Apport de branche d’activité fiscalement neutre, Motifs économiques valablesISR - Apport de branche d’activité fiscalement neutre - Motifs économiques valables - TVA - Universalité de biens - Branche d’activité

I. Objet de la demande

1. Votre demande tend à obtenir la confirmation que :

1.1. L’apport de la branche d’activité X de la société A à la société B peut être considéré comme un apport d’une ou plusieurs branches d’activités au sens de l’article 2, §1er, 6°/2, CIR92 et répond aux conditions fixées à l’article 46, § 1er, alinéa 3, CIR92, et qu’elle n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l’article 183bis, CIR92;

1.2. L’apport de la branche d’activité X peut bénéficier de l’exemption de la TVA prévue dans le cadre des articles 11 et 18, §3 du Code de la TVA.

II. Décision

Le Collège du SDA décide de répondre favorablement à l’ensemble des questions posées, et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que :

II.A. Contexte et nature des opérations réalisées

2. La restructuration envisagée consiste en l’apport par la société A de sa branche d’activité X à la société B, société de droit belge constituée pour l’occasion et assujettie à la TVA.

3. L’apport de branche d’activité effectué respectera les conditions pour être considéré comme un apport au sens de l'art. 2, §1, 6°/2, b), du CIR92.

II.B. Impôts sur les revenus

II.B.1. Quant à l’apport de branche d’activité de « A » à « B »

II.B.1.1. Bases légales

4. L'article 2, §1, 6°/2, b) du CIR92 définit la branche d’activité comme "l'ensemble des éléments d'actif et de passif d'une division d'une société qui constituent, du point de vue de l'organisation, une exploitation autonome, c'est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens.". La même disposition définit l’apport de branche comme : "l'opération par laquelle une personne physique ou une société transfère, sans dissolution, une branche d'activité à une société, moyennant une rémunération consistant exclusivement en actions ou parts de la société bénéficiaire de l'apport."

5. L’article 46, du CIR92, dispose quant à lui que : « § 1. Les plus-values de cessation définies à l'article 28, alinéa 1er, 1°, en ce compris les plus-values obtenues ou constatées en raison ou à l'occasion de la cessation complète et définitive d'une ou de plusieurs branches d'activité, sont entièrement mais temporairement exonérées:

1°[…];

2° lorsqu'elles sont obtenues ou constatées à l'occasion de l'apport d'une ou plusieurs branches d'activité ou d'une universalité de biens à une société moyennant la remise d'actions ou parts représentatives du capital de cette société;

3°[…].

[…].

L'alinéa 1er, 2°, n'est applicable que pour autant que:

1° la société qui reçoit l'apport soit une société résidente ou intra-européenne;

2° […]

3° l'opération réponde au prescrit de l'article 183bis.

Lorsque le bénéficiaire de l'apport est une société intra-européenne, l'exonération visée à l'alinéa 1er ne vaut que pour les biens apportés du fait de l'apport qui sont affectés et maintenus dans un établissement belge visé par l'article 229, § 1er, dont dispose en Belgique la société bénéficiaire de l'apport du fait ou non de cet apport, et qui contribuent à la réalisation des résultats de cet établissement qui sont pris en considération pour la base imposable en application de l'article 233.

[…].

Les immobilisations financières et les autres titres en portefeuille ne constituent pas une branche d'activité; ils ne sont considérés comme appartenant à une branche d'activité que s'ils sont normalement intégrés à l'exploitation de cette branche d'activité sans en constituer l'élément essentiel.

[…]. ».

6. L’article 183bis, CIR92, stipule que « Pour l'application des articles 45, § 1er, alinéa 1er, 46, § 1er, alinéa 1er, 2°, 95, alinéa 1er, 211, § 1er, alinéa 1er, et 231, § 2, alinéa 1er, l'opération ne peut avoir comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales.

Le fait que l'opération n'est pas effectuée pour des motifs économiques valables, tels que la restructuration ou la rationalisation des activités des sociétés participant à l'opération, permet de présumer, sauf preuve contraire, que cette opération a comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales. »

7. Pour bénéficier d'un régime de neutralité fiscale, les conditions suivantes doivent dont être remplies : (i) les éléments apportés doivent former une ou plusieurs branches d’activité au sens de l'article 2, §1, 6°/2, CIR92 ; (ii) l’apport doit être rémunéré exclusivement en actions ; (iii) la société qui reçoit l'apport doit être une société résidente (ou intra-européenne) et, (iv) l’apport ne doit pas avoir pour objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux l'évasion ou la fraude fiscale.

II.B.1.2. Impact fiscal de l’opération

II.B.1.2.1. 1ère condition

8. La première condition, qui relève d’une appréciation de fait, sera remplie en l'espèce.

9. En effet, l’opération concerne l’ensemble des actifs et des passifs en lien avec l’activité visée par l’apport.

10. La branche d'activité X existe depuis de nombreuses années au sein de la société A. Les actifs, passifs, employés, propriété intellectuelle, contrats, etc. qui seront transférés dans le cadre de l’apport envisagé mènent en effet leurs activités de manière indépendante au sein de la société A avec notamment leur propre comptabilité analytique.

11. L’ensemble des actifs et passifs liés à l’activité X tels que transférés répondent, par conséquent, à la notion de branche d’activité.

II.B.1.2.2. 2ème condition

12. La seconde condition sera également remplie dans la mesure où, selon les déclarations du demandeur, l’apport de branche d’activité sera exclusivement rémunéré en actions représentatives du capital de B, sans versement d’une soulte en espèce.

II.B.1.2.3. 3ème condition

13. La troisième condition sera également remplie dans la mesure où B est une société résidente belge.

II.B.1.2.4. 4ème condition

14. Enfin, en ce qui concerne le respect de l’article 183bis du CIR92, l’opération d’apport de branche d’activité envisagée n’a pas d’impact fiscal et répond à des motifs économiques valables.

Impact fiscal de l’opération

15. Il résulte de l’examen des dernières déclarations fiscales de la société A communiquées par le demandeur (exercice d’imposition n) que celle-ci présente une base imposable positive.

16. Selon les données fiscales communiquées, la société « A » ne dispose pas de latences fiscales actives (aucune perte professionnelle antérieure à reporter, aucun solde de revenus définitivement taxés à reporter, aucune déduction pour investissement à reporter, aucun solde de déduction pour capital à risque à reporter).

17. Par ailleurs, l’apport ne permet pas de transférer une activité profitable dans une société qui dispose de latences fiscales. La société B a été créée pour les besoins de l’opération.

18. Selon les projections chiffrées communiquées par le demandeur, il appert que post-opération, la société A sera en situation de base imposable positive.

19. En outre et selon les déclaration du demandeur, la branche d’activité X au niveau de A continue de grandir, ce qui explique qu’elle soit encore en position de perte. Ces pertes sont actuellement déduites de la base imposable de la société A. Suite à l’opération envisagée, il est prévu que B continue de subir des pertes pendant ses premiers exercices comptables.

20. Au vu des éléments présentés, l’opération envisagée ne générera donc pas d’avantage fiscal.

Motifs économiques valables

21. Les motifs économiques qui ont incité « A » à procéder à l’apport sont les suivants :

• Mettre en œuvre une structure d’entreprise pour la branche d’activité X ;

• Améliorer un cadre/modèle de gouvernance pour la branche d’activité X sans que cela n’affecte le propre modèle de la société A ;

• Poursuivre des coopérations et accords externes;

• Accélérer l’innovation de ses produits et offres de services, conduisant également à des synergies et à la création de nouvelles solutions pour ses clients.

22. Au vu des éléments présentés, l’opération d’apport de branche répond à des motifs économiques valables.

II.B.1.3. Engagement

23. Selon les déclarations du demandeur, il n'entre pas dans l'intention de la société A de procéder à une cession des titres de la société B consécutivement à l’opération.

24. Néanmoins, le demandeur a pris l’engagement selon lequel si, à l’avenir, A devait envisager de céder sa participation dans B, la société s’engage à solliciter auprès du SDA et par voie d’avenant, la confirmation que ladite cession n’est pas de nature à remettre en cause la neutralité fiscale de l’opération d’apport envisagée.

II.C. TVA

25. L’article 11 du CTVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

26. De même, l’article 18, § 3, du CTVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

27. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

28. Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

29. La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, C-497/01).

30. En l‘espèce, l’apport par la société A des actifs et passifs (actifs, passifs, employés, propriété intellectuelle, contrats, etc.) de l’activité X à la société B doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

31. Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction - qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession -, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

32. Par ailleurs, les locaux dans lesquels la branche d’activité est exploitée ne sont pas apportés à la société B. S’ils sont mis à la disposition de cette dernière par la société A dans des conditions répondant à la notion de location immobilière exemptée, conformément à l’article 44, § 3, 2°, du CTVA ou gratuitement, les taxes ayant grevé l’acquisition de ces locaux ou les travaux y afférents devront, le cas échéant, faire l’objet d’une révision des déductions dans le chef de la société A.