IMPOT DES SOCIÉTÉS : Fusion par absorption fiscalement neutreIMPOT DES SOCIÉTÉS : Fusion par absorption fiscalement neutre - Scission partielle fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - DROITS D’ENREGISTREMENT : Apport d'une universalité de biens - TVA : Cession d'une universalité de biens - Cession d'une branche d'activité

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat:

1.1. de fusie door overneming van de NV Y door de NV X beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92 en als gevolg hiervan, geen belastbaarheid met zich meebrengt van de belastingvrije reserves van de NV Y die naar aanleiding van de fusie zullen worden overgenomen door de NV X;

1.2. de fusie door overneming van de NV Y door de NV X onder de toepassing valt van artikel 117, § 1, van het federale Wetboek der Registratie-, hypotheek-, en griffierechten (W.Reg.) ;

1.3. de fusie door overneming van de NV Y door de NV X kan genieten van het vrijstellingsregime inzake btw in toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (W.Btw);

1.4. de partiële splitsing van de NV Z waarbij bedrijfstak "A" wordt overgedragen aan de NV X, beantwoordt aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of belastingontwijking heeft in de zin van artikel 183bis WIB 92;

1.5. de partiële splitsing van de NV Z waarbij bedrijfstak "A" wordt overgedragen aan de NV X, kan genieten van het vrijstellingsregime inzake btw in toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw.

II. Omschrijving van de verrichtingen door de aanvragers

2. De NV Y, de NV X en de NV Z zijn operationele vennootschappen die deel uitmaken van de groep Q en die operationeel vallen onder dezelfde business unit.

3. Zowel de NV Y, de NV X als de bedrijfstak A van de NV Z vervullen op vandaag dezelfde activiteiten. Deze activiteiten worden bovendien op dezelfde locatie uitgeoefend.

4. Binnen de groep Q is men thans van mening dat de huidige structuur niet langer optimaal is en wenst men een vereenvoudiging door te voeren in de structurele organisatie door alle gelijkaardige operationele activiteiten van de verschillende vennootschappen samen te brengen in één enkele vennootschap. Hiertoe zal men in eerste instantie overgaan tot de fusie door overneming van de NV Y door de NV X. In tweede instantie zal de bedrijfstak A worden afgesplitst door de NV Z naar de NV X.

III. Beslissing

III.A. Betreffende de fusie door overneming van de NV Y door de NV X

III.A.1. Inkomstenbelastingen

5. In een eerste stap zal de NV Y door middel van een fusie worden overgenomen door de NV X.

6. Deze verrichting kadert binnen de huidige visie van de groep Q waarbij men alle entiteiten die identieke diensten verlenen op dezelfde locatie, wenst te verenigen. Dit zou de huidige praktische en operationele moeilijkheden die bestaan m.b.t. de planning en de inzetbaarheid van het personeel, dat onderhevig is aan grote schommelingen, moeten oplossen.

7. De aanvragers hebben bevestigd dat deze verrichting niet gepaard zal gaan met een verlies aan tewerkstelling.

8. De NV X heeft fiscaal overgedragen verliezen en een overgedragen aftrek voor risicokapitaal voor een gering bedrag. Conform artikel 206, § 2, WIB 92 zullen de fiscaal overgedragen verliezen verloren gaan aangezien de NV X een negatieve fiscale nettowaarde heeft. De overgedragen aftrek voor risicokapitaal van de NV X zal na de verrichting onveranderd blijven.

9. De NV Y heeft geen fiscaal overgedragen verliezen maar beschikt wel over een overgedragen aftrek voor risicokapitaal. Deze overgedragen aftrek voor risicokapitaal zal na de fusie overgaan naar de NV X en versneld in het eerste boekjaar volledig kunnen worden aangewend op de resultaten van de fusievennootschap. De aanvragers hebben aangetoond dat de overgedragen aftrek voor risicokapitaal van de NV Y ook zonder fusie in mindering zou kunnen worden gebracht van de gebudgetteerde resultaten van de NV Y binnen de in artikel 536, eerste lid, WIB 92, bedoelde termijn.

10. Uit de verkregen inlichtingen blijkt dat de NV Y en de NV X voor het overige geen DBI-overschotten en overgedragen investeringsaftrek hebben.

11. De geplande fusieverrichting zal geen fiscaal voordeel met zich meebrengen op het vlak van de basis voor de aftrek voor risicokapitaal.

12. De NV Y beschikt over vrijgestelde reserves. De aanvragers hebben bevestigd dat deze vrijgestelde reserves als zodanig zullen worden overgenomen in de boekhouding van de NV X.

13. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de fusie door overneming van de NV Y door de NV X plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

14. De overnemende vennootschap, NV X, is een binnenlandse vennootschap.

15. De aanvragers hebben verklaard dat de geplande verrichting zal plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen.

16. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 is voldaan, zodat de geplande fusie door overneming van de NV Y door de NV X kan worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92 en dat de verrichting geen belastbaarheid met zich meebrengt van de belastingvrije reserves van de NV Y.

III.A.2. Registratierechten

17. Volgens artikel 117, § 1, W.Reg. is het bij artikel 115 en 115bis W.Reg. bepaalde recht niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit van goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

18. Deze bepaling is evenwel slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

18.1. de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen, en

18.2. eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt.

19. Artikel 120 W.Reg. bepaalt dat wanneer een inbreng in vennootschap gedeeltelijk vergolden wordt anders dan bij toekenning van maatschappelijke rechten, de overeenkomst, naarmate van deze vergelding, wordt onderworpen aan de rechten zoals ze in dit hoofdstuk vastgesteld zijn voor de overeenkomsten onder bezwarende titel die goederen van dezelfde aard tot voorwerp hebben. Zo een inbreng met onroerende goederen vermeld in artikel 115bis en goederen van een andere aard begrijpt, worden, niettegenstaande elk strijdig beding, de maatschappelijke rechten en de andere lasten, die de vergelding van bedoelde inbreng uitmaken, geacht evenredig verdeeld te zijn tussen de waarde die aan de onroerende goederen is toegekend en die welke aan de andere goederen is toegekend, bij de overeenkomst. De te vervallen huurprijzen van de huurcontracten waarvan de rechten worden ingebracht, worden evenwel geacht enkel op laatstbedoelde rechten betrekking te hebben. Deze bepalingen zijn evenwel niet toepasselijk bij inbreng van de universaliteit van de goederen of van een bedrijfstak overeenkomstig artikel 117 W.Reg.

20. Bij de geplande fusie zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng gedaan wordt door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

21. De inbreng ingevolge de fusie wordt tevens uitsluitend vergoed in aandelen in die zin dat de NV X geen opleg in geld betaalt. Hierdoor is voldaan aan de tweede voorwaarde van artikel 117, § 1, W.Reg.

22. Vermits er tevens passiva worden overgedragen, moet in principe rekening worden gehouden met de toepassing van artikel 120, eerste lid, W. Reg., de zogenaamde gemengde inbreng op basis waarvan a rato van het passief evenredige rechten verschuldigd zijn. In hetzelfde artikel 120 W.Reg. en meer bepaald in het derde lid wordt er echter een uitzondering voorzien voor het geval de universaliteit van de goederen wordt ingebracht. Vermits dit laatste in casu het geval is, kan artikel 117, § 1, W.Reg. toch onverkort worden toegepast en is de geplande fusieverrichting vrijgesteld van evenredige registratierechten.

III.A.3. Btw

23. Overeenkomstig artikel 11 W.Btw wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

24. Artikel 18, § 3, W.Btw bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

25. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch Btw Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

26. In haar arrest van 27 november 2003 " zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l'enregistrement et des domaines, heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip "overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap" moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

27. De artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

28. Naar aanleiding van de hierboven beschreven fusie worden alle activa en passiva die verbonden zijn met de NV Y overgedragen aan de NV X. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting derhalve betrekking op een algemeenheid van goederen. De bestaande activiteiten van de NV Y zullen worden voortgezet door de NV X.

29. De aanvragers bevestigen dat de NV X een btw-belastingplichtige is die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek heeft.

30. De hierboven beschreven fusie dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw te gebeuren.

III.B. Betreffende de partiële splitsing van de NV Z

III.B.1. Inkomstenbelastingen

31. De voorgenomen verrichting betreft een partiële splitsing van de NV Z waarbij alle activa en passiva met betrekking tot de activiteiten voor de klant A (hierna bedrijfsafdeling A) naar de NV X zullen worden overgedragen nadat de laatste de NV Y heeft overgenomen.

32. Deze verrichting kadert eveneens binnen de huidige visie van de Q groep waarbij men alle entiteiten die identieke diensten verlenen op dezelfde locatie, wenst te verenigen om de huidige praktische en operationele moeilijkheden die bestaan m.b.t. de planning en de inzetbaarheid van het personeel op te lossen.

33. De geplande verrichting zal geen impact hebben op de tewerkstelling. Het enige personeelslid dat werkzaam is voor bedrijfsafdeling A, zal mee overgaan naar de NV X.

34. De NV Z heeft fiscaal overgedragen verliezen die conform artikel 206, § 2, WIB 92 zullen worden beperkt.

35. De overgedragen eenmalige investeringsaftrek van de NV Z zal pro rata de fiscale nettowaarde van de afgesplitste bestanddelen aan de NV X worden toebedeeld.

36. De NV Z beschikt niet over een overgedragen aftrek voor risicokapitaal, noch over DBI-overschotten.

37. De geplande partiële splitsing brengt een beperkt voordeel met zich mee op het vlak van de berekeningsbasis van de aftrek voor risicokapitaal zoals bedoeld in artikel 205bis WIB 92. Er kan evenwel worden aangenomen dat deze stijging eerder een gevolg is van de verrichting dan een doelstelling ervan.

38. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat tot overdracht van de aandelen van de partieel te splitsen vennootschap, i.c. de NV Z, en/of de verkrijgende vennootschap, i.c. de NV X.

39. Ingeval van een (partiële) splitsing in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92 worden de verkrijgende vennootschappen, overeenkomstig de bepalingen van artikel 213, WIB 92, bij het bepalen van het gestorte kapitaal en van de voorheen gereserveerde winst die ingeval van (partiële) splitsing bij elk van de overnemende of verkrijgende vennootschappen in aanmerking worden genomen, geacht het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves van de (partieel) gesplitste vennootschap evenredig met de fiscale nettowaarde van de door deze laatste aan elk van hen gedane inbreng te hebben overgenomen of verkregen. De aanvragers hebben bevestigd dat de omdeling van de fiscale vermogensbestanddelen conform het bepaalde in artikel 213, WIB 92 zal gebeuren.

40. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de geplande partiële splitsing van de NV Z plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

41. De verkrijgende vennootschap, de NV X, is een binnenlandse vennootschap.

42. De aanvragers hebben verklaard dat de geplande verrichting zal plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen.

43. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 is voldaan, zodat de geplande partiële splitsing van de NV Z kan worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

III.B.2. Btw

44. Voor de partieel af te splitsen bedrijfsafdeling A van de NV Z bevestigen de aanvragers dat alle activa en passiva die verbonden zijn met deze bedrijfstak worden overgedragen aan de NV X. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting betrekking op een bedrijfsafdeling waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. De bestaande activiteiten van de bedrijfsafdeling A zullen worden voortgezet door de NV X.

45. De aanvragers bevestigen dat de NV X een btw-belastingplichtige is die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, recht op btw-aftrek heeft.

46. De hierboven beschreven partiële splitsing dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3 W.Btw te gebeuren.

47. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvrager vermeld werden. De DVB spreekt zich, ondanks de vermelding in randnummer 38, in deze beslissing niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing zoals de eventuele toekomstige overdracht van de aandelen van de NV X of van de NV Z.

48. De DVB spreekt zich met deze beslissing evenmin uit over bepalingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF).