Impôt des personnes morales, Universalité de biensImpôts sur les revenus - Impôt des personnes morales - TVA - Universalité de biens

I. Objet de la demande

1. La demande vise à obtenir une décision anticipée sur la question de savoir si :

● à titre principal, ‘A’ conservera son assujettissement à IPM sur la base des articles 220, 3° juncto 181, 6°, CIR92 à la suite de l’opération par laquelle ‘B’ transfère ses services de « X » et « Y » à ‘A’ ; à titre subsidiaire, à la suite de l’opération précitée, ‘A’ conservera son assujettissement à l’IPM sur la base des articles 220, 3° juncto 181, 7°, CIR92 ;

● l’apport par ‘B’, de l’ensemble des actifs et passifs (personnel, clientèle, mobilier, matériel, stocks, agréments, …) affectés aux activités « X » et « Y », à ‘A’ doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome et peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, CTVA.

II. Décision

Il ressort de l’examen approfondi auquel s’est livré le SDA que :

2. ‘A’ est une ASBL qui a pour objet de coordonner des soins et des services à domicile afin de permettre aux personnes malades, âgées, présentant un handicap ou en fin de vie de continuer à vivre chez elles.

2.1. ‘A’ est assujettie à l’IPM depuis sa création en 1991.

2.2. Au regard de ses activités, ‘A’ a un statut d’assujetti exempté sans droit à déduction (article 44, § 2, 2°, CTVA) et n’est ainsi pas identifiée à la TVA.

3. ‘B’ est une ASBL qui a pour mission de défendre et d’assister les personnes en situation de handicap et/ou de maladie grave et invalidante, notamment, au travers de deux services, le service de « X » et sanitaire ainsi que le service « Y ».

3.1. ‘B’ est soumise à l’IPM depuis sa création en 1990.

3.2. Du point de vue du CTVA, ‘B’ est considérée comme un assujetti mixte ayant un droit à déduction partiel : le service « Y » de B tombe sous l’exemption prévue à l’article 44, § 2, 2°, CTVA tandis que l’activité « X » est, quant à elle, soumise à la TVA.

4. L’opération envisagée est celle par laquelle ‘B’ transfèrera à ‘A’ ses activités « X » et « Y ».

5. A l’issue de l’opération envisagée, ‘A’ disposera toujours de l’agrément « service d’aide aux familles et aux aînés » (ci-après « SAFA »), visé à l’article 181, 6°, CIR92 ; cette circonstance a été confirmée par l’Agence pour une Vie de Qualité (« AVIQ »).

II.1. Quant à l’assujettissement à l’IPM de ‘A’ suite au transfert des activités de ‘B’

II.1.1. Cadre légal

6. Il résulte de l’article 220, 3°, CIR92, que :

« Sont assujettis à l'impôt des personnes morales : […]

les personnes morales qui ont en Belgique leur siège social, leur principal établissement ou leur siège de direction ou d'administration, qui ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ou qui ne sont pas assujetties à l'impôt des sociétés conformément à l'article 181 et 182 ».

7. L’article 181, 6°, du même Code dispose que :

« Ne sont pas non plus assujetties à l'impôt des sociétés, les associations sans but lucratif et les autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif et : […]

6° qui sont agréées en qualité de service d'aide aux familles et aux personnes âgées par les organes compétents des Communautés ; ».

II.1.2. Application au cas d’espèce

8. Selon les termes du commentaire administratif n°181/1 du CIR92, « l'article 181, CIR 92, énumère certains domaines "privilégiés" dans lesquels les ASBL et autres personnes morales qui ne poursuivent pas un but lucratif peuvent se livrer, à titre exclusif ou principal, à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif, sans pour autant être assujetties à l’ISOC ».

9. Cette disposition permet dès lors à des ASBL qui sont actives exclusivement ou principalement dans un des domaines privilégiés de se voir exclues « conditionnellement » de l’impôt des sociétés.

10. Il s'agit notamment des ASBL qui sont agréées par les organes compétents de l’Etat (et par extension, des Régions) ou des Communautés, en qualité de « service d'aide aux familles et aux personnes âgées », y compris les soins à domicile, avec ou sans prestations de soins médicaux (ComIR 181/7, 3° ; article 181, 6°, CIR92).

11. Contrairement aux activités visées à l’article 181, 1°, 2°, 4°, 5°, CIR92, il n’y a pas lieu de vérifier si les activités visées à l’article 181, 6° sont principales dans le chef de A – ce qui est néanmoins le cas en l’espèce. En effet, le commentaire administratif n°181/8 précise que :

« les ASBL et autres personnes morales ne poursuivant pas de but lucratif, visées au 181/7, 1° à 3°, peuvent être exclues du champ d'application de l'ISoc. sans qu'il se pose de problème particulier, étant donné que l'agrément qu'elles ont obtenu implique qu'elles remplissent les conditions nécessaires – parmi lesquelles l'absence de but de lucre – de sorte que cet agrément peut être considéré en soi comme suffisant pour ne pas les assujettir à l'Isoc ».

12. ‘A’ dispose actuellement de l’agrément « service d’aide aux familles et aux aînés » (« SAFA »). Cet agrément lui a été délivré par la Région wallonne en date du 1er avril 2003.

13. Par ailleurs, l’Agence pour une Vie de Qualité (« AVIQ ») a confirmé par courrier que l’agrément SAFA sera maintenu dans le chef de ‘A’ à l’issue du transfert d’activités prévu.

14. Il en résulte qu’à l’issue de l’opération envisagée, ‘A’ disposera toujours de l’agrément SAFA, visé à l’article 181, 6°, CIR92.

15. Dans la mesure où le simple fait de conserver cet agrément suite à l’opération envisagée suffit à confirmer l’assujettissement de ‘A’ à l’IPM, la présente décision n’aborde pas l’argument invoqué, à titre subsidiaire, par le demandeur et tiré des dispositions des articles 181, 7° et 14533, CIR92, juncto, articles 6818, AR/CIR92 (aide aux personnes handicapées).

II.2. Quant à la TVA

16. L’article 11 du CTVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

17. De même, l’article 18, § 3, du CTVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

18. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

19. Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

20. La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sarl, C-497/01).

21. En l‘espèce, l’apport par ‘B’, de l’ensemble des actifs et passifs (personnel, clientèle, mobilier, matériel, stocks, agréments, …) affectés aux activités « X » et « Y », à ‘A’ doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

22. Etant donné que ‘A’, société bénéficiaire de l’apport, poursuivra lesdites activités, elle aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction. Dès lors, cet apport pourra bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

Eu égard au prescrit des articles 20 à 23 de la loi du 24 décembre 2002 précitée et aux considérations reprises ci-dessus dans la partie II, le Collège du SDA, en sa séance du 15 septembre 2020, décide que :

23. ‘A’ conservera son assujettissement à l’IPM sur la base des articles 220, 3° juncto 181, 6°, CIR92 à la suite de l’opération par laquelle ‘B’ transfère ses activités de « X » et « Y » à ‘A’ ;

24. l’apport par ‘B’, de l’ensemble des actifs et passifs (personnel, clientèle, mobilier, matériel, stocks, agréments, …) affectés aux activités « X » et « Y », à ‘A’ doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome et peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, CTVA.