Travaux immobiliers proprement dits et improprement dits effectués aux bâtiments d’habitationTVA - Taux - Travaux immobiliers proprement dits et improprement dits effectués aux bâtiments d’habitation pour logements privés - Articles 37 et 38 du C.TVA - Rubrique XXXI ou XXXVIII (spéc. § 3, 3°-6°) du tableau A de l’annexe de l’AR n^o 20

Texte de la décision

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van X, een vennootschap naar Belgisch recht die voor de btw is geïdentificeerd.

2. X is sinds kort actief in de sector van het plaatsen van bepaalde goederen. Momenteel verricht X weliswaar al leveringen met plaatsing van deze goederen, maar louter aan industriële gebouwen en aan nieuwbouwwoningen. X wenst echter op korte termijn haar dienstverlening uit te breiden tot oude woningen op de particuliere markt.

II. Vraagstelling

3. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen over de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI of XXXVIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 met betrekking tot de levering met plaatsing door X van de hiervoor bedoelde goederen wanneer deze uitgevoerd wordt aan een privéwoning met eerste ingebruikneming minstens 15 of 10 jaar geleden.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

4. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Algemeen: werken in onroerende staat met betrekking tot privewoningen (tabel A, rubriek XXXI of XXXVIII, btw-KB nr. 20)

III.A.1. Algemeen

5. Onder de in rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (hierna “rubriek XXXI” genoemd) omschreven voorwaarden is de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% mogelijk voor werken in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde handelingen met betrekking tot woningen waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip waarop de btw voor de bedoelde handelingen verschuldigd wordt.

6. In rubriek XXXVIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (hierna “rubriek XXXVIII” genoemd) wordt overigens hetzelfde verlaagde btw-tarief voorzien voor de woningen waarvan de eerste ingebruikneming slechts ten minste 10 jaar de bedoelde handelingen voorafgaat. Rubriek XXXVIII is minder streng qua ouderdomsvereiste maar legt voor het overige bijna identieke voorwaarden op als rubriek XXXI.

7. De btw-administratie heeft de modaliteiten en voorwaarden voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% uitvoerig toegelicht in haar aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986.

III.A.2. Toepassingsvoorwaarden

8. Het werk in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI of XXXVIII genoemde daarmee gelijkgestelde handelingen worden onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6%, voor zover de volgende voorwaarden zijn vervuld:

• de handelingen moeten de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben;

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering ervan, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning wordt gebruikt;

• de handelingen moeten worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar of 10 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip van opeisbaarheid van de btw dat zich voordoet overeenkomstig artikel 22, § 1 of artikel 22bis, van het Btw-Wetboek;

• de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker. Onder eindverbruiker moet worden begrepen de persoon die een zakelijk recht (eigendom, vruchtgebruik, enzovoort) of een recht van genot (inzonderheid als huurder) bezit op de woning die hij geheel of gedeeltelijk als privéwoning gebruikt. Het werk in onroerende staat kan dus zowel verricht worden in opdracht van de eigenaar als in opdracht van de huurder van het onroerend goed;

• de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling, ontlast het attest van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.

Als de afnemer dus niet kenbaar maakt dat hij het verlaagd tarief kan genieten, wordt bij de facturatie het standaard btw-tarief van 21% toegepast (Cass. 26.01.2001, F.J.F., No. 2001/116, 325, www.cass.be).

9. De volgende handelingen komen voor het betreffende verlaagd tarief in aanmerking:

i. het verbouwen, het afwerken, het inrichten, het herstellen en het onderhouden, met uitsluiting van het reinigen, geheel of ten dele, van een uit zijn aard onroerend goed;

ii. prestaties die erin bestaan een roerend goed te leveren en het meteen op zodanige wijze aan te brengen aan een onroerend goed dat het onroerend uit zijn aard wordt (Parl. Vr. nr. 1040 VAN CAMPENHOUT van 28.06.2002, Vr. en Antw. Kamer, 2002-2003, nr. 142, 18025).

iii. de handelingen gelijkgesteld met werk in onroerende staat opgesomd in voornoemde rubriek XXXI of XXXVIII, § 3, 3° tot 6°, voor zover aan de overige voorwaarden van deze regeling is voldaan. Het betreft onder meer de levering en aanhechting van bepaalde roerende goederen, zelfs indien deze hierdoor niet onroerend uit hun aard worden.

Wordt onder meer bedoeld:

• iedere handeling waarbij de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een installatie voor centrale verwarming, daaronder begrepen de branders, de reservoirs en de regel- en controletoestellen verbonden aan de ketels of aan de radiatoren, geleverd en aangehecht worden aan een woning (overeenkomstig voornoemde rubriek XXXI of XXXVIII, § 3, 3°, a)).

De minister van Financiën heeft beslist de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% voor de levering met plaatsing van kachels, radiators, of individuele convectors op hout, kolen, olie, gas of op elektriciteit definitief te verlengen voor zover die apparaten door een vast verbindingsstuk verbonden zijn met de schoorsteenpijp (in voorkomend geval, met en andere afvoer voor gassen of rook naar buiten) en/of aangesloten zijn op leidingen nodig voor de aanvoer van de energie (Informaties en Mededelingen, AAFisc, 18.08.2011, www.fisconetplus.be).

Voor elektrische convectors volstaat het uiteraard niet dat deze enkel op een stopcontact zijn aangesloten (Informaties en Mededelingen, AAFisc, 18.08.2011, www.fisconetplus.be). De toepassing van het tarief van 6% vereist daarentegen dat die convectors rechtstreeks en blijvend zijn aangehecht aan de elektrische installatie van het gebouw (Btw-Commentaar, editie 01.07.2018, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 4, punt 8, rubriek C, subrubriek c, (1) 68-69 (132));

• iedere handeling waarbij de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische installatie, met uitzondering van toestellen voor de verlichting en van lampen, worden geleverd en aan een woning worden gehecht (overeenkomstig voornoemde rubriek XXXI of XXXVIII, § 3, 3°, c)).

iv. iedere handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering van wandbekleding of vloerbekleding of -bedekking als de plaatsing ervan in een gebouw ongeacht of die bekleding of bedekking aan het gebouw wordt vastgehecht of eenvoudig ter plaatse op maat gesneden volgens de afmetingen van de te bedekken oppervlakte;

v. het aanhechten, het plaatsen, het herstellen en het onderhouden, met uitsluiting van het reinigen, van goederen bedoeld onder iii. en iv. hiervoor;

vi. de terbeschikkingstelling van personeel met het oog op het verrichten van de hiervoor bedoelde handelingen.

III.A.3. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagde btw-tarief

10. Het verlaagd btw-tarief van 6% is overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI of rubriek XXXVIII enkel van toepassing wanneer de bedoelde werken in onroerende staat of gelijkgestelde handelingen betrekking hebben op de eigenlijke woning (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 37, www.fisconetplus.be).

Bijgevolg is dit voordeeltarief van 6% in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en het oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, en;

• de gehele of gedeeltelijke reiniging van een woning.

11. Op zichzelf worden garages niet voor eigenlijke huisvesting gebruikt. De aan een garage verrichte onroerende handelingen zijn echter toch onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6% als een garage geïntegreerd is in een woning of als ze wordt geacht deel uit te maken van een woning, zelfs indien ze er niet aan grenst, door het onmiddellijke nut dat ze voor de bewoner van de woning meebrengt (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 51, www.fisconetplus.be).

Het verlaagde btw-tarief van 6% is niet van toepassing als de garage in kwestie wordt verhuurd en wordt gebruikt door een andere persoon dan de bewoner van de woning, omdat de garage in dat geval wordt geacht een autonome eenheid te vormen.

12. Het bedoelde voordeeltarief van 6% is voorbehouden voor onroerende handelingen met betrekking tot woningen en is gericht op privéwoningen (zie randnr. 9, sub iii., tweede bullet point supra).

Dit voordeel is dus niet van toepassing voor handelingen betreffende de grond die het gebouw omgeeft, noch voor bepaalde installaties die geen deel uitmaken van de eigenlijke woning met uitzondering van toegangswegen, buitenterrassen en muurtjes die beschouwd worden als deel uitmakend van de woning aangezien ze eraan grenzen (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 52 in fine, www.fisconetplus.be; Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

Toegangswegen

Onder een toegangsweg die het verlaagde btw-tarief van 6% kan genieten, wordt verstaan elke weg die een gebouw dat bestemd is om te worden bewoond, rechtstreeks verbindt met de openbare weg en die wordt gebruikt, al dan niet uitsluitend, door de bewoners en bezoekers van dat gebouw (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 52 in fine, www.fisconetplus.be; Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

Deze beschrijving moet beperkend worden geïnterpreteerd, wat betekent dat uitsluitend dergelijke wegen als toegangswegen kunnen worden beschouwd (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

Buitenterrassen

13. De terrassen aangelegd op het perceel van een gebouw(encomplex) worden slechts beschouwd als deel uitmakend van de woning wanneer ze grenzen aan een gebouw dat bestemd is om te worden bewoond.

In die gedachtegang zijn onroerende handelingen met betrekking tot een terras dat gelegen is in de tuin of dat grenst aan een zwembad of aan een niet voor bewoning bestemd gebouw, altijd onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21% (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

14. Aangezien een parking niet beantwoordt aan het hiervoor omschreven begrip ‘terras’, zijn de onroerende handelingen die er betrekking op hebben, zonder onderscheid onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%, zelfs wanneer die parking onmiddellijk aan de woning grenst en in die hoedanigheid geen toegangsweg tot de garage is (ibidem).

Muurtjes

15. De plaatsing van afsluitingen, met inbegrip van toegangspoorten, is uitdrukkelijk uitgesloten van de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI of XXXVIII (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, Btw-Revue, nr. 123, blz. 743-744, nr. 1022, 6de alinea).

Muurtjes die grenzen aan de woning en die geen eigenlijke scheiding of afbakening van het grondperceel vormen (bijvoorbeeld een muurtje aangelegd langs een buitenterras ter bescherming tegen de wind), kunnen echter wel aangemerkt worden als deel uitmakend van de woning, evenals hekken (smeedijzeren tralies aan een raam, balustrade van een balkon, e.a.) of poortjes die in dergelijke muurtjes zijn verwerkt (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, Btw-Revue, nr. 123, blz. 743-744, nr. 1022, 6de alinea).

16. Bij woongebouwen met eerste ingebruikneming minstens 10 jaar geleden bestaan overeenkomstig § 4, 3° van rubriek XXXVIII specifieke uitsluitingen van het verlaagde btw-tarief van 6%. Zo is het deel van de prijs dat betrekking heeft op de levering van een gemeenschappelijke verwarmingsketel in een appartementsgebouw onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%. Enkel de plaatsingswerken (de werkuren dus) kunnen dus het verlaagde btw-tarief van 6% genieten.

Deze specifieke uitsluiting leidt niet tot een uitsluiting van het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVIII voor de levering met installatie door X van de hiervoor bedoelde goederen.

17. Om recht te hebben op de toepassing van het verlaagde btw-tarief moet het wel degelijk gaan om de levering met plaatsing van deze goederen. Levering van materialen alleen is bijgevolg uiteraard onvoldoende. De toepassing van het verlaagde btw-tarief is evenmin mogelijk in geval van levering door een aannemer met plaatsing van de klant, maar wel onder de verantwoordelijkheid van de aannemer. Het is pas als de aannemer de volledige installatie verricht dat de volledige facturatie aan het verlaagde btw-tarief van 6% kan gebeuren (Jaarverslag DVB 2014, p. 124, www.ruling.be).

III.B. Toepassing op onderhavige situatie

18. De levering met plaatsing (installatie) van de hiervoor bedoelde goederen kwalificeert als een handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering als de aanhechting aan een gebouw van een gedeelte van de bestanddelen van een elektrische installatie van een gebouw in de zin van § 3, 3°, c) van rubriek XXXI of XXXVIII (zie randnr. 9 sub iii.).

19. Dit is voor dergelijke goederen het geval net zoals dit het geval is voor kachels, radiators of individuele convectors op elektriciteit die aangesloten zijn op leidingen die nodig zijn voor de aanvoer van energie (Informaties en Mededelingen, AAFisc, 18.08.2011, www.fisconetplus.be) of voor elektrische cabines en de elektrische uitrusting ervan zoals transformatoren, schakelborden en elektrische apparatuur (Beslissing nr. E.T 20.228 van 12.08.1975, www.fisconetplus.be).

Volgens de btw-administratie spreekt het voor zich dat het voor elektrische convectors niet volstaat dat deze enkel op een stopcontact zijn aangesloten. De toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% vereist dat die convectors rechtstreeks en blijvend zijn aangehecht aan de elektrische installatie van het gebouw.

20. De leveringen met volledige installatie van de hiervoor bedoelde goederen zijn onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI of XXXVIII als zij door X volledig worden geïnstalleerd:

• in de eigenlijke privéwoning of tegen de buitengevel ervan en/of in de garage die wordt gebruikt door de bewoner van deze woning;

• in het eigenlijke privéappartement of tegen de buitengevel ervan en/of in de (ondergrondse) overdekte parkeerplaats (het weze een afgesloten garagebox of een niet-afgesloten autostaanplaats) die wordt gebruikt door de bewoner van dit appartement;

• op de toegangsweg (oprit) tussen de openbare weg en de garage of het garagecomplex van een appartementsgebouw (zoals omschreven en beperkend geïnterpreteerd in de beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996; zie randnr. 12 supra);

• op het buitenterras dat beschouwd wordt als deel uitmakend van de woning aangezien het eraan grenst (zoals verduidelijkt in de beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, zie randnr. 13 supra);

• op het muurtje (met inbegrip van het poortje dat in dergelijk muurtje is verwerkt) dat beschouwd worden als deel uitmakend van de woning aangezien het eraan grenst (zoals verduidelijkt in de beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, zie randnr. 15 supra).

21. De leveringen met volledige installatie op de hiervoor bedoelde plaatsen (zie randnr. 20 supra) van de hiervoor bedoelde goederen zijn onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI of XXXVIII, voor zover uiteraard voldaan is aan alle andere voorwaarden zoals voorzien in § 1, 2° t.e.m. 5° van rubriek XXXI of XXXVIII (zie randnr. 8 supra).

Het spreekt bovendien voor zich dat de uitsluitingen van de toepassing van het betreffende verlaagde btw-tarief overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI of XXXVIII, niet toepasselijk mogen zijn (zie randnr. 10 supra).

22. Het feit dat deze goederen momenteel hoofdzakelijk voor een welbepaald specifiek doel zullen worden aangewend, leidt naar het oordeel van de DVB niet tot een uitsluiting van het betreffende verlaagde btw-tarief.

23. De leveringen met volledige installatie van de hiervoor bedoelde goederen zijn conform de hiervoor geciteerde aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986 en beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21% als zij door X volledig worden geïnstalleerd:

• op de grond die de woning of het appartement omgeeft (bijvoorbeeld in de voortuin);

• op niet-overdekte (open lucht) parkingplaatsen bestemd voor bewoners van een woning of appartement en hun bezoekers (zie randnr. 14 supra);

• op enigerlei andere installaties die geen deel uitmaken van de eigenlijke woning of die niet beschouwd worden als deel uitmakend van de woning omdat ze er niet nauw bij aansluiten.