Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVATVA - Article 44, § 3, 1°en 2° du C.TVA - Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA - Bâtiments anciens transformés

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Vennootschap X en Y wensen een gebouw ingrijpend om te vormen. Het gebouw wordt niet alleen structureel ingrijpend verbouwd; er is eveneens een wijziging in aard en bestemming.

2. De aanvragers geven in hoofdorde aan dat de voorgenomen werkzaamheden aan het gebouw structureel en dermate ingrijpend zijn in de wezenlijke elementen van diens aard, structuur en bestemming dat er sprake is van een nieuw gebouw voor btw‑doeleinden. De aanvragers geven in ondergeschikte orde de voldoening aan de facultatieve 60%‑regel aan.

II. Vraagstelling

3. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag strekt deze ertoe van de rulingdienst de bevestiging te verkrijgen dat het in de rulingaanvraag betreffende gebouw door de ingrijpende renovatiewerken btw‑matig zal kwalificeren als een ‘nieuw’ opgericht gebouw.

III. Beslissing

4. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Kwalificatie als nieuw gebouw voor btw‑doeleinden - principes

5. Artikel 12, lid 2, tweede alinea van de richtlijn 2006/112/EG van Raad van 28.11.2006, dat niet formeel is omgezet in Belgisch recht, staat volgens het Hof van Justitie de lidstaten toe om de voorwaarden te bepalen voor de toepassing van het criterium van de ‘eerste ingebruikneming’ op de verbouwing van gebouwen. Het Hof stelt eveneens dat de levering van een oud gebouw dat een verbouwing heeft ondergaan, voor zover die verbouwing toegevoegde waarde genereert, voldoet aan het criterium van de ‘eerste ingebruikneming’ in de zin van artikel 12, lid 1, a), van de Btw‑richtlijn en bijgevolg een belastbare handeling vormt.

6. De term ‘verbouwing’ die leidt tot een nieuw gebouw suggereert op zijn minst dat het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen. Deze interpretatie sluit aan bij het doel van de btw‑richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006, die er met name in bestaat een handeling te belasten die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Voor een oud gebouw ontstaat die toegevoegde waarde wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw (HvJ van de EU, Arrest Kozuba, zaak C‑308/16 dd. 16.11.2017, punten 32, 52 en 55).

7. Hoewel de wetgever, zoals reeds vermeld, geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid geboden door artikel 12, tweede lid, van de btw‑richtlijn door dwingende bepalingen of criteria vast te stellen, heeft de Belgische administratie in haar bestuurlijke praktijk met betrekking tot artikel 44, § 3, 1°, van het Btw‑Wetboek oude gebouwen die dermate verbouwd zijn dat zij de kenmerken van een nieuw gebouw vertonen, gelijkgesteld met nieuwe gebouwen. Het Hof van Justitie heeft bij deze praktijk geen bezwaar geuit (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Promo 54, zaak C‑239/22 van 09.03.2023).

8. Hoofdstuk 16, afdeling 1, 3, C van de btw‑commentaar (01.07.2022) geeft aan dat als een nieuw opgericht gebouw of gedeelte van een gebouw wordt beschouwd, niet enkel een nieuw opgericht gebouwd gebouw of gedeelte van een gebouw, maar ook een reeds vroeger opgericht gebouw of gedeelte van een gebouw, dat op zodanige wijze wordt verbouwd dat het hierdoor de kenmerken verkrijgt van een nieuw opgericht gebouw of een gedeelte van een gebouw (beslissing nr. E.T. 19.497 van 20.02.1976 en van 29.04.1976); zie ook aanschrijving nr. 16/1973 van 28.06.1973, randnummer 10). Deze administratieve commentaar is in overeenstemming is met wat het Hof van Justitie in voormelde arresten beoogd onder een verbouwing die leidt tot een nieuw gebouw.

9. In dit opzicht wordt gesproken van een nieuw gebouw of een gedeelte van een gebouw wanneer een gebouw ingevolge de erin uitgevoerde werken een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen (draagmuren, vloeren, traphallen, liftkoker,…) heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming. Dit ongeacht de kostprijs van de uitgevoerde werken in vergelijking met de verkoopwaarde van het gebouw vóór de wijziging. Hierbij wordt bijkomend opgemerkt dat een bestemmingswijziging op zich beschouwd nooit een criterium kan zijn om een gebouw aan te merken als een ‘nieuw gebouw’. Ook een eventuele wijziging in ‘de aard’ van het gebouw kan op zichzelf beschouwd niet als voldoende geacht worden om vanzelfsprekend te besluiten dat een gebouw nieuw wordt voor btw‑doeleinden.

10. Indien echter de werken die aan het oude gebouw of gedeelte van een gebouw worden uitgevoerd het niet in zijn wezenlijke elementen wijzigt, maar tot doel hadden, hetzij de instandhouding van het gebouw te verzekeren, hetzij het comfort ervan te verbeteren, zoals dit het geval is bij het plaatsen van centrale verwarming, het inrichten van een badkamer, het vernieuwen van de dakbedekking gaat het niet over een nieuw gebouw of een gedeelte van een gebouw.

11. Tenslotte is er nog de facultatieve tolerantie waarbij aanvaard wordt dat het gaat om een nieuw gebouw of gedeelte van een gebouw wanneer de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, ten minste 60% bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte van een gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken. Deze berekening houdt enerzijds rekening met de waarde van de aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf uitgevoerde materiële werken (met uitsluiting van intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator) met inbegrip van noodzakelijke afbraakwerken en anderzijds met de verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw of gedeelte van een gebouw, bepaald rekening houdend met artikel 32, eerste lid en artikel 36 van het Btw‑Wetboek. Bovendien is het zonder belang dat in de waarde van de aldus uitgevoerde werken de waarde van de werken die het comfort verhogen, begrepen is.

12. In beide gevallen (randnrs. 9 en 11) dient de uitgevoerde verbouwing aanleiding te geven tot de wijziging van het kadastraal inkomen dat aan het gebouw was toegekend vóór de aanvang van de werken en en dient de persoon in wiens hoofde de btw opeisbaar is het belang van de uitgevoerde werken aan te tonen.

III.B. In casu: kwalitatieve en kwantitatieve toets

13. De aanvragers geven in hoofdorde aan dat de voorgenomen werkzaamheden aan het gebouw structureel en dermate ingrijpend zijn in de wezenlijke elementen van diens aard en structuur dat er sprake is van een nieuw gebouw voor btw‑doeleinden.

14. Om deze stelling te motiveren, brengen de aanvragers vele bouwtechnische en bouwfysische data naar voor. Naast een motivering inzake structuur wijzen de aanvragers er ook op dat er sprake is van een wijziging in aard en bestemming. Bijkomend geven de aanvragers nog aan dat er volgens de berekeningen van de architect van het project z% nieuwe structuren gerealiseerd zullen worden.

15. De aanvragers geven in ondergeschikte orde de voldoening aan de facultatieve 60%‑regel aan. Binnen dit kader hebben de aanvragers een onafhankelijk vastgoedadviesbureau, gespecialiseerd in het waarderen, analyseren en adviseren over vastgoed, bevraagd om de verkoopwaarde van het gebouw te bepalen en deze af te zetten tegen de andere componenten van de 60%. De rulingdienst is niet bevoegd om zich uit te spreken over de verkoopwaarde van het gebouw noch over die van de grond. Ook wat betreft de kostprijs van de onroerende werken, kan zij enkel voortgaan op de verklaringen van de aanvragers. Zonder uitspraak te doen over de overgemaakte cijfergegevens, kan worden vastgesteld dat de totale kostprijs van de materiële onroerende werken minstens 60% zal bedragen van de verkoopwaarde van het gebouw, de grond buiten beschouwing gelaten, na oplevering van de werken.

IV. Conclusie

16. Op basis van alle verstrekte informatie is de rulingdienst van oordeel dat het gebouw na de geplande werkzaamheden als ‘nieuw’ kwalificeert voor btw‑doeleinden wegens voldoende ingrijpende ‘structurele’ werken, zoals beschreven in de btw‑commentaren Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1 punt 3.C., dan wel, dat het gebouw na de geplande aannemingswerken, op grond van de facultatieve administratieve tolerantie (zgn. 60%‑regel, zoals onder meer uitgelegd in de administratieve beslissing nr. E.T. 19497 dd. 29.04.1976, zoals later overgenomen in de Btw‑commentaren), als een ‘nieuw’ gebouw kwalificeert voor btw‑doeleinden voor de toepassing van de artikelen 44, §3, 1° en 2°, van het Btw‑wetboek.