Impôt des non-résidents, Etablissement belgeImpôt des non-résidents - Etablissement belge - Fusion par absorption fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - Tva - Cession d'une universalité de biens - Non-livraison - Avantage anormal ou bénévole- Prix de transfert

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat:

1.1. de voorwaarden voor de toepassing van de fiscale neutraliteit onder artikel 231, §2 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) voldaan zijn voor wat betreft de voorgenomen moeder-dochterfusie tussen de buitenlandse vennootschappen X en Y;

1.2. de voorwaarden voor de toepassing van de artikelen 11 en 18, §3 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (W.BTW) voldaan zijn voor wat betreft de overdracht van de activiteiten van de Belgische vaste inrichting van vennootschap Y (Branch Q) naar een op te richten Belgische vaste inrichting van vennootschap X (Branch P) die resulteert uit de voorgenomen moeder-dochterfusie;

1.3. de voorgestelde vergoeding voor de diensten verstrekt door de (toekomstige) Branch P beantwoordt aan het arm's length karakter in de zin van artikel 185, §2, WIB 92;

1.4. de voorgestelde vergoeding voor de diensten verstrekt door Branch P geen abnormaal of goedgunstig voordeel in de zin van de artikelen 26 en 79 juncto 207 WIB 92 uitmaakt.

II. Omschrijving van de verrichting door de aanvrager

2. Vennootschappen X en Y zijn intra-Europese vennootschappen die in dezelfde EU-lidstaat gevestigd zijn. Vennootschap Y is een 100% dochtervennootschap van vennootschap X. Vennootschap Y beschikt in België over een vaste inrichting, m.n. Branch Q.

3. De groep plant een moeder-dochterfusie tussen vennootschap X en haar 100% dochtervennootschap Y.

4. Ingevolge deze fusie wordt Branch Q, de Belgische vaste inrichting van vennootschap Y, van rechtswege een vaste inrichting van vennootschap X (nl. Branch P). Deze fusie zal niet tot gevolg hebben dat activa worden onttrokken aan de Belgische vaste inrichting en zal evenmin een (negatieve) impact hebben op de activiteiten uitgeoefend door deze inrichting of de tewerkstelling in België.

5. De activiteiten die door Branch P zullen worden uitgeoefend in de toekomst zijn gelijkaardig aan de activiteiten die op heden worden uitgeoefend door Branch Q.

6. Vennootschap X heeft momenteel geen vaste inrichting in België. De fusie betreft fiscaal gezien enkel een verschuiving van de belastbare basis van de huidige vaste inrichting van vennootschap Y naar een nieuwe vaste inrichting van vennootschap X.

7. Naar aanleiding van de geplande hervorming zullen ook nieuwe dienstenovereenkomsten tussen het nieuwe hoofdkantoor en het nieuwe bijkantoor worden opgemaakt, naar analogie van de bestaande overeenkomsten.

III. Beslissing

III.A. Betreffende de belasting van niet-inwoners (vennootschappen)

8. Artikel 231, § 2, WIB 92 bepaalt het volgende:

"Wanneer een Belgische inrichting of in België gelegen bestanddelen behoren tot de goederen die door een binnenlandse vennootschap of door een intra-Europese vennootschap vanwege een intra-Europese vennootschap worden verworven, naar aanleiding van een fusie, een splitsing of een ermee gelijkgestelde verrichting, of een inbreng van één of meer bedrijfstakken of takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen die plaatsvindt met toepassing in de Staat van vestiging van de overgenomen, gesplitste of inbrengende intra-Europese vennootschap van de belastingvrijstelling bepaald door de Richtlijn 2009/133/EG van de Raad van 19 oktober 2009 als bedoeld in artikel 2, § 1, 5°, b)bis, dan:

1° komen de meerwaarden bedoeld in de artikelen 44, § 1, 1° en 47, die op het ogenblik van de verrichting zijn vrijgesteld, de kapitaalsubsidies bedoeld in artikel 362, die op het ogenblik van de verrichting nog niet als winst worden aangemerkt, alsmede de meerwaarden die naar aanleiding van de verrichting zijn verwezenlijkt of vastgesteld, niet in aanmerking voor belastingheffing;

2° blijft belastingheffing voor het overige achterwege voor zover de inbrengen worden vergoed met nieuwe aandelen, of voor zover, ingeval van fusie, splitsing of gelijkgestelde verrichting, de vóór de verrichting binnen de Belgische inrichting van de overgenomen of gesplitste vennootschap aanwezige vrijgestelde reserves worden overgenomen door de overnemende of verkrijgende binnenlandse vennootschap of binnen een Belgische inrichting van de overnemende of verkrijgende intra-Europese vennootschap.

Het eerste lid is slechts van toepassing voor wat betreft de ten gevolge van de verrichting overgenomen of verkregen bestanddelen die aangewend worden binnen een binnenlandse vennootschap of een Belgische inrichting en die bijdragen tot de totstandkoming van de resultaten van deze inrichting die in toepassing van artikel 233 in aanmerking worden genomen voor de belastinggrondslag, of voor wat betreft de in België gelegen bestanddelen die in België behouden blijven en onder de toepassing van artikel 233 vallen.

Het eerste lid is daarenboven slechts van toepassing op voorwaarde dat:

1° de verrichting wordt verwezenlijkt overeenkomstig de van toepassing zijnde bepalingen van het Wetboek van vennootschappen en conform de van toepassing zijnde vennootschapsrechtelijke bepalingen van gelijke aard van een andere lidstaat van de Europese Unie die van toepassing zijn op de overnemende of verkrijgende intra-Europese vennootschap;

2° de verrichting beantwoordt aan het bepaalde in artikel 183bis."

9. De geplande verrichting betreft een moeder-dochterfusie waarbij de buitenlandse vennootschap X haar dochtervennootschap Y zal overnemen en waardoor de Belgische vaste inrichting van vennootschap Y, met name Branch Q, zal overgaan naar vennootschap X. Aangezien vennootschap X vóór de fusie niet over een Belgische vaste inrichting beschikt, zal naar aanleiding van de fusie een nieuwe Belgische vaste inrichting van vennootschap X ontstaan, met name Branch P.

10. Zowel de overgenomen vennootschap als de overnemende vennootschap kunnen worden aangemerkt als een intra-Europese vennootschap zoals bedoeld in artikel 2, § 1, 5°, b)bis, WIB 92.

11. De aanvrager heeft een gunstige beslissing van de buitenlandse rulingdienst overgemaakt waarin wordt bevestigd dat de fusie belastingneutraal zal worden doorgevoerd op basis van het buitenlands fiscaal recht alsook op basis van de Europese regelgeving (m.n. de Fusierichtlijn).

12. Alle bestanddelen van de bestaande Belgische vaste inrichting van vennootschap Y zullen worden overgedragen met toepassing van een boekhoudkundige continuïteit en zullen aangewend worden en behouden blijven binnen de Belgische vaste inrichting van vennootschap X. Tevens zullen deze bestanddelen bijdragen tot de totstandkoming van de resultaten van deze inrichting die in toepassing van artikel 233 WIB 92 in aanmerking zullen worden genomen voor de belastinggrondslag. De aanvrager heeft bevestigd dat de Belgische vaste inrichting van vennootschap Y niet over overgedragen fiscale verliezen, overgedragen aftrek voor risicokapitaal, overgedragen investeringsaftrek, DBI-overschotten of vrijgestelde reserves beschikt.

13. De aanvrager heeft eveneens verklaard dat alle Belgische personeelsleden zullen tewerkgesteld blijven in de Belgische inrichting van vennootschap X.

14. De aanvrager heeft tenslotte bevestigd dat de verrichting zal worden verwezenlijkt conform de bepalingen van het Wetboek van Vennootschappen en conform de vennootschapsrechtelijke bepalingen van toepassing op de betrokken vennootschappen naar buitenlands recht en dat de buitenlandse vennootschapsrechtelijke bepalingen gelijkaardig zijn aan de Belgische bepalingen zodat aan de voorwaarde van artikel 231, §2, derde lid, 1°, WIB 92 is voldaan.

15. Zowel vennootschap Y als haar moedervennootschap, vennootschap X, zijn EU-vennootschappen die beide aan strikte rapporteringsverplichtingen moeten voldoen. De geplande buitenlandse fusie kadert binnen de strategische beslissing om de dubbele rapporteringsverplichting te vermijden.

16. Op basis van de door de aanvrager verstrekte inlichtingen kan worden aangenomen dat de fusie van vennootschap X en de vennootschap Y zal plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92 zodat de verrichting ook beantwoordt aan de voorwaarde van artikel 231, §2, derde lid, 2°, WIB 92.

17. Derhalve kan worden besloten dat aan alle voorwaarden zoals gesteld in artikel 231, §2, WIB 92 is voldaan, zodat de fusie van vennootschap X en vennootschap Y geen belastingheffing teweegbrengt ten name van de Belgische vaste inrichting, Branch Q.

III.B. Betreffende de btw

18. Branch Q werd opgericht als Belgisch bijkantoor van vennootschap Y.

19. De dienstprestaties verricht door Branch Q zijn handelingen beoogd door artikel 18 W.BTW. Deze door Branch Q verrichte diensten vallen evenwel buiten het toepassingsgebied van de btw bij ontstentenis van een rechtsverhouding tussen het bijkantoor en diens hoofdhuis, zoals verduidelijkt door het Europees Hof van Justitie in de zaak FCE Bank, C-210/04 dd. 23 maart 2006.

20. In het kader van de voorgenomen fusie dienen de btw gevolgen onderzocht te worden.

21. De verrichting betreft een overdracht van een algemeenheid van goederen en diensten ingevolge een fusie tussen de buitenlandse vennootschap X, en haar 100% dochtervennootschap, vennootschap Y, waarbij Branch Q als Belgische vaste inrichting van de over te nemen vennootschap Y dientengevolge zal overgaan c.q. opgaan naar/in de nieuwe Belgische vaste inrichting van vennootschap X.

22. Bij ontstentenis van een rechtsverhouding tussen het bijkantoor en diens hoofdhuis, dient de mogelijke impact van de fusie tussen vennootschap Y en vennootschap X op de zich op Belgisch grondgebied bevindende en blijvende algemeenheid van goederen en diensten onderzocht te worden.

23. Het btw-stelsel dat in België van toepassing is bij de overdracht van een algemeenheid van goederen vloeit rechtstreeks voort uit het feit dat België gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid voorzien in artikel 19, eerste lid, van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde (voorheen artikel 5, lid 8, eerste zin van de Zesde Btw-Richtlijn). Dit artikel bepaalt dat de lidstaten, in geval van overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, zich op het standpunt kunnen stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden en dat degene op wie de goederen overgaan, in de plaats treedt van de overdrager.

24. Artikel 29 van voormelde Richtlijn 2006/112/EG (voorheen artikel 6, lid 5 van de Zesde Btw-Richtlijn) stelt op haar beurt dat artikel 19, eerste lid, op overeenkomstige wijze van toepassing is op diensten.

25. Beide bepalingen werden in het Belgische recht omgezet door de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW.

26. Bovendien geeft het tweede lid van artikel 19 van de Richtlijn 2006/112/EG aan dat de lidstaten desgevallend de nodige maatregelen kunnen treffen om verstoring van de mededinging te voorkomen indien degene op wie de goederen overgaan niet volledig belastingplichtig is. Aangezien de artikelen 48, § 2 en 49 W.BTW en het koninklijk besluit nr. 3 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, reeds voorzien in de mogelijkheid om de oorspronkelijk in aftrek gebrachte belasting te herzien, werd dit deel van voornoemd artikel 19 niet formeel omgezet in Belgisch recht.

27. Uit het voorgaande blijkt duidelijk dat het niet-leveringsbeginsel besloten in artikel 19, eerste lid, van de Richtlijn 2006/112/EG een autonome gemeenschapsrechtelijke bepaling inhoudt die tot doel heeft de toepassingsverschillen van het btw-stelsel tussen lidstaten onderling te voorkomen.

28. Als gevolg van de fusie wordt de volledige activiteit van het Belgische bijkantoor verdergezet door het nieuwe Belgische bijkantoor. Hierbij dient opgemerkt dat de diensten die normaliter recht op aftrek verlenen, na de fusie tevens verricht zullen worden ten overstaan van derden en derhalve een effectief recht op aftrek zal doen ontstaan in hoofde van btw-plichtige resulterend uit de fusie.

29. Dientengevolge blijkt dat naar aanleiding van de hierboven beschreven fusie alle activa en passiva die verbonden zijn aan vennootschap Y, inclusief Branch Q, overgedragen worden aan vennootschap X. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting derhalve betrekking op een algemeenheid van goederen. De bestaande economische activiteit van vennootschap Y zal worden voortgezet door vennootschap X.

30. De aanvrager verklaart dat vennootschap X ingevolge de fusie een btw-belastingplichtige wordt die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, gedeeltelijk recht op btw-aftrek heeft.

31. De overgang van de goederen en diensten van Branch Q naar Branch P, ingevolge de fusie tussen vennootschap Y en vennootschap X, dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.BTW te gebeuren.

III.C. Betreffende de vergoedingspolitiek

III.C.1. Omschrijving van de situatie

32. Gelet op het feit dat het hoofdkantoor van vennootschap Y (later vennootschap X) gelegen is in het buitenland, is het hoofdkantoor als dusdanig niet in staat om de activiteiten in België uit te oefenen.

33. Branch Q (later Branch P) verricht de activiteiten in naam en voor rekening van vennootschap Y (later vennootschap X), in overeenstemming met de "Service Level Agreement”.

34. De activiteiten worden uitgevoerd in overeenstemming met de strategieën die door het hoofdkantoor worden opgelegd en binnen de limieten opgenomen in de hiervoor vermelde Service Level Agreement.

35. Branch Q (later Branch P) voorziet het hoofdkantoor tevens van passieve verkoop- en marketingdiensten.

36. Branch Q (later Branch P) levert geen actieve verkoop- en marketingdiensten.

37. De Service Level Agreement afgesloten tussen vennootschap Y en Branch Q (en in de toekomst deze afgesloten tussen vennootschap X en Branch P) bepaalt dat Branch Q geen belangrijke verantwoordelijkheden of risico's draagt.

38. Branch Q (later Branch P) beschikt niet over waardevolle immateriële activa.

III.C.2. De vergoeding

39. De cost plus-methode is een gepaste vergoedingsmethode voor deze intra-groepsdiensten.

40. De vergelijkbaarheidsstudie resulteert in een "arm's length"-interval van 1% tot 8,9% met een mediaan van 4,4%.

41. De verrekenprijsstudie die als bijlage gevoegd werd bij de aanvraag, toont aan dat het voorgestelde winstopslagpercentage van 5% een at arm's length winstopslag kan zijn voor de diensten verleend door Branch Q (later Branch P).

42. Het door de aanvrager voorgestelde winstopslagpercentage van 5% ligt eveneens binnen het interkwartiel interval van de door de DVB uitgevoerde verrekenprijsstudies.

43. De kostenbasis waarop het hierboven vermelde winstopslagpercentage wordt toegepast, bestaat uit operationele kosten (rekeningen 60 t.e.m. 64 van het M.A.R.) opgelopen door Branch Q in zijn hoedanigheid van "support services provider' van vennootschap Y (en later door Branch P aan vennootschap X).

44. De netto-financiële kosten, de niet-recurrente netto-financiële kosten en voorschotkosten die louter worden "doorgerekend" of "geherfactureerd", zullen worden doorgerekend zonder winstopslag, met dien verstande dat onder voorschotkosten wordt verstaan kosten van diensten die rechtstreeks ten goede komen aan de groepsvennootschappen, waaraan de aanvrager geen toegevoegde waarde bijbrengt en door de dienstverlener met een normale winstmarge aan de aanvrager worden gefactureerd, terwijl ze direct hadden kunnen worden doorgerekend aan de genieters van de diensten.

45. Deze beslissing is enkel van toepassing voor zover:

45.1. de aanvrager geen betekenisvolle niet-recurrente bedrijfskosten dient te dragen;

45.2. de mogelijk toekomstige transacties, waarbij het functionele risicoprofiel materieel anders is voor Branch P, relatief beperkt zullen zijn in volume.

46. Deze beslissing wordt getroffen vanaf de datum van de hoger vermelde fusie tot en met het einde van het vierde boekjaar volgend op het boekjaar waarin deze fusie plaatsvindt en kan desgewenst worden verlengd of worden geamendeerd voor zover te gelegener tijd - bij voorkeur 3 maanden voor het verstrijken van de onderhavige periode - een nieuwe aanvraag bij de DVB wordt ingediend. De aanvrager dient ieder jaar bij zijn aangifte een bijlage te voegen waaruit de correcte toepassing van deze voorafgaande beslissing blijkt. Deze beslissing is slechts geldig voor zover noch de activiteiten van de aanvrager, noch de omstandigheden waarin zij worden uitgeoefend betekenisvol wijzigen gedurende de periode tijdens dewelke deze beslissing van toepassing is.