Impôts des personnes physiques, Plus-value sur actions, Revenus diversIMPÔTS DES PERSONNES PHYSIQUES - Plus-value sur actions - Revenus divers - Gestion normale du patrimoine privé - Apport d’actions - IMPÔT DES SOCIÉTÉS - Scission fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - DROITS D’ENREGISTREMENT - Apport d’une universalité de biens - TVA - Cession d’une universalité de biens

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt er toe de bevestiging te krijgen dat:

1.1. de meerwaarden die de heren X, Y en Z zullen realiseren naar aanleiding van de uitonverdeeldheidtreding uit hun participatie in vennootschap A en de daaropvolgende inbreng ervan in hun respectievelijke persoonlijke holdingvennootschappen, geacht worden gerealiseerd te zijn binnen het kader van een normaal beheer van een privévermogen en derhalve niet belastbaar zijn als divers inkomen in de zin van artikel 90, eerste lid, 1° en 9°, eerste streepje, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92);

1.2. de splitsing van enerzijds vennootschap A door overneming door twee nieuw op te richten vennootschappen, hierna A1 en A2 genaamd, en van anderzijds vennootschappen B, C en D door overneming door telkens twee nieuw op te richten vennootschappen, hierna respectievelijk B1 en B2, C1 en C2 en D1 en D2 genaamd, beantwoorden aan het bepaalde in artikel 183bis, WIB 92 en aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92;

1.3. de voormelde splitsingen geen aanleiding geven tot de verschuldigdheid van registratierechten (andere dan het algemeen vast recht) overeenkomstig artikel 117 juncto 120 van het federale Wetboek der Registratie-, Hypotheek-, en Griffierechten (W.Reg.);

1.4. de splitsing van vennootschap A geen aanleiding geeft tot een negatieve herziening van de btw die werd geheven op een logistiek centrum die deze bezit omdat de overdracht van dit logistiek centrum aan A2, die in het kader van de splitsing plaatsvindt, onder de toepassing valt van de artikelen 11 en 18, § 3 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (W.Btw);

1.5. de meerwaarden die de heren X, Y en Z realiseren naar aanleiding van de ruil van de aandelen in de vennootschappen B, C en D voor respectievelijk de aandelen B1 en B2, C1 en C2 en D1 en D2, kaderen binnen het normaal beheer van privévermogen en derhalve niet belastbaar zijn als divers inkomen in de zin van artikel 90, eerste lid, 1° en 9°, eerste streepje, WIB 92.

II. Beslissing

2. Vennootschap A is de topholding van een familiale groep, waarvan de aandelen in handen zijn van de broers X, Y en Z via hun respectievelijke persoonlijke holdingvennootschappen B, C en D. Een minimumdeelneming in vennootschap A wordt door de broers in onverdeeldheid aangehouden.

3. Zowel binnen vennootschap A als binnen de persoonlijke holdingvennootschappen B, C en D zijn de familiale activiteiten (inzonderheid uitgevoerd binnen de vennootschappen E en F en hun dochtervennootschappen) en de persoonlijke activiteiten vermengd geraakt.

4. Zo centraliseert vennootschap A de aandelen van vennootschappen E en F, bezit zij een aantal onroerende goederen verhuurd aan derden en is zij mede-eigenaar van een logistiek centrum van de groep, heeft zij een meerderheidsdeelneming in vennootschap G welke eveneens een logistiek centrum van de groep bezit en verleent zij managementdiensten ten behoeve van verschillende vennootschappen.

5. De persoonlijke holdingvennootschappen bezitten naast hun participatie in vennootschap A tevens onroerende goederen en/of deelnemingen in vennootschappen die geen betrekking hebben op de familiale activiteit.

6. De broers X, Y en Z wensen de groep te herstructureren en de persoonlijke activiteiten af te zonderen van de familiale activiteiten middels meerdere opeenvolgende verrichtingen, met name:

- inbreng door de heren X, Y en Z van hun minimumdeelneming in vennootschap A (na eerst uit onverdeeldheid te zijn getreden);

- oprichting van Newco door vennootschap A waarbij A haar participatie in de vennootschappen E en F inbrengt in Newco en er A-aandelen en preferentiële B-aandelen worden gecreëerd;

- de splitsing van vennootschap A door overneming waarbij enerzijds de A-aandelen van Newco worden overgedragen aan A1, en anderzijds de B-aandelen van Newco en de niet met de familiale activiteit verbonden activiteiten, activa en passiva worden toegewezen aan A2;

- de splitsing van de persoonlijke holdingvennootschappen B, C en D door overneming waarbij de aandelen A1 worden overgedragen aan respectievelijk B1, C1 en D1 en anderzijds de aandelen A2 en de niet met de familiale activiteit verbonden activiteiten, activa en passiva worden toegewezen aan respectievelijk B2, C2 en D2.

7. De vennootschappen die bij de voormelde splitsingen als verkrijgende vennootschap zullen optreden, zullen voorafgaand aan de verrichting worden opgericht.

8. De geplande splitsingen zijn verrichtingen die beantwoorden aan de definitie van splitsingen door overneming door bestaande vennootschappen zoals vermeld in artikel 2, § 1, 6°/1, d), WIB 92.

9. Voor zover de splitsingen zullen plaatsvinden met een boekhoudkundige retroactiviteit, zal de retroactiviteitstermijn niet meer dan 7 maanden bedragen.

II.A. Inzake de toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92

10. De geplande splitsingen hebben tot doel de familiale activiteiten en de persoonlijke en gezamenlijke projecten van de broers X, Y en Z die historisch met elkaar vermengd zijn geworden, van elkaar te scheiden.

11. Door het onderbrengen van de A-aandelen van Newco in vennootschap A1 en de B-aandelen van Newco alsmede alle activa en passiva van vennootschap A die niet aan de familiale activiteit gerelateerd zijn in vennootschap A2 en door vervolgens het onderbrengen van de aandelen A 1 in de vennootschappen B1, C1 en D1 en de overige activa en passiva van de vennootschappen B, C en D in de vennootschappen B2, C2 en D2, worden binnen de groep 2 onderscheiden takken gecreëerd, met name de tak met de familiale activiteiten onder de topholding A1 waarvan de aandelen in bezit zijn van de persoonlijke holdingvennootschappen B1, C1 en D1 en de persoonsgebonden tak onder de topholding A2 waarvan de aandelen in bezit zijn van de persoonlijke holdingvennootschappen B2, C2 en D2.

12. Hiermee wordt een geschikte structuur gecreëerd waarmee de familiale continuïteit van de groep wordt gewaarborgd bij overdracht van de groep naar de volgende generatie. De broers hebben allen de concrete intentie de aandelen van de vennootschappen B1, C1 en D1, alsook van B2, C2 en D2, onder voorbehoud van vruchtgebruik en middels een controlevehikel te schenken aan hun respectievelijke kinderen. De modaliteiten gekoppeld aan deze schenkingen zullen verschillend zijn per broer naargelang de specifieke noden of wensen.

13. De voorgenomen splitsingen laten tevens toe dat de onderscheiden activiteiten, met name enerzijds de professionele activiteiten van de groep waarbij de familiale groep centraal staat en anderzijds de persoonsgebonden activiteiten waarbij de persoon van elke broer en zijn persoonlijke ambities centraal staan, los van elkaar verder kunnen worden ontwikkeld zonder dat de ene activiteit impact heeft op de andere en dat ze op een meer professionele wijze kunnen worden beheerd.

14. De schulden die betrekking hebben op de onroerende goederen worden toegewezen aan de vennootschap waarin het betrokken onroerend goed wordt ondergebracht.

15. De aanvragers hebben bevestigd dat het aanwezige personeel zal worden verdeeld in functie van de nodige expertise om enerzijds de familiale holdingactiviteit en anderzijds de persoonsgebonden activiteiten te ondersteunen, waaruit blijkt dat de activiteiten van de gesplitste vennootschappen bij voortduur zullen worden verdergezet door de verkrijgende vennootschappen.

16. Door de aanvragers werd bevestigd dat bij de verdeling van de eigen vermogensbestanddelen ingevolge de splitsingen werd rekening gehouden met de toepassing van artikel 213, WIB 92 en met de voorschriften van de fiscale administratie terzake (o.a. nr. 211/56 van de administratieve commentaar op het WIB 92).

17. Vennootschappen A en C beschikten per 31 december 2019 niet over fiscaal overdraagbare bestanddelen. Vennootschap B beschikte per 31 december 2019 over een fiscaal overdraagbare DBI-aftrek en vennootschap D over een fiscaal overdraagbare DBI-aftrek en een fiscaal overdraagbaar verlies welke, in de mate deze op datum van de splitsing of op retroactiviteitsdatum nog bestaan, zullen worden verdeeld over de verkrijgende reeds voorafgaand opgerichte vennootschappen evenredig met de aan elk van hen toebedeelde fiscale nettowaarde en verder worden beperkt in toepassing van artikel 206, § 2, WIB 92. Aangezien de verkrijgende vennootschappen nieuw op te richten vennootschappen zijn, beschikken zij niet over dergelijke bestanddelen.

18. De aanvragers hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat om de aandelen van de bij de splitsingen betrokken vennootschappen over te dragen aan derden. De heren X, Y en Z wensen evenwel hun aandelen B1, C1 en D1 en B2, C2 en D2 al dan niet onder voorbehoud van vruchtgebruik en middels een controlevehikel te schenken aan hun kinderen.

19. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en het door de DVB gevoerde onderzoek kan worden aangenomen dat de splitsingen van de vennootschappen A, B, C en D zullen plaatsvinden op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of –ontwijking hebben in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

20. De verkrijgende vennootschappen zullen binnenlandse vennootschappen zijn.

21. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, § 1, vierde lid, WIB 92 is voldaan, zodat de geplande splitsingen van vennootschappen A, B, C en D kunnen worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, § 1, WIB 92.

22. De aandacht wordt erop gevestigd dat de DVB zich, ondanks de vermelding in randnummer 18, in deze beslissing niet uitspreekt over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis, WIB 92 of artikel 344, § 1, WIB 92, ...) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, zoals inzonderheid een latere overdracht van de aandelen op een andere wijze dan middels schenking van de vennootschappen A1, A2, B1, B2, C1, C2, D1 en D2. Bij een latere overdracht op een andere wijze dan middels schenking van deze aandelen is de beslissing zoals vermeld in randnummer 21 niet langer geldig, tenzij de DVB in een avenant aan de beslissing de geldigheid ervan zou bevestigen.

II.B. Inzake de toepassing van artikel 90, eerste lid, 1° en 9°, eerste streepje, WIB 92

II.B.1 Wat betreft de voorafgaande uitonverdeeldheidtreding en inbrengverrichting

23. Voorafgaand aan de geplande splitsingen zullen de broers X, Y en Z uit onverdeeldheid treden wat betreft hun minimumdeelneming in vennootschap A. De uitonverdeeldheidtreding zal niet worden belast op grond van artikel 90, eerste lid, 1° en 9°, eerste streepje, WIB 92.

24. Vervolgens zal elke broer zijn deel uit de voormelde onverdeeldheid inbrengen in zijn eigen persoonlijke holdingvennootschap, respectievelijk vennootschap B, C en D. De geplande inbrengverrichting vormt een overdracht onder bezwarende titel als bedoeld in artikel 90, eerste lid, 9°, eerste streepje, WIB 92.

25. De in te brengen aandelen behoren tot het privévermogen van de aanvragers-natuurlijke personen.

26. De geplande inbrengverrichting kan, gelet op de hierna vermelde overwegingen, worden aangemerkt als een normale verrichting van beheer van het privévermogen in de zin van artikel 90, eerste lid, 9°, eerste streepje, WIB 92 :

26.1. de broers X, Y en Z zijn in het bezit gekomen van hun participatie in vennootschap A ingevolge een schenking door hun vader lange tijd geleden;

26.2. het betreft geen complexe verrichting, noch spitsvondig feitencomplex;

26.3. door de inbreng volgend op de uitonverdeeldheidtreding worden de aandelen in vennootschap A gecentraliseerd in de persoonlijke holdingvennootschappen B, C en D, wat leidt tot een vereenvoudiging van de structuur. Daardoor wordt het tevens mogelijk de herstructurering van vennootschap A, welke kadert in de overdracht van de groep naar de volgende generatie, eenvoudiger te organiseren;

26.4. de meerwaarde die bij de aandelenoverdrachten zal worden gerealiseerd, is gelet op de bezitsduur van de aandelen, de afwezigheid van financieringen en van hoge risico’s niet het gevolg van speculatie als bedoeld in artikel 90, eerste lid, 1°, WIB 92.

27. De aandacht wordt erop gevestigd dat de DVB zich in deze beslissing niet uitspreekt over de mogelijke toepassing van artikel 90, eerste lid, 9°, eerste streepje, WIB 92 en de toepassing van de antimisbruikbepaling voorzien in artikel 344, § 1, WIB 92 ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, inzonderheid de latere inbreng of verkoop van de aandelen van de vennootschappen B1, C1, D1, B2, C2 en D2 in of aan een nieuwe of bestaande vennootschap.

II.B.2 Wat betreft de gevolgen voor de aandeelhouders van de splitsingen van de vennootschappen B, C en D

28. Naar aanleiding van de splitsing van de vennootschappen B, C en D zullen respectievelijk de heren X, Y en Z nieuwe aandelen B1 en B2, C1 en C2 en D1 en D2 verkrijgen in ruil voor de oude aandelen B, C en D.

29. De ruil door de aanvragers-natuurlijke personen van hun aandelen in de vennootschappen B, C en D naar aanleiding van de belastingneutrale splitsingen van deze vennootschappen, zal niet worden belast op grond van artikel 90, eerste lid, 1° en 9°, eerste streepje, WIB 92.

II.C. Inzake de toepassing van artikel 117, § 1, Fed.W.Reg.

30. Inzake de splitsingen is artikel 117, § 1, Fed.W.Reg. van toepassing: het bij artikel 115 Fed.W.Reg. bepaalde recht is niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze van fusie, splitsing of anderszins, in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

31. Deze bepaling is evenwel slechts toepasselijk op voorwaarde dat:

1/ de vennootschap die de inbreng doet de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel heeft op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

2/ eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen, de inbreng uitsluitend vergoed wordt, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde of, bij gebrek aan een nominale waarde, van de fractiewaarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt. Indien het Belgisch of buitenlands recht dat de verkrijgende vennootschap beheerst niet in een begrip gelijkaardig aan dat van het kapitaal van een naamloze vennootschap voorziet, wordt met de fractiewaarde gelijkgesteld, de inbrengwaarde, zoals die blijkt uit de jaarrekening, van alle door de aandeelhouders of vennoten toegezegde inbrengen in geld of in natura, met uitzondering van de inbrengen in nijverheid, in voorkomend geval verhoogd met de reserves die op grond van een statutaire bepaling slechts aan de aandeelhouders of vennoten kunnen worden uitgekeerd mits een statutenwijziging, dit alles gedeeld door het aantal aandelen.

32. Bij het volledig splitsen van

- vennootschap A naar twee nieuw op te richten vennootschappen, met name vennootschappen A1 en A2, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

- vennootschap B naar twee nieuw op te richten vennootschappen, met name vennootschappen B1 en B2, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen;

- vennootschap C naar twee nieuw op te richten vennootschappen, met name vennootschappen C1 en C2, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

- vennootschap D naar twee nieuw op te richten vennootschappen, met name vennootschappen D1 en D2, zal de inbreng worden gedaan door een Belgische vennootschap. Hierdoor is voldaan aan de voorwaarde dat de inbreng wordt gedaan door een vennootschap waarvan de zetel der werkelijke leiding of de statutaire zetel gevestigd is op het grondgebied van een Lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

33. De splitsing van de vennootschappen A, B, C en D gebeurt telkens door inbreng van het gehele vermogen, zowel actief en passief, van de te splitsen vennootschap in twee nieuw op te richten vennootschappen, waardoor er wordt voldaan aan de notie van een universaliteit van goederen, zoals bepaald in artikel 117, § 1, Fed.W.Reg.

34. De inbreng zal voor elke splitsing uitsluitend worden vergoed in aandelen en er zal geen opleg in geld betaald worden door de verkrijgende vennootschappen.

35. Vermits er tevens passiva worden overgedragen, moet in principe rekening worden gehouden met de toepassing van artikel 120, eerste lid, Fed.W.Reg., de zogenaamde gemengde inbreng op basis waarvan a rato van het passief evenredige rechten verschuldigd zijn. In hetzelfde artikel 120 Fed.W.Reg. en meer bepaald in het derde lid wordt er echter een uitzondering voorzien voor het geval de universaliteit van de goederen wordt ingebracht. Vermits dit laatste in casu het geval is, kan artikel 117, § 1, Fed.W.Reg. toch onverkort worden toegepast en zijn de geplande splitsingsverrichtingen vrijgesteld van evenredige registratierechten.

36. Voor de toepassing van de registratierechten worden de verrichtingen beoordeeld op het tijdstip van de inbreng zelf, zijnde de datum van het verlijden van de notariële akte, zonder retroactiviteit.

37. De DVB spreekt zich met deze beslissing niet uit over de bepalingen van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF).

II.D. Inzake de toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw

38. De vraag betreffende de niet toepassing van een btw-herziening bij de overdracht van het logistiek centrum van de groep waarvan vennootschap A de mede-eigendom heeft, kadert binnen het groter geheel, met name of de overdracht van de bestanddelen van vennootschap A naar vennootschap A2 ten gevolge van de splitsing kan plaatsvinden bij toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw opdat het principe van de persoonsvoortzetting volgend uit de toepassing van voormelde wetsbepalingen de btw-herziening in de weg staat.

39. Deze fictie opgenomen in de bepalingen van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw brengt in beginsel geen herziening van de aftrek in hoofde van de overdrager met zich mee wanneer deze overdracht onder de toepassing van voormelde artikelen plaatsvindt. Die fictie heeft evenwel voor gevolg dat de overnemer zelf een herziening van de aanvankelijk door de overdrager afgetrokken belasting moet doorvoeren wanneer hij zich, op het ogenblik van of na het voortzetten van de overgedragen activiteit, bevindt in één van de gevallen voorzien door artikel 10 van het koninklijk besluit nr. 3.

40. Zoals hiervoor vermeld zal men onder meer in het kader van de creatie van de twee onafhankelijke takken vennootschap A splitsen in de vennootschappen A1 en A2.

41. Het aan A2 toegewezen deel omvat de participatie in vennootschap G, de voormelde mede-eigendom in het logistiek centrum en alle overige onroerende goederen.

42. Het logistiek centrum in mede-eigendom is volgens de aanvragers niet intrinsiek verbonden aan de familiale groep. Naar de toekomst toe sluiten zij niet uit dat het te klein wordt zodat het te huur zal worden aangeboden aan derden en de familiale groep op zoek zal gaan naar een nieuwe locatie. De broers zien het logistiek centrum dan ook als een gezamenlijke investering die los staat van de familiale groep en toebehoort aan de tak met een persoonlijk karakter. Om eenzelfde reden zijn de broers ook van mening dat het logistiek centrum dat onrechtstreeks wordt aangehouden via de participatie in vennootschap G deel uitmaakt van het privévermogen.

43. Het huidige contract op het logistiek centrum in mede-eigendom is nog lopende. Tot aan het aflopen van de overeenkomst zal de verhuur van het logistiek centrum dat in mede-eigendom toebehoort aan vennootschap A, dat dienst doet als bergruimte, dus onderworpen zijn aan 21% btw op grond van de oude regels, die ingevolge de overgangsregeling ⁽¹⁾ tot deze datum van toepassing zullen blijven.

[(1) circulaire 2019/C/25 van 21 maart 2019, FAQ nr. 24]

44. De aanvragers verklaren dat alle activa en passiva met betrekking tot het logistiek centrum dat in mede-eigendom toebehoort aan vennootschap A, inclusief het lopend contract met de huurder, in het kader van de splitsing van vennootschap A verkregen worden door vennootschap A2. Dit laat deze laatste toe om de btw-belaste verhuur van het logistiek centrum te continueren. Bovendien benadrukken zij dat vennootschap A2 niet de enige verhurende partij is. A2 zal hierdoor een btw-belastingplichtige zijn, die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken.

45. Uit voormelde volgt dat vennootschap A2 ingevolge het verwerven in mede-eigendom van voormeld logistiek centrum, inclusief het aan btw onderworpen contract, hierdoor btw-plichtige wordt en bij toepassing van de artikelen 11 en 18, § 3, W.Btw geacht wordt de persoon van de overdrager voort te zetten, zodat zij hierdoor, in zover zij deze activiteit verderzet, geen btw-herziening dient door te voeren.