Impôt des sociétés, Scission partielleImpôt des sociétés - Scission partielle - Prise en considération en ce qui concerne les affaires - Fraude ou évasion fiscale - Revenus divers - Plus-value sur actions - Plus-values internes - Gestion normale du patrimoine privé - Apport d’actions - Vente d'actions - Droits d’enregistrement - Branche d’activité - TVA

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe te vernemen of :

- de voorgenomen inbrengen/verkopen van aandelen geen meerwaardetaxatie op aandelen tot gevolg hebben overeenkomstig artikel 90,1° of 9°, eerste gedachtestreepje, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92) en artikel 192 WIB 92;

- de voorgenomen partiële splitsing van X naar de nieuw op te richten vennootschap N vrij is van belasting overeenkomstig de artikelen 115bis en 117 Wetboek Registratie (hierna W.Reg.);

- de voorgenomen partiële splitsingen van X en Z naar de nieuw op te richten vennootschap L vrij zijn van belasting overeenkomstig de artikelen 183bis en 211 WIB 92, artikel 117 W.Reg. en de artikelen 11 en 18, § 3 Wetboek BTW (hierna W.BTW)

- er geen bezwaar tegen is dat de minderheidsaandeelhouders na de geplande transacties hun aandelen vervreemden, i.e. dat er geen stand-still voorwaarde wordt opgelegd op het niveau van aandelenbezit.

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvragers

2. de aandeelhouders van de V-groep wensen samen te werken met de Y- Groep.

3. De onderhandelingsgesprekken resulteerden in een akkoord om, via een aantal stappen, de activiteiten van de V- en Y-Groep samen te brengen (50/50) in een nieuwe Fusieholding en in een nieuwe vastgoedvennootschap (L).

4. Om tot dergelijke groepsstructuur te komen, stellen de aandeelhouders volgend stappenplan voorop:

Oprichting N door inbreng in natura van 100% aandelen X (stap 1)

5. Een nieuwe vennootschap, N, zal worden opgericht met als doel te fungeren als familiale holding van de gebroeders K om hen toe te laten de controle te bewaren op het niveau van X, waarin ook meerdere derden aandeelhouders participeren, alsook de 50/50 verhouding te bewaren op het niveau van de Fusieholding en L. De aandelen van X, die in het bezit zijn van de aandeelhouders K (de meerderheid) zullen het voorwerp uitmaken van een inbreng in natura in N.

6. In de toekomst kan N als overnameholding dienen voor de aankoop van participaties in het bezit van voormelde minderheidsaandeelhouders.

7. De oprichting van deze familiale holding N kadert tevens in de wens om te allen tijde de aandelen van de gebroeders K samen te houden. Door de oprichting van N, willen de gebroeders K hun aandelen bundelen en een gezamenlijk optreden van de aandelen garanderen. Zij wensen de impact van onvoorziene gebeurtenissen zoals onenigheid, overlijdens of echtscheidingen te ondervangen, en zowel hun overwicht ten opzichte van de minderheidsaandeelhouders te bewaren als de afgesproken 50/50 verhouding in de Fusieholding en de onroerend goed vennootschap (L) te bewerkstelligen en te behouden.

Partiële splitsing van X met twee begunstigden : de nieuw op te richten vennootschap L en de nieuw op te richten vennootschap N (stap 2)

8. X wenst haar onroerend goed activiteiten partieel af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap, L. Deze partiële afsplitsing van het onroerend goed naar een aparte vennootschap wordt uitgevoerd om :

8.1. Tegemoet te komen aan de voorwaarden waarbinnen het akkoord tussen de heren K en de heer M werd aangegaan. Basisprincipe van dit akkoord was namelijk (onder andere) dat het onroerend vermogen van de twee partijen zou worden ondergebracht in een gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, waarin de twee groepen in een gelijke verhouding zullen participeren. Ook hier geldt met andere woorden pariteit in de verhoudingen. De participatie van de gebroeders K in deze vennootschap zal aangehouden worden via hun familiale holding (N) om tevens op dit niveau hun aandelen en zeggenschap te bundelen om tot een 50/50 verhouding met de tegenpartij te komen.

8.2. De doelstelling die de partijen willen verwezenlijken via de oprichting van deze gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, is om dit onroerend vermogen af te schermen van het bedrijfsrisico van de operationele groepsondernemingen, alsook om via deze fusie-onroerend goed-vennootschap een stevige basis te creëren die de gefuseerde groep toegang verschaft tot externe financiering om het gezamenlijk groeitraject te financieren en de slagkracht te verhogen. De afscherming van het onroerend goed van het operationeel risico van de gefuseerde groep verhoogt het vertrouwen van externe financiers in de stabiliteit van het groepsvermogen.

8.3. Tevens bevestigen de betrokken aandeelhouders met deze concentratie van hun onroerend vermogen, hun lange termijn engagement tot samenwerking. Voor dergelijke ingrijpende beslissingen is van de betrokken partijen een duidelijk signaal nodig in het lange termijn vertrouwen in/voornemen tot samenwerking.

8.4. Deze partiële splitsing is nodig voorafgaand aan de geplande inbrengoperatie in X (inbreng door de minderheidsaandeelhouders van hun participaties in de werkvennootschappen in X), om te voorkomen dat de minderheidsaandeelhouders mede-eigenaar worden van het onroerend vermogen van de gebroeders K.

9. Voorafgaand aan de partiële splitsing bezit X meerdere onroerende goederen.

Partiële splitsing van Z naar de nieuw op te richten vennootschap L(stap 3)

10. Z wenst haar onroerend goed activiteiten partieel af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap,L.

11. Deze partiële afsplitsing van het onroerend goed naar een aparte vennootschap wordt uitgevoerd om :

- tegemoet te komen aan de voorwaarden waarbinnen de princiepsovereenkomst tussen de heren K en de heer M werd aangegaan. Basisprincipe van dit akkoord was namelijk (onder andere) dat het onroerend vermogen van de twee partijen zou worden ondergebracht in een gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, waarin de twee groepen in een gelijke verhouding zullen participeren. De participatie van de gebroeders K in deze vennootschap zal aangehouden worden via hun familiale holding (N);

- via de oprichting van deze gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, een stevige basis te creëren die voor de gefuseerde groep als financiële hefboom kan dienen om, indien dit nodig zou blijken, externe financiering aan te trekken;

- via concentratie van het onroerend vermogen van beide takken van de nieuwe groep in één nieuwe vennootschap, een duidelijk maar ook essentieel signaal te geven aan de andere partij om zich op lange termijn te engageren in dit nieuw project.

12. Z bezit meerdere onroerende goederen.

13. Met uitzondering van het vruchtgebruik op één gebouw , worden alle onroerende goederen allemaal partieel afgesplitst naar L. Het vruchtgebruik op dat onroerend goed zal door de vennootschap Z binnen een termijn van 6 maand na de oprichting van de Fusieholding eenzijdig en vervroegd worden beëindigd. Hoewel deze beslissing eenzijdig door de vennootschap wordt genomen, zal de heer M, teneinde het voortbestaan van de vennootschap te waarborgen, een schadevergoeding betalen waarvan de hoogte zal gebaseerd zijn op een waarderingsoefening opgesteld door een bedrijfsrevisor. Teneinde de vennootschap Z niet onnodig financieel te belasten zal de schadevergoeding minimaal de boekwaarde van het zakelijk recht op het betrokken onroerend goed, verhoogd met de boekwaarde van de verbouwingen aan dit onroerend goed bedragen. Deze schadevergoeding zal worden geregeld door effectieve betaling (geen inschrijving op rekening courant).

Kapitaalverhoging in X door inbreng in natura van aandelen A, B en C (werkvennootschappen) door de minderheidsaandeelhouders alsook een inbreng in natura van aandelen A door de gebroeders K(stap 4)

14. Voorafgaand aan het samenbrengen van de operationele vennootschappen van de V en de Y Groep in een Fusieholding, zullen ook de minderheidsaandeelhouders (inclusief de gebroeders K) van A, B en C al hun aandelen in deze vennootschappen inbrengen in X .

15. Zowel het aandeelhoudersschap van de familie K als dit van de minderheidsaandeelhouders zal na deze transactie verzameld zijn via X.

Oprichting Fusieholding met inbreng in natura van aandelen van Y (holding van de Y-groep) ,A, B en C ; B) Een inbreng in natura van de aandelen X aangehouden door de heren K in N ; C) Een verkoop door Z van een beperkt aantal aandelen Y in haar bezit aan de nieuwe Fusieholding en een verkoop aan 1 EUR van de aandelen van D, een verkoop van 1 aandeel U, 1 aandeel E en 7 aandelen F aan de Fusieholding (stap 5)

16. Het echtpaar M en vennootschap X (laatstgenoemde is na stap 4 eigenaar van alle aandelen van de V-groep) zullen samen een vennootschap oprichten door inbreng in natura van hun aandelen van Y enerzijds en A, B en C anderzijds.

17. De gebroeders K zullen tevens hun aandelen X (die zij ten persoonlijke titel verkregen n.a.v. de inbreng van de aandelen A - zie stap 4) inbrengen in N teneinde alle aandelen die zij aanhouden, te centraliseren in laatstgenoemde vennootschap.

18. De familie M zal haar aandelen Y overdragen aan de Fusieholding.

Verkoop één aandeel B, C en D aan Y en verkoop één aandeel Y aan B teneinde de éénhoofdigheid te beëindigen (stap 6).

19. Teneinde de hoofdelijke aansprakelijkheid te vermijden, wenst de fusieholding te opteren voor de verkoop van één aandeel B, C en D aan Y.

20. Van Y tot slot, zal door de fusieholding één aandeel verkocht worden aan B.

Verkoop van een deel van de aandelen X door bepaalde minderheidsaandeelhouders (stap7).

21. Twee van de minderheidsaandeelhouders, hebben beslist om na de geplande herstructureringen (een deel van) hun aandelen in X, dewelke zij hebben bekomen na stap 4 van het vooropgesteld stappenplan, te verkopen aan N.

Princiepsakkoord met derde partij tot toetreden tot de gefuseerde groep op het niveau van de Fusieholding (stap 8)

22. Deze transactie is concreet.

III. Motivering van de aanvraag

III. A. Inzake de vennootschapsbelasting

III. A. 1. Partiële splitsing van X naar de nieuw op te richten vennootschap L

23. Deze vraag strekt ertoe de bevestiging te krijgen dat de vooropgestelde afsplitsing van de onroerend goed activiteit kan beschouwd worden als een belastingvrije partiële splitsing met toepassing van de artikelen 183bis en 211 WIB 92.

24. De partiële splitsing zal immers plaatsvinden overeenkomstig de toepasbare regelgeving van het Wetboek van vennootschappen en de "transactie heeft niet als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking". Dit blijkt uit de volgende vaststellingen:

- De partiële splitsing heeft geenszins als doelstelling enigerlei optimalisatie op het vlak van overgedragen fiscale verliezen, overgedragen investeringsaftrek of overgedragen notionele interestaftrek;

- De eigen vermogensbestanddelen zullen verdeeld worden over beide vennootschappen o.b.v. de verdeelsleutel zoals bedoeld in artikel 213 WIB 92.

25. Daarenboven wensen de aanvragers de aandacht van de DVB te vestigen op de volgende louter zakelijke overwegingen van de voorgenomen transactie:

- De afsplitsing van de onroerend-goed activiteit laat de respectievelijke aandeelhouders toe om het onroerend patrimonium van X en Z gezamelijk te vrijwaren van het bedrijfsrisico van de operationele groepsvennootschappen;

- De creatie van een onroerend goed-vennootschap (L) als "vermogensvehikel" laat toe om gemakkelijker toegang te krijgen tot externe financiering, aangezien het onroerend patrimonium kan dienen als vermogensbuffer en het vertrouwen van externe financiers door deze stabiele buffer vergroot;

- Bekrachtiging van het lange-termijn engagement van de aandeelhouders van X (zijnde de gebroeders K voorafgaand aan de partiële splitsing) en de vennootschap Z (zijnde de familie M) om de fusiebedrijven samen verder uit te bouwen.

26. Met betrekking tot de onroerend goed activiteit, deelt de aanvrager mede dat, indien hiertoe voldoende financiële draagkracht is, de onroerend goed activiteit mogelijks zal worden uitgebreid.

III. A. 2. Partiële splitsing van X met als begunstigde N

27. De vooropgestelde partiële splitsing van het onroerend goed door X naar N kan niet beschouwd worden als een belastingneutrale partiële splitsing overeenkomstig de artikelen 183bis en 211 WIB 92.

28. De lening die betrekking heeft op het onroerend goed wordt niet mee afgesplitst naar N. Dit maakt deel uit van de afspraken die werden gemaakt tussen de gebroeders K en de heer M.

29. Deze partiële splitsing naar N zal, zoals vermeld door de aanvragers, dan ook niet belastingneutraal verlopen.

III. A. 3. Partiële splitsing van Z naar de nieuw op te richten vennootschap L

30. Deze aanvraag strekt ertoe de bevestiging te krijgen dat de vooropgestelde afsplitsing van de onroerend goed activiteit kan beschouwd worden als een belastingvrije partiële splitsing in toepassing van de artikelen 183bis en 211 van het WIB 92.

31. De partiële splitsing zal plaatsvinden overeenkomstig de toepasbare regelgeving van het Wetboek van Vennootschappen en de "transactie heeft niet als hoofddoel of één van de hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking". Dit blijkt uit de volgende vaststellingen:

- De partiële splitsing heeft geenszins als doelstelling enigerlei optimalisatie op het vlak van overgedragen fiscale verliezen, overgedragen investeringsaftrek of overgedragen notionele interestaftrek;

- De eigen vermogenbestanddelen zullen verdeeld worden over beide vennootschappen o.b.v. de verdeelsleutel zoals bedoeld in artikel 213 WIB 92.

32. Daarenboven wensen de aanvragers de aandacht van de DVB te vestigen op de volgende louter zakelijke overwegingen van de voorgenomen transactie:

- De afsplitsing van de onroerend-goed activiteit laat de respectievelijke aandeelhouders toe om het onroerend patrimonium van X en Z gezamelijk te vrijwaren van het bedrijfsrisico van de operationele groepsvennootschappen;

- De creatie van een onroerend goed-vennootschap als "vermogensvehikel" laat toe om gemakkelijker toegang te krijgen tot externe financiering, aangezien het onroerend patrimonium kan dienen als vermogensbuffer en het vertrouwen van externe financiers door deze stabiele buffer vergroot;

- Bekrachtiging van het lange-termijn engagement van de aandeelhouders van X en Z om de fusiebedrijven samen verder uit te bouwen.

33. Met betrekking tot de onroerend goed activiteit, willen de aanvragers tevens melden dat, indien hiertoe voldoende financiële draagkracht is, de onroerend goed activiteit mogelijks zal worden uitgebreid.

III. B. Inzake de Personenbelasting

III. B. 1. Geen belastbare speculatieve meerwaarde bij overdracht, maar normale verrichtingen binnen het beheer van het privé-vermogen (artikelen 90,1° en 90,9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92)

34. De vraag of een verwezenlijkte meerwaarde als gevolg heeft dat de betrokken belastingplichtige geacht wordt een belastbare speculatieve meerwaarde te realiseren, komt neer op een analyse van de feiten.

35. In het voorliggende geval laten de volgende feitelijke omstandigheden toe te besluiten dat:

- De heren K, die hun aandelen van X inbrengen in de nieuw op te richten vennootschap N (zowel de aandelen X die zij momenteel reeds bezitten als de aandelen X die zij verkrijgen n.a.v. de inbreng van hun aandelen A), geen speculatieve intenties hebben naar aanleiding van zulke inbrengoperatie, maar dat deze kadert binnen het normaal beheer van privé-vermogen. Deze inbrengoperatie kadert in de noodzaak om de nodige bescherming van het familievermogen van de gebroeders K in te bouwen. Middels N wordt een vehikel gecreëerd dat toelaat om de nodige garanties te creëren om het aandelenbezit van de heren K binnen de familie K te houden. Ook de inbreng van de aandelen A door de heren K in X, kadert binnen het normaal beheer van privé-vermogen. Immers, deze inbreng laat, samen met de inbrengen van de minderheidsaandeelhouders in X, toe om een vehikel te vormen waarin alle aandelen van de V-groep kunnen gebundeld blijven.

- De natuurlijke personen (minderheidsaandeelhouders) die hun aandelen inbrengen in X, geen speculatieve intenties hebben naar aanleiding van zulke inbrengoperatie, maar deze kadert binnen het normaal beheer van privé-vermogen. Ten gevolge van de fusieovereenkomst die werd gesloten tussen de V en de Y Groep, zijn de minderheidsaandeelhouders genoodzaakt om hun aandelen in A, B en C, hetzij te verkopen, hetzij in te brengen. De meeste aandeelhouders wensen te blijven participeren, en opteerden ervoor om hun aandelen in te brengen in X eerder dan over te gaan tot verkoop. X is het vehikel dat wordt aangewend als structuur om het aandelenbezit van de V-groep in de Fusieholding op 50% te houden;

- De natuurlijke personen (echtpaar M) die hun aandelen Y overdragen aan de nieuw op te richten Fusieholding, geen speculatieve intenties hebben n.a.v. zulke operatie, maar dat deze kadert binnen het normaal beheer van privé-vermogen.

36. Dit omwille van de volgende redenen:

- de voorgenomen inbrengen kaderen allen in een éénmalige herstructurering die deze inbrengen noodzakelijk maakt;

- de inbrengoperaties noodzaken geen schuldfinanciering in hoofde van de inbrengende partijen;

- de inbrengoperaties gebeuren aan marktconforme voorwaarden;

- de inbrengende natuurlijke personen zijn graag bereid om de gebruikelijke engagementen aan te gaan die reeds in eerdere beslissingen van de DVB werden gestipuleerd.

III. B. 2. Geen belastbare meerwaarde n.a.v. de verkoop van aandelen door Z en de nieuw op te richten Fusieholding evenals de inbreng van aandelen door vennootschap G (een minderheidsaandeelhouder).

37. Deze aanvraag strekt ertoe de bevestiging te krijgen dat de vooropgestelde verkopen en inbrengen van aandelen door Z, de nieuw op te richten Fusieholding en vennootschap G geen aanleiding geven tot een belastbare meerwaarde met toepassing van artikel 192 WIB 92.

III. B. 3. Geen belaste meerwaarde n.a.v. de gedeeltelijke verkoop van aandelen X door een minderheidsaandeelhouder-natuurlijke persoon

38. De vraag of een verwezenlijkte meerwaarde als gevolg heeft dat de betrokken belastingplichtige geacht wordt een belastbare speculatieve meerwaarde te realiseren, komt neer op een analyse van de feiten.

39. In het voorliggende geval laten de volgende feitelijke omstandigheden toe te besluiten dat de minderheidsaandeelhouder-natuurlijke persoon geen speculatieve intenties heeft naar aanleiding van zulke verkoop, maar dat deze kadert binnen het normaal beheer van privé-vermogen.

40. Dit omwille van de volgende redenen:

- De natuurlijk persoon zal de aandelen X bekomen n.a.v. een inbreng van zijn aandelen A, B en C. Deze inbrengen kaderen zoals hierboven uitvoerig beschreven in een éénmalige herstructurering die deze inbrengen noodzakelijk maakt. Hij is reeds geruime tijd aandeelhouder van voormelde vennootschappen.

- De beslissing tot verkoop van een gedeelte van de aandelen X werd zeer recent genomen.

- De verkoop zal gebeuren aan marktconforme voorwaarden. Hij zal derhalve geen meerwaarde realiseren op voormelde verkoop van aandelen, waardoor er uiteraard ook geen meerwaardebelasting zal kunnen geheven worden.

III. C. Inzake BTW

III. C. 1. Belastingneutrale partiële splitsing van X en Z naar de nieuw op te richten vennootschap L

41. Deze aanvraag strekt ertoe de bevestiging te krijgen dat de vooropgestelde afsplitsing van een onroerend goed activiteit kan beschouwd worden als belastingvrije partiële splitsing met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW.

42. Inzake BTW, zijn de aanvragers van oordeel dat de vooropgestelde partiële splitsing beantwoordt aan het bepaalde in artikel 11 en 18, § 3 W.BTW gelet op het feit dat er sprake is van de afsplitsing van een bedrijfstak. Tevens bevestigen de aanvragers dat de overnemer (L) minstens een gedeeltelijk recht op aftrek zal hebben.

III. C. 2. Partiële splitsing van X met als begunstigde N

43. Op het vlak van BTW, wensen de aanvragers te melden dat er een herziening zal gebeuren van de in aftrek genomen BTW

III. D. Inzake Registratierechten

III. D. 1. Belastingneutrale partiële splitsing van X naar de nieuw op te richten vennootschap L.

44. Inzake registratierechten, zijn de aanvragers van oordeel dat de vooropgestelde partiële splitsing beantwoordt aan het bepaalde in artikel 117, § 2, W.Reg.

45. Volgens artikel 117, § 2, W.Reg. is het bij artikel 115 bepaalde recht niet verschuldigd voor de inbrengen, gedaan bij wijze van partiële splitsing, door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

46. Deze voorwaarden zijn voldaan.

47. De inbreng van de bedrijfsafdeling bij wijze van partiële splitsing, zal worden gedaan door X, een bestaande Belgische vennootschap. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

48. De inbreng middels partiële splitsing zal worden gedaan in de nieuw op te richten Belgische vennootschap L.

49. De vrijstelling kan worden genoten op voorwaarde dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatinggeheel vormen (K.B. 18 juli 1972, art. 1) en de ingebrachte of afgesplitste bedrijfstak een geheel is dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken. In casu vormen de af te splitsen onroerende goederen en de daarbij horende passiva een bedrijfstak vanuit het standpunt van registratierechten. Het betreft met name de afsplitsing van een onroerend goed activiteit. Deze activiteit kan organisatorisch en technisch verder bestaan binnen L.

50. Aangezien de onroerend goed activiteit kan worden beschouwd als een reeds bij X bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen autonoom kan functioneren bij L, is de in te brengen onroerend goed activiteit te beschouwen als een bedrijfstak.

51. De partiële splitsing zal volledig vergoed worden door de toekenning van aandelen in L aan de aandeelhouders van X. Hieruit kan worden besloten dat aan de voorwaarde wordt voldaan dat (eventueel na aftrek van de bij de inbreng door X verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte onroerend goed activiteit) de inbreng uitsluitend vergoed wordt door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen niet overschrijdt (K.B. 18 juli 1972, art. 1). In casu wordt er geen geldopleg betaald.

III. D. 2. Partiële splitsing van X met als begunstigde N

52. Deze aanvraag strekt ertoe de bevestiging te krijgen dat de vooropgestelde afsplitsing van het onroerend goed kan beschouwd worden als belastingvrije partiële splitsing met toepassing van artikel 115bis W.Reg.

53. Volgens de aanvragers kan de vooropgestelde partiële splitsing gebeuren zonder afrekening op het vlak van registratierechten aangezien deze beantwoordt aan het bepaalde in artikel 115bis W.Reg.

54. Volgens artikel 115bis W.Reg. is een 0%-tarief van toepassing op inbrengen van onroerende goederen, andere dan die welke gedeeltelijk of geheel tot bewoning aangewend worden of bestemd zijn en door een natuurlijke persoon ingebracht worden, in burgerlijke vennootschappen of handelsvennootschappen waarvan de zetel van werkelijke leiding in België gevestigd is, of de statutaire zetel in België en de zetel van werkelijke leiding buiten het grondgebied van de Lidstaten van de Europese Gemeenschap gevestigd is.

55. Deze voorwaarden zijn voldaan, immers:

- Het gebouw is een bedrijfsgebouw en zal niet geheel of gedeeltelijk tot bewoning aangewend worden;

- Het onroerend goed wordt ingebracht door de vennootschap X, bij wijze van een partiële splitsing;

- De inbreng-genietende vennootschap is een handelsvennootschap waarvan de werkelijke leiding/de statutaire zetel in België gevestigd is.

- Artikel 120 W.Reg is niet van toepassing aangezien de lening die betrekking heeft op het onroerend goed niet mee wordt afgesplitst naar N.

III. D. 3. Belastingneutrale partiële splitsing van Z

56. Inzake registratierechten, zijn de aanvragers van oordeel dat de vooropgestelde partiële splitsing beantwoordt aan het bepaalde in artikel 117, § 2, W.Reg.

57. Volgens artikel 117, § 2, W.Reg. is het bij artikel 115 bepaalde recht niet verschuldigd voor de inbrengen, gedaan bij wijze van partiële splitsing, door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

58. De inbreng van de bedrijfsafdeling bij wijze van partiële splitsing, zal worden gedaan door Z, een bestaande Belgische vennootschap. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

59. De inbreng middels partiële splitsing zal worden gedaan in de nieuw op te richten Belgische vennootschap L.

60. De vrijstelling kan worden genoten op voorwaarde dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatinggeheel vormen (K.B. 18 juli 1972, art. 1) en de ingebrachte of afgesplitste bedrijfstak een geheel is dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken. In casu vormen de af te splitsen onroerende goederen en de daarbij horende passiva een bedrijfstak vanuit het standpunt van registratierechten. Het betreft met name de afsplitsing van een onroerend goed activiteit. Alle afgesplitste goederen worden verhuurd, waardoor deze activiteit organisatorisch en technisch kan verder bestaan binnen L.

61. Aangezien de onroerend goed activiteit kan worden beschouwd als een reeds bij Z bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen autonoom kan functioneren bij L, is de in te brengen onroerend goed activiteit te beschouwen als een bedrijfstak.

62. De partiële splitsing zal volledig vergoed worden door de toekenning van aandelen in L aan de aandeelhouders van Z. Hieruit kan worden besloten dat aan de voorwaarde wordt voldaan dat (eventueel na aftrek van de bij de inbreng door Z verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte onroerend goed activiteit) de inbreng uitsluitend vergoed wordt door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen niet overschrijdt (K.B. 18 juli 1972, art. 1). In casu wordt er geen geldopleg betaald.

IV. Beslissing

IV. A. Vennootschapsbelasting

IV. A. 1. Partiële splitsing van X naar de nieuw op te richten vennootschap L

63. X houdt zich bezig met onroerend goed activiteiten en is tevens aandeelhouder van de operationele vennootschappen B en C. X wenst haar onroerend goed activiteiten partieel af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap, L. Daarenboven wensen de heer M en de gebroeders K de minderheidsaandeelhouders niet te belasten met participaties in vennootschappen met niet-verwante activiteiten.

64. Deze partiële splitsing van de onroerend goederen van X naar L wordt uitgevoerd om :

- Tegemoet te komen aan de voorwaarden waarbinnen de princiepsovereenkomst tussen de heren K en de heer M werd aangegaan. Basisprincipe van dit akkoord was namelijk (onder andere) dat het onroerend vermogen van de twee partijen zou worden ondergebracht in een gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, waarin de twee groepen in een gelijke verhouding zullen participeren. Ook hier geldt met andere woorden pariteit in de verhoudingen. De participatie van de gebroeders K in deze vennootschap zal aangehouden worden via hun familiale holding N om tevens op dit niveau hun aandelen en zeggenschap te bundelen om tot een 50/50 verhouding met de tegenpartij te komen.

- De doelstelling die de partijen willen verwezenlijken via de oprichting van deze gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, is om dit onroerend vermogen af te schermen van het bedrijfsrisico van de operationele groepsondernemingen, alsook om via deze fusie-onroerendgoed-vennootschap een stevige basis te creëren die de gefuseerde groep toegang verschaft tot externe financiering om het gezamenlijk groeitraject te financieren en de slagkracht te verhogen. De afscherming van het onroerend goed van het operationeel risico van de gefuseerde groep verhoogt het vertrouwen van externe financiers in de stabiliteit van het groepsvermogen.

65. Tevens bevestigen de betrokken aandeelhouders met deze concentratie van hun onroerend vermogen, hun lange termijn engagement tot samenwerking. Voor dergelijke ingrijpende beslissingen is van de betrokken partijen een duidelijk signaal nodig in het lange termijn vertrouwen in/voornemen tot samenwerking.

66. Deze partiële splitsing is nodig voorafgaand aan de inbrengoperatie in X, om te voorkomen dat de minderheidsaandeelhouders mede-eigenaar worden van het onroerend vermogen van de gebroeders K. Ter vergoeding van de inbreng van hun aandelen A, B en C in X, ontvangen de minderheidsaandeelhouders immers aandelen van X (momenteel de OG-vennootschap van de gebroeders K).

67. De aanvragers delen mede dat de onroerend goed activiteit, indien hiertoe voldoende financiële draagkracht is, mogelijks zal worden uitgebreid.

68. Voorafgaand aan de partiële splitsing bezit X meerdere onroerende goederen.

69. Met uitzondering van één onroerend goed maken de voormelde onroerende goederen allen deel uit van de partiële splitsing naar L.

70. Ingeval van een (partiële) splitsing in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92 worden de verkrijgende vennootschappen, overeenkomstig de bepalingen van artikel 213, WIB 92, bij het bepalen van het gestorte kapitaal en van de voorheen gereserveerde winst die ingeval van (partiële) splitsing bij elk van de overnemende of verkrijgende vennootschappen in aanmerking worden genomen, geacht het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves van de (partieel) gesplitste vennootschap evenredig met de fiscale nettowaarde van de door deze laatste aan elk van hen gedane inbreng te hebben overgenomen of verkregen. De aanvragers hebben bevestigd dat de omdeling van de fiscale vermogensbestanddelen conform het bepaalde in artikel 213, WIB 92 zal gebeuren.

71. X beschikte per 31/12/2011 over overgedragen fiscale verliezen en DBI en beschikte niet over overgedragen aftrek voor risicokapitaal.

72. Artikel 206, § 2, WIB 92 bepaalt terzake dat wanneer een vennootschap de inbreng van een bedrijfsafdeling of een tak van werkzaamheid of van een algemeenheid van goederen heeft verkregen of een andere vennootschap door fusie, splitsing of ermee gelijkgestelde verrichting geheel of gedeeltelijk heeft overgenomen met toepassing van artikel 46, § 1, eerste lid, 2° en derde lid, of van artikel 211, § 1, de beroepsverliezen die de overnemende of verkrijgende vennootschap vóór die inbreng of die overneming heeft geleden slechts definitief aftrekbaar zijn naar verhouding tot het evenredige aandeel van de fiscale nettowaarde van de overnemende of verkrijgende vennootschap vóór de verrichting in het totaal van de fiscale nettowaarden van die vennootschap en van de ingebrachte of overgenomen bestanddelen, eveneens vóór de verrichting. Geen vorig beroepsverlies kan worden verrekend indien de fiscale nettowaarde van de overnemende of verkrijgende vennootschap vóór de verrichting gelijk is aan nul.

73. De partiële splitsing brengt een zeer beperkt voordeel met zich mee op het vlak van de aftrek voor risicokapitaal zoals bedoeld in artikel 205bis, WIB 92

74. X stelt geen personeel tewerk.

75. De heren K bevestigen dat er op vandaag geen intentie bestaat om de aandelen van N, X en L te vervreemden aan derden binnen de 3 jaar vanaf de datum waarop de partiële splitsing juridisch zal plaatsvinden.

76. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en het door de DVB gevoerde onderzoek kan worden aangenomen dat de partiële splitsing van X zal plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

77. Het bedrijfsgebouw zal partieel afgesplitst worden naar de nieuw op te richten vennootschap N. In dit bedrijfsgebouw zal de maatschappelijke zetel van N worden gevestigd.

78. Gelet op het feit dat in dit onroerend goed de maatschappelijke zetel van X is gevestigd, wensen de gebroeders K dit onroerend goed niet mee af te splitsen naar L. Het bedrijfsgebouw zal daarentegen worden afgesplitst naar de nieuw op te richten familiale vennootschap N, die er haar maatschappelijke zetel zal vestigen. Behalve N, zal ook X haar maatschappelijke zetel aanhouden in dit bedrijfsgebouw. Zij zal hiertoe een marktconforme huur betalen aan N.

79. De lening die betrekking heeft op dit onroerend goed wordt niet mee afgesplitst naar N. Dit maakt deel uit van de afspraken die werden gemaakt tussen de gebroeders K en de heer M.

80. Deze partiële splitsing naar N zal, zoals vermeld door de aanvragers, dan ook niet belastingneutraal verlopen.

IV. A. 2. Partiële splitsing van Z naar de nieuw op te richten vennootschap L

81. Z heeft als activiteit onder meer het beheer van onroerende goederen.

82. Z wenst haar onroerend goed activiteiten partieel af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap, L. Daarenboven wensen de heer M en de gebroeders K de minderheidsaandeelhouders niet te belasten met participaties in vennootschappen met niet-verwante activiteiten.

83. Deze partiële afsplitsing van het onroerend goed naar een aparte vennootschap wordt uitgevoerd om :

- tegemoet te komen aan de voorwaarden waarbinnen de princiepsovereenkomst tussen de heren K en de heer M werd aangegaan. Basisprincipe van dit akkoord was namelijk (onder andere) dat het onroerend vermogen van de twee partijen zou worden ondergebracht in een gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, waarin de twee groepen in een gelijke verhouding zullen participeren. De participatie van de gebroeders K in deze vennootschap zal aangehouden worden via hun familiale holding (N);

- via de oprichting van deze gezamenlijke fusie-onroerend goed-vennootschap, een stevige basis te creëren die voor de gefuseerde groep als financiële hefboom kan dienen om, indien dit nodig zou blijken, externe financiering aan te trekken;

- via concentratie van het onroerend vermogen van beide takken van de nieuwe groep in één nieuwe vennootschap, een duidelijk maar ook essentieel signaal te geven aan de andere partij om zich op lange termijn te engageren in dit nieuw project.

84. De aanvragers delen mede dat de onroerend goed activiteit, indien hiertoe voldoende financiële draagkracht is, mogelijks zal worden uitgebreid.

85. Met uitzondering van het vruchtgebruik op één gebouw worden alle onroerende goederen partieel afgesplitst naar L. Het vruchtgebruik zal door de vennootschap Z binnen een termijn van 6 maand na de oprichting van de Fusieholding eenzijdig en vervroegd worden beëindigd. Hoewel deze beslissing eenzijdig door de vennootschap wordt genomen, zal de heer M, teneinde het voortbestaan van de vennootschap te waarborgen, een schadevergoeding betalen waarvan de hoogte zal gebaseerd zijn op een waarderingsoefening opgesteld door een bedrijfsrevisor. Teneinde de vennootschap Z niet onnodig financieel te belasten zal de schadevergoeding minimaal de boekwaarde van het zakelijk recht op het betrokken onroerend goed, verhoogd met de boekwaarde van de verbouwingen aan dit onroerend goed, bedragen. De aanvragers hebben bevestigd dat deze schadevergoeding zal worden geregeld door effectieve betaling (geen inschrijving op rekening courant).

86. De functie van Z zal na de partiële splitsing worden herleid tot de functie van beheersvennootschap van de heer M.

87. Ingeval van een (partiële) splitsing in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92 worden de verkrijgende vennootschappen, overeenkomstig de bepalingen van artikel 213, WIB 92, bij het bepalen van het gestorte kapitaal en van de voorheen gereserveerde winst die ingeval van (partiële) splitsing bij elk van de overnemende of verkrijgende vennootschappen in aanmerking worden genomen, geacht het gestorte kapitaal, de belaste reserves en de vrijgestelde reserves van de (partieel) gesplitste vennootschap evenredig met de fiscale nettowaarde van de door deze laatste aan elk van hen gedane inbreng te hebben overgenomen of verkregen. De aanvragers hebben bevestigd dat de omdeling van de fiscale vermogensbestanddelen conform het bepaalde in artikel 213, WIB 92 zal gebeuren.

88. Z beschikte per 31/12/2011 niet over overgedragen fiscale verliezen, overgedragen aftrek voor risicokapitaal en overgedragen DBI.

89. De partiële splitsing brengt een beperkt voordeel met zich mee op het vlak van de aftrek voor risicokapitaal zoals bedoeld in artikel 205bis, WIB 92.

90. Z stelt 1 personeelslid tewerk, dat zal overgaan naar L.

91. De familie M bevestigt dat er op vandaag geen intentie bestaat om de aandelen van Z en L te vervreemden aan derden binnen de 3 jaar vanaf de datum waarop de partiële splitsing juridisch zal plaatsvinden.

92. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en het door de DVB gevoerde onderzoek kan worden aangenomen dat de partiële splitsing van de NV Z zal plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92

IV. B. Personenbelasting

IV. B. 1. Inzake artikel 90, 9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92

93. De geplande inbrengen

- door de heren K van hun aandelen van X (100%) in de nog op te richten familieholding N;

- door de heren K van hun aandelen van A in X;

- door de heren K van de aandelen van X die zij zullen verkrijgen in ruil voor de inbreng van hun aandelen van A, in N;

- door de minderheidsaandeelhouders;

- door het echtpaar M van (het grootste deel van) hun aandelen van Y in de nog op te richten fusieholding;

vormen een overdracht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 90,9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92.

94. De geplande verkoop door het echtpaar M van (een eerder beperkt deel van) hun aandelen van Y aan de nog op te richten fusieholding vormt een overdracht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 90, 9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92.

95. De aandelen van de betrokken vennootschappen behoren tot het privé-vermogen van de aanvragers.

96. De geplande overdrachten kunnen, gelet op de hierna vermelde overwegingen, worden aangemerkt als een normale verrichting van beheer van het privé-vermogen in de zin van artikel 90, 9°, eerste gedachtestreepje, WIB 92 :

- de aanvragers bezitten de over te dragen aandelen hetzij sedert de oprichting van de betrokken vennootschappen, hetzij reeds geruime tijd, en hebben deze op een normale wijze verkregen;

- het betreft geen complexe verrichting, noch spitsvondig feitencomplex;

- de voorgenomen inbrengen kaderen in een herstructurering die erop gericht is een verregaande samenwerking tot stand te brengen tussen de V-groep en de Y-groep die ondermeer zal worden geconcretiseerd in de oprichting van een fusieholding waarin beide partijen elk voor de helft participeren. Bovendien wordt een structuur tot stand gebracht die aan de heren K de garantie biedt om via hun familiale holding, N, te allen tijde het overwicht ten opzichte van de minderheidsaandeelhouders te behouden;

- de voorgenomen verkoop door het echtpaar M kadert eveneens in voormelde herstructurering en is noodzakelijk om de gewenste 50/50-verhouding in de fusieholding te bereiken;

- door Y werden in het verleden aanzienlijke dividenden uitgekeerd ;

- de fusieholding zal bovendien dienst doen als overnamevehikel. Concreet werd door de heer M en de heren K reeds een akkoord gesloten met een derde partij, eveneens actief is in dezelfde sector waarin bepaald wordt onder welke voorwaarden deze partij zal toetreden tot de gefuseerde groep op het niveau van de fusieholding;

- de aanvragers gaan de gebruikelijke engagementen aan;

- het ligt niet in de bedoeling van het echtpaar M om de aandelen die zij zullen verwerven in de fusieholding op korte termijn in te brengen in een nieuw op te richten persoonlijke holdingvennootschap;

- voor de waardering van de aandelen zal een beroep worden gedaan op een bedrijfsrevisor;

- de meerwaarden die bij de inbrengen/verkoop van de aandelen worden gerealiseerd zijn, gelet op de bezitsduur van de aandelen, de afwezigheid van financieringen en van hoge risico's, niet het gevolg van speculatie als bedoeld in artikel 90, 1°, WIB 92.

Inzake artikel 192, WIB 92

97. De meerwaarden die zullen gerealiseerd worden door Z bij de verkoop van een beperkt aantal aandelen Y aan de fusieholding en door de vennootschap G bij de inbreng in X van de aandelen van de vennootschappen B en C, zullen geen aanleiding geven tot een belastbare meerwaarde overeenkomstig artikel 192, WIB 92, gelet op het feit dat de betrokken participaties gedurende een ononderbroken periode van minstens één jaar werden aangehouden.

IV. C. Inzake Registratierechten

IV. C. 1. Partiële splitsing van X naar L

98. Volgens artikel 117, § 2, W.Reg. is het bij artikel 115 bepaalde recht niet verschuldigd, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, voor de inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

99. De inbreng van de bedrijfsafdeling "onroerend goed activiteit" zal worden gedaan door X in de nieuw op te richten Belgische vennootschap L. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

100. De vrijstelling kan worden genoten op voorwaarde dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatinggeheel vormen en de ingebrachte of afgesplitste bedrijfstak een geheel is dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken.

101. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat alle activa en passiva die tot deze bedrijfsafdeling behoren zullen worden ingebracht. Het betreft duidelijk een georganiseerd geheel van activa en passiva dat als bedrijfsafdeling zal worden overgedragen.

102. Aangezien de bedrijfsafdeling kan worden beschouwd als een reeds bij de inbrenger bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen autonoom kan functioneren bij de inbrenggenieter, is de ingebrachte activiteit te beschouwen als een bedrijfstak.

103. Deze inbreng zal volledig vergoed worden door de toekenning van aandelen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen in de nieuw op te richten Belgische vennootschappen. Hieruit kan worden besloten dat aan de voorwaarde wordt voldaan dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstak, de inbreng uitsluitend vergoed wordt door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen niet overschrijdt (K.B. 18 juli 1972, art. 1). In casu wordt er geen geldopleg betaald.

104. De vervulling van de voorwaarden (K.B. 18 juli 1972) dient bevestigd te worden in een in de akte gestelde verklaring of bijgevoegd schrijven, die vóór de registratie door de partijen of, in hun naam, door de instrumenterende notaris zal ondertekend worden.

105. Aan al deze voorwaarden wordt voldaan.

106. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de partiële splitsing beoordeeld op het tijdstip van de partiële splitsing zelf, zijnde de datum waarop de partiële splitsing in België effectief plaatsvindt.

IV. C. 2. Partiële splitsing van X naar N

107. Voor wat betreft de partiële splitsing van een onroerend goed van X naar N bepaalt artikel 115bis W.Reg. dat de inbrengen van onroerende goederen, andere dan die welke gedeeltelijk of geheel tot bewoning aangewend worden of voor bewoning bestemd zijn en door een natuurlijke persoon ingebracht worden, in burgerlijke vennootschappen of handelsvennootschappen waarvan de zetel van werkelijke leiding in België gevestigd is, of de statutaire zetel in België en de zetel van werkelijke leiding buiten het grondgebied van de lidstaten van de Europese Gemeenschap gevestigd is, aan het recht van 0 pct. worden onderworpen.

108. Artikel 120 W.Reg. bepaalt dat wanneer een inbreng in vennootschap gedeeltelijk vergolden wordt anders dan bij toekenning van maatschappelijke rechten, wordt de overeenkomst, naarmate van deze vergelding, onderworpen aan de rechten zoals ze in dit hoofdstuk vastgesteld zijn voor de overeenkomsten onder bezwarende titel die goederen van dezelfde aard tot voorwerp hebben. Zo een inbreng met onroerende goederen vermeld in artikel 115bis W.Reg. en goederen van een andere aard begrijpt, worden, niettegenstaande elk strijdig beding, de maatschappelijke rechten en de andere lasten, die de vergelding van bedoelde inbreng uitmaken, geacht evenredig verdeeld te zijn tussen de waarde die aan de onroerende goederen is toegekend en die welke aan de andere goederen is toegekend, bij de overeenkomst. De te vervallen huurprijzen van de huurcontracten waarvan de rechten worden ingebracht, worden evenwel geacht enkel op laatstbedoelde rechten betrekking te hebben. Deze bepalingen zijn evenwel niet toepasselijk bij inbreng van de universaliteit van de goederen of van een bedrijfstak overeenkomstig artikel 117 W.Reg.

109. X zal een onroerend goed afsplitsen naar N alwaar deze vennootschap haar maatschappelijke zetel zal vestigen.

110. Uit de door de aanvrager verstrekte gegevens blijkt dat de lening die betrekking heeft op dit onroerend goed niet het onroerend goed mee volgt naar N.

111. Aangezien er n.a.v. de partiële splitsing op de juridische datum van de partiële splitsing geen passief mee overgaat en er geen opleg in geld is, speelt de problematiek van de gemengde inbreng (artikel 120 W.Reg.) op datum van de juridische inbreng niet.

112. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de partiële splitsing beoordeeld op het juridische tijdstip van de partiële splitsing zelf.

113. Aangezien zowel X als N voldoen aan de nationaliteitsvereiste en de inbreng van het onroerend goed volledig wordt vergoed in aandelen kan men stellen dat de verrichting zal worden belast aan het tarief van 0% door een zuivere toepassing van artikel 115bis W.Reg., evenwel met een minimumheffing gelijk aan het algemeen vast recht van 25 € bij toepassing van artikel 167 W.Reg.

IV. C. 3. Partiële splitsing van Z naar L

114. Volgens artikel 117, § 2, W.Reg. is het bij artikel 115 bepaalde recht niet verschuldigd, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, voor de inbrengen gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen, van goederen die één of meer van haar bedrijfstakken uitmaken.

115. De inbreng van de bedrijfsafdeling "onroerend goed activiteit" zal worden gedaan door Z in de nieuw op te richten Belgische vennootschap L. Hierdoor is er voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

116. De vrijstelling kan worden genoten op voorwaarde dat de inbreng het geheel omvat van de goederen die door de inbrengende vennootschap worden aangewend tot een of meer afdelingen van haar onderneming welke, uit technisch oogpunt, ieder een onafhankelijk uitbatinggeheel vormen en de ingebrachte of afgesplitste bedrijfstak een geheel is dat op technisch en organisatorisch gebied een autonome activiteit uitoefent en op eigen kracht kan werken.

117. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat alle activa en passiva die tot deze bedrijfsafdeling behoren zullen worden ingebracht. Het betreft duidelijk een georganiseerd geheel van activa en passiva dat als bedrijfsafdeling zal worden overgedragen.

118. Aangezien de bedrijfsafdeling kan worden beschouwd als een reeds bij de inbrenger bestaand georganiseerd geheel van activa en passiva dat op technisch vlak door eigen middelen autonoom kan functioneren bij de inbrenggenieter, is de ingebrachte activiteit te beschouwen als een bedrijfstak.

119. Deze inbreng zal volledig vergoed worden door de toekenning van aandelen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen in de nieuw op te richten Belgische vennootschappen. Hieruit kan worden besloten dat aan de voorwaarde wordt voldaan dat, eventueel na aftrek van de bij de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen die betrekking hebben op de ingebrachte bedrijfstak, de inbreng uitsluitend vergoed wordt door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, al dan niet samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen niet overschrijdt (K.B. 18 juli 1972, art. 1). In casu wordt er geen geldopleg betaald.

120. De vervulling van de voorwaarden (K.B. 18 juli 1972) dient bevestigd te worden in een in de akte gestelde verklaring of bijgevoegd schrijven, die vóór de registratie door de partijen of, in hun naam, door de instrumenterende notaris zal ondertekend worden.

121. Aan al deze voorwaarden wordt voldaan.

122. Voor de toepassing van de registratierechten wordt de partiële splitsing beoordeeld op het tijdstip van de partiële splitsing zelf, zijnde de datum waarop de partiële splitsing in België effectief plaatsvindt.

IV. D. Inzake de belasting over de toegevoegde waarde

IV. D. 1. Partiële splitsing van X naar L

123. Overeenkomstig artikel 11, W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

124. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

125. In haar arrest van 27 november 2003 - zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l'enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip "overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap" aldus moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

126. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de lichamelijke en, in voorkomend geval, de onlichamelijke zaken samen een onderneming vormen of een deel van een onderneming die de overnemer toelaat een autonome economische activiteit uit te oefenen.

127. Hierboven wordt beschreven dat de X haar onroerend goed activiteiten wenst af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap,L.

128. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat alle activa en passiva die tot deze bedrijfsafdeling behoren zullen worden ingebracht. Het betreft duidelijk een georganiseerd geheel van activa en passiva dat als bedrijfsafdeling zal worden overgedragen en die de overnemer, L, in staat stelt zelfstandig en autonoom een 'vastgoedactiviteit' te exploiteren.

129. Uit de aanvraag blijkt tevens dat de overnemer, L, btw-handelingen zal stellen waarvoor ze (minstens een gedeeltelijk) recht op btw-aftrek zal genieten.

130. De voorgenomen partiële splitsing van X naar L dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 § 3 W.BTW te gebeuren.

IV. D. 2. Partiële splitsing van X naar N

131. Uit de aanvraag blijkt dat een onroerend goed door X zal worden afgesplitst naar N.

132. De aanvrager bevestigt dat deze overdracht niet voldoet aan de voorwaarden van artikel 11 en 18 § 3 W.BTW. en dat een btw-herziening dient te gebeuren naar aanleiding van deze overdracht.

133. De DVB doet geen onderzoek naar of uitspraak over de concrete toepassing van deze btw-herziening.

IV. D. 3. Partiële splitsing van Z naar L

134. Overeenkomstig artikel 11, W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten. Artikel 18, § 3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

135. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen 19 en 29 van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen 5, paragraaf 8, en 6, paragraaf 5, van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

136. In haar arrest van 27 november 2003 - zaak C-497/01, Zita Modes Sarl c. Administration de l'enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip "overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap" aldus moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

137. De artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de lichamelijke en, in voorkomend geval, de onlichamelijke zaken samen een onderneming vormen of een deel van een onderneming die de overnemer toelaat een autonome economische activiteit uit te oefenen.

138. Hierboven wordt beschreven dat Z haar onroerend goed activiteiten partieel wenst af te splitsen naar een nieuw op te richten vennootschap, L.

139. Uit de gegevens van de aanvraag blijkt dat alle activa en passiva die tot deze bedrijfsafdeling behoren zullen worden ingebracht. Het betreft duidelijk een georganiseerd geheel van activa en passiva dat als bedrijfsafdeling zal worden overgedragen en die de overnemer, L, in staat stelt zelfstandig en autonoom een 'vastgoedactiviteit' te exploiteren.

140. Uit de aanvraag blijkt tevens dat de overnemer, L, btw-handelingen zal stellen waarvoor ze (minstens een gedeeltelijk) recht op btw-aftrek zal genieten.

141. De voorgenomen partiële splitsing van Z naar L dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3 W.BTW te gebeuren.