Impôt des non-résidents Apport d’une branche d’activité fiscalement neutre Etablissement belge Motifs

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1. De overdracht van de Belgische inrichting ingevolge de grensoverschrijdende inbreng van een bedrijfsafdeling door de intra-Europese vennootschap X in de intra-Europese vennootschap Y kan plaatsvinden onder het belastingneutraal regime als bedoeld in artikel 231, §2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92);

1.2. De voormelde overdracht van de Belgische inrichting kan plaatsvinden onder de toepassing van de artikelen 11 en 18, §3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW);

1.3. De toewijzing van de in ruil voor de inbreng ontvangen aandelen van vennootschap Y door vennootschap X aan haar vaste inrichting in land F niet kan worden beschouwd als een fiscaal misbruik in de zin van de artikel 344, §1, WIB 92.

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvrager

2. De vennootschappen X en Y behoren tot dezelfde internationale groep.

3. De vennootschap X is gevestigd in land E. De vennootschap oefent haar activiteiten uit via een aantal lokale bijkantoren, waaronder een Belgisch bijkantoor. Het Belgisch bijkantoor kan op basis van artikel 229, §1, WIB 92 worden beschouwd als een Belgische inrichting en dient jaarlijks een aangifte in de belasting van niet-inwoners (vennootschappen) in.

4. De vennootschap Y is gevestigd in land F. In het kader van de huidige herstructurering heeft deze vennootschap recentelijk bijhuizen opgericht in verschillende Europese landen, waaronder België.

5. In het licht van een gewijzigde internationale context heeft de groep beslist om haar structuur aan te passen.

6. De herstructurering omhelst grensoverschrijdende inbrengen waarbij de vennootschap X al haar in een bepaalde regio gevestigde bijhuizen (waaronder het Belgisch bijhuis) zal inbrengen in de vennootschap Y.

III. Beslissing

III.A. Inzake de toepassing van artikel 232, §2, WIB 92

7. Zowel de inbrengende vennootschap (vennootschap X) als de inbrengverkrijgende vennootschap (vennootschap Y) kunnen worden aangemerkt als een intra-Europese vennootschap in de zin van artikel 2, §1, 5°, b) bis, WIB 92. De vennootschappen X en Y zijn fiscaal inwoner van respectievelijk land E en land F, hebben een rechtsvorm zoals vermeld in bijlage I, deel A, bij de Richtlijn 2009/133/EG van de Raad van 19 oktober 2009 en zijn er onderworpen aan het normale regime van de vennootschapsbelasting zonder keuzemogelijkheid en zonder ervan te zijn vrijgesteld.

8. Met de wet van 11 december 2008 werd het WIB 92 aangepast conform de Richtlijn 90/434/EEG van de Raad van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, gedeeltelijke splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende lidstaten (zoals daarna vervangen door de Richtlijn 2009/133/EG van de Raad van 19 oktober 2009). In de memorie van toelichting (Doc 52 1398/001) staat hieromtrent het volgende vermeld:

“De diverse juridische begrippen die worden gehanteerd, zoals de fusie, de splitsing, de met fusie of splitsing gelijkgestelde verrichtingen, de aandelenruil, de inbreng van een bedrijfsafdeling, een tak van werkzaamheid of de algemeenheid van goederen, hebben de betekenis die daar aan verleend wordt in het vennootschappenrecht (wat de aandelenruil betreft werden de voorwaarden zoals vermeld in de op 17 februari 2005 gecoördineerde richtlijn, evenwel in de fiscale bepalingen zelf ingeschreven). Dit impliceert dat een verrichting die mogelijkerwijze economisch, bijvoorbeeld, een fusie zou zijn (met verdwijning van een rechtspersoon waarvan het gehele vermogen terug te vinden is bij de overnemende rechtspersoon), doch die niet beantwoordt aan de vereisten om conform het Wetboek van vennootschappen een fusie uit te maken, ook voor de toepassing van de bepalingen van het WIB 92 niet als een “fusie” zal worden beschouwd of behandeld. Dit is met name het geval indien een als fusie vooropgestelde verrichting zou gepaard gaan met een opleg in geld van meer dan 10 %”.

9. De inbreng van een bedrijfstak wordt in het Wetboek van vennootschappen als volgt gedefinieerd:

9.1. Volgens artikel 679 is een inbreng van een bedrijfstak de rechtshandeling waarbij een vennootschap, zonder ontbinding, een bedrijfstak alsmede de daaraan verbonden activa en passiva overdraagt aan een andere vennootschap tegen een vergoeding die uitsluitend bestaat in aandelen van de verkrijgende vennootschap;

9.2. Volgens artikel 680 is een bedrijfstak een geheel dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken.

10. Alle activa en passiva, werknemers, goodwill en contracten met betrekking tot de Belgische inrichting zullen door vennootschap X aan vennootschap Y worden overgedragen. De aanvragers hebben bevestigd dat de vrijgestelde reserves die bestaan in hoofde van de Belgische inrichting van vennootschap X op het ogenblik van de inbreng zullen worden overgenomen door de Belgische inrichting van vennootschap Y.

11. De overgedragen bestanddelen zullen na de inbreng als een geheel op eigen kracht kunnen werken en op technisch en organisatorisch vlak een autonome activiteit kunnen uitoefenen. De pas opgerichte Belgische inrichting van vennootschap Y, die tot op heden geen activiteiten of activa/passiva in België heeft, zal na de inbreng de activiteiten van de Belgische inrichting van vennootschap X immers autonoom en in continuïteit verderzetten.

12. De inbreng zal vergoed worden met nieuw uitgegeven aandelen van vennootschap Y, zonder geldopleg. Gelet op het voorgaande kan de inbreng worden aangemerkt als een inbreng van een bedrijfsafdeling of een tak van werkzaamheid in de zin van artikel 231, §2, eerste lid, WIB 92.

13. Overeenkomstig artikel 231, §2, eerste lid, WIB 92 dient de inbreng van een bedrijfsafdeling plaats te vinden met toepassing in de staat van vestiging van de inbrengende vennootschap van de belastingvrijstelling bepaald door de Richtlijn 2009/133/EG van de Raad van 19 oktober 2009. Aan deze voorwaarde gesteld in artikel 231, §2, eerste lid, WIB 92 kan in casu worden geacht voldaan te zijn.

14. De verkregen bestanddelen die bijdragen tot de totstandkoming van de resultaten van de Belgische inrichting van vennootschap Y, zullen in toepassing van artikel 233, WIB 92 in aanmerking worden genomen voor de belastinggrondslag, waardoor tevens is voldaan aan de voorwaarde gesteld in artikel 231, §2, tweede lid, WIB 92.

15. De aanvragers hebben bevestigd dat de inbreng zal worden uitgevoerd in overeenstemming met de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen en conform de van toepassing zijnde vennootschapsrechtelijke bepalingen in land F. De aanvragers merken op dat in land F zal worden gekozen voor de vereenvoudigde procedure van inbreng in natura, die gelijkaardig is aan de regeling zoals voorzien in artikel 759, tweede lid van het Wetboek van vennootschappen, waardoor tevens is voldaan aan de voorwaarde gesteld in artikel 231, §2, derde lid, 1°, WIB 92.

16. De inbrengverrichting zal geen impact hebben op de belastbare basis in België: het belastbare resultaat dat voorheen werd verwezenlijkt door de Belgische inrichting van vennootschap X zal voortaan tot stand worden gebracht door de Belgische inrichting van vennootschap Y.

17. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van de inbrengverkrijgende vennootschap over te dragen aan derden (behoudens mogelijke overdrachten binnen de groep).

18. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de inbrengverrichting plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92, waardoor tevens is voldaan aan de voorwaarde gesteld in artikel 231, §2, derde lid, 2°, WIB 92.

19. Derhalve kan worden besloten dat aan alle voorwaarden zoals gesteld in artikel 231, §2, WIB 92 is voldaan, zodat de inbreng door vennootschap X in vennootschap Y geen belastingheffing teweegbrengt ten name van de Belgische inrichting.

III.B. Inzake de toepassing van artikel 344, §1, WIB 92

20. Na de inbreng zal vennootschap X de in ruil voor de inbreng ontvangen aandelen van vennootschap Y alloceren aan haar buitenlandse inrichting gelegen in land F. In casu gaat het niet om een overdracht tussen twee onderscheiden rechtspersonen, maar om een toewijzing van aandelen door het hoofdhuis van vennootschap X aan haar buitenlandse inrichting in land F, waardoor de aandelen nog steeds in het bezit blijven van vennootschap X.

21. Vennootschap X wenst de in ruil voor de inbreng verkregen aandelen van vennootschap Y aan haar buitenlandse inrichting toe te wijzen omwille van het feit dat deze inrichting als hoofd van de fiscale eenheid in land F fungeert en als dusdanig alle aandelen van de in land F gevestigde groepsentiteiten aanhoudt.

22. Op basis van hogervermelde elementen kan worden besloten dat deze allocatie geen fiscaal misbruik uitmaakt in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92.

III.C. Inzake de toepassing van de artikelen 11 en 18, §3, W.BTW

23. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, §3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

24. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

25. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

26. De artikelen 11 en 18, §3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

27. Naar aanleiding van de onder de randnummer 10 beschreven inbreng dient vastgesteld dat de inbreng de activa en passiva, rechten en verplichtingen van het Belgisch bijhuis van vennootschap X (zoals ze zijn op het moment van inbreng) omvatten. Deze activa zullen het Belgisch bijhuis van vennootschap Y toelaten om een onafhankelijke economische activiteit uit te voeren en de activiteiten van het Belgisch bijhuis van vennootschap X verder te zetten zonder onderbreking.

28. De Belgische vaste inrichting van vennootschap Y wordt ingevolge de overdracht een btw-plichtige met gedeeltelijk recht op aftrek. De btw op deze overdracht zou, indien ze verschuldigd zou zijn, gedeeltelijk voor aftrek in aanmerking komen.

29. De inbreng van de activa en passiva, toebehorend aan het Belgische vaste inrichting van vennootschap X in de Belgische vaste inrichting van vennootschap Y dient om voormelde redenen aangemerkt te worden als een overdracht beoogd door de artikelen 11 en 18, §3, W.BTW en wordt derhalve niet beschouwd als een levering van goederen of als een dienstverrichting.

30. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvrager vermeld werden. De DVB spreekt zich, ondanks het vermelde in randnummer 17 van deze beslissing, niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, §1, WIB 92, …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals bijvoorbeeld de eventuele toekomstige overdracht van de aandelen van vennootschap Y aan derden.