Travaux immobiliers, Taux réduit, Vente bâtiments anciens, ExemptionTVA - Travaux immobiliers - Taux réduit - Vente bâtiments anciens - Exemption

Texte de la décision

I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir les confirmations suivantes :

1.1. en raison de la nature des travaux immobiliers envisagés dans le cadre d’un projet immobilier prévoyant la rénovation d’une maison de repos en immeuble à appartements, le taux de TVA réduit de 6% trouve à s’appliquer auxdits travaux, en vertu des rubriques XXXI et XXXVIII du tableau A repris en annexe de l’arrêté royal n°20 du 20 juillet 1970 ;

1.2. dans le cas d’espèce décrit ci-dessous, un bâtiment rénové, en l’occurrence une maison de repos rénovée en immeuble à appartements, ne peut pas être considéré comme « neuf », au sens de la législation TVA ; en effet, sur la base des informations fournies, aucune modification significative à la structure du bâtiment ne sera opérée dans le cadre des travaux de rénovation du bâtiment ; la vente des appartements peut donc bénéficier de l'exemption de TVA prévue à l'article 44, § 3, 1°, a), du CTVA et s’opérer sous le régime des droits d’enregistrement.

II. Description des faits

2. La société est une société de promotion immobilière dont les activités couvrent, entre autres, la conception, le financement, la gestion et la commercialisation de projets immobiliers de grande envergure.

3. Le projet envisagé a pour finalité la reconversion d’une ancienne maison de repos en une copropriété composée de X appartements et de X places de parking dont la livraison, au profit d’acheteurs privés, est prévue pour décembre 2019.

4. Le demandeur joint à sa demande les documents suivants : le compromis de vente portant sur l’immeuble sis à X, le rapport présentant les actes et travaux projetés, les options d’aménagement et le parti architectural du projet, le permis d’urbanisme délivré par le Collège Communal, la brochure promotionnelle du projet envisagé. Ceux-ci contiennent des informations sur lesquelles est basée la présente demande de décision anticipée.

5. Le rapport présentant les actes et travaux projetés, les options d’aménagement et le parti architectural du projet, rédigé par le Bureau d’architecture, décrit les travaux immobiliers envisagés comme suit :

« L’objet de la demande consiste en la reconversion d’une maison de repos désaffectée en immeuble à appartements de X unités de logements.

Le gabarit existant est de rez+4+combles. Le gabarit sera conservé et inchangé dans le cadre du projet de reconversion. Au niveau de l’emprise au sol, il y a par contre des modifications par rapport à la situation existante. En effet, afin de permettre une vue et un espace au sol suffisant en termes de terrasses des futurs habitants mais également afin de créer un nombre d’emplacements de parking suffisant, le projet prévoit la suppression de l’abri situé en bord de parcelle et du volume secondaire à l’arrière du bâtiment principal.

Le système de distribution de l’ancienne maison de repos est simple et sera conservé. Il y comprend un hall central et deux ailes de distribution. La structure du bâtiment et son fonctionnement ne permettent pas de logements traversants. Dans ce projet, comme dans toute rénovation, la structure existante a influencé les aménagements et le programme.

Le programme offre principalement des logements disposant d’une chambre, quelques deux chambres mais aussi quatre flats. La structure ne permettait pas d’aménager des logements 3 chambres viables.

Les logements offrant deux chambres sont les seuls à être traversants. Il s’agit d’une conséquence de la structure existante. Parmi les logements une chambre, l’offre en surface est variée, il y a des grands et des plus petits logements.

Le bâtiment existant ne comprend pas de balcons ou de terrasses. Une des volontés pour ce projet était d’équiper les logements d’un espace extérieur privé mais aussi de faire bénéficier de l’espace arrière en aménagements divers : aires de jeux, bancs, … au bénéfice de la copropriété. Les aménagements se feront en conservant le talus existant.

[…] »

6. Le permis d’urbanisme mentionne également les éléments pertinents suivants :

- « […] que le projet ne prévoit en effet pas l’établissement de volume en sous-sol, ni la réalisation de structures en sous-sol » ;

- « […] que la solution retenue sous forme d’un projet de transformation évite la solution de démolition complète et la reconstruction dont l’impact serait plus significatif pour le voisinage et serait plus consommateur en ressources naturelles » ;

- « attendu que la présente demande de permis d’urbanisme vise à reconvertir une ancienne maison de repos en immeuble à appartements » ;

- « considérant que le projet d’implantation de X logements, tout en maintenant le gabarit du bâtiment existant à cet endroit réalise ce défi et rencontre de manière optimale le principe de gestion parcimonieuse du sol en préservant la structure urbaine de l’endroit » ;

- « considérant que les nouvelles structures et habillages métalliques extérieurs permettront d’installer de nouvelles terrasses et de conférer aux façades existantes un caractère architectural contemporain » ;

- « considérant que ces nouveaux dispositifs, associés au badigeon blanc qui sera posé sur les parements existants, conféreront à cet ensemble une expression unitaire qui s’intégrera harmonieusement au contexte urbanistique existant » ;

- « considérant que le projet prévoit un nombre suffisant d’emplacements de parcage pour les véhicules, qu’en effet, X emplacements sont prévus sur la parcelle pour X unités de logements » ;

7. Il est toutefois envisagé de demander un permis de bâtir modificatif actant le fait que la « peau métallique perforée de façade » serait en tout ou partie supprimée.

8. Une brochure informative a été éditée par la société afin de présenter le projet envisagé. Dans ladite brochure, la société indique que la structure du bâtiment sera conservée et que les travaux sont uniquement mis en œuvre afin de réaliser X appartements.

9. La brochure contient également les plans provisoires après rénovation, ainsi qu’une estimation du budget alloué au projet. Il y est mentionné que « le budget total est de X millions EUR dont X millions EUR pour l’acquisition du site. Les revenus sont quant à eux estimés à X millions EUR, soit une marge de X millions EUR ». Enfin, la brochure comprend également des photographies, reprises en annexe de ce document.

10. Enfin, la première occupation du bâtiment date de 1992.

11. Il ressort de ces éléments les points importants suivants : la structure du bâtiment restera inchangée, la volumétrie du bâtiment restera inchangée et la superficie du bâtiment restera inchangée.

III. Décision

12. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

Application du taux réduit pour les travaux immobiliers

13. Conformément à l’article 37 du CTVA et à l’article 1er, alinéa 2, a), de l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, la taxe est perçue au taux réduit de 6% en ce qui concerne les biens et services énumérés au tableau A de l'annexe au présent arrêté.

14. La rubrique XXXI du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal n° 20 prévoit l’application du taux réduit pour les travaux immobiliers et autres opérations visés au § 3 de cette rubrique pour autant qu'ils réunissent les conditions suivantes :

Condition 1° : les opérations doivent avoir pour objet la transformation, la rénovation, la réhabilitation, l'amélioration, la réparation ou l'entretien, à l'exclusion du nettoyage, de tout ou partie d'un bâtiment d'habitation ;

Condition 2° : les opérations doivent être affectées à un bâtiment d'habitation qui, après leur exécution, est effectivement utilisé, soit exclusivement soit à titre principal comme logement privé ;

Condition 3° : les opérations doivent être effectuées à un bâtiment d'habitation dont la première occupation précède d'au moins quinze ans la première date d'exigibilité de la TVA survenue en vertu de l'article 22, § 1er ou de l’article 22bis du Code ;

Condition 4° : les opérations doivent être fournies et facturées à un consommateur final ;

Condition 5° : la facture émise par le prestataire de services, et le double qu'il conserve, doivent, sur la base d'une attestation formelle et précise du client, constater l'existence des divers éléments justificatifs de l'application du taux réduit ; sauf collusion entre les parties ou méconnaissance évidente de la présente disposition, l'attestation du client décharge la responsabilité du prestataire de services pour la détermination du taux.

15. En l’espèce, des plans reçus, de la description des travaux par l’architecte et du permis d’urbanisme, il apparaît que les travaux envisagés pour transformer la maison de repos en un immeuble de X appartements s’appuient de manière significative sur d’anciens murs portants et plus généralement sur des éléments essentiels de la structure de l’immeuble ancien.

16. En outre, il ressort de ces documents que la volumétrie et la superficie totale du bâtiment principal ne seront pas fondamentalement modifiées puisque le projet prévoit seulement la suppression d’un abri situé en bord de parcelle et du volume secondaire à l’arrière du bâtiment principal. Le système de distribution comprenant un hall central et deux ailes de distribution est conservé et a influencé les aménagements des appartements. Jusqu’alors inexistantes, des terrasses seront installées au moyen de nouvelles structures et habillages métalliques extérieurs.

17. Par conséquent, les travaux qui seront effectués constituent bien des travaux de transformation et de rénovation visés par la rubrique XXXI du tableau A de l’annexe à l’arrêté royal n° 20. La condition 1 est donc remplie.

18. Par ailleurs, le demandeur a confirmé que le bâtiment sera à l’issue des travaux effectivement utilisé comme logement privé et que la première occupation de l’immeuble précède de plus de quinze ans la première date d'exigibilité de la TVA sur les travaux de transformation à effectuer. Les conditions 2 et 3 sont donc bien remplies.

19. Ensuite, comme la société fait transformer cet ensemble immobilier en appartements en vue de les vendre, elle peut être considérée comme un consommateur final au sens de la rubrique XXXI du tableau A de l’annexe à l’AR 20 (comp. points 71 et 76 de la circulaire n° 6 du 22 août 1986). La condition 4 est donc satisfaite.

20. Ceci étant, pour autant que les autres formalités et conditions de la rubrique XXXI soient bien remplies (v. condition 5 ci-avant), les travaux immobiliers relatifs à la transformation de l’ensemble immobilier situé à X, en ce compris l’aménagement des quotes-parts des parties communes, pourront en principe bénéficier du taux de 6%.

21. Toutefois, conformément au § 4, de la rubrique XXXI précitée, le taux réduit ne sera pas applicable :

21.1. aux travaux et autres opérations de nature immobilière, qui ne sont pas affectés au logement proprement dit, tels que les travaux de culture ou jardinage et les travaux de clôture ;

21.2. aux travaux et autres opérations de nature immobilière, qui ont pour objet tout ou partie des éléments constitutifs de piscines, saunas, mini-golfs, courts de tennis et installations similaires.

22. A cet égard, le taux réduit ne sera donc pas applicable à l’aménagement des emplacements de parking situés en surface sur la parcelle et à la construction des aménagements divers tels que les aires de jeux, les bancs, l’abri pour vélos, …, dans la mesure où ces travaux ne se rapportent pas au logement proprement dit.

Livraison des appartements exemptée de TVA par application de l’article 44, § 3, 1°, a), du CTVA

23. L’article 12, paragraphe 2, de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 prévoit que les Etats Membres peuvent définir les modalités d’application du critère de bâtiment neuf aux transformations d’immeubles.

24. Bien que cette disposition européenne n’ait pas été formellement transposée en droit belge, l’administration a néanmoins précisé dans diverses publications les situations où un bâtiment ancien transformé peut être considéré comme neuf pour l’application de la TVA (v. circulaire 16/73 du 28 juin 1973 et Manuel de la TVA, n° 152/2).

25. Ainsi, selon ces commentaires administratifs, un bâtiment ancien peut être considéré comme neuf lorsqu'il fait l'objet de transformations telles qu'il acquiert les caractéristiques d'un bâtiment neuf. Deux situations peuvent être envisagées.

25.1. par le fait des travaux entrepris dans le bâtiment ancien, celui-ci a subi une modification radicale dans ses éléments essentiels, à savoir dans sa nature, sa structure et, le cas échéant, sa destination. Dans cette hypothèse, on se trouve incontestablement devant un bâtiment neuf, quel que soit le coût des travaux entrepris pour apporter cette modification, par rapport à la valeur vénale du bâtiment avant la modification.

25.2. lorsque les travaux entrepris sont tels qu’ils entraînent une modification importante du bâtiment mais qu’il est malaisé d’apprécier si le bien a subi une modification radicale dans ses éléments essentiels au sens ce qui précède, il peut être admis que l’on se trouve devant un bâtiment neuf si le coût, hors TVA, des travaux effectués au bâtiment lui-même atteint au moins 60% de la valeur vénale du bâtiment auquel les travaux sont exécutés, terrain exclu, au moment de l’achèvement des travaux.

26. En outre, dans les deux hypothèses, il faut encore que la transformation subie ait entraîné la modification du revenu cadastral qui était attribué au bâtiment avant le début des travaux pour que l’opération envisagée puisse tomber sous le régime TVA.

27. Enfin, il convient encore de préciser que la deuxième situation visée sous le point 25.2. ne constitue qu’une faculté. Le constructeur professionnel visé par l’article 12, § 2, du CTVA n’est donc pas tenu de considérer les bâtiments ayant subi des modifications importantes comme étant neufs pour l’application de la TVA et il peut donc les aliéner sous le régime des droits d’enregistrement.

28. En l’espèce, des informations fournies (plans, photos, permis d’urbanisme et description des travaux par l’architecte), il ressort que les travaux entrepris ne modifient pas radicalement l’immeuble concerné dans ses éléments essentiels.

29. En effet, même si certains éléments de la structure de l’immeuble seront impactés par les transformations (installation de terrasses au moyen de nouvelles structures et habillages métalliques extérieurs), l’ancienne structure de l’immeuble est, pour l’essentiel, maintenue puisque le nombre de niveaux ne variera pas, la volumétrie et la superficie totale du bâtiment principal ne seront pas fondamentalement modifiées et le système de distribution comprenant un hall central et deux ailes de distribution sera conservé.

30. Comme la société souhaite vendre les biens issus de la transformation sous le régime des droits d’enregistrement, il n’est pas nécessaire d’envisager l’application de la situation visée sous le point 25.2. ci-avant.

31. Dès lors, la transformation de la maison de repos en immeuble à appartements ne modifiant pas radicalement la nature et la structure du bâtiment, la vente par la société des X appartements résultant de cette transformation pourra être effectuée en exemption de TVA et sous le régime des droits d’enregistrement. Le même régime sera applicable à leurs dépendances (parking et quotes-parts dans les parties indivises du bâtiment et du fonds).