Impôt des personnes morales, ExemptionImpôts sur les revenus - Impôt des personnes morales - TVA - Exemption - Organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes âgées - Organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes handicapées - Livraison de biens - Droit à déduction - Affectation réelle des biens et des services

I. Objet de la demande

La demande vise à obtenir une décision anticipée sur la question de savoir si :

● à titre principal, lorsque l’exploitation du Centre de Jour (CJ) et de la Résidence Service (RS) auront débuté, et sous réserve de l’agrément obtenu auprès de l’AViQ, la fondation privée A restera assujettie à l’IPM »), et ce, conformément aux articles 220,3° juncto 181, 6°, 181,7° et 145³³, §1er, 1°, e),CIR92 ; à titre secondaire : lorsque l’exploitation du CJ et de la RS auront débuté, la fondation privée A restera assujettie à l’IPM, et ce, conformément aux articles 182,3° juncto 220, 3°, CIR92

● les services fournis à titre onéreux par la fondation privée A aux résidents de la RS et l’exploitation du centre de jour par la fondation A seront exemptés de la TVA par application de l'article 44, § 2, 2°, CTVA ; la soumission à la TVA de la vente de fruits et légumes du potager et d’agriculteurs locaux donnera un droit à déduction partiel de la TVA sur la construction du bâtiment consacré au CJ.

II. Décision

Il ressort de l’examen approfondi auquel s’est livré le SDA que :

1. A est une fondation privée constituée en 2013. Elle a pour mission d’assurer l’épanouissement et l’intégration dans la société civile d’adultes atteints de déficience mentale, principalement par l’interaction et les services mutuels entre ces adultes et les personnes du troisième âge. Il s’agit de trouver une réponse commune aux besoins (i) des personnes mentalement handicapées après la période scolaire (c'est-à-dire après leurs 18 ans) et (ii) des personnes âgées.

2. Afin de combler une demande plus forte que l’offre actuellement proposée par les structures existantes, A souhaite mettre en place deux projets, à savoir :

2.1. La création et l’exploitation d’un centre de jour (CJ) pour les personnes déficientes mentales, âgées de plus de 18 ans ;

2.2. La création et l’exploitation d’une résidence-services pour y accueillir des personnes âgées valides de 60 ans ou plus.

3. Actuellement, la Fondation se limite à collecter les fonds nécessaires au lancement de ces deux projets, par des événements organisés par l’association sans but lucratif liée.

4. La Fondation envisage de :

4.1. Construire et exploiter un centre de jour (ou « service d’accueil de jour pour adultes handicapés », ou « SAJA ») pouvant accueillir jusqu’à 15 personnes déficientes mentales de plus de 18 ans et leur offrir un espace de formation et d’activités qui leur permette de développer leur autonomie, leur savoir-être et leurs facultés d’expression, de travailler, de nouer des contacts avec des personnes valides et de s’insérer au sein d’un monde du non-handicap ;

4.2. Faire construire par « Notre Maison » (société de logements publics), prendre en location et exploiter une RS qui puisse accueillir une trentaine de personnes de plus de 60 ans souhaitant bénéficier d’un éventail d’aides, selon leurs choix, et acceptant que certains de ces services soient assurés en partie par des personnes déficientes mentales.

5. Les interactions entre les deux structures et leurs bénéficiaires sont au centre du projet :

5.1. Les personnes handicapées pourront participer à la fourniture de services aux personnes âgées (préparation des repas, nettoyage du logement, etc.), ce qui constitue pour elles des activités stimulantes et valorisantes.

5.2. Les seniors pourront trouver dans la compagnie de personnes handicapées une source de satisfaction et d'ouverture sur le monde (le dialogue étant parfois plus facile qu'avec des personnes impliquées dans l'environnement professionnel). Certaines compétences professionnelles des seniors retraités pourront également être valorisées.

5.3. Des activités artistiques et d'expression, des activités sportives seront également organisées pour les personnes handicapées et les seniors.

5.4. L'interaction entre les personnes se fera également par le biais d’activités maraîchères. Les légumes, fruits et produits dérivés obtenus (confitures par exemple) dans le cadre de cette activité seront vendus.

6. D’un point de vue financier, les deux projets sont indissociables. En effet, les bénéfices issus de l’exploitation de la RS permettront de couvrir les déficits structurels du CJ. L’objectif étant que le résultat de la Fondation soit à l’équilibre et que la Fondation soit financièrement indépendante. En cas de boni, celui-ci sera affecté à la création d’un centre résidentiel (supervision de nuit), en plus du CJ.

7. Enfin, la Fondation ne poursuit aucun but de lucre conformément à ses statuts.

II.1. Quant au maintien de l’assujettissement à l’IPM de ‘A’ suite aux opérations projetées

II.1.1. Cadre légal

8. Il résulte de l’article 220, 3°, CIR92, que :

« Sont assujettis à l'impôt des personnes morales : […]

les personnes morales qui ont en Belgique leur siège social, leur principal établissement ou leur siège de direction ou d'administration, qui ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ou qui ne sont pas assujetties à l'impôt des sociétés conformément à l'article 181 et 182 ».

9. L’article 181, 7°, du même Code dispose que :

« Ne sont pas non plus assujetties à l'impôt des sociétés, les associations sans but lucratif et les autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif et : […]

7° qui sont agréées pour l'application de l'article 14533, § 1er, alinéa 1er, 1°, b, d, e, h à l, 2° et 3°, ou qui le seraient, soit si elles en faisaient la demande, soit si elles répondaient à toutes les conditions auxquelles l'agrément est subordonné, autres que celle d'avoir, suivant le cas, une activité à caractère national ou une zone d'influence s'étendant à l'une des communautés ou régions ou au pays tout entier ; ».

10. Selon l’article 145³³, §1er, 1°, e), CIR92 :

« § 1er. Il est accordé une réduction d'impôt pour les dépenses suivantes qui sont effectivement payées pendant la période imposable:

1° les libéralités faites en argent: [...]

e) aux institutions qui assistent les victimes de la guerre, les handicapés, les personnes âgées, les mineurs d'âge protégés ou les indigents et qui, après avis des organismes consultatifs de l'Etat ou des Communautés qui ont cette assistance dans leurs compétences, sont agréées par les organes compétents de l'Etat ou des Communautés dont relèvent ces institutions et, pour l'application de la loi fiscale, par le ministre des Finances ou son délégué ou aux institutions similaires d'un autre Etat membre de l'Espace économique européen qui sont agréées de manière analogue; ».

11. En vertu de l’article 6318/1 , §1er, 3° et § 3, AR/CIR92 :

« § 1er Peuvent être agréées pour l'application de l'article 145³³, § 1er, alinéa 1er, 1°, b, d, e, g, i, j et l, 2° et 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992: [...]

3° les institutions qui assistent les handicapés, les personnes âgées, les mineurs d'âge protégés ou les indigents;

§ 3 Les institutions visées au paragraphe 1er doivent satisfaire aux conditions générales suivantes, outre les conditions particulières mentionnées à l'article 6318/3:

1° elles doivent posséder la personnalité juridique et être établies en Belgique;

2° elles ne peuvent poursuivre aucun but de lucre, ni dans leur chef, ni dans celui de leurs organes, ni dans celui de leurs membres en tant que tels. »

12. Selon l’article 6318/3, §1er, AR/CIR92 :

« § 1er Les activités des institutions visées à l'article 6318/1, § 1er, 1° à 4°, doivent:

a) être exercées sur tout le territoire d'un ou plusieurs Etats membres de l'Espace économique européen où ces institutions sont actives, ou se rapporter à la centralisation et à la coordination des activités locales ou régionales ou des activités dans plusieurs Etats membres;]

b) être axées sur la recherche scientifique, sur l'assistance aux personnes déshéritées au sens de l'article 6318/1, § 1er, 2° et 3°, ou sur l'assistance aux pays en développement ;

c) être complémentaires des activités que les pouvoirs publics belges ou des organisations internationales dont la Belgique est membre, exercent dans les domaines susvisés. »

II.1.2. Application au cas d’espèce

S’agissant des activités de la RS

13. Bien que la Fondation ne soit pas agréée pour émettre des attestations en contrepartie de libéralités reçues (art. 14533, §1, 1°, e) du CIR92), son activité de RS répondra à l'ensemble des conditions légales d’agrément imposées par le CIR92 et l'AR/CIR92 :

13.1. 181,7°, CIR92 : la Fondation ne poursuit pas de but lucratif.

13.2. 145³³, CIR92 : la Fondation assiste les personnes âgées. À cet égard, les éléments suivants, exigés dans le cadre de l'obtention d'un titre de fonctionnement, démontrent l'assistance aux personnes âgées :

● La Fondation accueillera, dans sa RS, des résidents âgés de plus de 60 ou 70 ans (art. 334, 1° et 2° du CWASS).

● Elle visera ainsi à favoriser le maintien de ses résidents dans un environnement de vie autre qu'une structure d'hébergement collectif pour personnes âgées (art. 334, 2°, c) du CWASS).

● Elle favorisera le maintien de l'autonomie des personnes âgées, leur participation à la vie sociale, économique et culturelle et garantit un environnement favorable à leur épanouissement personnel et à leur bien-être (art. 337 du CWASS).

● La Fondation veillera à employer le personnel nécessaire pour garantir l'assistance nécessaire aux résidents.

● La Fondation offrira une multitude de service à ses résidents : repas, linge, nettoyage, etc.

● La Fondation collaborera avec une maison de repos.

13.3. 145³³, CIR92 : la Fondation disposera d'un agrément pour la RS, soit un « titre de fonctionnement » décerné par la Région wallonne en vertu des articles 352 et suivants du CWASS.

13.4. 6318/1, AR/CIR92 : la Fondation possède la personnalité juridique et est établie en Belgique.

13.5. 6318/1 AR/CIR92 : la Fondation ne poursuit pas de but lucratif.

13.6. 6318/3 AR/CIR92 : la Fondation a un rayonnement local. Néanmoins, la condition d'exercice sur « tout le territoire » n'est pas requise en l'espèce (cf. art. 181, 7° du CIR92).

13.7. La Fondation obtiendra un titre de fonctionnement, tel que cela est organisé par la Région wallonne ;

13.8. L'exploitation d'une RS est strictement régulée et soumises à des exigences légales et administratives particulières ;

13.9. La Fondation vise à répondre à un besoin existant (logement de personnes âgées) ;

14. Sur la base de ce qui précède, la Fondation rencontrera les conditions pour être exclue de l’ISOC pour ses activités de RS.

S’agissant des activités du CJ

15. In casu, la Fondation n’est pas agréée pour émettre des attestations en contrepartie des libéralités reçues. Néanmoins, son activité de CJ répond à l'ensemble des conditions légales d’agrément imposées par le CIR92 et l'AR/CIR92. En effet,

15.1. 181,7° du CIR92 : la Fondation ne poursuit pas de but lucratif

15.2. 145³³ du CIR92 : la Fondation assistera les handicapés.

15.3. 145³³ du CIR92 : la Fondation disposera d'un agrément « SAJA » (Service d’accueil de jour pour adulte) auprès de l’AVIQ, conformément aux articles 282 et s. du CWASS.

15.4. 6318/1 de l’AR/CIR92 : la Fondation possède la personnalité juridique et est établie en Belgique.

15.5. 6318/1 de l’AR/CIR92 : la Fondation ne poursuit pas de but lucratif.

15.6. 6318/3 de l’AR/CIR92 : la Fondation a un rayonnement local. Néanmoins, la condition d'exercice sur « tout le territoire » n'est pas requise en l'espèce (cf. art. 181, 7° du CIR92).

15.7. 6318/3 de l’AR/CIR92 : l'activité de la CJ est axée sur l'assistance aux « personnes déshéritées » visées à l’article 6318/1, §1er, 3°, c'est-à-dire notamment les handicapés.

15.8. 6318/3 de l’AR/CIR92 : l'activité de CJ est complémentaire aux activités que les pouvoirs publics belges exercent dans le domaine de l'assistance aux handicapés. À cet égard, les éléments suivants nous semblent pertinents :

15.9. La Fondation obtiendra un agrément AVIQ, tel que cela est organisé par la Région wallonne ;

15.10. L'exploitation d'un CJ est strictement régulée et soumises à des exigences légales et administratives particulières ;

15.11. La Fondation vise à répondre à un besoin existant (accueil de personnes porteuses d’un handicap) ;

16. Il en résulte que la Fondation rencontrera les conditions pour être exclue de l’ISOC pour ses activités de CJ.

17. Il se déduit de ce qui précède que le développement des activités de RS et CJ par la Fondation, respectant les dispositions de l’article 181, 7°, et 145³³, §1er, 1°, e), CIR92, ne sera pas susceptible de remettre en cause son assujettissement à l’IPM.

II.2. Quant à la TVA

18. L’article 44, § 2, 2°, du CTVA précise que sont exemptées de la taxe, les prestations de services et les livraisons de biens étroitement liées à l'assistance sociale, à la sécurité sociale et à la protection de l'enfance et de la jeunesse, effectuées par des organismes de droit public, ou par d'autres organismes reconnus comme ayant un caractère social par l'autorité compétente. Sont notamment visés, les organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes âgées et les organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes handicapées.

19. Dès lors, pour autant que la Fondation A soit reconnue comme étant un organisme ayant un caractère social par les autorités compétentes, les prestations de services et les livraisons de biens étroitement liées qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation de la résidence-services et dans le cadre de l’exploitation du centre de jour pour personnes handicapées seront exemptées de la TVA par l’article 44, § 2, 2°, du CTVA.

20. Par ailleurs, en ce qui concerne l’exploitation d’un potager de fruits et légumes et la vente de ces fruits et légumes, ainsi que d’autres provenant d’agriculteurs locaux, dans un magasin situé à l’intérieur du centre de jour, elles devraient en principe conférer à la Fondation privée la qualité d’assujetti avec droit à déduction, sauf à opter pour le régime de la franchise de la taxe visé à l’article 56bis du CTVA si son chiffre d’affaires annuel réalisé en Belgique ne dépasse pas 25.000 EUR.

21. A cet égard, si les fruits et légumes produits par la Fondation privée devaient uniquement être utilisés dans la préparation des repas pour les occupants de la résidence-services et du centre de jour et/ou vendus à la trentaine de seniors hébergés dans la résidence et à la quinzaine de personnes handicapées accueillies dans le centre de jour, il faudrait alors considérer qu’une telle activité n’est pas constitutive d’une activité économique au sens de l’article 4 du CTVA.

22. Ceci étant dit, dans la mesure où, outre ses activités exemptées de la taxe par l’article 44, § 2, 2°, du CTVA, la Fondation privée a une réelle activité économique de vente de fruits et légumes, elle aura alors la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle. Ce droit à déduction devra être exercé selon l’affectation réelle de tout ou partie des biens et des services conformément à l’article 46, § 2, du CTVA et les modalités concrètes pour l’exercice de ce droit devront être fixées en concertation avec les services régionaux compétents.

Eu égard au prescrit des articles 20 à 23 de la loi du 24 décembre 2002 précitée et aux considérations reprises ci-dessus dans la partie II, le Collège du SDA, en sa séance du 21 décembre 2021, décide que :

23. le développement des activités de RS et CJ par la Fondation ne sera pas susceptible de remettre en cause son assujettissement à l’IPM et ce, sur la base des articles 220,3° juncto 181,7° et 145³³, §1er, 1°, e), CIR92;

24. pour autant que la Fondation A soit reconnue comme étant un organisme ayant un caractère social par les autorités compétentes, les prestations de services et les livraisons de biens étroitement liées qu’elle effectuera dans le cadre de l’exploitation de la résidence-services et dans le cadre de l’exploitation du centre de jour pour personnes handicapées seront exemptées de la TVA par l’article 44, § 2, 2°, du CTVA ;

25. en ce qui concerne l’exploitation d’un potager de fruits et légumes et la vente de ces fruits et légumes, ainsi que d’autres provenant d’agriculteurs locaux, dans un magasin situé à l’intérieur du centre de jour, elles devraient en principe conférer à la Fondation privée la qualité d’assujetti avec droit à déduction, sauf à opter pour le régime de la franchise de la taxe visé à l’article 56bis du CTVA si son chiffre d’affaires annuel réalisé en Belgique ne dépasse pas 25.000 EUR ;

26. dans la mesure où, outre ses activités exemptées de la taxe par l’article 44, § 2, 2°, du CTVA, la Fondation privée a une réelle activité économique de vente de fruits et légumes, elle aura alors la qualité d’assujetti avec droit à déduction partielle. Ce droit à déduction devra être exercé selon l’affectation réelle de tout ou partie des biens et des services conformément à l’article 46, § 2, du CTVA et les modalités concrètes pour l’exercice de ce droit devront être fixées en concertation avec les services régionaux compétents.