Prix de transfert, Principe de pleine concurrencePrix de transfert - Principe de pleine concurrence - Avantage anormal ou bénévole - TVA

I. Objet de la demande

1. La demande vise à obtenir la confirmation que la rémunération que percevra la société de droit belge A en contrepartie des activités de services qu'elle exercera au profit des sociétés extracommunautaires B et C répond au principe de pleine concurrence visé à l'article 185, §2 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après CIR92) et ne constitue pas un avantage anormal ou bénévole au sens des articles 26, 79 et 207 CIR92.

2. Votre demande vise également à obtenir la confirmation que les prestations de A dans le cadre du contrat de services qualifient pour le tout de prestations de nature intellectuelle de sorte que les factures émises par la société A aux sociétés B et C ne devront pas porter en compte de TVA belge, l'opération étant, pour l'application de la TVA, réputée localisée dans le pays de B et C, sur base de l'article 21, § 3, 7° du Code belge de la TVA.

II. Description des faits

DESCRIPTION DU GROUPE G

3. Le Groupe G est l'un des plus grands producteurs mondiaux dans son domaine d'activité.

4. La stratégie du Groupe G vise à maintenir sa position dans le long terme et dans ce cadre les exportations vers l'Union européenne jouent un rôle important.

5. En conséquence, le Groupe G doit se conformer à la législation européenne.

DESCRIPTION DES SERVICES RENDUS PAR LA SOCIETE A

6. A va acter comme représentant exclusif de B et C en Europe. Dans ce cadre, elle va donc rendre des services de support à B et C et ne supportera aucun risque opérationnel significatif.

7. Le projet de contrat de services qui sera conclu entre A, B et C indique clairement que B et C restent responsables des obligations liées à la vente ou importation dans l'Union européenne et qu'ils indemniseront A de toute charge ou plainte résultant de l'importation ou vente dans l'Union européenne.

8. Sur base des instructions de B et C, A aura un pouvoir de négociation limité. Les risques et fonctions de A seront principalement limités à mettre en place les décisions et objectifs arrêtés par B et C au regard de leurs obligations relatives à la législation européenne.

9. A aura donc la fonction d'un agent accomplissant un certain nombre de formalités et de représentations pour le compte de ses mandants B et C.

10. A fera appel à des cabinets d'avocats afin de recevoir le support juridique et régulatoire nécessaire.

III. Motivation

En matière de contributions directes

Les circonstances qui justifient l'opération envisagée sont les suivantes :

11. B et C, étant localisée hors de l'Union européenne, ne peuvent procéder à certaines opérations relatives à la législation européenne. Aussi, B et C ont créé la société de droit belge A afin de remplir le rôle de représentant exclusif de B et C auprès des institutions européennes.

12. Une analyse de prix de transfert a été réalisée, sur base des directives de l'OCDE relatives aux prix de transfert pour les entreprises multinationales et les administrations fiscales, en vue de vérifier la conformité au principe de pleine concurrence de la méthode de rémunération et de la marge proposées.

13. La méthode du prix comparable sur le marché libre (méthode CUP; « Comparable Uncontrolled Price method ») n'a pas été retenue

13.1. vu que les comparables retenus offrent une gamme de services plus large que celle fournie par le demandeur; et

13.2. vu l'impossibilité d'obtenir l'information financière relative à ces comparables et plus particulièrement sur la structure du prix des transactions.

14. Quant aux comparables internes, il n'existe pas de transactions similaires avec des parties tierces. Par conséquent, la méthode du prix comparable sur le marché libre n'a pu être retenue.

15. Vu le profil fonctionnel de A, la méthode du prix de revente (Resale Price Method) n'a pas été retenue par le demandeur du fait de l'impossibilité de déceler des transactions comparables similaires.

16. Vu le manque de disponibilité d'éléments de comparaison fiable, la méthode du prix de revient majoré (Cost+ method) n'a pas été considérée comme appropriée par le demandeur.

17. La méthode du partage des bénéfices (Profit Split Method) n'a pas non plus été retenue par le demandeur car dans sa qualité de fournisseur des services de représentant exclusif, il ne peut être considéré comme contribuant à la création d'actifs incorporels significatifs. Or la méthode du partage des bénéfices est généralement utilisée dans le cas où les entités des deux côtés de la transaction contribuent, dans une large mesure, à la création d'actifs incorporels significatifs.

18. La méthode transactionnelle de la marge nette ("TNMM") a été sélectionnée comme la méthode de prix de transfert la plus appropriée avec le comme indicateur du niveau de profit, le « net cost plus margin» (NCPM).

19. Dans le cadre de l'application de cette méthode, le demandeur a effectué une recherche en vue d'identifier des sociétés indépendantes ayant un profil économique comparable à celui de A dans son rôle de représentant exclusif.

20. 17 sociétés tierces comparables ont été retenues.

21. De cette étude a été extraite l'indicateur de niveau de profit, c'est-à-dire la marge nette sur coûts opérationnels.

22. Les résultats obtenus sont les suivants :

22.1. 1er quartile : 2,3%

22.2. médiane : 3,6%

22.3. 3ième quartile : 7,7%

23. Le demandeur propose d'appliquer une marge de 5% (dans la continuité de la décision précédente datée du 28 avril 2009 - 900.088) sur les coûts opérationnels liés aux prestations de services du demandeur en tant que représentant exclusif (comptes 60 à 64 du Plan Comptable Minimum Normalisé (PCMN)), à l'exclusion des débours.

En matière de TVA

24. Les prestations qui seront réalisées par A dans le cadre du contrat de services devraient être qualifiées pour le tout de prestations de nature intellectuelle. Par conséquent, les factures émises par A aux sociétés du groupe ne devront pas porter en compte une TVA belge, l'opération étant, pour l'application de la TVA, réputée localisée dans le pays de B et C, sur base de l'article 21, § 3, 7°, d), du C. TVA.

IV. Décision

Il ressort de l'examen approfondi auquel s'est livré le Service des Décisions Anticipées que :

En matière de contributions directes

25. Le demandeur va agir comme représentant exclusif des sociétés B et C. Le demandeur effectuera des prestations de services de support.

26. L'analyse fonctionnelle de A démontre que le demandeur n'assume aucun risque opérationnel significatif.

27. Afin de confirmer le caractère de pleine concurrence de la marge qu'il souhaite appliquer, le demandeur a réalisé une étude de prix de transfert.

28. Une recherche d'entreprises comparables a été menée au départ de la base de données Amadeus et a permis d'isoler un échantillon de sociétés pour lesquelles l'indicateur de niveau de profit a été extrait, c'est-à-dire la marge nette sur coûts opérationnels.

29. La distribution statistique de ce ratio fait apparaître un intervalle interquartile de 2,3% à 7,7% et une médiane de 3,6%.

30. La marge de 5% retenue par le demandeur se situe dans l'intervalle observé pour l'échantillon et dans la continuité de la décision précédente dans laquelle une marge nette de 5% sur les coûts opérationnels avait été retenue.

31. Cette marge est en conformité avec la « communication de la commission au parlement européen, au conseil et au comité économique et social européen concernant les travaux menés par le forum conjoint de l'UE sur les prix de transfert entre avril 2009 et juin 2010 et les lignes directrices relatives aux services intragroupe à faible valeur ajoutée » qui mentionne que « dans les cas où il est approprié d'appliquer une marge, celle-ci est habituellement modeste et l'expérience montre que les marges convenues sont généralement comprises dans une fourchette de 3 à 10 %, tournant le plus souvent autour de 5 %.

En matière de TVA

32. Conformément à l'article 21, § 2, du C. TVA, le lieu d'une prestation de services est réputé se situer à l'endroit où le prestataire de services a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel la prestation de services est rendue ou, à défaut d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, au lieu de son domicile ou de sa résidence habituelle.

33. Par dérogation à cette disposition, l'article 21, § 3, 7°, du C. TVA prévoit que le lieu de la prestation de services est réputé se situer à l'endroit où le preneur de services a établi le siège de son activité économique ou un établissement stable auquel la prestation de services est fournie ou, à défaut, le lieu de son domicile ou de sa résidence habituelle, lorsque la prestation de services est rendue à un preneur établi en dehors de la Communauté ou, pour les besoins de son activité économique, à un assujetti établi dans la Communauté mais en dehors du pays du prestataire, et pour autant que cette prestation ait pour objet :

……….

d) des travaux de nature intellectuelle fournis dans l'exercice de leur activité habituelle par les conseillers juridiques ou autres, les experts comptables, les ingénieurs, les bureaux d'études et les autres prestataires de services qui exercent une activité similaire ainsi que le traitement de données et la fourniture d'informations, à l'exclusion des travaux visés au 1° et des expertises visées au 2°;

……….

34. En l'espèce, les prestations qui seront effectuées par la société A et qui sont décrites ci-avant, constituent bien des prestations de nature intellectuelle visées par l'article 21, § 3, 7°, d), précité.

35. Dès lors, lorsque ces prestations sont fournies à des preneurs établis dans un pays extracommunautaire, elles sont réputées se situer dans ce pays et elles ne rendent par conséquent aucune taxe exigible en Belgique.

Eu égard à ce qui précède, le Collège du SDA décide que :

36. Sur base de la nature des services rendus par la société A aux sociétés B et C et leur faible profil de risque, une rémunération déterminée sur la base décrite ci-dessous correspond à une rémunération de pleine concurrence au sens de l'article 185, § 2 CIR92 et ne donnera pas lieu à un avantage anormal ou bénévole au sens des articles 26, 79 et 207 CIR92.

37. La rémunération perçue par A en contrepartie de ses activités de services est établie de la sorte :

37.1. refacturation à 105% des coûts d'exploitation liés aux activités de services (comptes 60 à 64 du PCMN) à l'exclusion des débours;

37.2. refacturation à 100% des débours;

37.3. refacturation à 100% des coûts financiers nets (soit la différence positive entre les comptes 65 et 75 du PCMN);

37.4. refacturation à 100% des charges exceptionnelles nettes (soit la différence positive entre les comptes 66 et 76 du PCMN).

38. Par débours, il faut comprendre les coûts relatifs à des services rendus par des tiers au profit des sociétés B et C mais qui dans un souci d'efficacité et de simplification sont facturés au demandeur au lieu de l'être directement aux réels bénéficiaires, à savoir B et C. Autrement dit, de telles dépenses auraient été directement supportées par ces sociétés si elles avaient été des sociétés indépendantes. Le demandeur n'intervient en réalité qu'en qualité d'intermédiaire dans le paiement des factures relatives à ces services et n'apporte aucune plus-value additionnelle. En outre, tous ces coûts sont facturés au demandeur à un prix qui inclut déjà une marge normale de profit.

39. Les prestations qui seront effectuées, dans le cadre du contrat de services, par la société A au profit des sociétés extracommunautaires B et C, constituent des travaux de nature intellectuelle visés par l'article 21, § 3, 7°, d), du C. TVA et sont localisées à l'étranger lorsqu'elles sont fournies à des preneurs établis en dehors de la Communauté comme c'est le cas ici.

40. La présente décision est valable pour une durée de cinq exercices comptables consécutifs et pourra être prolongée pour autant qu'une nouvelle demande soit introduite en temps utile auprès du SDA, de préférence au moins trois mois avant l'expiration de la présente décision.