Impôt des sociétés, Fusions fiscalement neutre, Motifs économiques valablesImpôt des sociétés - Fusions fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - Tva - Universalité de biens

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1. de (geruisloze) fusie door overneming van de vennootschap Y door de vennootschap X en de (geruisloze) fusie door overneming van de vennootschap T door de vennootschap S, beantwoorden aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking hebben in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.2. de (geruisloze) fusie door overneming onder de toepassing valt van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Btw-Wetboek (hierna W.BTW).

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvragers

2. Vennootschap Z treedt op als holdingvennootschap van een vennootschappengroep in handen van de familie Q. Vennootschap Z houdt meerderheidsdeelnemingen aan in:

• vennootschap X, die op haar beurt quasi alle aandelen van vennootschap Y aanhoudt;

• vennootschap S, die op haar beurt quasi alle aandelen van vennootschap T en een aantal aandelen van vennootschap U aanhoudt.

3. Vennootschappen X en Y houden zich bezig met de verhuur van appartementen, woningen en kantoorgebouwen. Bovendien fungeren ze ook als een grondbank waarbij er een recht van opstal aan de bouwheer wordt verleend.

4. Vennootschap T treedt ook op als grondbank waarbij men een recht van opstal verleent aan de bouwheer (onder andere vennootschap U), terwijl vennootschap S zich vooral toelegt op aannemingswerken van de bouwheer en vastgoedprojecten begeleidt van begin tot het einde.

5. De aanvragers wensen de groepsstructuur te vereenvoudigen gelet op enerzijds de gelijklopende activiteiten van vennootschappen X en Y en anderzijds de complementaire activiteiten van vennootschappen S en T.

6. Vanuit die optiek worden twee fusies vooropgesteld:

• een fusie waarbij vennootschap Y wordt overgenomen door vennootschap X;

• een fusie waarbij vennootschap T wordt overgenomen door vennootschap S.

III. Beslissing

III.A. Inzake artikel 211, § 1, WIB 92

7. Op het ogenblik van de juridische doorvoering van de fusies zullen vennootschap X en vennootschap S alle aandelen aanhouden van respectievelijk vennootschap Y en vennootschap T. Het gaat om met een fusie door overneming gelijkgestelde verrichtingen zoals voorzien in artikel 2, § 1, 6°/1, c, WIB 92.

8. Vennootschap U wordt niet betrokken in de fusieverrichtingen omdat vennootschap S slechts een minderheidsdeelneming aanhoudt in deze vennootschap.

9. De aanvragers hebben bevestigd dat de fusieverrichtingen geen impact zullen hebben op de tewerkstelling bij de betrokken vennootschappen.

10. De fiscale aspecten en gevolgen van de reorganisatie kunnen als volgt worden samengevat:

10.1 vennootschappen X, Y en S zijn de laatste jaren steevast winstgevend en beschikken steeds over een belastbare basis. Vennootschap T is de laatste jaren verlieslatend;

10.2 vennootschappen X, Y en S beschikken niet over fiscaal overgedragen bestanddelen (fiscaal overgedragen verliezen, overgedragen investeringsaftrek, DBI-overschotten, overgedragen aftrek voor risicokapitaal). Vennootschap T beschikt niet over DBI-overschotten, overgedragen investeringsaftrek en/of overgedragen aftrek voor risicokapitaal;

10.3 vennootschap T beschikt over een fiscaal overgedragen verlies. De aanvragers hebben de toepassing van artikel 206, § 2, WIB 92 n.a.v. de voorgenomen fusie met vennootschap S bevestigd en uit de ontwerpberekening blijkt dat quasi alle fiscaal overgedragen verliezen van vennootschap T verloren zullen gaan n.a.v. de fusie. De aanvragers hebben ook bevestigd dat, aangezien de retroactiviteitsdatum van de fusie afwijkt van de afsluitdatum van vennootschap T, zij in de definitieve berekening in het kader van artikel 206, § 2, WIB 92 zullen rekening houden met de correcte scharniermomenten, zijnde de retroactiviteitsdatum voor het bedrag van de te beperken fiscaal overgedragen verliezen en de te weerhouden fiscale nettowaarde bij vennootschap T en de afsluitdatum van vennootschap S voor het bedrag van de te weerhouden fiscale nettowaarde bij vennootschap S;

10.4 vennootschap X heeft geen openstaande schulden m.b.t. de verwerving van de aandelen vennootschap Y;

10.5 vennootschap S heeft geen openstaande schulden m.b.t. de verwerving van de aandelen vennootschap T;

10.6 er kan worden aangenomen dat de fusie waarbij vennootschap T betrokken is niet tot doel heeft een aanzienlijke belasting te ontwijken die ingeval van een belastbare invereffeningstelling van vennootschap T verschuldigd zou zijn, gelet op:

- de afwezigheid van vrijgestelde reserves bij vennootschap T;

- de beperkte latente meerwaarde op de aanwezige activa. De hierop verschuldigde vennootschapsbelasting zou volledig teniet worden gedaan door de aanwezige fiscaal overgedragen verliezen bij vennootschap T;

- de aandeelhoudersstructuur ten name van vennootschap T;

10.7 vennootschap S beschikt niet over vrijgestelde reserves waarvoor nog openstaande herbeleggingsverplichtingen gelden. Vennootschap X beschikt wel over vrijgestelde reserves in het kader van de gespreide taxatie van artikel 47 WIB 92, maar de aanvragers hebben verklaard dat niet zal worden herbelegd in activa die overkomen van vennootschap Y.

11. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de fusieverrichtingen plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

12. De overnemende vennootschappen, respectievelijk vennootschap X en vennootschap S, zijn Belgische vennootschappen.

13. Bijgevolg kunnen de fusieverrichtingen plaatsvinden onder het belastingneutraal stelsel als bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

III.B. Inzake de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW

14. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

Artikel 18, § 3 W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

15. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgische btw Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8 van de zesde Richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

16. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl, c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europees Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen, zoals de verkoop van een voorraad producten.

17. De artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

18. De hierboven beschreven geplande verrichtingen betreffen een met fusie door overneming gelijkgestelde verrichting waarbij het gehele vermogen van vennootschap Y zal overgaan naar vennootschap X en een met fusie door overneming gelijkgestelde verrichting waarbij het gehele vermogen van vennootschap T zal overgaan naar vennootschap S.

19. In casu zullen vennootschap X en vennootschap S alle activa en passiva overnemen van vennootschap Y, respectievelijk vennootschap T, waarbij de bestaande economische activiteiten van de overgenomen vennootschappen zullen worden voorgezet in de overnemende vennootschappen.

20. Beide verrichtingen betreffen derhalve overdrachten van algemeenheden van goederen in de zin van de rechtspraak van het Hof van Justitie.

21. Er wordt bevestigd dat de overnemende vennootschappen belastingplichtigen zijn die de btw, indien ze ingevolge de overdracht verschuldigd zou geweest zijn, volgens de normale regels in aftrek kunnen brengen.

22. Rekening houdende met het bovenstaande dient te worden besloten dat art. 11 en 18, § 3 W.BTW van toepassing is op de hierboven beschreven fusies.