Procès-verbal, Force probante d’un procès-verbal, Droit à déduction

Fiche du SPF Finances

Texte intégral

Corps de la décision

Arrêt de la Cour d'Appel de Liège dd 06.05.2013

VINGT-DEUXIEME CHAMBRE

(2011/RG/377)

EN CAUSE :

D. et L. domiciliés à …,

parties appelantes,

comparaissant par Maitre G. C. loco Maître D. J.P., avocat à ….

CONTRE :

1. ETAT Service Public Fédéral Finances, poursuites et diligence de Madame l'Inspectrice principale dirigeant le bureau de Recette de la TVA de Liège 2, dont les bureaux sont établis à 4000 LIEGE, rue Paradis, 1.

2. ETAT Service Public Fédéral Finances, Administration de la Fiscalité des Entreprises et des Revenus, poursuites et diligence de Monsieur le Directeur du Centre de contrôle de Huy, dont les bureaux sont établis à 4500 HUY, quai de Compiègne, 55.

parties intimées,

représentées par Monsieur A. A., fonctionnaire délégué.

Vu les feuilles d'audiences des 21.03.2011, 19.11.2012, 25.03.2013 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ :

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

-en copie conforme le jugement du tribunal de première instance de Liège du 19 janvier 2011 ;

- la requête d'appel déposée au greffe de la cour le 28 février 2011 ;

- les conclusions et les dossiers des parties.

L'appel a été interjeté dans les formes et délais légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour.

En conséquence, l'appel doit être déclaré recevable.

I-Les faits et l'objet du litige

Sur ces points, la cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous l'intitulé« FAITS ET OBJET DE L'ACTION».

Il suffit de préciser que la contestation concerne d'une part une contrainte en matière TVA décernée à charge de l'appelant le 4 décembre 2009, visée et rendue exécutoire le 8 décembre 2009 (cf. pièces 31 et 32 du dossier administratif) et d'autre part, les cotisations à l'impôt des personnes physiques et taxe communale additionnelle des exercices d'impositions 2007 et 2008 établies à charge des appelants respectivement sous les articles … et … des rôles formés pour la commune de B. (cf. pièces 76 à 80 et 87 à 92 du dossier administratif).

En matière de TVA, la contestation porte sur la déduction de 50 % de taxes relatives à l'achat d'un véhicule et à des frais de carburant, d'entretien et de réparation de véhicule dont l'appelant revendique l'utilisation à titre professionnel, déduction qui n'est admise par l'administration qu'à concurrence de 12%, ce qui entraîne des TVA signalées dues de 6.980,10 euros et une amende réduite de 690 euros (cf. pièces 5 à 7 et 31 et 32 du dossier administratif).

L'appelant a formé opposition à la contrainte par requête déposée au greffe du tribunal de première instance de Liège le 13 janvier 2010 (cf. pièce 1 d'un des dossiers de procédure d'instance).

En matière d'impôt des personnes physiques, l'administration rejette pour les deux exercices d'imposition les frais professionnels relatifs à l'utilisation de véhicule à titre professionnel autres que ceux relatifs aux déplacements domicile-lieu de travail, soit des frais de 9.486,01 euros pour l'exercice d'imposition 2006 et de 22.917,06 euros pour l'exercice d'imposition 2008 (cf. pièces 14 et 15 du dossier administratif).

Par décision directoriale du 19 mars 2010, la réclamation des appelants a été déclarée recevable mais non fondée (cf. pièces 26 à 30 du dossier administratif) et les appelants ont porté la contestation devant le tribunal de première instance de Liège par requête déposée au greffe le 01 avril 2010 (cf. pièce 1 d'un des dossiers de procédure d'instance).

Par jugement du 19 janvier 2011, le premier juge a joint les deux causes, a dit chaque demande recevable mais non fondée et a condamné les appelants aux dépens liquidés à zéro euro dans le chef de l'intimé.

Les appelants postulent la réformation du jugement déféré, le dégrèvement ou l'annulation des cotisations litigieuses, la mise à néant de la contrainte et, à titre subsidiaire, l'octroi du sursis pour l'amende TVA ainsi que le dégrèvement de la cotisation relative à l'exercice d'imposition 2008 «en conséquence de la révision du montant de la plus-value imposable suite à la vente du véhicule investi dans l'activité professionnelle ».

Les intimés concluent au fondement très partiel de l'appel estimant qu'il y a lieu uniquement d'accorder aux appelants un dégrèvement de 103,92 euros au titre de rectification de la taxation de la plus-value réalisée lors de la vente d'un véhicule pour l'exercice d'imposition 2008.

II-Discussion

Les appelants relèvent à juste titre, que tant en matière de déduction de TV A que de charges professionnelles en matière de contributions directes, la charge de la preuve de la réunion des conditions de déduction prévues à l'article 45 du Code de la TVA et à l'article 49 du CIR 92 incombe au contribuable.

L'appelant est immatriculé à la TVA pour une activité de commerçant en pièces et accessoires pour automobiles (cf. pièce 2 du dossier administratif).

Le procès-verbal en matière de TVA dressé le 20 novembre 2009 relève notamment que « l'intéressé a déclaré qu'il n'avait pas de personnel, que ses fournisseurs viennent livrer au commerce, que lorsqu'ils sont dans l'impossibilité de livrer pendant les heures d'ouverture, ils ont accès au garage externe situé sur le côté du bâtiment où ils peuvent déposer à toute heure leurs marchandises. L'assujetti a ajouté que ses clients emportent eux-mêmes leurs achats et que lui-même n'effectue que très exceptionnellement une livraison, pour dépanner un client. Monsieur D. n'a toutefois pu apporter aucun élément permettant de déterminer le kilométrage effectué dans le cadre des livraisons exceptionnelles qu'il serait amené à effectuer. Par conséquent, l'utilisation des voitures est présumée être limitée aux déplacements entre son domicile et son lieu de travail, soit une utilisation professionnelle de 12 % (4.200 km sur 35.000 km annuels) ... » (cf. pièce 6 du dossier de l'administration).

Les procès-verbaux «font foi jusqu'à preuve du contraire» en vertu de l'article 59 du Code de la TVA et cette force probante spéciale attribuée aux procès-verbaux des agents du ministère des finances concerne les constatations personnelles de ces agents mais non les déductions juridiques qui peuvent en être tirées (cf. Cass. 17 avril 1998, J.L.M.B. 1999, p. 1632).

En l'espèce, le procès-verbal relate des propos précis tenus par l'appelant et il s'agit bien, en ce qui concerne ces propos, de constatations matérielles de l'agent contrôleur qui disposent de la force probante spéciale voulue par le législateur en matière TVA.

Rien ne permet de considérer que les propos de l'appelant n'auraient pas été correctement relatés par l'agent verbalisateur et les appelants n'ont du reste pas estimé devoir déposer plainte du chef de faux en écriture et n'arguent par ailleurs pas de l'existence d'un faux civil.

L'appelant ne conteste d'ailleurs pas qu'il tient seul son magasin de pièces et accessoires pour automobiles dont il précise les heures d'ouverture de 7 heures trente à 19 heures avec fermeture du magasin les mercredis et samedis après-midi, ce qui ne permet pas d'assurer un service de livraison ou dépannage pendant les heures normales d'ouverture des garages et infirme clairement la teneur des attestations de garagistes produites qui font état de livraisons ou dépannage «d'urgence» (cf. pièces 23 et 24 du dossier administratif) ou de livraisons deux à trois fois par semaine ou entre 120 et 130 fois l'année (cf. pièces 19 et 25 du dossier administratif).

Des dépannages d'urgence ne peuvent être programmés les mercredis ou samedis après-midi comme le laisse entendre l'appelant qui signale fermer ces après-midis pour effectuer ces livraisons puisqu'il s'agit de livraisons ou dépannage d'urgence et des livraisons selon les fréquences attestées se situent nécessairement à tout le moins partiellement en dehors de ces deux après-midis.

La reconstitution de l'appelant de 29.620 km professionnels par an avec son véhicule pour des achats, des livraisons ou pour se rendre à la banque ne cadre pas du tout avec le mode d'exploitation du magasin admis par l'appelant et le premier juge relève à juste titre à cet égard que l'on peut « se demander comment, en effectuant de tels déplacements dans des endroits variés avec son véhicule, le requérant, qui travaille seul, peut assurer une présence minimale dans son commerce. En effet, les déplacements invoqués concernent des endroits variés, y compris de nombreux déplacements à Bruxelles, ce qui prend un certain temps alors que les heures d'ouverture seraient, selon les conclusions du requérant, de 7 heures trente à 19 heures et que le magasin n'est fermé que le mercredi et le samedi après-midi ».

L'administration relève en outre que la reconstitution part du postulat non démontré et invraisemblable que chaque déplacement est fait au départ de l'entreprise avec retour au même endroit et que le fait que le chiffre obtenu se rapproche des nombres de kilomètres professionnels déclarés dans ce contexte «ne fait que rendre cette reconstitution encore moins crédible».

La tenue du magasin par le seul appelant selon les heures d'ouverture admises cadre, par contre, tout à fait avec les déclarations de l'appelant reproduites dans le procès-verbal précité qui excluent normalement des déplacements chez les fournisseurs ou les clients.

Le premier juge relève par ailleurs également à juste titre que les comptes de l'appelant « contiennent un poste "Ports et messagerie" pour un montant de 3.533,15 euros en 2007 et 4.305,09 euros en 2006 », dont les appelants par ailleurs plutôt diserts ne disent mot dans leurs conclusions de 39 pages.

Ce poste établit le recours par l'appelant un service de transport payant qui ne s'explique pas si l'appelant effectue lui-même le transport de pièces en voiture comme il le soutient depuis la procédure de taxation et infirme à nouveau les prétendus déplacements professionnels attestés par des fournisseurs ou clients de l'appelant.

Les attestations des fournisseurs et clients produites apparaissent ainsi en contradiction avec le mode de fonctionnement du commerce admis par l'appelant et infirmées par l'existence du recours à un service payant de «Ports et messagerie» (cf. pièces 41 et 55 du dossier administratif).

Dans ce contexte, la cour considère que ces attestations produites par les fournisseurs ou clients de l'appelant sont dépourvues de valeur probante, l'attestation du banquier n'en ayant du reste pas plus dès lors qu'elle ne précise pas en quoi consiste «la bonne gestion de son compte» qui nécessiterait deux déplacements par semaine également incompatibles avec les horaires d'ouverture du magasin admis par l'appelant.

L'appelant ne produit aucun autre élément probant permettant d'établir l'utilisation professionnelle de son véhicule automobile pour une quote-part déterminée supérieure à celle admise par le taxateur et échoue à rapporter la preuve qui lui incombe tant en matière de TVA que d'impôt sur les revenus et ce, indépendamment de la force probante particulière attachée aux constatations du procès-verbal en matière de TV A en ce qui concerne la déduction des frais de voiture sur la base de l'article 49 du CIR 92 qui impose au contribuable d'en établir la réalité et le caractère professionnel (cf. T. Afschrift, Traité de la preuve, Larcier, 2ème Ed, 2004, n°165, p.117 et références citées).

L'article 50, § 1^er du Code des impôts sur les revenus qui permet à l'administration de déterminer forfaitairement les dépenses ou charges professionnelles dont le montant n'est pas justifié, suppose que la réalité des dépenses ou des charges soit établie mais que leur montant ne puisse être justifié par des documents probants ou d'autres moyens de preuve (cf. Cass. 12.09.1991, F1120F, www.jure.juridat.just.fgov.be) et que la preuve de cette réalité des charges complémentaires à celles admises par l'administration n'est pas rapportée en l'espèce.

L'administration relève par ailleurs à juste titre qu'il n'existe pas de disposition similaire à l'article 50, § 1^er du CIR 92 dans le Code de la TVA.

Il ne faut du reste pas confondre le droit de poursuivre l'annulation de la cotisation en prouvant que la base imposable a été déterminée arbitrairement par l'administration, parce qu'elle a commis une erreur de droit ou s'est fondée sur des faits inexacts ou, encore, a déduit de faits exacts des conséquences non susceptibles de justification (cf. Cass. 29 octobre 1999, F980046F, www.jure.juridat.just.fgov.be) avec le fait pour l'administration de considérer que les contribuables ne rapportent pas la preuve qui leur incombe en vertu de l'article 49 du CIR 92 et de refuser d'admettre la déduction de charges revendiquées, ce qui n'est pas en soi de nature à rendre arbitraires les cotisations litigieuses établies sur la base des revenus déclarés.

Il en va de même lorsque l'administration considère que la preuve des conditions de déduction de l'article 45 du Code de la TVA n'est pas rapportée.

Nul n'est du reste besoin de rejeter la comptabilité du contribuable pour considérer qu'il ne rapporte pas la preuve du caractère déductible des charges dont il postule la déduction.

C'est par ailleurs à tort que les appelants invoquent la violation des principes de bonne administration et en particulier de celui de la sécurité juridique dès lors qu'ils restent en défaut d'établir l'existence d'un quelconque accord de l'administration sur l'admission de la déduction de frais de voiture à concurrence de 6/7 lors d'exercices antérieurs.

Un «accord peut résulter non seulement d'un écrit, mais également d'un contrôle au cours duquel l'administration a pris connaissance d'une situation déterminée sans la remettre en cause. Il appartient toutefois au contribuable qui se prévaut d'un tel accord de démontrer que la situation est entrée dans le champ d'appréciation de l'administration au cours du contrôle et qu'en ayant pris connaissance, elle n'a pas émis de contestation» (cf. M. Moris, "le droit au respect de la sécurité juridique et autres principes de bonne administration en droit fiscal ou la consécration de l'insécurité juridique ?", J.D.F., 2002, p.77 et références citées) et il n'est nullement établi en l'espèce au vu des pièces versées aux débats que l'administration aurait lors d'un contrôle des appelants marqué son accord sur une telle quote-part professionnelle de frais de voiture qui aurait été revendiquée.

Le premier juge relève à juste titre à cet égard que «rien n'établit que le requérant a toujours déduit 6/7 de ses frais de déplacement. D'autre part, le rapport de contrôle du 5 novembre 1997 seule pièce ayant échappé au pilon en ce qui concerne ce contrôle, précise que les frais généraux ont été rejetés pour un montant de 75.299 BEF en ce qui concerne l'exercice 1996 et de 32.520 en ce qui concerne l'exercice 1995. Dans ces conditions, l'existence d'un accord qui aurait été dénoncé n'est pas établie» (cf. pièce 109 du dossier administratif).

En l'absence de preuve de l'existence d'un accord, il n'y a pas de violation des principes de bonne administration, sans qu'il y ait lieu d'apprécier la violation alléguée en fonction du principe de légalité.

En outre, et surabondamment, il y a lieu de relever que l'utilisation professionnelle d'un véhicule est fonction des modalités de fonctionnement de l'activité professionnelle et que l'administration relève à juste titre à cet égard qu'il n'est nullement démontré, à supposer même qu'un accord soit intervenu, quod non en l'espèce, que «les conditions d'exercice de l'activité professionnelle soient restées les mêmes au cours de ces 15 dernières années», un tel accord n'ayant pu susciter de quelconques prévisions légitimes dans le chef des appelants en cas de changement des conditions d'exercice de l'activité professionnelle de l'appelant.

L'appelant sollicite par ailleurs en vain l'octroi du sursis pour l'amende réduite TVA devant la cour de céans en exécution de l'arrêt de la Cour constitutionnelle du 06 novembre 2008 (arrêt n° 157/2008 du 6 novembre 2008).

Cet arrêt relève lui-même que «Lorsque la loi du 29 juin 1964 n'est pas applicable, il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait» (point B.4.1. - cf. également C.C. arrêt n° 13/20 13 du 21 février 2013, point B.4.1) et le constat d'inconstitutionnalité ne permet pas au juge dans ces circonstances, en l'absence d'intervention du législateur, de pallier à la lacune de la loi en instaurant lui-même un régime de sursis.

Le constat d'inconstitutionnalité partiel n'a pas non plus pour conséquence que la disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi (cf. C.C. arrêt n° 13/2013 du 21 février 2013, point B.4.2).

L'appelant a procédé à des déductions d'une quote-part de frais de voiture incompatible avec le mode de fonctionnement de son commerce tel qu'il l'a déclaré lors du contrôle.

Il ne pouvait ignorer cette incompatibilité et la sanction réduite appliquée n'est nullement disproportionnée à la gravité du manquement dans le chef de l'appelant, la cour considérant qu'il n'y aurait pas lieu d'accorder le sursis à l'appelant s'il était prévu par la loi pour l'amende réduite appliquée au vu du contexte dans lequel l'infraction a été commise et de la nécessité de faire prendre conscience à l'appelant de la gravité de l'infraction commise.

Il s'ensuit que l'opposition à contrainte est non fondée ainsi que l'action des appelants en ce qu'elle vise le rejet de frais de voiture pour les deux cotisations litigieuses.

Les appelants sollicitent par ailleurs la révision du montant de la plus-value imposable relative à la vente d'un véhicule pour l'exercice d'imposition 2008 et l'intimé qui ne met pas en cause la recevabilité de celte demande admet un dégrèvement de 103,92 euros à ce titre de la cotisation enrôlée sous l'article … qui n'est pas critiqué par les appelants et qui sera accordé.

Dispositif

PAR CES MOTIFS

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935,

La Cour,

Statuant contradictoirement,

Dit l'appel recevable et partiellement fondé.

Dégrève la cotisation de litigieuse l'exercice d'imposition 2008 à concurrence de 103,92 euros.

Dit les actions des appelants recevables mais non fondées pour le surplus.

Chacune des parties succombant sur quelque chef, compense les dépens des deux instances.

Ainsi jugé et délibéré par la VINGT-DEUXIÈME chambre de la cour d'appel de

Liège, où siégeait le conseiller faisant fonction de président Ph. G. comme juge unique et prononcé en audience publique du 06 mai 2013 par Ph. G., président f.f. avec l'assistance du greffier M.Ch. S.