IMPÔT DES SOCIÉTÉS : Scission partielle fiscalement neutreIMPÔT DES SOCIÉTÉS : Scission partielle fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - Mesures anti-abus - TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE : Cession d’une branche d’activité - Centre d’affaires - DROITS D'ENREGISTREMENT : Apport de biens immobiliers - Apport de biens mobiliers

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 de voorgenomen partiële splitsing van de vennootschap A voldoet aan de voorwaarden zoals vermeld in artikel 211, § 1, lid 4 juncto artikel 183bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92), zodat de partiële splitsing op het vlak van de inkomstenbelasting fiscaal neutraal kan worden doorgevoerd;

1.2 de nieuw op te richten, verkrijgende vennootschap D, als BTW-belastingplichtige vennootschap met recht op aftrek kan worden aanzien, daar zij zal instaan voor het uitoefenen van een diensten- en bedrijvencentrum als voorzien in de circulaire nr. AOIF 39/2005 (E.T.108.816) dd. 27 september 2005;

1.3 de partiële splitsing met vrijstelling/neutraliteit van BTW kan verlopen op grond van de artikelen 11 en 18, § 3 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW);

1.4 de partiële splitsing in toepassing van de artikelen 115 en 115bis van het Wetboek der Registratierechten (hierna W.Reg.) kan geschieden tegen het algemeen vast recht;

1.5 de partiële splitsing niet kan worden aangemerkt als een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen t.a.v. dewelke de toepassingsvoorwaarden van artikel 344, § 1 WIB kunnen geacht worden vervuld te zijn.

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvragers

II.A. Groepsstructuur en beschrijving van de betrokken vennootschappen

2. De activiteit M is de oorspronkelijke activiteit van vennootschap A. Sinds kort oefent vennootschap A ook een activiteit als diensten- en bedrijvencentrum uit.

3. De aandelen van vennootschap A zijn thans hoofdzakelijk in het bezit van vennootschap Y.

4. Vennootschap A houdt slechts één onroerend goed aan alsmede enkele ondergrondse staanplaatsen in dit gebouw. Dit onroerend goed werd tot voor kort volledig beroepsmatig gebruikt door vennootschap A.

5. Er worden actueel enkele werknemers tewerkgesteld in vennootschap A. Een deel van de medewerkers verlenen ondersteunende diensten en zijn op heden mede actief in het kader van de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum.

II.B. Beschrijving van de verrichting

6. Vennootschap A wordt op heden geconfronteerd met een enorme verandering van de markt waarin zij actief is, hetgeen zich onder meer manifesteert in een versnelde digitalisering. Er is enige bijsturing vereist om aan deze verandering zo goed als mogelijk het hoofd te bieden en er hopelijk zelfs de vruchten van te plukken.

7. De eerste vaststelling is dat het kantoorgebouw waarin vennootschap A thans haar activiteiten uitoefent, door deze veranderende marktomstandigheden (veel) te groot is (geworden).

8. De tweede vaststelling is dat vennootschap A commercieel de vruchten zou kunnen plukken van de fysieke aanwezigheid van (zorgvuldig geselecteerde) andere bedrijven binnen haar muren, omdat er hierdoor een kruisbestuiving zou kunnen ontstaan. Bij deze andere bedrijven zullen verbonden ondernemingen zijn, maar uiteraard ook bedrijven met een volstrekt verschillend aandeelhouderschap maar toch bij voorkeur onder de voorwaarde dat deze andere bedrijven en vennootschap A elkaar kunnen versterken.

9. Deze twee vaststellingen hebben ertoe geleid dat vennootschap A reeds is gestart met het uitoefenen van de activiteit als diensten- en bedrijvencentrum. Op heden wordt het onroerend goed dus al niet meer volledig gebruikt door vennootschap A zelf, maar zijn er al diverse contracten gesloten met als voorwerp de aanbieding van de diensten als diensten- en bedrijvencentrum door de vennootschap A.

10. De bedoeling ligt daarom voor om het ontstaan van deze twee verschillende activiteiten binnen vennootschap A (oorspronkelijke activiteit M enerzijds, activiteit van diensten- en bedrijvencentrum anderzijds) ook structureel te vertalen in twee afzonderlijke vennootschappen en de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum af te splitsen naar een aparte vennootschap. Concreet zal het kantoorgebouw (inclusief de ondergrondse parkeerplaatsen) middels een partiële splitsing worden afgesplitst naar een nieuw op te richten vennootschap D met dezelfde aandeelhouders als vennootschap A. Benevens het onroerend goed zelf, zouden ook de inrichting en de centrale IT- en telecomsystemen die hiermee verband houden mee worden afgesplitst. Daarnaast zullen ook de ondersteunende medewerkers die vennootschap A momenteel op de loonlijst heeft staan, voortaan tewerk worden gesteld in de nieuwe vennootschap, zodat ook hun werkgelegenheid verder kan worden verzekerd (een en ander overeenkomstig CAO 32bis). De verrichtingen zullen aldus geen impact hebben op de tewerkstelling.

11. De wijze waarop zal worden afgesplitst, komt meer concreet naar voren in de door de aanvragers overgemaakte splitsingsstaat.

12. Bij de partiële splitsing zal een boekhoudkundige en fiscale retroactiviteit van maximaal zeven maanden gerespecteerd worden.

III. Beslissing

III.A. Wat betreft de toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92

13. A is een vennootschap die activiteit M uitoefent.

14. De aandelen van de vennootschap A worden in hoofdzaak aangehouden door de vennootschap Y.

15. Binnen de sector waarin de vennootschap A actief is, is de verregaande digitalisering een belangrijke factor waarmee de vennootschap in aanraking komt. Ten gevolge hiervan stelt de vennootschap vast dat het kantoorgebouw, waarvan zij eigenaar is en waarin zij op heden haar activiteit uitoefent, te groot is geworden. Bovendien zou de vennootschap er ook commercieel voordeel uit kunnen halen indien zij, als gevolg van het overschot aan ruimte, (groepsinterne en groepsexterne) bedrijven waarmee samenwerkingsvoordelen kunnen worden gerealiseerd, binnen haar kantoorgebouw zou toelaten. Vennootschap A heeft daarom de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum aangevat. Er werden reeds contracten gesloten met diverse derde partijen waardoor thans het merendeel van de oppervlakte van het gebouw wordt gebruikt voor de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum en nog een klein deel van de oppervlakte wordt ingenomen voor de uitoefening van de activiteit M.

16. Het is de bedoeling om de activiteit M en de nieuwe activiteit van diensten- en bedrijvencentrum van elkaar af te zonderen en onder te brengen in aparte vennootschappen. Meer bepaald zal het kantoorgebouw inclusief de ondergrondse parkeerplaatsen, de inrichting en de twee medewerkers die werkzaam zijn voor de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum, worden overgedragen aan een nieuw op te richten vennootschap, met name vennootschap D. De activa die overgaan naar vennootschap D zijn op het ogenblik van de partiële splitsing schuldenvrij. Door de partiële splitsing zullen beide activiteiten zich onafhankelijk van elkaar kunnen ontwikkelen en zal een beleid kunnen worden gevoerd dat aangepast is aan de specifieke noden eigen aan de betrokken activiteit.

17. De aanvragers hebben bevestigd dat de partiële splitsing geen negatieve invloed zal hebben op de tewerkstelling.

18. De aanvragers hebben aangetoond dat de partiële splitsing geen fiscale voordelen met zich meebrengt:

18.1 vennootschap A is een winstgevende vennootschap;

18.2 vennootschap A beschikt niet over overgedragen fiscale bestanddelen (verliezen, investeringsaftrek, aftrek voor risicokapitaal, DBI-overschotten);

18.3 de partiële splitsing is neutraal voor wat de berekeningsbasis van de aftrek voor risicokapitaal betreft.

19. De aanvragers hebben bevestigd dat artikel 213 WIB 92 en de administratieve commentaar ter zake zal worden toegepast naar aanleiding van de partiële splitsing van vennootschap A. Dit blijkt ook uit het overgemaakte ontwerp van de splitsingsstaat.

20. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de partiële splitsing van vennootschap A plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

21. De aanvragers hebben bevestigd dat de verkrijgende vennootschap D een binnenlandse vennootschap zal zijn en dat de partiële splitsing zal worden verwezenlijkt overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen.

22. Bijgevolg kan de partiële splitsing van vennootschap A plaatsvinden onder het belastingneutrale stelsel als bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

IV.B. Wat betreft de BTW

IV.B.1. Wat betreft de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW

23. Overeenkomstig artikel 11, W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

24. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

25. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

26. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

27. Naar aanleiding van de partiële splitsing van de vennootschap A zullen alle noodzakelijke en essentiële bestanddelen (onroerende goederen, installaties, machines, uitrusting, meubilair, liquide middelen, contracten, passiefbestanddelen,…) worden overgedragen naar de vennootschap D.

28. Deze overdracht betreft een geheel van lichamelijke en onlichamelijke elementen die de overnemende vennootschap in staat zal stellen een eigen autonome economische activiteit uit te oefenen.

29. Zoals uit rubriek IV.B.2. hierna blijkt, zal de overnemende vennootschap, een btw-belastingplichtige met recht op btw-aftrek zijn.

30. De hierboven beschreven partiële splitsing van vennootschap A dient derhalve te gebeuren met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW.

IV.B.2. Wat betreft de kwalificatie van de vennootschap B als btw-belastingplichtige met recht op aftrek

31. Vennootschap D zal na de partiële splitsing de activiteit van diensten- en bedrijvencentrum uitoefenen.

32. Deze activiteit dient te worden getoetst aan het artikel 44, § 3, 2°, W.BTW.

33. Artikel 44, § 3, 2°, W.BTW stelt o.a. van de belasting vrij de verhuur van uit hun aard onroerende goederen.

34. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen moet men, om te bepalen of een handeling al dan niet kan worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur, het voorwerp zelf van de overeenkomst analyseren (arrest van 18 november 2004, zaak C-284/03, Temco Europe). Indien het in hoofdzaak gaat om het gebruik van een gebouw, moet de handeling worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur die bijgevolg van de BTW is vrijgesteld zonder recht op aftrek te verlenen aan de verhuurder. Indien echter het voorwerp van de overeenkomst hoofdzakelijk bestaat uit een andere dienst, is de handeling in principe aan de btw onderworpen, met recht op aftrek in hoofde van de dienstverrichter, ongeacht hoe deze handeling wordt gekwalificeerd.

35. Het Hof heeft gewezen op de noodzaak om een onderscheid te maken tussen de handelingen van onroerende verhuur, die in hoofdzaak gekenmerkt worden door een passieve terbeschikkingstelling van ruimten of oppervlakten in gebouwen, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdsverloop, en de handelingen die een dienst genereren die voor een andere kwalificatie in aanmerking komt.

36. Als gevolg van dit arrest heeft de administratie beslist om haar zienswijze over de toepasselijke regeling inzake btw voor de handelingen van bedrijven- of dienstencentra te herzien en om een standpunt in te nemen dat in essentie kan worden geïllustreerd door een arrest van 30.4.2004 van het Hof van Beroep te Gent.

37. Dit Hof heeft immers geoordeeld dat, hoewel de terbeschikkingstelling van individuele ruimten in het kader van contracten gesloten door een bedrijven- of dienstencentrum daadwerkelijk een belangrijk element van de overeenkomst uitmaakt, dit echter niet inhoudt dat deze terbeschikkingstelling daarom de hoofddienst zou zijn.

38. Het Hof heeft bovendien geoordeeld dat de terbeschikkingstelling van een individuele ruimte geen zelfstandige dienstverrichting is en dat de andere verleende prestaties evenmin één of meer andere onafhankelijke dienstverrichtingen uitmaken.

39. Met betrekking tot de bedrijven- of dienstencentra die één geheel van diensten "in pakket" aan hun klanten aanbieden "met het voor hen voor de hand liggend voordeel dat zij toetreden tot een bepaalde werkorganisatie en -omgeving waarin zij kant-en-klaar de nodige middelen voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid aantreffen", heeft het Hof beslist dat de door een bedrijven- of dienstencentrum verleende diensten één geheel uitmaken dat bij toepassing van artikel 18, § 1, eerste lid, W.BTW voor het geheel aan de btw is onderworpen.

40. Om de handelingen van bedrijven- of dienstencentra die aan de belasting zijn onderworpen, te onderscheiden van vrijgestelde onroerende verhuur (in voorkomend geval met bijkomende diensten), heeft de administratie, na onderzoek in deze sector, een aantal criteria bepaald waaraan verplicht moet worden voldaan opdat de door de bedrijven- of dienstencentra verleende dienstprestatie volledig aan de btw zou zijn onderworpen. Deze criteria zijn opgenomen onder punt 3 van de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 (E.T. 108.816) dd. 27.09.2005.

41. In casu blijkt dat het dienstenpakket dat door vennootschap D aan de gebruikers zal worden aangeboden volledig in overeenstemming is met de door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 opgelegde criteria. De forfaitaire prijs bevat de volledige dienstverlening en nutsvoorzieningen.

42. In deze omstandigheden en gelet op de overeenstemming met de criteria opgelegd door de aanschrijving nr. AOIF 39/2005 kan worden besloten dat vennootschap D de hoedanigheid van btw-belastingplichtige met recht op btw-aftrek zal verkrijgen.

III.C. Wat betreft de toepassing van de artikelen 115 en 115bis, W.Reg.

43. Vennootschap A splitst haar enige onroerend goed af naar vennootschap D.

44. De aanvragers bevestigen dat dit onroerend goed en de daarbij horende roerende goederen vrij van enige schuld zullen worden ingebracht. De schuld die nog op het onroerend goed rustte, werd voorafgaandelijk aan de partiële splitsing met gelden verkregen door middel van een kapitaalverhoging onderschreven door haar moedervennootschap Y, afgelost.

45. Derhalve kan worden besloten dat het onroerend goed schuldenvrij wordt ingebracht door de vennootschap A in de Belgische vennootschap D. De inbreng door de vennootschap A wordt met andere woorden louter vergoed door de toekenning van aandelen van vennootschap D. Hieruit volgt dat artikel 115bis W.Reg. kan toegepast worden zonder enig voorbehoud voor de toepassing van artikel 120 W.Reg. De inbreng zal met andere woorden belast worden aan een evenredig recht van 0% met een minimum van het algemeen vast recht.

46. Voor de roerende goederen geldt artikel 115 W.Reg.

III.D. Wat betreft de toepassing van artikel 344, § 1, WIB 92

47. De enige concrete verrichting die op dit ogenblik zeker doorgang vindt, betreft de partiële splitsing van vennootschap A. Deze partiële splitsing dient te worden getoetst aan de specifieke anti-misbruikbepaling van artikel 183bis, WIB 92. Deze bepaling heeft voorrang op de algemene antimisbruikbepaling zoals bedoeld in artikel 344, § 1, WIB 92 (zie ook de administratieve circulaire nr. Ci.RH.81/616.207 van 4 mei 2012).

48. Derhalve kan worden besloten dat de vraag inzake de toepassing van artikel 344, § 1, WIB 92 in casu zonder voorwerp is.

49. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld werden. De DVB spreekt zich in deze beslissing niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, artikel 18, § 2 W.Reg., …) ten gevolge van toekomstige verrichtingen, zoals bijvoorbeeld de eventuele latere overdracht van de aandelen van de vennootschap A of de vennootschap D.