Impôt des sociétés, Fusions fiscalement neutre, Motifs économiques valablesIMPÔT DES SOCIÉTÉS - Fusions fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - DROITS D’ENREGISTREMENT - Apport d’une universalité de biens - TVA - Universalité de biens

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de fusies door overneming van de vennootschappen X en Y door de vennootschap Z, beantwoorden aan de voorwaarden van artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking hebben in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2 de voormelde fusies door overneming onder de toepassing van artikel 117, § 1, van het federale Wetboek van Registratie-, Hypotheek-, en Griffierechten (hierna W.Reg.) vallen;

1.3 de voormelde fusies door overneming onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Btw-Wetboek (hierna W.Btw) vallen.

II. Beslissing

II.A. Algemeen

2. De internationale groep Q is actief in de sector P.

3. De groep beschikt in België over

- een gemengde holding en verkoopmaatschappij, zijnde vennootschap T;

- drie operationele entiteiten (X, Y en Z) die actief zijn op vlak van activiteit C en aanverwante activiteiten.

4. Teneinde de groepsstructuur te vereenvoudigen en te optimaliseren wenst men de operationele Belgische entiteiten die voor 100% worden aangehouden door de groep Q en die activiteit C uitoefenen te laten samensmelten.

5. Teneinde deze integratie te bewerkstelligen worden de volgende verrichtingen vooropgesteld:

1) een fusie waarbij vennootschap Y wordt overgenomen door vennootschap Z; gevolgd door

2) een fusie waarbij vennootschap X wordt overgenomen door vennootschap Z.

6. Vennootschap T wordt niet in de fusie betrokken omdat dit:

- zou leiden tot een verwarring van bedrijfslijnen;

- negatieve financiële gevolgen zou hebben.

II.B. Inzake artikel 211, § 1, WIB 92

7. De beoogde verrichtingen betreffen twee fusieverrichtingen zoals omschreven in artikel 2, § 1, 6°/1, a), WIB 92. Wat specifiek vennootschap Y betreft, wordt erop gewezen dat de vennootschap over een negatief boekhoudkundig eigen vermogen beschikt. Op basis van de overgemaakte waardering kan evenwel worden aangenomen dat de vennootschap een positieve bedrijfseconomische waarde reflecteert waardoor, als gevolg van een positieve ruilwaarde zowel bij de over te nemen vennootschap als bij de overnemende vennootschap, een uitreiking van aandelen van vennootschap Z aan de aandeelhouders van vennootschap Y mogelijk is.

8. De fusieverrichtingen zullen leiden tot de verwezenlijking van de in randnummer 4 vermelde doelstellingen. De fusieverrichtingen zullen ook het belang van de Belgische activiteiten zichtbaarder maken, niet alleen voor de klanten van de groep, maar ook ten aanzien van het geschikt personeel (talenten) dat de groep wil verwerven voor de ontwikkeling van haar activiteiten in België.

9. De aanvragers hebben aangegeven dat de fusieverrichtingen naar verwachting geen negatieve impact zullen hebben op de werkgelegenheid, waaruit blijkt dat de activiteiten van de fuserende vennootschappen bij voortduur zullen worden verder gezet.

10. De fiscale aspecten van de verrichtingen kunnen als volgt worden samengevat:

10.1 vennootschappen X en Z zijn de laatste jaren winstgevend en beschikken over een belastbare basis. Vennootschap Y is de laatste jaren afwisselend winstgevend/verlieslatend;

10.2 vennootschappen X en Z beschikken niet over fiscaal overgedragen bestanddelen;

10.3 vennootschap Y zal op retroactiviteitsdatum in principe wel over fiscaal overgedragen verliezen beschikken. De aanvragers hebben de toepassing van artikel 206, § 2, WIB 92 bevestigd in het kader van de fusieverrichtingen, wat er in casu op neerkomt dat alle fiscaal overgedragen verliezen van vennootschap Y verloren zullen gaan als gevolg van de negatieve fiscale nettowaarde bij deze vennootschap;

10.4 op basis van de opgemaakte prognoses blijkt dat de belastbare basis van de fusievennootschap in de eerste jaren na de fusie hoger uitvalt dan de totale belastbare basis van de betrokken vennootschappen in een stand alone scenario;

10.5 geen van de te fuseren vennootschappen beschikt over vrijgestelde reserves waarvoor nog openstaande herbeleggings- of investeringsverplichtingen gelden, zodat de verrichtingen er niet toe strekken om de ingevolge de verrichtingen verkregen activa aan te duiden als herbelegging met het oog op het verkrijgen van een vrijstelling of van een stelsel van gespreide taxatie ten name van deze vennootschappen.

11. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de fusieverrichtingen plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking hebben in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

12. De overnemende vennootschap in het kader van de fusieverrichtingen is een binnenlandse vennootschap.

13. Derhalve kan worden besloten dat de fusieverrichtingen belastingneutraal kunnen plaatsvinden in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92.

II.C. Inzake artikel 117, § 1, W.Reg.

14. Volgens artikel 117, § 1, W.Reg. is het bij de artikelen 115 en 115bis bepaalde recht niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in één of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

15. Deze bepaling is evenwel slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

- de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

- eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt.

16. In het kader van de voorgenomen reorganisatie vinden er twee fusies plaats:

- een fusie door overneming waarbij vennootschap Y wordt overgenomen door vennootschap Z;

- een fusie door overneming waarbij vennootschap X wordt overgenomen door vennootschap Z.

17. Bij deze verrichtingen zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

18. De twee fusies gebeuren door inbreng van het gehele vermogen, zowel actief en passief, van de respectievelijk over te nemen vennootschap, waardoor er wordt voldaan aan de notie van een universaliteit van goederen, zoals bepaald in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg., en er bijgevolg genoten kan worden van de vrijstelling.

19. De vergoeding voor beide fusies zal uitsluitend bestaan uit aandelen. Er zal geen opleg in geld worden betaald.

20. Voor de toepassing van de registratierechten worden de verrichtingen beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

II.D. Inzake de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw

21. Overeenkomstig artikel 11, W.Btw wordt niet als levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting , indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.Btw bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

22. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

23. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

24. De artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

25. Naar aanleiding van de hierboven beschreven fusies door overneming worden alle activa en passiva die verbonden zijn aan de vennootschappen X en Y overgedragen aan de vennootschap Z.

26. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak hebben beide fusies door overneming derhalve betrekking op een algemeenheid van goederen. De bestaande economische activiteiten van vennootschappen X en Y zullen worden verdergezet door vennootschap Z.

27. De aanvragers verklaren dat de overnemer, vennootschap Z kwalificeert als een btw-belastingplichtige die, in de mate btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek heeft.

28. Rekening houdende met het bovenstaande dient te worden besloten dat beide fusies, zijnde enerzijds de fusie door overneming van vennootschap Y door vennootschap Z en anderzijds de fusie door overneming van vennootschap X door vennootschap Z, dienen te gebeuren met toepassing van artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw.