Impôt des personnes physiquesImpôt des personnes physiques - Revenus résultant de la cession ou de la concession de droits d’auteur - Enseignant - TVA - Qualité d’assujetti

I. Objet de la demande

1. Le demandeur, Monsieur A, souhaite obtenir du Service des Décisions Anticipées (ci-après SDA) la confirmation que :

1.1. les montants qui lui seront attribués par son client B, à compter du premier jour du mois qui suit la date de la présente décision, en contrepartie de la cession de ses droits d’auteur, seront qualifiés de revenus mobiliers au sens de l’article 17, §1^er, 5° du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après « CIR92 ») ;

1.2. l’activité de Monsieur A n’est pas assujettie à la TVA.

II. Description des faits (1)

[(1) Tel qu’il ressort des informations communiquées par les Demandeurs.]

a) Contexte général

2. Monsieur A est juriste notarial de formation. Il enseigne le droit depuis de nombreuses années en qualité de statutaire.

3. En plus de cette activité, il dispense, en qualité d’indépendant à titre complémentaire personne physique des formations continues courtes aux collaborateurs de notaires quelques heures par an.

4. En 2021, il a ainsi, par exemple enseigné XX heures de cours et aucune en 2020. La rémunération obtenue en contrepartie est déclarée dans la partie 2 (revenus professionnels) de la déclaration d’impôt. Cet enseignement se fait sur base d’un syllabus rédigé par son client B.

5. Ces cours sont organisés en présentiel ou via teams (situation sanitaire liée au covid) par son client B.

6. La présente demande vise une nouvelle activité ponctuelle (2) qui consiste, pour Monsieur A, à créer des capsules vidéos et à participer à la réalisation d’un site internet e-learning permettant aux collaborateurs des notaires un auto-apprentissage, à savoir :

[(2) Cette activité représente un maximum de XX heures de travail et il n’y a pas de perspective long terme de collaboration entre les parties pour la création d’autres modules e-learning.]

• fournir des supports de formation (tels qu’un syllabus, un texte scientifique détaillé, des PowerPoint, …) permettant à son client B de mettre en page le module e-learning conformément au thème de son client, à savoir la fiscalité indirecte ;

• le formateur s’engage également à travailler la structure du module de manière à la rendre la plus interactive ;

• le formateur s’engage finalement à être filmé dans un studio professionnel pour les vidéos composant le module e-learning.

7. Il s'agit d’une formation continue développée et conçue en tenant compte du secteur d'activité spécifique, de l'équipe et des besoins concrets des collaborateurs de notaires (certains n’ont pas de diplôme et d’autres bénéficient d’un master en notariat). Il y a donc, sur le plan pédagogique, un réel effort d’adaptation, compte-tenu du niveau très différent des apprenants.

8. Monsieur A prépare, rédige et détermine le contenu des différents supports de cours, notamment les slides “PowerPoint” et réalise des vidéos, et ce en collaboration avec son client B.

9. Les supports de formation pourront être fournis aux participants au format imprimé et/ou digital.

10. Ce faisant, Monsieur A se consacre à la création d'œuvres littéraires, œuvres graphiques et œuvres audiovisuelles. Ces éléments constituent des œuvres pouvant bénéficier de la protection sur les droits d'auteur reprise dans le livre XI, Titre 5 du Code de droit économique.

11. Le site e-learning est géré par son client B pour lequel le requérant travaille déjà dans le cadre de la formation continue. Le contenu du support e-learning (enregistrement et succession) est déterminé sur base du syllabus de son client.

b) Opération envisagée

Revenu de droits d’auteurs (ou droits voisins) :

12. Le projet de convention conclu par Monsieur A et son client B prévoira une rémunération horaire dont 50 % constitue la concession de droits d'auteur et 50 % constitue la rémunération de la prestation ainsi que des frais professionnels évalués à 10%, lesquels s’imputeront sur l’ensemble de la rémunération.

13. Aucune facturation n’a, à ce jour, eu lieu dans le cadre de cette nouvelle activité.

14. Tant que le contrat susvisé que les factures préciseront cette ventilation.

15. Cette manière de procéder est justifiée comme suit :

• L’activité projetée ci-avant décrite est protégée par les droits d’auteurs et les droits voisins et Monsieur A revendique l'application de l'article 17, § 1^er, 5° CIR 92, ce qui présuppose la cession ou la concession de droits d'auteur.

• La rémunération horaire est ventilée comme suit : 50 % constitue la concession de droits d'auteur (circulaire du 4 octobre 2014 point 12) et 50 % constitue la rémunération de la prestation.

16. Cette activité est tout-à-fait originale car :

• le formateur créé des supports de formation (tels qu’un syllabus, un texte scientifique détaillé, des PowerPoint, …) permettant à son client B de mettre en page le module e-learning conformément au thème de son client, à savoir la fiscalité indirecte ;

• le formateur s’engage également à travailler la structure du module de manière à la rendre la plus interactive ;

• le formateur s’engage finalement à être filmé dans un studio professionnel pour les vidéos composant le module e-learning.

17. Il s'agit d’une formation continue développée et conçue en tenant compte du secteur d'activité spécifique, de l'équipe et des besoins concrets des collaborateurs de notaires (certains n’ont pas de diplôme et d’autres bénéficient d’un master en notariat). Il y a donc, sur le plan pédagogique, un réel effort d’adaptation, compte-tenu du niveau très différent des apprenants.

18. Monsieur A prépare, rédige et détermine le contenu des différents supports de cours, notamment les slides “PowerPoint” et réalise des vidéos, et ce en collaboration avec son client B.

19. Les œuvres pédagogiques décrites ci-avant qui sont réalisées par Monsieur A (en personne physique constituent des œuvres pouvant bénéficier de la protection sur les droits d'auteur reprise dans le livre XI, Titre 5 du CDE. En effet, celles-ci respectent les deux conditions que doit revêtir une œuvre afin d'être protégée à savoir :

• Être exprimée dans une certaine forme qui permet sa communication au public ;

• Être originale, c'est-à-dire marquée par la personnalité de son auteur.

TVA :

20. Cette activité n’est pas assujettie à la TVA en vertu du point 38 de la circulaire enseignement Circulaire AGFisc N° 50/2013 (E.T. 124.537) du 29 novembre 2013 qui prévoit ce qui suit : « Lorsque des personnes physiques qui ne sont pas salariées ou appointées, donnent des leçons dans un établissement dont les opérations sont ou non exemptées de la taxe conformément à l’article 44, § 2, 4°, a), du Code mais qu’il apparaît qu’elles sont néanmoins liés à cet établissement par un lien de subordination, du fait notamment du contenu de la matière enseignée, des horaires, de la rémunération, du règlement interne, l’Administration considère que de telles personnes n’agissent pas de manière indépendante au sens de l’article 4 du Code précité, de sorte qu’il n’y a pas d’opérations imposables dans leurs relations. Il en est de même lorsque la personne physique concernée est déjà identifiée à la TVA pour d’autres opérations dans le cadre de son activité économique. Ce qui précède constitue cependant une tolérance dont la personne physique susvisée n’est pas obligée de faire usage, dès lors qu’elle agit dans les conditions de l’article 4 du Code. En l’absence d’un tel lien de subordination, qu’il appartient à l’intéressée d’établir, la qualité d’assujetti à la TVA ne peut lui être refusée ».

21. Le site e-learning est géré par son client B pour lequel le requérant travaille déjà dans le cadre de la formation continue. Le contenu du support e-learning (enregistrement et succession) est déterminé sur base du syllabus de la fédération elle-même.

22. Monsieur A a communiqué des exemples de supports qui serviront à cette formation e-learning et le dispositif mis en place en collaboration avec son client B.

c) Début attribution des droits d’auteur

23. Le régime de rémunération par droits d'auteur pourra s'appliquer, au plus tôt, dès le premier jour du mois qui suit celui au cours duquel la décision sera prise par le Collège du SDA.

III. Décision

Les conditions prévues aux articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d'impôts sur les revenus et instituant un système de décision anticipée en matière fiscale sont remplies.

24. Monsieur A est amené à créer des capsules vidéos et à participer à la réalisation d’un site internet e-learning permettant aux collaborateurs des notaires un auto-apprentissage.

25. Ce dernier souhaite que le SDA confirme que les montants qui lui seront attribués par son client B, à compter du premier jour du mois qui suit la date de la présente décision, en contrepartie de la cession de ses droits d’auteur, seront qualifiés de revenus mobiliers et que l’activité de Monsieur A n’est pas assujettie à la TVA.

III.A. Principes généraux

26. Conformément à l'article 17, §1^er, 5°, CIR92, sont imposables à titre de revenus de capitaux et biens mobiliers, les revenus issus de :

• la cession ou la concession de droits d’auteur et de droits voisins

• ainsi que de licences légales et obligatoires

visés dans le livre XI du CDE ou visés par des dispositions analogues de droit étranger.

27. Il convient de raisonner en deux étapes pour déterminer si les revenus attribués à un auteur ou à un artiste sont visés par la Loi 16.7.2008 :

1° l’œuvre qui lui a permis d’acquérir des revenus est-elle une œuvre protégée ?

2° les droits pécuniaires sur l’œuvre ont-ils été cédés ou concédés ?

III.B. Œuvre protégée

28. Il ressort de l’analyse effectuée par le SDA que les œuvres décrites ci-avant (c’est-à-dire les œuvres littéraires et graphiques) qui sont réalisées par Monsieur A, constituent des œuvres pouvant bénéficier de la protection sur les droits d’auteur reprise dans le livre XI, Titres 5 et 6 du CDE.

III.C. Revenus découlant de la cession ou de la concession de droits d’auteur sur l’œuvre

29. Il ressort de la demande que Monsieur A va céder par convention au client B les droits d’auteur et les droits voisins dont il dispose sur ses œuvres ou prestations.

30. Il ressort de la demande qu’il n’existe actuellement aucune convention de cession ou de concession de droits d’auteur ou de droits voisins entre le demandeur et le client B.

31. Dès lors que l'on considère que les droits d’auteur et les droits voisins relatifs aux créations réalisées par le demandeur seront cédés au client B, il convient de déterminer la rémunération à laquelle le cédant peut prétendre au titre de cette cession.

32. Le SDA constate que la partie des montants facturés par le Demandeur qui couvre les frais de déplacement depuis et vers le lieu de travail habituel, les frais administratifs et d’autres frais similaires, n'entre pas en ligne de compte pour la détermination des montants facturés liés aux droits d'auteur. Cette rémunération peut être estimée forfaitairement à 10% des montants facturés par le Demandeur.

33. En l’espèce les documents qui seront établis par le Demandeur à destination du client B devront permettre de distinguer la partie rémunérant la cession des droits d’auteur (45% soit 90% x 50%) et celle relative aux prestations proprement dites.

34. De ce qui précède, la convention conclue et les documents établis par le demandeur à destination du client B distingueront dorénavant la partie rémunérant la cession des droits d’auteur (maximum 45%) et celle relative aux prestations proprement dites.

35. Sur base de la méthodologie reprise ci-dessus (points 31 à 34), il peut être conclu que les montants qui seront attribués par le client B à Monsieur A, pour la cession de ses droits d’auteur et de ses droits voisins, constituent des revenus mobiliers visés à l’article 17, §1^er, 5° CIR92.

III.D. Quant à l’assujettissement à la TVA dans le chef du bénéficiaire personne physique

36. De la description des faits figurant dans la demande et de la convention fournie en annexe de celle-ci, il ressort que Monsieur A va entamer une nouvelle activité et fournir des prestations de services consistant à concevoir et enregistrer des modules vidéo de formation (e-learning) pour le client B. Cette nouvelle activité impliquera qu’il cède ses droits d’auteur sur des œuvres originales.

37. En principe, lorsqu’elle est fournie dans les conditions de l’article 2 du CTVA, la cession ou la concession de droits d’auteur portant sur une création originale constitue une prestation de services visée par l’article 18, § 1er, 7°, du CTVA et passible de la taxe au taux de 6% conformément à la rubrique XXIX, 1°, du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la TVA et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux.

38. A cet égard, il est rappelé que l’administration admet que, lorsque des personnes physiques qui ne sont pas salariées ou appointées, donnent des leçons dans un établissement dont les opérations sont ou non exemptées de la taxe conformément à l’article 44, § 2, 4°, a), du CTVA mais qu’il apparaît qu’elles sont néanmoins liées à cet établissement par un lien de subordination, du fait notamment du contenu de la matière enseignée, des horaires, de la rémunération, du règlement interne, l’Administration considère que de telles personnes n’agissent pas de manière indépendante au sens de l’article 4 du CTVA, de sorte qu’il n’y a pas d’opérations imposables dans leurs relations (v. point 38 de la circulaire AGFisc N° 50/2013 (E.T. 124.537) du 29 novembre 2013).

39. En l’espèce, il peut être admis que, lorsque Monsieur A, dans le cadre de son activité d’enseignant, cède ses droits d’auteur au client B, dans les conditions décrites dans la présente décision, il ne doit pas davantage être identifié à la TVA pour cette cession de droits d’auteur.