Droits de la défense, Droit de garder le silenceTaxe sur la valeur ajoutée – Droits de la défense – Droit de garder le silence – Amendes

Fiche du SPF Finances

Arrêt de la Cour d'appel de Bruxelles dd. 02.10.2013

(2003/AR1663)

Taxe sur la valeur ajoutée - Droits de la défense - Droit de garder le silence - Amendes

2003/AR1663

Résumé

Les amendes en matière de TVA visées sous l'article 70 C.TVA ont un caractère pénal. Il faut dès lors admettre que le droit de se taire et de ne pas contribuer à sa propre incrimination dont il est question dans la Convention européenne des droits de l'homme (CEDH), s'applique dans le cas des amendes administratives en matière de TVA.

En revanche, dès lors que le montant de la TVA réclamé en principal ne constitue pas une sanction pénale, le droit de se taire et de ne pas contribuer à sa propre incrimination, inclus dans la CEDH et dans le Pacte International relatif aux droits civils et politiques (PIDCP), ne peut pas trouver à s'appliquer ici.

La décision est publiée uniquement dans la langue originale

Arrêt de la cour d'appel de Bruxelles dd. 02.10.2013

2003/AR1663

Texte intégral

Corps de la décision

HOF van BEROEP te BRUSSEL

Fiscale kamer 6 FIS

Nr. van de zaak : 2003/AR1663

Openbare terechtzitting van 0 2 OKT, 2013

IN ZAKE VAN:

De heer L. D. V., groothandelaar in vlees, wonende te

… ingeschreven in het H.R. van

Brussel onder het nummer …,

appellant op hoofdberoep,

geïntimeerde op incidenteel beroep,

vertegenwoordigd door Meester B. in eigen naam en loco

Meester R. T., advocaten te …,

TEGEN:

DE BELGISCHE STAAT, F.O.D. Financiën, Algemene administratie van de fiscaliteit, ondernemings- en inkomensfiscaliteit, sector BTW, in de persoon van de minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is te 1000 Brussel, Wetstraat 12, verte genwoordi gd door de rekenplichti ge van het BTW ontvangkantoor te …,

geïntimeerde op hoofdberoep, appellant op incidenteel beroep, vertegenwoordigd door Meester F. S., advocaat te …,

Het hof, na beraad, spreekt in openbare terechtzitting volgend arrest uit:

Gezien de procedurestukken en meer in het bijzonder het afschrift van het vonnis van de vierentwintigste kamer van de rechtbank van eerste aanleg te Brussel, op tegenspraak gewezen op 15 april 1999 (A.R. nr. 1990/9886/A), vonnis dat werd betekend op 13 februari 2003 en waartegen door appellant een naar vorm en tijd regelmatig hoger beroep werd ingesteld bij verzoekschrift neergelegd ter griffie van dit hof op 13 maart 2003. De ontvankelijkheid van het hoger beroep wordt niet betwist. Het vonnis verklaarde de vordering van appellant ontvankelijk, en reeds deels gegrond.

Deze vordering strekte ertoe :

In hoofdorde : de ambtshalve aanslag in zijnen hoofde gevestigd te vernietigen wegens willekeur; het dwangbevel nietig te verklaren wegens schending van de rechten van de verdediging en wegens schending van de regels inzake de bewijsvoering; bijgevolg voor recht te zeggen dat de erin opgenomen sommen niet kunnen gevorderd worden;

In bijkomende orde :

kwijtschelding te verlenen van de administratieve boeten; In verder bijkomende orde : de toepassing te verlenen van tabel A, afdeling 1, II, bijlage bij het K.B. nr. 41 van 30 januari 1987 voor de boeten opgelegd krachtens art. 70, § 1 W. BTW en van tabel C, I, 10 bij hetzelfde K.B. nr. 41 voor de boeten opgelegd krachtens art. 70, § 2 W. BTW; In verder ondergeschikte orde : te zeggen voor recht dat de verhoging van de boete met 50 % op grond van art. 2 van het K.B. nr. 41 strijdig is met art. 6 EVRM.

I. FEITEN EN RETROACTEN

Appellant is groothandelaar in vlees, maar verkoopt tevens een deel van zijn goederen aan particulieren in zijn winkel. 12003/4R/663 3 fiscale kamer 6 Mi Op 15 januari 1987 werd appellant verhoord in het kader van een strafrechtelijk onderzoek lastens derden. Tijdens dit verhoor legde appellant verklaringen af over de grootte van zijn omzet gerealiseerd door leveringen aan groothandelaars. Nadien ging appellant zelf het voorwerp uitmaken van een strafonderzoek.

Aldus verklaarde hij dat door hem leveringen werden verricht aan BTW-plichtigen, maar dit zonder factuur.

De verbalisanten stelden vervolgens vragen aangaande de omvang van de leveringen zonder factuur. Daartoe stelden de verbalisanten per jaar gaande van 1981 tot 1986 een bedrag voor, waarop appellant bevestigend of ontkennend diende te antwoorden. Appellant verklaarde nog dat de verkopen, die niet het voorwerp uitmaakten van enige factuur, werden geboekt als "verkopen aan toonbank" en dat aldus op deze verkopen BTW werd ingehouden en doorgestort aan de Belgische Staat.

Op basis van de aldus op 15 januari 1987 verklaarde bedragen aan niet-gefactureerde verkopen, berekende de administratie het theoretische bedrag van de leveringen aan particulieren niet-BTW-plichtigen (kasontvangsten).

Daartoe werd, per jaar, het totale bedrag aan zg. niet-gefactureerde ontvangsten in mindering gebracht van het totale bedrag aan winkelontvangsten, zoals deze in de exploitatierekening waren opgenomen. Aldus bepaalde de administratie het volgens haar te weerhouden bedrag aan "kasontvangsten". Daarop berekende de administratie het percentage van de omzet, dat door de herberekende kasontvangsten werd vertegenwoordigd. Dit gaf de volgende resultaten :

- 1983 kasontvangsten = 10,78 % van de totale omzet

- 1984: kasontvangsten = 11,81 % van de totale omzet

- 1985: kasontvangsten = 14,71 % van de totale omzet

- 1986: kasontvangsten = 0,48 % van de totale omzet.

Voor het jaar 1986 stelde de administratie de kasontvangsten vast op hetzelfde percentage als voor 1985, zijnde 14,71 %, in plaats van 0,48 %.

Aldus berekende de administratie een meeromzet van winkelverkopen (aan "echte" particulieren niet-BTW-plichtigen) ten belope van 172.936,40 EUR (6.976.237 BEF). Tevens berekende zij de verschuldigde BTW op deze meeromzet, nl. 10.376,18 EUR (418.574 BEF).

Op 21 oktober 1989 ontving appellant een beslissing tot ambtshalve aanslag. Op 8 juni 1990 werd hem een op 4 mei 1990 uitgevaardigd dwangbevel betekend, gevoegd bij een proces-verbaal van 16 oktober 1989, waarin de BTW ten bedrage van 10.630,42 EUR, een boete van 151.183,12 EUR, interesten en kosten werden nagevorderd.

Op 18 juni 1990 tekende appellant verzet aan tegen dit dwangbevel. Bij het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Brussel van 15 april 1999 werd het verzet, voor wat de verschuldigde BTW in hoofdsom betreft, ongegrond en voor wat de verschuldigde boete betreft deels gegrond verklaard. De verjaring van de administratieve boete met betrekking tot de facturen uitgereikt in januari 1983 werd vastgesteld. De debatten werden heropend om partijen toe te laten te concluderen over het arrest van het Grondwettelijk Hof dd. 24 februari 1999 en de bevoegdheid van de rechtbank van eerste aanleg om te oordelen over de opportuniteit van de opgelegde geldboete.

II. DISCUSSIE A. WAT HET HOOFDBEROEP BETREFT

a) Wat de geldboeten betreft

a. I. Wat de verjaring betreft van de opgelegde geldboete met betrekking tot niet-gefactureerde verkopen tijdens de maand januari 1983

Op dit punt meent het hof dat het bestreden vonnis dient te worden bevestigd. Voor de leveringen verricht in de loop van de maand januari 1983 had de factuur in ieder geval op 5 februari 1983 moeten opgemaakt zijn. Het gebrek aan facturen op 5 februari 1983 maakt de in art. 70, § 2 W. BTW vermelde boete wegens niet-facturatie verschuldigd vanaf 6 februari 1983. Deze boete diende ingevorderd te worden voor 6 februari 1988, terwijl de eerste stuitingsdaad terzake van 18 februari 1988 dateert.

a. 2. Wat de nietigheid van het dwangbevel wegens miskenning van de rechten van verdediging betreft Meer bepaald roept appellant een schending van het zwijgrecht en het verbod op zelfincriminatie in zijnen hoofde in tijdens zijn verhoor op 15 januari 1987. Bovendien houdt hij voor dat zijn verklaring onder dwang werd afgenomen. Het hof maakt hier een onderscheid tussen de geldboete en de verschuldigde belasting zelf, nu het EVRM toepassing kan vinden op de geldboeten indien deze een strafkarakter hebben, maar niet op de heffing als dusdanig.

In zijn arrest van 24 februari 1999 erkende het Grondwettelijk Hof uitdrukkelijk het strafrechtelijk karakter van de BTW-boeten uit art. 70 W. BTW (zie : G. H., nr. 22/99 van 24 februari 1999, B.S. 30 april 1999; F.J.F. 1999, 489; J.L.M.B. 1999, 532; J.T. 1999, 445; T.F.R. 1999, 385). Het G. H. stelde in dit arrest uitdrukkelijk dat de in art. 70, § 2 W. BTW bedoelde fiscale geldboeten tot doel hebben de inbreuken begaan door alle belastingplichtigen, zonder enig onderscheid, die de bij het W. BTW opgelegde verplichtingen niet naleven, te voorkomen en te bestraffen zodat de belastingplichtige, die vooraf de straf kent die hij riskeert op te lopen, ertoe zal worden aangezet zijn verplichtingen na te komen. Naar het oordeel van het G.H. overheerst het repressief karakter van de BTW-boeten overduidelijk, zodat zij als strafsancties moeten worden beschouwd.

Het Hof van cassatie volgde de zienswijze van het G. H. in een arrest van 25 mei 1999 (zie : Cass. 25 mei 1999, AFT - Fisc. Act. 1999, 22/3).

Daarin erkende het Hof van cassatie dat de sancties vervat in art. 70 W. BTW onder bepaalde voorwaarden een penaal karakter kunnen hebben. Dit zal met name het geval zijn indien zij zonder onderscheid elke belastingplichtige treffen, en niet slechts een bepaalde groep met een particulier statuut, een bepaald gedrag voorschrijven en op de naleving ervan een sanctie stellen, niet alleen maar een vergoeding in geld van schade betreffen, maar essentieel ertoe strekken te straffen om de herhaling van gelijkaardige handelingen te voorkomen, stoelen op een norm met een algemeen karakter, waarvan het oogmerk tegelijk preventief en repressief is en zeer zwaar zijn, gelet op het bedrag ervan.

Ten slotte dient nog te worden verwezen naar het arrest van het EHRM van 4 maart 2004 (FJF 2004, 157), waarbij de Belgische Staat werd veroordeeld wegens het miskennen van de bepalingen van art. 6 EVRM bij het opleggen van een administratieve sanctie conform art. 70 W. BTW. Derhalve dient te worden aangenomen dat het zwijgrecht en het verbod op zelfincriminatie, waarvan sprake in het EVRM, toepassing vinden op de administratieve geldboeten inzake BTW. In deze heeft het verhoor van appellant plaatsgevonden op 15 januari 1987.

Van zijn bewering dat zijn verklaringen onder dwang werden afgenomen, legt appellant niet het minste bewijs voor. Appellant heeft ook niet onmiddellijk na zijn verhoor, hetzij zelf, hetzij via zijn advocaat, een schrijven gericht aan de administratie, waarin hij zich bekloeg over de op hem, respectievelijk op zijn cliënt uitgeoefende dwang.

Wat de schending van het zwijgrecht en het verbod op zelfincriminatie betreft, stelt het hof vast dat appellant, op het ogenblik van zijn verhoor, nog niet het voorwerp uitmaakte van een strafonderzoek. Hij werd immers als getuige gehoord in een strafonderzoek lastens derden.

Verder stelt het hof vast dat appellant door de leden van de Rijkswacht uitdrukkelijk werd ondervraagd over hem toerekenbare daden van fiscale fraude en dat amper enkele uren na zijn eerste ondervraging een aanvankelijk proces-verbaal werd opgesteld. Dit toont aan dat appellant op grond van zijn verklaringen zelf het voorwerp is gaan uitmaken van een strafrechtelijk onderzoek, alsook dat de informatie, die tijdens het verhoor van appellant werd medegedeeld, werd ingewonnen met het oog op het opstarten van een strafrechtelijk onderzoek lastens appellant'. Gaandeweg het verhoor van 15 januari 1987 werd appellant bijgevolg als verdachte verhoord en niet langer als getuige, en dit zonder dat hij voorafgaandelijk op de hoogte werd gebracht van het feit dat zijn verklaringen tegen hem konden worden gebruikt om lastens hem een strafvordering op te starten.

Huidig fiscaal geschil gaat terug op de voorliggende verklaring van appellant van 15 januari 1987, die met schending van het verbod op zelfincriminatie van hem werd afgenomen.

Dit betekent dat het dwangbevel betekend op 8 juni 1990 dient te worden vernietigd in zoverre het administratieve boeten oplegt. b) Wat de gevorderde BTW in hoofdsom betreft

b. 1. Wat de beweerde miskenning van de rechten van verdediging betreft In tegenstelling tot de administratieve boeten van art. 70 W. BTW, maakt de gevorderde BTW als dusdanig geen strafsanctie uit, zodat het EVRM en het BUPO-Verdrag (en meer in het bijzonder het zwijgrecht en het verbod op zelfincriminatie) daarop geen toepassing vinden.

b. 2. Wat de tegenstrijdigheid tussen het proces-verbaal van 16 oktober 1989 en de ambtshalve aanslag van dezelfde datum enerzijds en de beweerde willekeurige berekening van de BTW anderzijds betreft

Met reden houdt appellant voor dat uit het proces-verbaal van 16 oktober 1989, waarop het dwangbevel deels was gesteund (daarnaast was het ook gebaseerd op de ambtshalve aanslag van 16 oktober 1989), duidelijk blijkt dat de fiscale administratie aanvaardde dat appellant de verkopen aan groothandelaars waarvoor hij geen factuur uitschreef, opnam in zijn omzet van verkopen aan toonbank. Hij kocht de betreffende goederen officieel aan en verkocht deze zonder factuur, maar inclusief BTW. Zodoende was er op grond van het proces-verbaal geen sprake van een zwarte meeromzet voor de jaren 1983, 1984 en 1986. Voor 1985 werd een klein verschil vastgesteld tussen de in het kasboek opgenomen winkelontvangsten en de aangegeven winkelontvangsten, hetgeen resulteerde in een bedrag aan verschuldigde BTW van 10.256 BEF. Voor deze niet-aangifte werd evenwel geen boete opgelegd. De administratie beschouwde dit als een loutere onjuistheid vastgesteld op het nazicht van de boekhouding.

Op 16 oktober 1989 werd de beslissing tot ambtshalve aanslag genomen. Deze ambtshalve aanslag is evenwel, zoals appellant terecht voorhoudt, op twee gronden volledig in strijd met het proces-verbaal van 16 oktober 1989:

a) Uit het proces-verbaal blijkt dat de fiscale administratie voor 1986 geen zwarte meeromzet weerhield. In strijd met het proces-verbaal werd voor het jaar 1986 plots wel een zwarte meeromzet aangenomen;

b) In het proces-verbaal werd de verhouding van de reële kasontvangsten ten aanzien van de totale verkoop vleeswaren berekend, hetgeen voor het jaar 1986 een percentage van 0,47% gaf In de ambtshalve aanslag met betrekking tot 1986 werden de reële kasontvangsten dan weer vastgesteld op hetzelfde percentage als dat voor het jaar 1985, d.w.z. op 14,71 %.

Gelet op de ongemotiveerde tegenstrijdigheid tussen het proces-verbaal en de aanslag van ambtswege, dient het dwangbevel, dat zich steunt op beide documenten, nietig te worden verklaard, althans voor wat het jaar 1986 betreft.

Daarnaast houdt appellant voor dat de administratie op een volkomen willekeurige wijze het bedrag aan verschuldigde BTW gedurende de jaren 1983 t/m 1986 heeft berekend door op willekeurige wijze het bedrag van de niet-gefactureerde (doch wel als kasontvangsten aangegeven) leveringen door appellant aan BTW-belastingplichtige afnemers vast te stellen.

Het hof stelt vast dat geïntimeerde zich terzake uitsluitend baseerde op de door appellant op 15 januari 1987 afgelegde verklaring in het kader van het strafrechtelijk onderzoek en op de stukken die de administratie in het strafdossier heeft teruggevonden.

Het hof sluit zich aan bij appellant wanneer hij stelt dat het bedrag aan niet-gefactureerde leveringen tijdens de periode 1983 t/m 1986 volkomen willekeurig werd vastgesteld, en dit om de volgende redenen. De verklaringen die appellant tijdens het opsporingsonderzoek heeft afgelegd, zijn geen vaststaande gegevens. Deze verklaringen werden nog niet beoordeeld door een strafrechter in een vonnis dat in kracht van gewijsde is gegaan. Op het ogenblik van zijn ondervraging op 15 januari 1987 kon appellant met een aan onmogelijkheid grenzende onwaarschijnlijkheid het precieze percentage van niet-gefactureerde leveringen per BTW-belastingplichtige afnemer geven over maar liefst zes jaren. En toch werden de percentages nooit door geïntimeerde gecontroleerd.

Het is dan ook ten onrechte dat de administratie stelt dat zij ervan mocht uitgaan dat de op 15 januari 1987 meegedeelde percentages juist waren, nu appellant ruimschoots de tijd heeft gehad om aan de Rijkswacht gecorrigeerde cijfers mede te delen, hetgeen hij naliet te doen.

De door appellant afgelegde verklaringen omtrent de percentages zijn dan ook niet meer dan ruwe schattingen en maken geenszins zekere en vaststaande gegevens uit, maar kunnen slechts gelden als vermoedens. Bijgevolg is de berekening van de niet-gefactureerde groothandelsverkopen onmiskenbaar het resultaat van een verboden bewijstechniek van opeenstapeling van vermoedens. Nu de berekening van het bedrag aan niet-gefactureerde leveringen niet gestoeld is op vaststaande en op bekende gegevens, maar op vermoedens, sluit het hof zich bij appellant aan wanneer hij stelt dat deze berekeningen inzake de jaren 1983, 1984 en 1985 volkomen willekeurig zijn.

Derhalve dient het dwangbevel, ook voor wat de jaren 1983, 1984 en 1985 betreft, nietig te worden verklaard. Nu het dwangbevel voor het geheel nietig dient te worden verklaard, is het hof er niet toe verplicht om de overige middelen van partijen te onderzoeken.

B. WAT LIET INCIDENTEEL BEROEP BETREFT

Bij wijze van incidenteel beroept vraagt geïntimeerde te horen zeggen voor recht dat de boeten op grond van art. 70, §§ 1 en 2 W. BTW 200 % van de rechten bedragen.

Op grond van hetgeen hiervoor onder A., a) werd gesteld, dient het incidenteel beroep van geïntimeerde te worden afgewezen.

C. WAT DE KOSTEN BETREFT

Op 1 januari 2008 is de Wet van 21 april 2007 betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en de kosten verbonden aan de bijstand van een advocaat en haar uitvoerings-K.B. van 26 oktober 2007 in werking getreden. Deze wet en dit K.B. vinden toepassing op onderhavige zaak.

Appellant houdt ten onrechte voor dat het in deze een niet in geld waardeerbare vordering gaat. Overigens vraagt appellant het hof in het petitum van zijn conclusies voor recht te zeggen dat de in het dwangbevel opgenomen sommen niet kunnen worden ingevorderd en de terugbetaling te bevelen van alle sommen die op basis van het vernietigde dwangbevel werden aangerekend en/of betaald.

In ondergeschikte order verklaart appellant een rechtsplegingvergoeding in hoger beroep, berekend aan het minimum bedrag van 1.100,00 EUR te vorderen. Van zijn kant vordert geïntimeerde het basisbedrag van 5.500,00 EUR. Appellant motiveert zijn verzoek tot toekenning van het minimumbedrag door te verwijzen naar het relatief geringe complexe karakter van de-voorliggende betwisting. Nu appellant zelf een rechtsplegingvergoeding berekend aan het minimumbedrag vordert, dient op zijn verzoek te worden ingegaan.

Dispositif

OM DEZE REDENEN,

HET HOF,

rechtsprekend na tegenspraak, Gelet op art 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik -der talen in gerechtszaken;

Verklaart het hoger beroep van appellant ontvankelijk en geheel gegrond;

Verleent geïntimeerde akte van het instellen van zijn incidenteel beroep;

Verklaart dit ontvankelijk, doch ongegrond; Doet het bestreden vonnis teniet, behoudens in zoverre het de verjaring van de opgelegde boete met betrekking tot niet-gefactureerde verkopen tijdens de maand januari 1983 aannam;

En, opnieuw rechtdoende op de andere punten van de betwisting tussen partijen,

Verklaart de oorspronkelijke vordering van appellant ontvankelijk en gegrond; Vernietigt dienvolgens het op 4 mei 1990 uitgereikte dwangbevel;

Zegt bijgevolg voor recht dat de erin opgenomen sommen niet kunnen worden ingevorderd en beveelt de terugbetaling van alle sommen die op basis van het vernietigde dwangbevel werden aangerekend en/of betaald;

Veroordeelt geïntimeerde tot de kosten van beide aanleggen, met inbegrip van een rèchtsplegingvergoeding in hoger beroep berekend aan het minimumbedrag van 1.100,00 EUR. Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van de fiscale kamer "6 FIS" van het hof van beroep te Brussel, op 02 okt, 201,' alwaar aanwezig waren en zitting namen :

- J. Verstappen, raadsheer dd voorzitter,

- P. Vandermotten, raadsheer,

Ph. Soetaert, raadsheer,

- C. De Nollin, griffier.