Taux réduitTVA - Taux réduit - Démolition d'un bâtiment et reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation - Livraison d’un bien immeuble

Texte de la décision

I. Objet de la demande

1. La demande vise en particulier à obtenir la confirmation que la livraison de N appartements par la société X pourra bénéficier du taux de TVA réduit temporaire de 6%, conformément à l’article 1er quater, § 3, de l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la TVA et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux.

II. Description des faits

2. L'activité de la société X comprend l'investissement dans l'immobilier et le développement de projets de construction. Dans le cas présent, elle agit en tant qu'entreprise de construction responsable de l'ensemble du développement d'un nouveau projet, comprenant la démolition du bâtiment existant et la construction d'un immeuble de N appartements

3. Le projet de construction situé à X sur une parcelle de terrain cadastrée G4, F4, F3, H7 concerne la démolition des anciens bâtiments déjà réalisée au nom et pour le compte de la société X, l'intention étant de réaliser un immeuble de N appartements nouvellement construits sur ce projet, conformément au permis d’urbanisme délivré en 2022.

4. En juin 2011, la société X est fondée par 2 personnes. L'objet de la société est tout ce qui concerne l'achat, la vente, la gestion, la location et autres de tous les biens immobiliers.

5. Le propriétaire du terrain du projet est la société F, dont le siège social est situé à X.

6. En mars 2017, ces 2 mêmes personnes ont constitué la société F. L'objet de la société est tout ce qui concerne l'achat, la vente, la gestion, la location et autres de tout bien immobilier.

7. La société foncière F et la société de construction X font donc toutes deux partie du même groupe (mêmes propriétaires et administrateurs).

8. En mai 2019, septembre 2020 et décembre 2020, la société F a acheté : un hangar situé sur une parcelle cadastrale, un garage situé sur une autre parcelle cadastrale, deux terrains situés sur deux autres parcelles cadastrales.

9. Le bâtiment existant sur le terrain du projet consistait en un hangar et un garage individuel.

10. En ce qui concerne le projet proposé, la société F agira en tant que société foncière et la société X agira en tant que société de développement ou de construction. La société F détiendra le titre de propriété du terrain et le revendra à l'issue du projet. La société X, en tant que société de développement ou de construction, développera le projet sur le terrain du projet, sur la base d'un droit de superficie temporaire (actuellement tacite, verbal, à confirmer dans un acte notarié) qu'elle a obtenu de la société foncière.

11. Le développement du projet est réalisé par la société X en deux phases : les bâtiments existants ont été démolis à la demande de la société X qui a commandé les travaux à l'entrepreneur principal D. L'intention est que la société X construise ensuite sur le terrain du projet un immeuble de N appartements conformément aux plans sur les parcelles susmentionnées du terrain du projet.

12. La société X a introduit une demande de permis d'environnement et a obtenu un permis d'urbanisme sous conditions du Collège des bourgmestre et échevins en 2022.

13. Dès le départ, l'intention est d'y réaliser N appartements. Il n'y a jamais eu d'autre utilisation du site, ni aucune intention de l'utiliser d'une autre manière. Cela ressort également du permis d’urbanisme.

14. Pour l'exécution des travaux de construction, la société X fera appel à l’entrepreneur principal D, dont l'accord entre les parties doit encore être conclu.

15. La vente (et la livraison) d'un appartement (y compris la part de terrain) à des acheteurs finaux tiers (privés), qui utiliseront le bien à des fins résidentielles privées, entraînera alors que : en ce qui concerne les bâtiments, la société X agira en tant que maître d'œuvre et vendeur-propriétaire des bâtiments (sous le régime de la TVA) et, en ce qui concerne la partie de terrain appartenant à cet immeuble, la société F agira en tant que vendeur-propriétaire de cette partie de terrain (sous le régime des droits d'enregistrement

16. Par la vente, conformément à ce qui précède, après la signature du ou des actes authentiques de vente, le tiers acquéreur final devient le propriétaire plein et entier de l'habitation concernée, c'est-à-dire du bâtiment concerné et de la part de terrain qui l'accompagne.

III. Décision

17. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale.

III.A. Disposition légale concernée

18. L’article 1er quater de l’arrêté royal n° 20 précise :

§ 1er. (…)

§ 2. (…)

§ 3. Le taux réduit de 6% s'applique aux livraisons de bâtiments d'habitation et le sol y attenant, ainsi qu'aux constitutions, cessions ou rétrocessions de droits réels au sens de l'article 9, alinéa 2, 2°, du Code, portant sur un bâtiment d'habitation et le sol y attenant, qui ne sont pas exemptées de la taxe conformément à l'article 44, § 3, 1°, du Code, par l'assujetti qui a procédé à la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation situé sur la même parcelle cadastrale que ce bâtiment, lorsque la taxe due sur ces opérations est devenue exigible conformément à l'article 17, § 1er, du Code entre le 1er janvier 2021 et le 31 décembre 2023.

Le bénéfice du taux réduit est subordonné aux conditions suivantes :

1° l'opération visée à l'alinéa 1er est relative à un bâtiment d'habitation qui après la livraison :

a) soit au moment de la première utilisation ou de la première occupation est utilisé, comme habitation unique et à titre principal comme habitation propre au sens de l'article 5/5, § 4, alinéas 2 à 8, de la loi spéciale du 16 janvier 1989 relative au financement des Communautés et des Régions, par l'acquéreur-personne physique qui y aura son domicile sans délai et a une superficie totale habitable qui n'excède pas 200 m² ;

b) soit est donné en location par l'acquéreur à une agence immobilière sociale ou est donné en location dans le cadre d'un mandat de gestion accordé à une agence immobilière sociale par l'acquéreur ;

2° le fournisseur :

a) envoie avant le moment où la taxe devient exigible conformément à l'article 17, § 1er, du Code, ou, en cas d'une vente sur plan, avant le moment où intervient le fait générateur de la taxe conformément à l'article 16, § 1er, alinéa 1er, du Code, une déclaration à l'adresse électronique indiquée par le ministre des Finances ou son délégué. Cette déclaration, contresignée par l'acquéreur du bâtiment, mentionne que le bâtiment que le fournisseur a fait démolir et reconstruire et qui fait l'objet d'une opération visée à l'alinéa 1er, est destiné soit à être utilisé, soit comme habitation unique et à titre principal comme habitation propre au sens de l'article 5/5, § 4, alinéas 2 à 8, de la loi spéciale du 16 janvier 1989 relative au financement des Communautés et des Régions par l'acquéreur-personne physique, qui y aura son domicile sans délai et que cette habitation aura une superficie totale habitable qui n'excède pas 200 m², soit à être donné en location par l'acquéreur à une agence immobilière sociale ou à être donné en location dans le cadre d'un mandat de gestion accordé à une agence immobilière sociale, et est accompagnée d'une copie :

• du permis d'urbanisme ;

• du (des) contrat(s) d'entreprise relatifs à la démolition du bâtiment et la reconstruction du bâtiment d'habitation ;

• du compromis ou de l'acte authentique portant sur l'opération visée à l'alinéa 1er ;

b) produit à son (ses) cocontractant(s) une copie de la déclaration visée au a) ;

3° les factures émises par le fournisseur de biens et les doubles qu'il conserve ainsi que les conventions ou actes authentiques relatifs aux opérations visées à l'alinéa 1er, constatent, sur la base de la copie de la déclaration visée au 2°, b), l'existence des éléments justifiant de l'application du taux réduit; sauf collusion entre les parties ou méconnaissance évidente de la présente disposition, la contresignature de l'acquéreur sur la déclaration visée au 2, 2°, a), décharge la responsabilité du fournisseur de biens pour la détermination du taux.

Pour l'application de l'alinéa 2, 1°, a), il n'est pas tenu compte, pour déterminer si le bâtiment d'habitation est l'habitation unique de l'acquéreur-personne physique :

• des autres habitations dont il est, en vertu d'une succession, copropriétaire, nu-propriétaire ou usufruitier ;

• d'une autre habitation qu'il occupe comme habitation propre où il a établi son domicile et qui a été vendue au plus tard le 31 décembre de l'année qui suit celle de la première mise en service ou de la première occupation de l'habitation visée à l'alinéa 2, 1°, a).

Le taux réduit n'est pas applicable à la partie du prix relative aux piscines, saunas, mini-golfs, courts de tennis et installations similaires.

§ 4. (…)

§ 5. (…)

§ 6. (…)

§ 7. (…)

§ 8. (…)

III.B. Portée de la décision

19. Il convient de préciser que la présente décision ne se prononce pas sur le respect des conditions prévues par l’article 1er quater, § 3, alinéa 2, 1°, 2° et 3°, de l’arrêté royal n° 20. Ces dispositions concernent principalement des conditions relatives aux acheteurs des logements (habitation unique, domiciliation sans délai) - sur lesquels le SDA ne dispose pas d’information -, à la superficie du logement (inférieure à 200 m²) et aux formalités à accomplir par le fournisseur.

20. Elle se limite donc à l’examen des conditions de fond visées à l’article 1er quater, § 3, alinéa 1er, de l’arrêté royal n° 20.

III.C. Démolition et reconstruction par le même assujetti

21. La mesure temporaire prévue à l’article 1er quater, § 3, de l’AR n° 20 s'applique donc aux livraisons de bâtiments d'habitation et du sol y attenant par l'assujetti qui a procédé à la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation.

22. La mesure ne concerne, en principe, que les projets qui sont menés, depuis la démolition du bâtiment jusqu'à la livraison de l'habitation, par le même assujetti (maître d'ouvrage/vendeur) (v. point 5.1. de la Circulaire 2021/C/18 du 25 février 2021).

23. En l’espèce, la demande précise que la société F a tacitement/verbalement constitué un droit de superficie au profit de la société X. Le permis d’urbanisme obtenu par la société X en 2022 porte sur la démolition des bâtiments précités et la construction d’un immeuble de N appartements, situé à X. Les bâtiments existants ont été démolis à la demande de la société X qui a commandé les travaux à l'entrepreneur principal D. L'intention est que la société X construise ensuite sur le terrain du projet un immeuble de N appartements sur les parcelles susmentionnées du terrain. S’il en est bien ainsi, la condition que l’opération immobilière soit entièrement réalisée par le même assujetti est respectée.

III.D. Notion de bâtiment et consistance significative

24. Une des conditions de la mesure temporaire est qu’un bâtiment doit être démoli. Il est important de savoir que l'utilisation du bâtiment avant sa démolition n'a aucune importance. Le bâtiment démoli ne doit donc pas être une habitation en soi. Le bien démoli doit être un « bâtiment » pour l'application de la TVA. Il s'agit donc de « toute construction incorporée au sol » (article 1er, § 9, 1°, du CTVA). En règle générale, sont considérés comme des bâtiments dans le cadre de ce régime : toutes les constructions immeubles par nature auxquelles un revenu cadastral peut être attribué au titre d'immeubles bâtis (maisons d'habitation et villas, appartements, bâtiments industriels, commerciaux ou agricoles).

25. L’exposé des motifs précise également qu'il doit s'agir d'un bâtiment ayant une consistance significative, le cas échéant par rapport au(x) bâtiment(s) d'habitation construit(s). Cette appréciation est faite au cas par cas, et de la même manière que ce qui était déjà effectué dans le cadre de la mesure existante pour la démolition et la reconstruction dans les 32 zones urbaines. Par exemple : un vieux logement, un hangar, une usine ou un magasin seront normalement considérés comme significatifs en soi. En revanche, une construction, faite de matériaux non durables, ne satisfera normalement pas à ce critère. Il en va de même, par exemple, lorsque seuls une fondation, des tuyaux souterrains, des canalisations ou une clôture sont démolis. A titre d'exemples, ne sont pas considérés comme des bâtiments significatifs : un pigeonnier, une maison de jardin, un abri pour un cheval dans le pâturage. En ce qui concerne la question de savoir si un bâtiment a une consistance significative par rapport au(x) bâtiment(s) nouvellement construit(s), la législation ne définit pas la portée de la notion « significative » alors que l'administration ne peut pas imposer de critères normatifs en la matière. Il s'agit donc d'une question de fait (v. point 3.2. de la Circulaire 2021/C/18 du 25 février 2021).

26. En l’espèce, le projet consiste à démolir un hangar d’une surface de X m² et un garage d’une surface de X m² pour reconstruire un immeuble de N appartements. La démolition concerne donc bien un bâtiment qui a une consistance significative en lui-même mais aussi par rapport aux N logements reconstruits.

III.E. Reconstruction sur la même parcelle cadastrale

27. Une autre des conditions de la mesure temporaire est que l'assujetti doit avoir procédé à la démolition d'un bâtiment et à la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation sur la même parcelle cadastrale que le bâtiment détruit.

28. Il n'est pas exigé que la démolition d'un bâtiment et la reconstruction conjointe d'un bâtiment d'habitation soient situées toutes les deux exactement au même endroit : il suffit que les deux se situent sur la même parcelle cadastrale. Il n'est donc pas non plus requis que la démolition d'un bâtiment précède toujours la reconstruction d'un nouveau bâtiment d'habitation. Il faut cependant démontrer qu'il existe un lien entre la démolition et la reconstruction, sans qu'un critère de chronologie puisse y être associé (v. point 3.2. de la Circulaire 2021/C/18 du 25 février 2021).

29. De même, si le nouveau bâtiment, après démolition des anciens bâtiments existants, est situé pour au moins 50 % sur les anciennes parcelles cadastrales bâties (quel que soit l'emplacement des bâtiments démolis sur ces parcelles cadastrales initialement bâties), l'ensemble du bâtiment peut, en principe, bénéficier du taux réduit de la TVA de 6%. Dans le cas contraire, le taux normal de la TVA s'appliquera aux travaux relatifs à ce bâtiment. Afin d'apprécier ce critère, il ne sera tenu compte, en règle, que de la superficie au sol (tous les espaces et les murs compris au rez-de-chaussée) du bâtiment. Le critère sera considéré pour l'ensemble du bâtiment (et non pour une partie du bâtiment tel qu'un appartement individuel) (v. point 3.3. de la Circulaire 2021/C/18 du 25 février 2021).

30. Par ailleurs, si les habitations nouvellement construites sont situées sur une nouvelle parcelle faisant partie d'une ancienne parcelle bâtie sur laquelle se situait le bâtiment démoli ou si l’ancienne parcelle bâtie fait l’objet d’une division après l’opération de démolition/reconstruction, la vente des nouvelles habitations pourra en principe, s'effectuer en appliquant le taux réduit de la TVA de 6% (v. point 3.4. de la Circulaire 2021/C/18 du 25 février 2021).

31. En l’espèce, le demandeur a déclaré que les parcelles G4 (sur laquelle se trouvait le hangar) et F4 (sur laquelle se trouvait le garage) étaient bâties. Il résulte de la consultation des plans que la superficie au sol du nouveau bâtiment se trouvera majoritairement sur les parcelles cadastrales anciennement bâties. Cette condition de reconstruction sur la même parcelle que le bâtiment démoli est donc remplie. Par ailleurs, X emplacements de parking seront construits sur la parcelle H7 ; des emplacements de parking seront aussi construits sur la parcelle F3, anciennement non bâtie.

III.F. Démolition totale du bâtiment

32. Enfin, la mesure temporaire est encore conditionnée au fait que la démolition du bâtiment par le maître d'ouvrage ou à sa demande soit complète en ce sens qu'elle doit concerner un bâtiment entier. Ainsi, la démolition d'un certain nombre d'étages d'un immeuble à appartements existant suivie de la reconstruction de ces étages n'est pas considérée comme des travaux immobiliers visés par cette mesure.

33. En l’espèce, des informations fournies par le demandeur (demande de permis d’urbanisme, contrats, plans), il ressort que le hangar et le garage ont bien été totalement démolis pour laisser place à un immeuble de N appartements. La condition est donc remplie.

III.G. Exclusion du taux réduit

34. Le taux réduit de la TVA ne s'applique pas à la partie du prix de la livraison relative aux piscines, saunas, terrains de minigolf, courts de tennis et installations similaires. Compte tenu des informations fournies, les opérations envisagées ne sont pas visées par cette exclusion.