Scission partielle fiscalement neutreISR - Scission partielle fiscalement neutre - Motifs économiques valables -Fraude ou évasion fiscales - TVA - Universalité de biens

I. Objet de la demande

1. La demande vise à obtenir la confirmation que :

1.1. La scission partielle de la société Y par apport de son activité A à la société à constituer X répond aux conditions de l’article 211, §1er du Code des Impôts sur les Revenus de 1992 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis du même Code.

1.2. L’ensemble des éléments d’actif et de passif, objets de la scission partielle, peut être considéré comme étant constitutif d’une branche d’activité et son transfert à la société à constituer X se fera en application des articles 11 et 18, § 3 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.

II. Décision

Le Collège du SDA décide que :

En matière d’ISR

2. La scission partielle de la société Y par apport de son activité A à une société à constituer répond aux conditions de l’article 211, §1er CIR92 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis CIR92.

3. L’attention est attirée sur le fait que la clause de rétroactivité comptable ne peut être acceptée sur le plan fiscal que lorsque la clause de rétroactivité correspond à la réalité et porte sur une courte période. A ce sujet, une clause de rétroactivité comptable de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période.

En matière TVA

4. L’opération de scission partielle de la société Y par laquelle cette dernière apporte l’ensemble des actifs et passifs affectés à son activité A à une nouvelle société à créer, peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA ;

5. Comme les locaux dans lesquels est exploitée l’activité A ne seront pas apportés à la société bénéficiaire à créer, mais qu’ils seront mis à la disposition de cette société par un contrat de location immobilière en principe exempté de la taxe (article 44, § 3, 2°, du CTVA), ce changement d’affectation pourra entraîner, le cas échéant, dans le chef de la société cédante, une révision des déductions des taxes ayant grevé les biens d’investissements concernés par cette mise à disposition.

Remarques finales

6. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (art. 344, § 1er CIR92, etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif.

7. Le SDA ne se prononce pas sur :

7.1. L’absence d’obligation de remploi ou d’investissement liée aux réserves immunisées.

7.2. Le respect des conditions de marché relatives à la mise à disposition des locaux d’exploitation par la société Y à la NewCo X.

7.3. La valorisation des apports et rapports d’échange lors de la scission partielle de la société Y ;

7.4. Le caractère effectivement déductible des latences fiscales revendiquées par la société Y, ni leur montant.

8. D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et méthodes de calcul fournis par le demandeur.

et cela, notamment compte-tenu des éléments suivants :

II.1. NATURE DE L’OPERATION, INTERVENANTS ET CONTEXTE

9. La société Y est une société familiale ayant pour activité première : l’activité A. Au fil du temps, la société s’est constituée un patrimoine immobilier et a développé une activité immobilière de type patrimonial.

10. La société Y souhaite isoler son activité patrimoniale, de l’activité A.

11. Par conséquent, la restructuration envisagée vise la scission partielle de la société Y par laquelle l’ensemble des actifs et passifs liés à l’activité A sera apporté à une nouvelle société à constituer (« NewCo »).

12. La société Y continuera, par ailleurs, d’exister après la scission partielle, à travers son activité immobilière.

13. Le demandeur s’engage à respecter le prescrit du droit des sociétés lors de la réalisation de la scission partielle de la société.

14. Les actionnaires de la société scindée partiellement seront exclusivement rémunérés par le biais d’une émission d’actions nouvelles représentatives du capital de la société bénéficiaire.

15. La scission de la société Y devrait être réalisée dans le courant du mois de xxx, avec effet rétroactif comptable et fiscal au xxx.

16. Les locaux d’exploitation de l’activité A qui resteront pleine propriété de la société Y après la scission partielle, seront donnés en location à NewCo aux conditions du marché entre parties indépendantes.

II.2. EN MATIERE D’IMPOTS SUR LES REVENUS

II.2.1. Impact fiscal de l’opération envisagée

17. Les impacts fiscaux calculés par le demandeur ont été établis sur base des dernières informations disponibles, à savoir celles qui sont reprises dans la déclaration fiscale relative à l’exercice d’imposition xxx (bilan au xxx) et au regard des business plans des sociétés scindée partiellement et bénéficiaire.

18. Au vu des éléments présentés par le demandeur, il appert que la scission partielle de la société Y n’engendrera pas de gain fiscal dans le chef du demandeur.

Base imposable

19. Suivant les informations transmises, la société Y enregistre une base imposable négative au cours de l’exercice d’imposition xxx.

20. Selon le demandeur, les sociétés scindée et bénéficiaire de la scission devraient être, toutes deux, profitables (à l’exception de la première année d’exploitation de la NewCo).

21. L’année de la scission partielle, NewCo imputera le solde de ses pertes reportées sur ses résultats imposables (après application de l’article 206 CIR92), ainsi que la déduction pour capital à risque (de l’exercice et reportée dédiée) de sorte qu’il est attendu (suivant les projections) que sa base imposable résiduelle soit nulle, voir positive.

22. Par conséquent, en raison de cette déconsolidation, l’opération de scission partielle pénalise le demandeur étant donné l’apurement accéléré de ses latences fiscales.

Revenus définitivement taxés (« RDT »)

23. La société Y ne possède pas de participations financières dans d’autres sociétés et ne dispose donc ni de RDT, ni de report de RDT.

24. Par conséquent, la scission partielle n'a aucune influence sur ce poste.

Pertes fiscales récupérables

25. La société Y revendique des pertes fiscales reportées au terme de l’exercice d’imposition xxx. Celles-ci devront donc être réparties entre les deux sociétés lors de la scission partielle, conformément à l’article 206, § 2, CIR92.

Déduction pour capital à risque (« DCR »)

26. Selon les données fiscales communiquées, la société Y dispose d’une DCR reportée. Celle-ci sera répartie entre les deux sociétés au prorata de leurs actifs nets fiscaux respectifs.

27. Par ailleurs, la somme des bases de DCR après scission partielle sera identique à celle avant l’opération.

28. L’opération de scission envisagée ne génèrera donc pas d’avantage en matière de DCR en faveur du demandeur.

Déduction pour investissements (« DPI »)

29. La société Y ne dispose pas d'un solde de DPI à reporter.

Article 213 CIR92

30. Le demandeur s’est engagé à respecter le prescrit de l’article 213 CIR92, de sorte que NewCo reprendra respectivement le capital libéré, les réserves taxées et exonérées de la société Y proportionnellement à la valeur fiscale nette des apports dont elle bénéficiera.

31. Dans la mesure où les réserves immunisées figurant au passif ne sont pas dépendantes de la réalisation d’une obligation de remploi ou d’investissement, celles-ci ne seront pas sujettes à un risque de double-imposition.

Taux d’imposition

32. La société Y ne bénéficie pas du taux réduit à l’impôt des sociétés.

33. Tel sera également le cas pour les sociétés scindée et bénéficiaire de la scission partielle.

34. L’opération envisagée n’aura donc pas d’impact sur le taux d’imposition applicable.

Conclusion

35. Compte-tenu des renseignements fournis par le demandeur, de l’examen effectué par le SDA et des engagements du demandeur, l’opération de scission partielle de la société Y ne génèrera pas de gain fiscal.

36. L’opération envisagée n’a dès lors pas d’objectif fiscal.

II.2.2. Présence de motifs économiques valables à la restructuration

37. L’opération de scission partielle envisagée répond, par ailleurs, à des motifs économiques valables.

38. En effet, il se justifie de dissocier l’activité immobilière de l’activité d’exploitation A, vu le développement important du patrimoine immobilier et sa diversité d’affectations (logements, parkings, commerces).

39. De plus, ces deux activités ne présentent aucune synergie entre-elles.

40. Elles répondent à des besoins en connaissances techniques et de personnel totalement différents.

41. Tant les fournisseurs que les clients sont totalement différenciés.

42. La nouvelle structure permettra de gagner en efficacité et de définir dans des entités spécialisées, les projets de développement et d’investissements de chacune des activités.

43. Cette scission partielle répond également au souci de la transmission intrafamiliale tant du patrimoine immobilier, que de l’activité A.

44. Ainsi, les actionnaires des sociétés scindée et bénéficiaire s’engagent à ne pas céder, postérieurement à la scission partielle, les actions qu’ils détiendront.

45. Toutefois, au cas où un transfert de ces actions serait envisagé ultérieurement à la scission partielle, quod non, ceux-ci s’engagent à revenir préalablement auprès du SDA, par l’introduction d’une demande d’avenant à la présente décision afin d’obtenir la confirmation qu’un tel transfert n’aurait pas d’impact sur le caractère fiscalement neutre de l’opération de restructuration envisagée dans la présente demande de décision anticipée.

46. Les éléments présentés confortent la légitimité économique de la réorganisation de la société Y telle que visée à l’article 183bis CIR92.

II.2.3. Rétroactivité comptable et fiscale

47. Le demandeur envisage de réaliser la scission partielle dans le courant du mois de xxx avec effet rétroactif comptable et fiscal au xxx.

48. Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale d’une opération de scission partielle n’est admissible que lorsqu’elle :

48.1. porte sur une courte période ;

48.2. correspond à la réalité ;

48.3. ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de la scission partielle que la rétroactivité de l’opération, entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l’acte de scission partielle de la société.

II.2.4. Conclusion

49. Compte-tenu des renseignements fournis par le demandeur, de l’examen effectué par le SDA et des engagements du demandeur, il appert que l’opération de scission partielle de la société Y telle que présentée n’a pas d’objectif fiscal et est justifiée par des motifs économiques valables.

II.3. EN MATIERE TVA

50. L’article 11 du CTVA prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.

51. De même, l’article 18, § 3, du CTVA stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11.

52. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles 19 et 29 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée.

53. Concernant ces dispositions, la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union.

54. La CJCE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisants pour permettre la poursuite d’une activité autonome.

55. Par ailleurs, la CJCE estime que le transfert du stock de marchandises et de l’équipement commercial d’un magasin de détail, concomitant à la location, au cessionnaire, des locaux dudit magasin pour une durée indéterminée, mais résiliable à court terme par les deux parties, constitue la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, à condition que les biens transférés suffisent pour que ledit cessionnaire puisse poursuivre de manière durable une activité économique autonome. Pour apprécier s’il y a transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, il convient donc de tenir compte des éléments transmis en pleine propriété mais aussi des éléments dont seule la jouissance ou la possession est transférée au cessionnaire.

56. En l’espèce, l’opération de scission partielle de la société Y par laquelle cette dernière apporte l’ensemble des actifs et passifs affectés à son activité d’exploitation A (mobilier et matériel roulant, stock, créances commerciales, valeurs disponibles, dettes commerciales, …) à une nouvelle société à créer doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome.

57. Dès lors, dans la mesure où la nouvelle société aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction, cette opération de scission partielle peut bénéficier de l’application des articles 11 et 18, § 3, du CTVA.

58. Par ailleurs, comme les locaux d’exploitation de l’activité A ne seront pas apportés à la société bénéficiaire à créer, mais qu’ils seront mis à la disposition de cette société par un contrat de location immobilière en principe exempté de la taxe (article 44, § 3, 2°, du CTVA), ce changement d’affectation pourra entraîner, le cas échéant, dans le chef de la société cédante, une révision des déductions des taxes ayant grevé les biens d’investissements concernés par cette mise à disposition.