Btw-commentaar · Intracommunautaire verwervingen (01.03.2026)

Afdeling 4 - Voorwaarden waaronder intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw zijn onderworpen (artikel 25ter van het Btw-Wetboek)

1. Intracommunautaire verwervingen van goederen bedoeld in artikel 25ter, § 1, van het Btw-Wetboek

2. Intracommunautaire verwervingen van goederen bedoeld in artikel 25ter, § 2, van het Btw-Wetboek

3. Overzicht in functie van de hoedanigheid van de afnemer

4. Afwijkende regels van toepassing op bepaalde soorten goederen

Afdeling 5 - Handelingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

1. Algemeenheden

2. Bestemmingen van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

3. Bestemmingen van goederen die in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

4. Bijzonderheden in verband met bestemmingen van goederen in het kader van een materieel werk of een expertise met betrekking tot een ander goed dan een onroerend goed uit zijn aard (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek)

5. Vereenvoudigingen in het kader van voorraden op afroep

6. Vereenvoudigingsmaatregelen voor bepaalde bijzondere handelingen

7. De gelijkgestellingen met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek

Afdeling 6 - Plaats, tijdstip, belastbare feit en opeisbaarheid

1. Plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen

2. Tijdstip, belastbare feit en opeisbaarheid van een intracommunautaire verwerving van goederen

[Top]

Afdeling 1 - Wetgevend kader

1. Overzicht bepalingen Btw-Wetboek

Artikel 3bis

Artikel 25bis

Artikel 25ter

Artikel 25quater

Artikel 25quinquies

Artikel 25sexies

2. Overzicht bepalingen uitvoeringsbesluiten

Koninklijk besluit nr. 10, van 29.12.1992, met betrekking tot de uitoefeningsmodaliteiten van de keuzen, bedoeld in de artikelen 15, § 2, derde lid, en 25ter, § 1, tweede lid, 2°, tweede lid, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de aangiften van aanvang, wijziging, stopzetting van activiteit en de voorafgaande kennisgevingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde

Afdeling 2 – Algemeenheden

Voor een uitvoerige uiteenzetting wordt verwezen naar circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109).

1. Terminologie

Voor de toepassing van dit hoofdstuk worden volgende begrippen gedefinieerd.

A. Gemeenschap

Onder Gemeenschap, in de zin van artikel 1, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek, wordt verstaan het gebied waarbinnen het communautair btw-stelsel van toepassing is. Het betreft met andere woorden de territoriale werkingssfeer van de btw en wordt omschreven in artikel 1, §§ 2 tot en met 5, van het Btw-Wetboek.

Bedoeld gebied komt overeen met het grondgebied van iedere lidstaat van de Europese Unie waarop de verdragen betreffende de Europese Unie en betreffende de werking van de Europese Unie van toepassing zijn overeenkomstig de artikelen 52 van het Verdrag betreffende de Europese Unie en 349 en 355 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie:

•met uitzondering van :

•de volgende nationale grondgebieden die deel uitmaken van het douanegebied van de Gemeenschap:

•Koninkrijk Spanje: de Canarische Eilanden

•Franse Republiek: de gebieden bedoeld in artikel 349 en artikel 355, lid 1, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie

•Helleense Republiek: de Berg Athos

•Republiek Finland: de Aland-eilanden

•Italiaanse Republiek:

•Campione d’Italia

•de nationale wateren van het meer van Lugano

•de volgende nationale grondgebieden die geen deel uitmaken van het douanegebied van de Gemeenschap:

•Bondsrepubliek Duitsland:

•het eiland Helgoland

•het grondgebied van Büsingen

◦Koninkrijk Spanje:

•Ceuta

•Melilla

◦Italiaanse Republiek: Livigno

•met inbegrip van:

•het Vorstendom Monaco, behorende tot de Franse Republiek

•de zones Akrotiri en Dhekelia die onder de soevereiniteit van het Verenigd Koninkrijk vallen, behorende tot de Republiek Cyprus.

Behoren niet tot de Gemeenschap (btw-gebied): San Marino, Gibraltar, Andorra en Vaticaanstad.

De meest actuele lijst kan worden geraadpleegd (in het Engels) op de website van de Europese Commissie:

https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/vat/eu-vat-rules-topic/territorial-status-eu-countries-certain-territories_en

Opmerkingen betreffende de Brexit:

Sinds 01.02.2020 heeft het Verenigd Koninkrijk de Europese Unie verlaten.

Ingevolge het terugtrekkingsakkoord begon er op 01.02.2020 een overgangsperiode te lopen. In deze tweede fase was het Verenigd Koninkrijk vanaf die datum formeel een derde land, met dien verstande dat overeenkomstig het terugtrekkingsakkoord het EU-recht op alle beleidsterreinen volledig van toepassing bleef op en in het Verenigd Koninkrijk, voor zover het bindend was voor en in het Verenigd Koninkrijk voordat het terugtrekkingsakkoord in werking trad. Inzake btw hield dit in dat de btw-reglementering als onderdeel van het 'communautaire acquis' ook tijdens deze tweede fase verder onverkort van toepassing bleef, waarbij het Verenigd Koninkrijk voor de toepassing van de btw-regels aldus bij voortduur als een lidstaat van de EU (als onderdeel van de Gemeenschap) moest worden beschouwd.

Bij de afloop van de overgangsperiode zijn de bepalingen van het terugtrekkingsakkoord die het EU-recht nog tijdelijk van toepassing verklaarden op en in het Verenigd Koninkrijk niet langer van toepassing. In deze derde fase die is ingegaan op 01.01.2021 is het Verenigd Koninkrijk aldus ook voor de toepassing van de btw voortaan een derde land.

Een belangrijke uitzondering op dit principe is evenwel opgenomen in het protocol Ierland/Noord-Ierland dat integraal deel uitmaakt van het terugtrekkingsakkoord dat op een aantal domeinen een bijzondere regeling uitwerkt voor Noord-Ierland dat een onderdeel vormt van het Verenigd Koninkrijk (zie artikel 1, § 3bis, van het Btw-Wetboek).

Dit protocol is in eerste instantie van toepassing voor een periode van vier jaar na het einde van de overgangsperiode (artikel 18, lid 5, van het protocol), maar het is mogelijk dat het protocol nog gedurende één of meer daaropvolgende periodes van toepassing blijft (artikel 18, lid 5, in fine, van het protocol).

Inzake btw geldt, overeenkomstig artikel 8, eerste alinea, van het protocol, dat gedurende de voormelde geldigheidsperiode ervan, de in bijlage 3 van dat protocol vermelde bepalingen van het recht van de Unie enkel betreffende goederen op en in het Verenigd Koninkrijk van toepassing zijn met betrekking tot Noord-Ierland. In afwijking daarvan kan het Verenigd Koninkrijk op in Noord-Ierland belastbare leveringen van goederen evenwel btw-vrijstellingen en verlaagde tarieven toepassen die in Ierland van toepassing zijn in overeenstemming met de bepalingen van bijlage 3 bij dit protocol. De in bijlage 3 van het protocol vermelde bepalingen omvatten met name de bepalingen van het recht van de Unie inzake btw, zoals inzonderheid de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15.03.2011, houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van Richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.

De leveringen van goederen vanuit Noord-Ierland naar een lidstaat en omgekeerd gedurende de geldigheidsperiode van het protocol inzake btw worden nog steeds beschouwd als intracommunautaire leveringen en verwervingen. Leveringen van goederen vanuit Noord-Ierland naar andere delen van het Verenigd Koninkrijk en omgekeerd zullen gedurende de geldigheidsperiode van het protocol inzake btw nog worden beschouwd als in- en uitvoeren.

Deze tijdelijke regeling geldt niet voor diensten, ten aanzien waarvan Noord-Ierland met ingang van 01.01.2021 samen met de andere delen van het Verenigd Koninkrijk inzake btw het statuut heeft van een derde land.

Om het btw-stelsel van de EU goed te laten functioneren, is het van essentieel belang dat belastingplichtigen die in Noord-Ierland goederen leveren (met inbegrip van de intracommunautaire leveringen), of intracommunautaire verwervingen van goederen verrichten (ook door niet-belastingplichtige rechtspersonen), zoals vermeld in artikel 214 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, overeenkomstig de EU-voorschriften voor btw-doeleinden worden geïdentificeerd. Dit is tevens nodig om de goede werking te waarborgen van de facultatieve bijzondere regelingen voor belastingplichtigen die diensten voor niet-belastingplichtigen of afstandsverkopen verrichten. Bijgevolg dienen die belastingplichtigen en, in voorkomend geval, niet-belastingplichtige rechtspersonen, in Noord-Ierland te worden geïdentificeerd aan de hand van een afzonderlijk EU-btw-identificatienummer dat overeenkomstig de EU-voorschriften wordt toegekend en dat verschilt van Britse btw-identificatienummers (beginnend met 'GB'), die overeenkomstig de wetgeving van het Verenigd Koninkrijk worden toegekend.

De richtlijn (EU) 2020/1756, wijzigt de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, betreffende de identificatie van belastingplichtigen in Noord-Ierland om te bepalen dat de btw-identificatienummers in Noord-Ierland het specifieke prefix 'XI' krijgen. Er is een nieuwe specifieke prefix nodig omdat Noord-Ierland geen specifieke ISO-code 3166 alpha 2 heeft, die overeenkomstig artikel 215 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, voor het bepalen van de prefixen van btw-identificatienummers in de EU wordt gebruikt. De ISO voorziet echter in de mogelijkheid om X-codes voor gebieden zonder specifieke code te gebruiken, zodat hier de code 'XI' werd gekozen. Gezien het gemengde statuut van Noord-Ierland is het mogelijk dat dit EU-btw-identificatienummer naast het in het Verenigd Koninkrijk toegepaste btw-identificatienummer wordt toegekend, bv. wanneer een bedrijf zowel goederen als diensten in Noord-Ierland levert (zie circulaire 2021/C/47 van 21.05.2021 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (E.T. nr. 135.109-10), punt 1).

B. Belastingplichtige-indiener

Onder belastingplichtige-indiener wordt begrepen de btw-belastingplichtige bedoeld in artikelen 4 en 6, lid 2 en 3, van het Btw-Wetboek die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-maand- of kwartaal aangiften zoals bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (artikel 250 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd.

C. ‘Groep van vier’

De groep van vier omvat:

•landbouwondernemers onderworpen aan de bijzondere landbouwregeling bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek (artikelen 295 tot en met 305 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd)

•belastingplichtigen onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bedoeld in artikelen 56bis tot en met 56undecies van het Btw-Wetboek (Titel XII, hoofdstuk 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd)

•belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die zijn vrijgesteld overeenkomstig artikel 44 van het Btw-Wetboek en waarvoor zij geen recht op aftrek hebben (artikelen 132 tot en met 137 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd). Tot deze categorie behoren ook de btw-eenheden die uitsluitend uitgaande (externe) handelingen verrichten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en hen geen recht op aftrek verlenen

•de niet-belastingplichtige rechtspersonen, met name:

•de publieke overheden (Staten, Gewesten, Gemeenschappen, agglomeraties, provincies, gemeenten en openbare instellingen) en de andere publiekrechtelijke lichamen die niet als belastingplichtige worden aangemerkt overeenkomstig artikel 6, eerste lid, van het Btw-Wetboek (artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd), onder voorbehoud van de uitzonderingen voorzien in artikel 6, tweede en derde lid, van het Btw-Wetboek (artikel 13, lid 1, tweede en derde alinea, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd)

•bepaalde andere rechtspersonen, zoals de passieve holdings waarvan de activiteit zich beperkt tot het aanhouden van deelnemingen.

De gemengde belastingplichtigen en de gedeeltelijke belastingplichtigen (1) kunnen nooit als lid van de ‘groep van vier’ worden aangemerkt. Zij zijn in beginsel steeds tot de indiening van periodieke btw-aangiften gehouden.

(1) Voor een omstandige toelichting van deze begrippen wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 8: Gedeeltelijke en gemengde belastingplichtigen’.

Artsen en ziekenhuizen die naast hun handelingen die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld tevens te belasten onderzoekswerk (met inbegrip van klinische proeven) verrichten, zoals bedoeld in beslissing nr. E.T. 116.111 van 21.02.2011, kunnen opteren voor een bijzondere regeling die hen van de indiening van periodieke btw-aangiften ontheft. Zij behoren evenwel niet tot de ‘groep van vier’.

Artsen die naast hun handelingen die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld tevens te belasten prestaties met betrekking tot ingrepen en behandelingen met een esthetisch karakter verrichten, kunnen opteren voor (zie beslissing nr. E.T. 127.740 van 22.03.2016, randnummers 38 tot en met 47):

•de ontheffing van de verplichting tot indiening van periodieke btw-aangiften

•een bijzondere wijze van betalen.

Zij behoren evenmin tot de ‘groep van vier’.

Artsen en ziekenhuizen die naast hun handelingen die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld tevens te belasten prestaties met betrekking tot ingrepen en behandelingen met een esthetisch karakter verrichten, hebben ook de mogelijkheid te opteren voor de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bedoeld in artikelen 56bis tot en met 56undecies van het Btw-Wetboek. Zij behoren dan tot de groep van vier, tenzij zij daarnaast onderzoekswerk verrichten waarvoor zij hebben geopteerd voor de bijzondere regeling die hen van de indiening van periodieke btw-aangiften ontheft.

D. Particulieren

Onder particulier wordt verstaan iedere persoon die noch een belastingplichtige-indiener noch een lid van de ‘groep van vier’, zoals hierboven gedefinieerd, is. Het betreft de natuurlijke personen die geen enkele economische activiteit in de zin van artikel 4 van het Btw-Wetboek uitoefenen (loontrekkenden, gepensioneerden, studenten, werkzoekenden …).

E. Accijnsproducten

Onder accijnsproducten worden, overeenkomstig artikel 1, § 6, 4°, van het Btw-Wetboek, volgende goederen verstaan, zoals zij in de vigerende communautaire bepalingen zijn omschreven:

•energieproducten (met uitzondering van gas dat geleverd wordt via een op het grondgebied van de Gemeenschap gesitueerd aardgassysteem of eender welk op een dergelijk systeem aangesloten net)

•alcohol en alcoholhoudende dranken

•tabaksfabrikaten (2).

(2) Sinds 01.01.2024 worden vloeistoffen voor elektronische sigaretten (e-vloeistoffen) in België gelijkgesteld met tabaksfabrikaten en onderworpen aan accijns. Hoewel er op het Europese niveau plannen zijn om deze producten op te nemen bij de herziening van de tabaksrichtlijn 2011/64/EU, vallen e-vloeistoffen momenteel niet onder het begrip accijnsproducten in de zin van artikel 1, § 6, 4°, van het Btw-Wetboek.

F. Nieuwe vervoermiddelen

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 3, titel 2’.

G. Consignatievoorraad

Consignatievoorraad is de situatie waarbij een leverancier goederen overbrengt naar een andere lidstaat waar hij niet gevestigd is, met als doel ze daar te verkopen in een later stadium en na aankomst ervan in de lidstaat van bestemming.

H. Voorraad op afroep

Voorraad op afroep is een specifieke categorie binnen het algemene begrip consignatievoorraad dat verwijst naar de situatie waarbij de leverancier op het tijdstip van vervoer van de goederen naar een andere lidstaat reeds de identiteit kent van de afnemer aan wie de goederen in een later stadium en na aankomst ervan in de lidstaat van bestemming zullen worden geleverd.

I. Consignant

De consignant betekent in deze commentaar de belastingplichtige die goederen naar een andere lidstaat verzendt of vervoert of voor zijn rekening laat verzenden of vervoeren in het kader van een verzending van een voorraad op afroep.

J. Consignataris

De consignataris betekent in deze commentaar de belastingplichtige aan wie goederen, die in het kader van een verzending van een voorraad op afroep werden verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat, in een later stadium en na aankomst ervan in de lidstaat van bestemming zullen worden geleverd.

2. Evolutie van de intracommunautaire regeling

A. Oude regeling

De fiscale grenzen tussen de lidstaten van de Europese Unie, die op 01.01.1993 werden afgeschaft, verzekerden een veralgemeende heffing in de lidstaat van bestemming. De oude regeling werd gekenmerkt door de volgende elementen:

•de levering van goederen onder bezwarende titel bestemd voor uitvoer, verricht door een belastingplichtige in de lidstaat van vertrek, was vrijgesteld.

Aldus waren in België van de belasting vrijgesteld:

•de leveringen van goederen die door of voor rekening van de leverancier werden uitgevoerd

•de leveringen van goederen die door of voor rekening van de niet in België gevestigde koper werden uitgevoerd.

De douanecontrole op de werkelijkheid van de uitvoer werd hoofdzakelijk aan de binnengrenzen van de Gemeenschap verricht.

•de invoer, door eenieder, werd in de lidstaat van aankomst aan de belasting onderworpen.

In België was de invoer, waarmee het fysiek en materieel binnenkomen van goederen in het binnenland wordt bedoeld, aan de btw onderworpen en belast op grond van de artikelen 3 en 23 tot en met 25 van het Btw-Wetboek, behoudens wanneer een bijzondere bepaling in een specifieke vrijstelling voorzag.

De controles en formaliteiten aan de binnengrenzen van de Gemeenschap waarborgden die belastingheffing over de invoeren.

B. Overgangsregeling

De afschaffing van de fiscale binnengrenzen, waartoe is beslist in de Europese Akte, impliceerde een grondige herziening van de werking van het stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde.

De Raad van Ministers van de Europese Gemeenschappen nam daarvoor de volgende drie fundamentele juridische instrumenten aan met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen met ingang van 01.01.1993:

•richtlijn 91/680/EEG van de Raad van 16.12.1991 tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van de Zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag

•richtlijn 92/111/EEG van de Raad van 14.12.1992 tot wijziging van Zesde richtlijn 77/388/EG en tot invoering van vereenvoudigingsmaatregelen op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde

•verordening (EEG) nr. 218/92 van de Raad van 27.01.1992 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de indirecte belastingen (btw)

De wet van 28.12.1992 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten evenals de verschillende koninklijke besluiten inzake btw van 29.12.1992 hebben het Btw-Wetboek gewijzigd, teneinde enerzijds het aan te passen aan de Zesde richtlijn 77/388/EEG, en anderzijds de richtlijn 91/680/EEG en de richtlijn 92/111/EEG in onze nationale wetgeving om te zetten. De Zesde richtlijn 77/388/EEG werd op 01.01.2007 vervangen door de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd.

De regeling die met ingang van 01.01.1993 werd ingevoerd, is evenwel slechts een overgangsregeling. Er was op die datum immers nog geen akkoord bereikt omtrent de invoering van de definitieve regeling, die gebaseerd zou zijn op het principe van belastingheffing in de lidstaat van oorsprong. De redenen daarvoor zijn onder meer een onvoldoende toenadering tussen de btw-tarieven van de verschillende lidstaten en de complexiteit van het compensatiemechanisme dat moet worden geïmplementeerd om een billijke verdeling toe te laten van de btw-ontvangsten die voortvloeien uit de intracommunautaire handelingen tussen de lidstaten.

De regeling uiteengezet in dit hoofdstuk en van kracht op het tijdstip van publicatie, is de overgangsregeling die op 01.01.1993 werd ingevoerd. Die regeling was in principe van toepassing tot 31.12.1996. De toepassingsperiode wordt evenwel automatisch verlengd tot op de datum van inwerkingtreding van de definitieve regeling en, in ieder geval, gedurende de periode waarin de Raad geen beslissing heeft genomen over de definitieve regeling (artikel 402, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

De overgangsregeling die op dit moment van toepassing is, wordt gekenmerkt door volgende elementen:

•de opheffing van elke controle en van elke fiscale formaliteit bij het overschrijden van de intracommunautaire grenzen.

•het verdwijnen van de begrippen ‘invoer’ en ‘uitvoer’ in het kader van de intracommunautaire verrichtingen. Die begrippen blijven slechts bestaan voor de handelingen tussen een lidstaat en een derde land (dit is een land dat geen lid is van de Europese Unie) of tussen een lidstaat en een derdelands gebied (dit is een gebied dat deel uitmaakt van het grondgebied van de Europese Unie, maar geen deel uitmaakt van het btw-gebied van de Europese Unie).

•voor de particulieren: de opheffing van de intracommunautaire vrijstellingen. De aankopen verricht door een particulier in een andere lidstaat, zijn uitsluitend in die lidstaat aan de btw onderworpen. Er moet evenwel voorbehoud worden gemaakt voor de bijzondere regeling voor de nieuwe vervoermiddelen en de bijzondere regeling voor de verkopen op afstand, die werden uitgewerkt om eventuele concurrentieverstorende gevolgen te vermijden (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 3’).

•voor de belastingplichtigen-indieners: de invoering van een nieuwe belastbare handeling, met name de intracommunautaire verwerving van goederen. Het heffingsmechanisme van een intracommunautaire handeling tussen belastingplichtigen-indieners is gebaseerd op volgende algemene principes:

•vrijstelling van de intracommunautaire levering in de lidstaat van vertrek

•belastingheffing over de intracommunautaire verwerving in de lidstaat van aankomst

•de overbrenging door een belastingplichtige-indiener van een goed van zijn bedrijf voor bedrijfsdoeleinden naar een andere lidstaat, wordt gelijkgesteld met een intracommunautaire levering van goederen in de lidstaat van vertrek en met een intracommunautaire verwerving van goederen in de lidstaat van aankomst.

•voor de belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en hen geen recht op aftrek verlenen, de belastingplichtigen onderworpen aan de forfaitaire landbouwregeling, de belastingplichtigen onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen en de niet-belastingplichtige rechtspersonen (de ‘groep van vier’): de invoering van een regeling waarbij de btw-behandeling van hun intracommunautaire verwervingen:

•identiek is aan die van particulieren, zolang het totale bedrag van hun intracommunautaire verwervingen een welbepaalde drempel niet overschrijdt

•identiek is aan die van belastingplichtigen-indieners, van zodra die drempel wordt overschreden.

Niettemin kunnen bedoelde personen ervoor opteren om, voor wat betreft hun intracommunautaire verwervingen van goederen, vanaf de eerste euro als belastingplichtigen-indieners te worden behandeld.

Aangezien het nog een aantal jaren zal duren voordat het definitieve btw-stelsel voor het intracommunautair handelsverkeer zal kunnen worden ingevoerd, zijn er in afwachting vanaf 2020 enkele specifieke aanpassingen doorgevoerd aan de bestaande overgangsregeling om deze te verbeteren en fraudebestendiger te maken. Deze zijn gekend als de 'quick fixes'.

Deze aanpassingen zijn doorgevoerd via:

•Richtlijn 2018/1910/EU van de raad van 04.12.2018 tot wijziging van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, wat betreft de harmonisatie en vereenvoudiging van bepaalde regels in het btw-stelsel voor de belastingheffing in het handelsverkeer tussen de lidstaten. Deze richtlijn is omgezet in Belgisch recht via de wet van 03.11.2019 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde ter omzetting van de richtlijn EU/2019/475 en van de richtlijn EU/2018/1910 (BS 13.11.2019)

•Uitvoeringsverordening (EU) nr. 1912/2018 van de raad van 04.12.2018 tot wijziging van uitvoeringsverordening (EU) nr.282/2011, voornoemd, wat betreft bepaalde vrijstellingen voor intracommunautaire handelingen. Deze verordening heeft een rechtstreekse werking waardoor geen omzetting in het Belgisch recht nodig is

•Verordening (EU) nr. 1909/2018 van de raad van 04.12.2018 tot wijziging van verordening (EU) nr. 904/2010 wat betreft de uitwisseling van informatie met het oog op toezicht op de juiste toepassing van de regelingen inzake voorraad op afroep. Deze verordening heeft een rechtstreekse werking waardoor geen omzetting in het Belgisch recht nodig is.

Deze aanpassingen (quick fixes) spitsen zich toe tot de volgende onderwerpen:

•de verzending van een voorraad op afroep tussen belastingplichtigen vanuit België naar een andere lidstaat of omgekeerd (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 12’)

•ketentransacties waarbij een goed het voorwerp uitmaakt van opeenvolgende leveringen van goederen die aan één enkel intracommunautair vervoer zijn onderworpen (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 9’)

•het btw-identificatienummer van de afnemer en de opname van de intracommunautaire levering van goederen in de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen, als bijkomende grondvoorwaarden voor de vrijstelling voor intracommunautaire leveringen van artikel 39bis, eerste lid, 1° en 4°, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 3’)

•de wettelijke vermoedens dat de goederen, die het voorwerp uitmaken van een door artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde intracommunautaire levering, werden verzonden of vervoerd buiten België naar een andere lidstaat van de goederen (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 3’).

In het kader van deze quick fixes werden ook aanpassingen doorgevoerd aan:

•koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde (zie het koninklijk besluit van 11.12.2019 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 1, 3, en 44 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde wat de registers in het kader van de regeling inzake voorraad op afroep, de herzieningen inzake onroerende bedrijfsmiddelen en de niet-proportionele fiscale geldboeten met betrekking tot overtredingen inzake de verplichting tot indiening van de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen en de lijst van de intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen

•koninklijk besluit nr. 44 van 09.07.2012 tot vaststelling van het bedrag van de niet-proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde (zie het koninklijk besluit van 11.12.2019 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 1, 3, en 44 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde wat de registers in het kader van de regeling inzake voorraad op afroep, de herzieningen inzake onroerende bedrijfsmiddelen en de niet-proportionele fiscale geldboeten met betrekking tot overtredingen inzake de verplichting tot indiening van de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen en de lijst van de intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen

•koninklijk besluit nr. 50 van 11.12.2019 met betrekking tot de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen

•koninklijk besluit nr. 52 van 11.12.2019 met betrekking tot de bewijsregeling inzake de vrijstellingen betreffende de intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen en met betrekking tot de vrijstelling van intracommunautaire verwervingen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde.

C. Definitieve regeling

De Europese Commissie en de lidstaten voeren reeds meerdere jaren gesprekken over hoe de definitieve btw-regeling voor het handelsverkeer tussen de lidstaten er moet uitzien. Die gesprekken zijn nog steeds aan de gang. De overgangsregeling, zoals uiteengezet in dit hoofdstuk, blijft onverkort van toepassing zolang er geen definitieve regeling is ingevoerd.

3. Algemeen overzicht

In Afdeling 3 van dit hoofdstuk worden de grote lijnen van het begrip ‘intracommunautaire verwerving van goederen’ weergegeven. Vermits de intracommunautaire levering en de intracommunautaire verwerving vanuit btw-oogpunt twee onderdelen van eenzelfde juridische en commerciële transactie vormen, zal eerst het begrip ‘intracommunautaire levering’ worden besproken alvorens de bestanddelen van een intracommunautaire verwerving van goederen, zoals voorzien in artikel 25bis van het Btw-Wetboek, nader te omschrijven.

In Afdeling 4 worden de intracommunautaire verwervingen van goederen geanalyseerd die, op grond van artikel 25ter van het Btw-Wetboek, in België aan de btw zijn onderworpen evenals die welke dat niet zijn. Zo worden de aan de btw onderworpen intracommunautaire verwervingen van goederen behandeld in functie van de hoedanigheid van de afnemer (belastingplichtige-indiener, lid van de ‘groep van vier’, particulier …) en in functie van de aard van bepaalde goederen (nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten). Tevens worden de intracommunautaire verwervingen van goederen besproken die, op grond van artikel 25ter, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek, uitdrukkelijk niet aan de btw zijn onderworpen.

In Afdeling 5 worden de handelingen besproken die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, zoals voorzien in artikel 25quater, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, alsook de afwijkingen op die gelijkstelling voorzien in artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek. Daarbij zal nader worden ingegaan op onder meer de regeling van toepassing op de bestemmingen van goederen in het kader van materiële werkzaamheden of expertises met betrekking tot andere goederen dan onroerende goederen uit hun aard evenals de bestemmingen van goederen in het kader van consignatiezendingen.

In Afdeling 6 worden de toepasselijke regels bestudeerd om de plaats, het tijdstip, het belastbare feit en de opeisbaarheid van de intracommunautaire verwervingen van goederen en de gelijkgestelde handelingen te bepalen, zoals voorzien in de artikelen 25quinquies en 25sexies van het Btw-Wetboek.

Afdeling 3 - Definitie van een intracommunautaire verwerving

1. Inleiding

Sinds 01.01.1993 is de intracommunautaire verwerving van goederen één van de vier belastbare handelingen inzake btw (artikel 3bis van het Btw-Wetboek dat de omzetting vormt van artikel 2, lid 1, onder punt b), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

Artikel 25bis, § 1, van het Btw-Wetboek bepaalt dat onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere lidstaat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd.

Door de invoering van de intracommunautaire verwerving als belastbare handeling, wordt een vanuit economisch en contractueel oogpunt zelfde intracommunautaire transactie opgesplitst in twee belastbare handelingen inzake btw, met name:

•een levering in de lidstaat van vertrek van de goederen die onder bepaalde voorwaarden van de btw is vrijgesteld

•een intracommunautaire verwerving in de lidstaat van aankomst van de goederen die in beginsel aan de btw is onderworpen

De intracommunautaire verwerving is dus nauw verbonden met de intracommunautaire levering waarmee zij overeenstemt. Alvorens nader in te gaan op de definitie van een intracommunautaire verwerving, wordt het begrip ‘intracommunautaire levering van goederen’ besproken.

2. De tegenhanger van een intracommunautaire verwerving van goederen: de intracommunautaire levering van goederen

A. Het begrip ‘intracommunautaire levering van goederen’

Noch richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, noch het Btw-Wetboek definiëren het begrip intracommunautaire levering, zoals dat wel het geval is voor zijn tegenhanger, met name de intracommunautaire verwerving van goederen (zie artikel 25bis van het Btw-Wetboek en artikel 20 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

Er kan gesteld worden dat er sprake is van een intracommunautaire levering van goederen wanneer er een overdracht of een overgang is van de macht om als een eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken, en:

•het goed door de leverancier, de afnemer of voor hun rekening van een lidstaat naar een andere lidstaat wordt verzonden of vervoerd

•de plaats van de levering niet wordt geacht zich in de lidstaat van bestemming of in een andere lidstaat te bevinden, ingevolge de regeling van toepassing op de:

•leveringen met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier (artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek)

•leveringen van gas via een aardgassysteem of een op een dergelijk systeem aangesloten net op het grondgebied van de Gemeenschap, van elektriciteit of van warmte of koude via warmte- of koudenetten (artikel 14bis van het Btw-Wetboek)

•er geen sprake is van een intracommunautaire afstandsverkoop in de zin van artikel 1, § 19, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 7’).

Voorbeelden

•Een in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt goederen aan een particulier uit Lidstaat 1 die de goederen zelf vanuit België naar Lidstaat 1 vervoert. De Belgische belastingplichtige verricht een intracommunautaire levering van goederen.

•Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige (die zich in België voor btw-doeleinden heeft laten identificeren) verkoopt goederen aan een in Lidstaat 2 gevestigde belastingplichtige-indiener. De goederen worden voor rekening van de leverancier vanuit België naar een door de afnemer aangeduide opslagplaats in Lidstaat 3 vervoerd. De leverancier verricht vanuit België een intracommunautaire levering van goederen.

•Een in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt goederen aan een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige-indiener. De Belgische belastingplichtige verricht zelf het vervoer van de goederen, of laat ze voor zijn rekening vervoeren, vanuit België naar die andere lidstaat. De Belgische belastingplichtige verricht een intracommunautaire levering van goederen.

•Een in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt goederen aan een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige-indiener. Laatstgenoemde neemt de goederen in België in ontvangst en vervoert ze naar zijn lidstaat van vestiging. De Belgische belastingplichtige verricht een intracommunautaire levering van goederen.

•Een uitsluitend in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt goederen (het betreffen geen accijnsproducten of nieuwe vervoermiddelen en het betreft geen levering met installatie en montage door of voor rekening van de leverancier) aan een in een andere lidstaat gevestigd lid van de ‘groep van vier’, dat er niet gehouden is en er niet geopteerd heeft om zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen. De Belgische belastingplichtige verricht zelf het vervoer van de goederen, of laat ze voor zijn rekening vervoeren, vanuit België naar die andere lidstaat. Hij heeft de communautaire drempel van 10.000 euro zoals bedoeld in artikel 15, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek niet overschreden en heeft de optie van artikel 15, § 2, vierde lid, van het Btw-Wetboek en van artikel 21bis, § 2, 9°, vierde lid, van het Btw-Wetboek niet uitgeoefend. De Belgische belastingplichtige verricht een intracommunautaire afstandsverkoop in de zin van artikel 1, § 19, van het Btw-Wetboek, die plaatsvindt in België (art. 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

•Zelfde voorbeeld als het vorige, maar de in België gevestigde belastingplichtige-indiener heeft de communautaire drempel van 10.000 euro zoals bedoeld in artikel 15, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek overschreden of heeft de optie van artikel 15, § 2, vierde lid, of artikel 21bis, § 2, 9°, vierde lid, van het Btw-Wetboek uitgeoefend. De Belgische belastingplichtige verricht een intracommunautaire afstandsverkoop in de zin van artikel 1, § 19, van het Btw-Wetboek, die plaatsvindt in de lidstaat van aankomst van het vervoer of de verzending naar de afnemer (art. 15, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

•Een in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt goederen aan een in een andere lidstaat gevestigde persoon. Hij vervoert de goederen naar die andere lidstaat en verricht er hun installatie. De Belgische belastingplichtige verricht geen intracommunautaire levering van goederen. Het betreft immers een levering met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier, waarbij de plaats van de levering zich in die andere lidstaat bevindt, overeenkomstig artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek.

•Een in België gevestigde belastingplichtige-indiener verkoopt aardgas aan een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige-indiener die het gas wenst te verbruiken. De Belgische belastingplichtige staat in voor het vervoer via een aardgassysteem (of een op een dergelijk systeem aangesloten net) op het grondgebied van de Gemeenschap. De Belgische belastingplichtige verricht geen intracommunautaire levering van goederen. De plaats van de levering bevindt zich immers, op grond van artikel 14bis, b), van het Btw-Wetboek, in de lidstaat van verbruik van het gas.

B. Aan de btw onderworpen intracommunautaire leveringen van goederen

In het kader van de bespreking van de vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen van goederen bedoeld in artikel 39bis van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 2’), wordt opgemerkt dat er logischerwijs slechts sprake kan zijn van een vrijstelling voor zover de intracommunautaire levering van goederen aan de btw is onderworpen (zie artikel 2 van het Btw-Wetboek). Opdat de vrijstelling voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek van toepassing zou kunnen zijn, is er (naast het vervullen van de voorwaarden van die vrijstelling) in de eerste plaats vereist dat de intracommunautaire levering:

door een als zodanig handelende belastingplichtige wordt verricht

Hierbij wordt alvast opgemerkt dat, overeenkomstig artikel 8bis, § 1, van het Btw-Wetboek, eenieder die toevallig onder bezwarende titel een nieuw vervoermiddel levert onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek, eveneens als een belastingplichtige wordt aangemerkt.

in België plaatsvindt

Gelet op de basisdefinitie van een intracommunautaire levering van goederen, waarin het vervoer of de verzending van de goederen van een lidstaat naar een andere lidstaat een essentieel element vormt, betreft het steeds een levering waarbij de goederen door de leverancier, de afnemer of een derde worden verzonden of vervoerd. Bijgevolg vindt de intracommunautaire levering van goederen steeds plaats daar waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van vertrek van de verzending of het vervoer naar de afnemer (artikel 14, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

onder bezwarende titel wordt verricht

Er mag niet uit het oog worden verloren dat bepaalde verzendingen van goederen van een lidstaat naar een andere lidstaat met een levering van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld (artikel 12bis van het Btw-Wetboek - zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7’) en zodoende een aan de belasting onderworpen intracommunautaire levering van goederen vormen.

•niet van de belasting is vrijgesteld op grond van een andere bepaling van algemene draagwijdte:

•de vrijstellingen voorzien in artikel 40, § 2, en in artikel 42, §§ 1, 2 en 3, 1° tot en met 8°, van het Btw-Wetboek hebben voorrang op de vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen van goederen voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

•de vrijstellingen voorzien in artikel 44 van het Btw-Wetboek (artikelen 132 tot en met 136 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) hebben voorrang op de vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen van goederen voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek (zie in dit verband de richtsnoeren van het 56^e btw-comité van 13.10.1998 en 14.10.1998, XXI/98/1871, punt 6.2, die België heeft onderschreven en de schriftelijke parlementaire vraag nr. 302 van de heer Volksvertegenwoordiger Christian Brotcorne van 08.03.2013).

Voorbeelden

•Wanneer ziekenhuis X vanuit België een intracommunautaire levering van goederen onder bezwarende titel van menselijk bloed verricht aan een ziekenhuis in Lidstaat 1 dat zijn geldig btw-identificatienummer van Lidstaat 1 meedeelt, is de levering vrijgesteld op grond van artikel 44, § 2, 1°ter, van het Btw-Wetboek, vermits die vrijstelling voorrang heeft op die voorzien in artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek.

•Tandarts A verkoopt een tandartsenstoel die hij voor zijn praktijk heeft gebruikt (en waarvoor hij bij de aankoop geen recht op aftrek heeft gehad) aan een in Lidstaat 1 gevestigde tandarts B die ginds geopteerd heeft om zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen. De tandartsenstoel wordt voor rekening van de koper vanuit België naar Lidstaat 1 vervoerd. Vermits de tandartsenstoel uitsluitend werd gebruikt voor een door artikel 44, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek vrijgestelde activiteit die A geen enkel recht op aftrek verschaft, is de levering ervan vrijgesteld op grond van artikel 44, § 2, 13°, van het Btw-Wetboek. Die vrijstelling heeft voorrang op de vrijstelling voorzien in artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek.

•De zaak die aan bod kwam in het arrest Eurodental van het Hof van Justitie (3) met betrekking tot een in Luxemburg gevestigde vennootschap Eurodental, waarvan de hoofdactiviteit bestaat in het vervaardigen en repareren van tandprothesen in opdracht van in Duitsland gevestigde klanten. De bevoegde belastingdienst had Eurodental de aftrek van voorbelasting geweigerd ter zake van goederen die waren aangewend voor de levering van goederen en het verrichten van diensten ten behoeve van in Duitsland gevestigde klanten, op grond dat de vrijstelling voorzien in artikel 132, lid 1, onder punt e), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd voorrang heeft op die voorzien in artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (vergelijk artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek).

(3) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Eurodental, zaak C-240/05, van 07.12.2006

De toevallige intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel, in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek, door een belastingplichtige die dat vervoermiddel uitsluitend heeft gebruikt in het kader van een door artikel 44 van het Btw-Wetboek vrijgestelde activiteit zonder recht op aftrek, wordt daarentegen niet door artikel 44, § 2, 13°, van het Btw-Wetboek vrijgesteld, wanneer de voorwaarden voorzien in artikel 39bis, eerste lid 1° of 2°, van het Btw-Wetboek zijn vervuld. Het bijzondere stelsel met betrekking tot nieuwe vervoermiddelen is dan van toepassing, wat onder meer inhoudt dat de intracommunautaire levering wordt vrijgesteld door artikel 39bis, eerste lid, 1° of 2°, van het Btw-Wetboek en de leverancier een begrensd recht op aftrek (zie artikel 45, § 2, tweede lid, k), van het Btw-Wetboek) kan uitoefenen met betrekking tot de btw geheven over de eerdere aankoop van dat nieuw vervoermiddel (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 3’).

•de vrijstelling inzake beleggingsgoud voorzien in artikel 44bis van het Btw-Wetboek heeft voorrang op de vrijstellingen voor intracommunautaire leveringen van goederen voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek (zie aanschrijving nr. 3/2000 van 12.10.2000, randnummer 16).

Voorbeeld

Een producent van goud die in België is gevestigd en die niet voor de belastingheffing over zijn leveringen van beleggingsgoud heeft geopteerd, verkoopt en vervoert goudstaven naar een in Lidstaat 1 gevestigde bank. Die levering wordt door artikel 44bis van het Btw-Wetboek vrijgesteld, vermits die voorrang heeft op de vrijstelling voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek.

C. Vrijstelling van bepaalde intracommunautaire leveringen van goederen op grond van artikel 39bis van het Btw-Wetboek (artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd)

Binnen het heffingsmechanisme van de intracommunautaire handelingen tussen enerzijds belastingplichtigen-indieners of anderzijds een belastingplichtige en een lid van de ‘groep van vier’ of, in bepaalde omstandigheden, een particulier, wordt de intracommunautaire verwerving van goederen in beginsel slechts belast in de lidstaat van bestemming van de goederen indien de handeling beantwoordt aan de criteria van een vrijgestelde intracommunautaire levering in de lidstaat van vertrek van de goederen.

Bijgevolg wordt een intracommunautaire verwerving in België, in beginsel, slechts belast indien de handeling in de lidstaat van vertrek een intracommunautaire levering vormt die op grond van artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, van de btw is vrijgesteld. Het is de wetgeving van de lidstaat van vertrek die van toepassing is op de betrokken intracommunautaire levering.

Vermits de basisregels ter zake gemeenschappelijk zijn voor alle lidstaten, worden hierna de bestanddelen van een vrijgestelde intracommunautaire levering vanuit Belgisch standpunt geanalyseerd. De intracommunautaire levering in de lidstaat van vertrek die gepaard gaat met een intracommunautaire verwerving in België, moet aan dezelfde eisen voldoen als een vrijgestelde intracommunautaire levering in België.

Een vrijgestelde intracommunautaire levering van goederen moet aan de volgende twee voorwaarden voldoen:

•het betreft een levering van goederen die aan de belasting is onderworpen

•de levering van goederen beantwoordt aan de vrijstellingsvoorwaarden voorzien in artikel 39bis van het Btw-Wetboek (artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

De vrijstelling van toepassing op intracommunautaire leveringen van goederen, bedoeld in artikel 39bis van het Btw-Wetboek, wordt uitgebreid besproken in ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 2, titel 5 tot 8’.

3. De intracommunautaire verwerving van goederen

A. Begrip

Zoals hiervoor vermeld, vormen de intracommunautaire levering en de intracommunautaire verwerving van goederen twee onderdelen van eenzelfde economische handeling. De bestanddelen van die handelingen zijn bijgevolg gelijkaardig.

Artikel 25bis, § 1, van het Btw-Wetboek somt een geheel van noodzakelijke voorwaarden op om van een intracommunautaire verwerving te kunnen spreken. De essentiële elementen zijn:

•het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed. Dit is de tegenhanger van artikel 10 van het Btw-Wetboek, dat de levering van een goed definieert als de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken.

•de verzending of het vervoer van het goed van een lidstaat naar een andere lidstaat, met als bestemming de afnemer.

•de verzending of het vervoer kan worden verricht:

•ofwel door de verkoper of voor zijn rekening

•ofwel door de afnemer of voor zijn rekening

Het daadwerkelijke vervoer van de goederen van een lidstaat naar een andere lidstaat is onontbeerlijk om van een intracommunautaire verwerving te kunnen spreken.

Bovendien moet het vervoer van de goederen verband houden met de aankoop zelf en niet met een andere oorzaak van verplaatsing van de goederen van een lidstaat naar een andere lidstaat.

Voorbeelden

•Een in België gevestigde persoon koopt in Lidstaat 1 een wagen om die mee te brengen naar België. Het voertuig wordt door de koper daadwerkelijk vanuit Lidstaat 1 naar België vervoerd. Die persoon verricht een intracommunautaire verwerving van een goed.

•Een in Lidstaat 1 gevestigde niet-belastingplichtige natuurlijke persoon koopt er een wagen. Twee maanden later verhuist die persoon om professionele redenen naar België. Hij vervoert zijn wagen vanuit Lidstaat 1 naar België. Die persoon verricht geen intracommunautaire verwerving van een goed (zie artikel 2, a), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011, voornoemd).

Merk op dat er geen onderscheid wordt gemaakt naargelang de hoedanigheid van de afnemer. Zo kan een intracommunautaire verwerving worden verricht door een belastingplichtige-indiener, maar eveneens door bijvoorbeeld een particulier of een lid van de ‘groep van vier’. Zoals verder zal worden verduidelijkt, impliceert een intracommunautaire verwerving overigens niet automatisch een belastingheffing in de lidstaat van aankomst.

Voorbeeld

Een Belgische dokter, lid van de ‘groep van vier’, koopt voor de uitoefening van zijn economische activiteit goederen aan in Lidstaat 1. Deze aankoop zorgt niet voor een overschrijding van de drempel van 11.200 euro (de betekenis van die drempel wordt later toegelicht). Hij vervoert die goederen met zijn eigen wagen naar België. De omstandigheid dat die goederen in België niet aan de belasting zijn onderworpen, verhindert niet dat hij een intracommunautaire verwerving verricht.

De voorwaarden zijn immers vervuld, vermits:

•hij als een eigenaar over de goederen beschikt ten gevolge van een verkoopovereenkomst

•hij de goederen van een lidstaat (Lidstaat 1) naar een andere lidstaat (België) vervoert en het vervoer verband houdt met de aankoop zelf

B. Gelijkstelling met een intracommunautaire verwerving van handelingen die overeenkomstig artikel 10, § 2, van het Btw-Wetboek met een levering worden gelijkgesteld

Artikel 25bis, § 2, van het Btw-Wetboek stelt de handelingen die door artikel 10, § 2, van het Btw-Wetboek als leveringen van goederen worden aangemerkt gelijk met intracommunautaire verwervingen van goederen.

Het betreft:

•het verkrijgen van een lichamelijk roerend goed ingevolge een vordering door of namens de overheid en, meer algemeen, ingevolge een wet, een decreet, een ordonnantie, een besluit of een administratieve verordening

•de ontvangst van een goed ingevolge een verbruiklening. Deze vorm van lening houdt de eigendomsoverdracht van het goed in.

Ook voor deze vormen van intracommunautaire verwervingen is het noodzakelijk dat aan de voorwaarde van het vervoer van een lidstaat naar een andere lidstaat is voldaan.

C. Gelijkstelling met een intracommunautaire verwerving van leveringen die in België plaatsvinden in het kader van de regeling voorraad op afroep

Overeenkomstig artikel 25bis, § 3 van het Btw-Wetboek wordt beschouwd als een intracommunautaire verwerving van goederen, het verkrijgen door de consignataris (zie Afdeling 2, titel 1, rubriek J hierboven) van de macht om als eigenaar te beschikken over de goederen verkregen onder de regeling voorraad op afroep (zie Afdeling 2, titel 1, rubriek I hierboven).

Het betreffen goederen die initieel door of voor rekening van de consignant in het kader van de regeling voorraad op afroep vanuit een andere lidstaat naar België werden vervoerd of verzonden en op een later tijdstip worden geleverd door de consignant aan de consignataris (met wie de consignant een bestaande overeenkomst heeft).

Deze levering zou onder de normale regels worden beschouwd als een lokale levering, maar wanneer ze door de consignant aan de consignataris wordt verricht onder de regeling voorraad op afroep, wordt die levering beschouwd als een intracommunautaire levering in de zin van artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, in de lidstaat van waaruit de goederen initieel werden verzonden en geeft ze in België aanleiding tot een intracommunautaire verwerving van goederen, overeenkomstig artikel 25bis, § 3 van het Btw-Wetboek.

Er wordt verwezen naar. ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 12’.

Afdeling 4 - Voorwaarden waaronder intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw zijn onderworpen (artikel 25ter van het Btw-Wetboek)

Overeenkomstig artikel 3bis van het Btw-Wetboek, wordt een intracommunautaire verwerving van goederen, zoals omschreven in artikel 25bis van het Btw-Wetboek, aan de btw onderworpen wanneer zij:

•in België plaatsvindt

•onder bezwarende titel wordt verricht

•onder de in artikel 25ter van het Btw-Wetboek gestelde voorwaarden wordt verricht.

De intracommunautaire verwervingen van goederen die op grond van artikel 3bis en 25ter van het Btw-Wetboek aan de btw zijn onderworpen, kunnen onder bepaalde voorwaarden door de artikelen 39, § 2, 1°, 39quater, § 1, eerste lid, 1°, 40, 40bis en 42, § 3, eerste lid, 9°, van het Btw-Wetboek van de belasting worden vrijgesteld. Deze vrijstellingen worden besproken in ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 8: Vrijstellingen voor uitvoer, intracommunautaire leveringen en verwervingen, invoer en internationaal vervoer, Afdeling 2, titel 9’.

1. Intracommunautaire verwervingen van goederen bedoeld in artikel 25ter, § 1, van het Btw-Wetboek

A. Intracommunautaire verwervingen van goederen die aan de btw zijn onderworpen (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

Artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek onderwerpt aan de btw, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is die in de lidstaat van aanvang van de verzending of het vervoer van de goederen niet onderworpen is aan de in titel XII, hoofdstuk 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, bedoelde vrijstelling ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikelen 14, § 3, 14bis en 15, § 1, van het Btw-Wetboek valt.

Volgende elementen zijn noodzakelijk om een intracommunautaire verwerving van goederen aan de belasting te onderwerpen:

•het betreft een intracommunautaire verwerving zoals bedoeld in artikel 25bis van het Btw-Wetboek (zie Afdeling 3, titel 3, van dit hoofdstuk, hiervoor).

•de intracommunautaire verwerving vindt in België plaats (zie Afdeling 6, titel 1, van dit hoofdstuk 5, hierna, voor de plaatsbepalingsregels bij intracommunautaire verwervingen).

•de intracommunautaire verwerving wordt onder bezwarende titel verricht. Er wordt reeds opgemerkt dat bepaalde aankomsten van goederen vanuit een andere lidstaat met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld (artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek - zie Afdeling 5, van dit hoofdstuk 5, hierna) en zodoende aan de belasting zijn onderworpen.

•de afnemer heeft de hoedanigheid van:

•een belastingplichtige, in de zin van artikel 4 of 6, tweede lid en derde lid, van het Btw-Wetboek, die als zodanig handelt. Het betreft bijvoorbeeld:

•een belastingplichtige-indiener (met inbegrip van een belastingplichtige wiens uitgaande handelingen hem slechts een gedeeltelijk recht op aftrek van de voorbelasting verlenen)

•een belastingplichtige die uitsluitend handelingen verricht die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en hem geen recht op aftrek verlenen

•een belastingplichtige onderworpen aan de bijzondere regeling voor landbouwondernemingen bedoeld in artikel 57 van het Btw-Wetboek

•een belastingplichtige onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bedoeld in artikelen 56bis tot en met 56undecies van het Btw-Wetboek

•een belastingplichtige die een bijzondere regeling geniet waardoor hij geen periodieke btw-aangiften bedoeld in artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek moet indienen (zoals bijvoorbeeld de bijzondere regeling voor recuperatiestoffen en -producten van aanschrijving nr. 88/1970 van 15.12.1970, de bijzondere regeling voor wasserij, ververij, stomerij of stoppageondernemingen van aanschrijving nr. 28/1975 van 19.11.1975…)

Een belastingplichtige handelt niet als dusdanig wanneer hij goederen koopt die niet voor zijn onderneming zijn bestemd (bijvoorbeeld voor privégebruik). In dat opzicht behoort het tot de vaste administratieve doctrine dat bedrijfsmiddelen die een rechtspersoon verkrijgt enkel kunnen behoren tot het bedrijfsvermogen, aangezien een rechtspersoon geen privévermogen heeft (zie punt 3.7. van de circulaire nr. AOIF 5/2005 (nr. E.T. 108.691) van 31.01.2005). Een rechtspersoon zal bij de intracommunautaire verwerving van een goed in principe steeds als zodanig handelen (bijvoorbeeld bij de aankoop van een goed voor de privédoeleinden van de zaakvoerder), niettegenstaande het feit dat hij geen recht op aftrek zal hebben of de eerder uitgeoefende aftrek zal moeten corrigeren.

•een niet-belastingplichtige rechtspersoon, zoals een publieke overheid bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Btw-Wetboek of een holdingvennootschap wiens activiteit zich beperkt tot het aanhouden van deelnemingen.

Er wordt alvast opgemerkt dat de intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten door leden van de ‘groep van vier’, onder bepaalde voorwaarden, niet aan de btw zijn onderworpen (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek).

•de verkoper is een belastingplichtige die als zodanig optreedt en die in de lidstaat van aanvang van de verzending of het vervoer van de goederen niet is onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen van (titel XII, hoofdstuk 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd. Bedoelde kleine ondernemingen verkopen immers ‘voorbelasting inbegrepen’. Zoals later zal worden verduidelijkt, geldt die uitsluiting echter niet ten aanzien van nieuwe vervoermiddelen, zoals bedoeld in artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek (zie titel 4, rubriek A, van deze Afdeling 4, hierna), waarvoor specifieke regels gelden.

•de goederen maken niet het voorwerp uit van:

•een levering met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier, bedoeld in artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek

•afstandsverkoop, bedoeld in artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek

•een levering van gas via een aardgassysteem of een op een dergelijk systeem aangesloten net op het grondgebied van de Gemeenschap, van elektriciteit of van warmte of koude via warmte- of koudenetten, bedoeld in artikel 14bis van het Btw-Wetboek.

B. Intracommunautaire verwervingen van goederen die niet aan de btw zijn onderworpen (artikel 25ter, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek)

Bepaalde intracommunautaire verwervingen van goederen zijn op grond van artikel 25ter, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek expliciet niet aan de belasting onderworpen, hoewel ze aan de voorwaarden voorzien in artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek beantwoorden. Het betreft:

•de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering in België op grond van artikel 42, §§ 1, 2 en 3, eerste lid, 1° tot en met 8°, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld (zie subrubriek a, van deze rubriek B, hierna)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen die betrekking hebben op andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek en dan accijnsproducten in de zin van richtlijn 2020/262/EU van de Raad van 19.12.2019 houdende een algemene regeling inzake accijns (herschikking), verricht door een lid van de ‘groep van vier’:

•binnen de grenzen of ten belope van een totaal bedrag (exclusief btw) dan in het lopende kalenderjaar niet hoger mag zijn dan een drempel van 11.200 euro, en

•mits het totale bedrag (exclusief btw) van de intracommunautaire verwerving van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten in het vorige kalenderjaar de drempel van 11.200 euro niet heeft overschreden, en

•het lid van de groep van vier niet heeft geopteerd voor het onderwerpen aan de belasting van zijn intracommunautaire verwervingen van goederen (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht in het kader van de vereenvoudigingsregeling bij het intracommunautair driehoeksverkeer (zie subrubriek c, van deze rubriek B, hierna)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen die betrekking hebben op goederen die aan de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge zijn onderworpen, van toepassing op gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en tweedehandse vervoermiddelen (zie subrubriek d, van deze rubriek B, hierna).

a. Intracommunautaire verwerving van goederen waarvan de levering in België op grond van artikel 42, §§ 1, 2 en 3, eerste lid, 1° tot en met 8°, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld

Overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek, zijn de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering in België op grond van artikel 42, §§ 1, 2 en 3, eerste lid, 1° tot en met 8°, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld, niet aan de btw onderworpen.

In toepassing van artikel 25ter, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek zijn de volgende intracommunautaire verwervingen van goederen aldus niet aan de btw onderworpen:

•de intracommunautaire verwervingen van:

•van schepen voor de vaart op volle zee waarmee passagiersvervoer tegen betaling plaatsvindt of die worden gebruikt voor de uitoefening van een industriële, handels- of visserijactiviteit

•van reddingsboten en -schepen voor hulpverlening op zee en schepen voor de kustvisserij

•oorlogsschepen

•binnenschepen bestemd voor de binnenlandse commerciële vaart

•de intracommunautaire verwervingen van andere goederen waarvan de levering in België op grond van artikel 42, § 1, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld

•de intracommunautaire verwervingen van vliegtuigen, watervliegtuigen, hefschroefvliegtuigen en dergelijke toestellen, bestemd voor gebruik door de Staat of door luchtvaartmaatschappijen die zich hoofdzakelijk toeleggen op het internationale vervoer van personen en van goederen tegen betaling

•de intracommunautaire verwervingen van andere goederen waarvan de levering in België op grond van artikel 42, § 2, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld

•de intracommunautaire verwervingen van goederen in het kader van de diplomatieke en consulaire betrekkingen (zie artikel 42, § 3, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen door de volgende personen, handelend voor hun persoonlijk gebruik en gehecht aan diplomatieke en consulaire zendingen en posten: de leden van het diplomatiek personeel, de leden van het administratief en technisch personeel, de consulaire beroepsambtenaren en de consulaire bedienden (artikel 42, § 3, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht voor de Europese Gemeenschap, de Europese Gemeenschap voor Atoomenergie, de Europese Centrale Bank of de Europese Investeringsbank of voor de door de Europese Gemeenschappen opgerichte organen waarop het Protocol van 08.04.1965 betreffende de voorrechten en immuniteiten van de Europese Gemeenschappen van toepassing is, zulks binnen de beperkingen en onder de voorwaarden die zijn vastgesteld bij dat protocol, bij de overeenkomsten tot toepassing van dat protocol of bij de vestigingsovereenkomsten, en voor zover zulks niet leidt tot verstoring van de mededinging (artikel 42, § 3, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen bestemd voor de andere dan in artikel 42, § 3, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek bedoelde internationale instellingen en daaraan verbonden ambtenaren, voor zover in zulke vrijstelling is voorzien door een overeenkomst waarbij België toegetreden is (artikel 42, § 3, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, hetzij voor het officiële gebruik van de krijgsmachten van vreemde Staten toegetreden tot het Noord-Atlantisch Verdrag of van het hen begeleidende burgerpersoneel, hetzij voor de bevoorrading van de messes en kantines van die krijgsmachten, voor zover de betreffende krijgsmachten deelnemen aan de gemeenschappelijke defensie-inspanning (artikel 42, § 3, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht en bestemd voor de strijdkrachten van een andere Staat toegetreden tot het Noord-Atlantisch Verdrag dan de lidstaat van bestemming zelf, voor het gebruik van die strijdkrachten of van het hen begeleidende burgerpersoneel, of voor de bevoorrading van de messes en kantines van die strijdkrachten, voor zover deze strijdkrachten deelnemen aan de gemeenschappelijke defensie-inspanning (artikel 42, § 3, eerste lid, 6°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen bestemd voor de instellingen die door een buitenlandse regering belast zijn met de aanleg, de inrichting en het onderhoud van begraafplaatsen en gedenktekens voor de in oorlogstijd overleden en hier te lande begraven leden van haar krijgsmacht (artikel 42, § 3, eerste lid, 7°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen bestemd voor de Noord-Atlantische Vergadering en de leden van het Internationaal Secretariaat van die Vergadering, voor zover in de vrijstelling is voorzien door de wet van 14.08.1974 betreffende het statuut in België van de Noord-Atlantische Vergadering (artikel 42, § 3, eerste lid, 8°, van het Btw-Wetboek).

b. Intracommunautaire verwerving van goederen verricht door een lid van de ‘groep van vier’ dat de drempel van 11.200 euro niet heeft overschreden en niet heeft geopteerd

De intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door een lid van de ‘groep van vier’ zijn in beginsel op grond van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek aan de belasting onderworpen.

In afwijking daarvan zijn de intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten verricht door een lid van de groep van vier niet aan de belasting onderworpen:

•binnen de grenzen of ten belope van een totaal bedrag (exclusief btw) dat in het lopende kalenderjaar niet hoger mag zijn dan een drempel van 11.200 euro, en

Van zodra de drempel wordt overschreden of de optie wordt gelicht, zijn de intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten verricht door een lid van de ‘groep van vier’ aan de belasting onderworpen.

De drempel geldt niet ten aanzien van de intracommunautaire verwervingen van:

•nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek. De intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van een nieuw vervoermiddel door een lid van de ‘groep van vier’ is altijd aan de btw onderworpen (‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 3, titel 4’)

•accijnsproducten in de zin van de richtlijn 2020/262/EU, voornoemd. De intracommunautaire verwerving van accijnsproducten die beantwoordt aan de voorwaarden van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en door een lid van de ‘groep van vier’ wordt verricht, is vanaf de eerste euro aan de btw onderworpen.

De intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door een lid van de ‘groep van vier’ worden uitgebreid toegelicht in ‘titel 3, rubriek B, van deze Afdeling, hierna.

c. Intracommunautaire verwerving van goederen in het kader van de vereenvoudigingsregeling bij het intracommunautair driehoeksverkeer

De intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel in België van goederen die vallen onder de vereenvoudigingsregeling bij het intracommunautair driehoeksverkeer is niet aan de btw onderworpen, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek.

Voor een omstandige toelichting van de werking van het driehoeksverkeer en meer bepaald van de vereenvoudigingsregeling bij het intracommunautair driehoeksverkeer, wordt verwezen naar ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 9’.

d. Intracommunautaire verwerving van goederen in het kader van de bijzondere regeling van belastingheffing over de winstmarge van toepassing op gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en tweedehandse vervoermiddelen

Overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek, is de intracommunautaire verwerving van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en tweedehandse vervoermiddelen in België niet aan de belasting onderworpen, ongeacht de hoedanigheid van de koper, wanneer de verkoper:

•ofwel een belastingplichtige wederverkoper is die als zodanig optreedt en het verworven goed in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer aan de belasting werd onderworpen, overeenkomstig de bijzondere regelingen bedoeld in de artikelen 312 tot en met 332 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd

•ofwel een organisator is van openbare veilingen die als zodanig optreedt en het verworven goed, ander dan een tweedehands vervoermiddel, in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer aan de belasting werd onderworpen, overeenkomstig de bijzondere regeling bedoeld in de artikelen 333 tot en met 341 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd.

2. Intracommunautaire verwervingen van goederen bedoeld in artikel 25ter, § 2, van het Btw-Wetboek

Overeenkomstig artikel 25ter, § 2, van het Btw-Wetboek, zijn de intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van nieuwe vervoermiddelen, in de zin van artikel 8bis, § 2, van het Btw-Wetboek, door ieder ander dan een als zodanig handelend belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon aan de btw onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden.

Deze bepaling wordt uitgebreid besproken in titel 4, rubriek A, van deze Afdeling, hierna.

3. Overzicht in functie van de hoedanigheid van de afnemer

A. Intracommunautaire verwerving verricht door een belastingplichtige-indiener

De intracommunautaire verwervingen verricht door belastingplichtigen-indieners in België zijn in principe steeds aan de btw onderworpen, wanneer zij worden verricht onder de voorwaarden zoals vermeld onder titel 1, rubriek A van deze afdeling (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld

Een in België gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde zelfstandige natuurlijke persoon (belastingplichtige-indiener) A koopt in Lidstaat 1 goederen aan bij een belastingplichtige-indiener B. De goederen worden door A vanuit Lidstaat 1 naar België vervoerd.

A verricht een belastbare intracommunautaire verwerving in België indien die goederen voor zijn onderneming zijn bestemd.

Hij verricht daarentegen een niet-belastbare intracommunautaire verwerving indien die goederen voor zijn privédoeleinden zijn bestemd. Omdat hij dan als particulier handelt (en niet als belastingplichtige) mag hij zijn Belgisch btw-identificatienummer niet meedelen aan de leverancier.

Er wordt aan herinnerd dat:

•de intracommunautaire verwervingen van goederen bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid van het Btw-Wetboek (zie titel 1, rubriek B, van deze Afdeling, hiervoor) niet belastbaar zijn

•de intracommunautaire verwervingen van goederen, met uitzondering van nieuwe vervoermiddelen, aangekocht bij een belastingplichtige die in zijn lidstaat aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen is onderworpen, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, niet belastbaar zijn

•de intracommunautaire verwervingen van goederen aangekocht bij een niet-belastingplichtige rechtspersoon of een particulier niet belastbaar zijn, vermits zij niet de hoedanigheid van belastingplichtige hebben (voor de toevallige intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel, in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek, worden dergelijke personen daarentegen wel als een belastingplichtige aangemerkt)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen niet belastbaar zijn op grond van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, wanneer de goederen het voorwerp uitmaken van:

•een levering met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier, bedoeld in artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek

•een afstandsverkoop, bedoeld in artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek

B. Intracommunautaire verwerving verricht door een lid van de ‘groep van vier’

a. Principe

Voor een omschrijving van het begrip ‘groep van vier’ wordt verwezen naar ‘Afdeling 2, titel 1, rubriek C, van dit hoofdstuk, hiervoor.

De intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel die door een lid van de ‘groep van vier’ worden verricht onder de voorwaarden zoals vermeld onder titel 1, rubriek A van deze afdeling, zijn in principe aan de belasting onderworpen (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Leden van de groep van vier zijn niet altijd voor btw-doeleinden geïdentificeerd en/of zijn niet tot de indiening van periodieke btw-aangiften (zie artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek) gehouden. De belastingheffing over de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door zulke personen kan zware administratieve verplichtingen met zich meebrengen. Daarom werd voorzien in een afwijking op de algemene regel van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek. (zie memorie van toelichting bij de wet van 28.12.1992 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde en het Wetboek der registratie, hypotheek- en griffierechten (Kamer, Doc. 684/1, 1992-1993, pagina 29).

Overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek, is de intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel door een lid van de ‘groep van vier’ onder de volgende voorwaarden niet belastbaar:

•het betreft andere goederen dan:

•nieuw vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek

•accijnsproducten in de zin van de richtlijn 2020/262/EU, voornoemd

•het bedrag van die intracommunautaire verwervingen van goederen (exclusief btw) is in het lopende kalenderjaar niet hoger dan de drempel van 11.200 euro (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, eerste lid, b), van het Btw-Wetboek)

•het bedrag van die intracommunautaire verwervingen van goederen (exclusief btw) heeft de drempel van 11.200 euro niet overschreden in het vorige kalenderjaar (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, eerste lid, c), van het Btw-Wetboek)

•het lid van de ‘groep van vier’ heeft niet geopteerd om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, tweede lid, van het Btw-Wetboek - zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting’).

Wanneer die drempel van 11.200 euro in het lopende of in het voorafgaande kalenderjaar is overschreden of er is geopteerd, zijn de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door een lid van de ‘groep van vier’ wel belastbaar.

De drempel van 11.200 euro geldt niet voor:

•de intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek en

•de intracommunautaire verwervingen zoals bedoeld in artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek van accijnsproducten in de zin van de richtlijn 2020/262/EU, voornoemd (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Zulke intracommunautaire verwervingen zijn steeds, vanaf de eerste euro, aan de belasting onderworpen.

De btw-behandeling van een intracommunautaire verwerving van goederen verricht door een lid van de ‘groep van vier’ is vergelijkbaar:

•met die van de belastingplichtigen-indieners, wanneer de drempel van 11.200 euro is overschreden of er is geopteerd (zie rubriek A, van deze titel 3, hiervoor)

•met die van de particulieren, wanneer de drempel van 11.200 euro niet is overschreden en er niet is geopteerd (zie rubriek C, van deze titel 3, hierna).

b. Berekening van de drempel van 11.200 euro

Voor de berekening van de drempel van 11.200 euro moet rekening worden gehouden met alle intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel, met uitzondering van deze die:

•betrekking hebben op nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek.

•betrekking hebben op accijnsproducten in de zin de richtlijn 2020/262/EU, voornoemd.

•betrekking hebben op goederen waarvan de levering in België krachtens artikel 42, §§ 1, 2 en 3, eerste lid, 1° tot en met 8°, van het Btw-Wetboek zou worden vrijgesteld. Dergelijke intracommunautaire verwervingen zijn, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek, niet aan de btw onderworpen.

•betrekking hebben op gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen, antiquiteiten en tweedehandse vervoermiddelen, indien de verkoper een belastingplichtige wederverkoper is die als zodanig optreedt en het verworven goed in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer aan de belasting werd onderworpen overeenkomstig de bijzondere regelingen bedoeld in de artikelen 312 tot en met 332 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, of wanneer de verkoper een organisator is van openbare veilingen die als zodanig optreedt en het verworven goed, ander dan een tweedehands vervoermiddel, in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer aan de belasting werd onderworpen overeenkomstig de bijzondere regeling bedoeld in de artikelen 333 tot en met 341 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd. Dergelijke intracommunautaire verwervingen zijn, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek, niet aan de btw onderworpen.

•overeenstemmen met leveringen van goederen die in de lidstaat van vertrek van de verzending of van het vervoer van de goederen werden verricht door:

•een particulier

•een niet-belastingplichtige rechtspersoon

•een belastingplichtige onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bedoeld in titel XII, hoofdstuk 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd.

Dergelijke intracommunautaire verwervingen zijn, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, niet aan de btw onderworpen.

Er dient voor de berekening van de drempel van 11.200 euro evenmin rekening te worden gehouden met aankopen van goederen in andere lidstaten, waarbij de plaats van de levering geacht wordt zich in België te bevinden in toepassing van:

•artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek (levering met installatie of montage in België door of voor rekening van de leverancier)

•artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek (afstandsverkopen die plaatsvinden in de lidstaat van aankomst van het vervoer of de verzending van de goederen naar de afnemer)

•artikel 14bis van het Btw-Wetboek (levering van gas via een aardgassysteem of een op een dergelijk systeem aangesloten net op het grondgebied van de Gemeenschap, van elektriciteit of van warmte of koude via warmte- of koudenetten).

Er wordt opgemerkt dat de administratie toestaat dat bij de berekening van de drempel van 11.200 euro geen rekening wordt gehouden met de intracommunautaire verwervingen van goederen die op grond van artikel 40, § 1, 1°, a), van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld, omdat de levering van dezelfde goederen op grond van artikel 44, § 2, 13°, van het Btw-Wetboek zou zijn vrijgesteld indien die in België had plaatsgevonden.

Opdat een intracommunautaire verwerving van goederen op grond van artikel 40, § 1, 1°, a), van het Btw-Wetboek kan worden vrijgesteld, is vereist dat:

•de levering in de lidstaat van vertrek door artikel 136 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd wordt vrijgesteld omdat de leverancier, op het tijdstip van de aankoop, de goederen voor een vrijgestelde activiteit heeft bestemd en geen recht op aftrek heeft kunnen genieten, en

•de goederen zijn gebruikt voor een activiteit die, indien zij in België had plaatsgevonden, eveneens zou zijn vrijgesteld en geen recht op aftrek zou verlenen.

Voor de berekening van de drempel van 11.200 euro van toepassing op de niet-belastingplichtige rechtspersonen, moet niet alleen rekening worden gehouden met de aankopen verricht in de andere lidstaten van de Gemeenschap, maar ook met de aankopen van goederen die uit een derdelands gebied of een derde land worden verzonden of vervoerd en door een niet-belastingplichtige rechtspersoon worden ingevoerd in een andere lidstaat dan België en die geacht worden het voorwerp uit te maken van een intracommunautaire verwerving van goederen in België door toepassing van artikel 25quinquies, § 4, van het Btw-Wetboek (zie Afdeling 6, titel 1, rubriek D, hierna).

Voorbeeld

Een Belgische dierentuin, die uitsluitend handelingen verricht die door artikel 44 van het Btw-Wetboek worden vrijgesteld en hem geen recht op aftrek verlenen (lid van de ‘groep van vier’), verricht chronologisch in de loop van een kalenderjaar volgende aankopen (in onderstaand voorbeeld gaan we ervan uit dat er geen sprake is van afstandsverkopen tenzij anders vermeld).

c. Overschrijding van de drempel van 11.200 euro

De eerste intracommunautaire verwerving in België die de overschrijding van de drempel van 11.200 euro, bedoeld in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, eerste lid, b) en c), van het Btw-Wetboek, tot gevolg heeft, moet voor zijn volledige bedrag aan de btw worden onderworpen.

Voorbeeld

In het voorbeeld onder subrubriek b hiervoor, overschrijdt de Belgische dierentuin de drempel van 11.200 euro door de intracommunautaire verwerving van de dierenvoeding. Deze handeling wordt voor zijn volledig bedrag aan de Belgische btw onderworpen.

Er moet evenwel niet worden teruggekomen op de voorgaande intracommunautaire verwervingen verricht vóór de drempeloverschrijding.

Elke overschrijding van de drempel van 11.200 euro verplicht het lid van de ‘groep van vier’ onder meer:

•een verklaring van het overschrijden van die drempel in te dienen door middel van de aangifte bedoeld in artikel 1 (E-604A), 2 (E-604B) of 7bis, van het koninklijk besluit nr. 10, voornoemd, (zie punt 2 van circulaire 2023/C/63 van 21.06.2023 met betrekking tot het koninklijk besluit van 26.10.2022 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 1, 2, 3, 4, 10, 19, 22 en 59 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 140.170)) voorafgaand aan de eerste intracommunautaire verwerving van goederen die aanleiding geeft tot de overschrijding. Zij zijn evenwel van die verklaring ontslagen wanneer een dergelijke verklaring in de loop van het voorafgaande kalenderjaar werd ingediend of wanneer zij in de loop van datzelfde kalenderjaar voor hun intracommunautaire verwervingen van goederen gehouden waren tot het indienen van de in artikel 53ter van het Btw-Wetboek bedoelde aangifte en het aldus aangegeven bedrag hoger was dan de genoemde drempel van 11.200 euro (artikel 53bis, § 1, van het Btw-Wetboek en artikel 4, § 1, van het koninklijk besluit nr. 10, voornoemd)

•een bijzondere aangifte (nr. 629) in te dienen voor de in de loop van een kalenderkwartaal verrichte intracommunautaire verwerving die de drempeloverschrijding tot gevolg heeft en de intracommunautaire verwervingen na de drempeloverschrijding (artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek). De maatstaf van heffing van de intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten wordt vermeld in rooster 71, die van de nieuwe vervoermiddelen in rooster 72 en die van de accijnsproducten in rooster 73 van deze aangifte, en het bedrag van de btw verschuldigd over deze handelingen wordt vermeld in rooster 80

•de verschuldigde belasting te voldoen binnen de termijn van indiening van de bijzondere aangifte (artikel 53ter, 2°, van het Btw-Wetboek)

•zijn Belgisch btw-identificatienummer aan zijn leverancier mee te delen (artikel 53quater van het Btw-Wetboek en artikel 55 van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011).

Voorbeeld

Een belastingplichtige onderworpen aan de forfaitaire landbouwregeling heeft in de loop van het huidige kalenderjaar reeds intracommunautaire verwervingen verricht voor een totaalbedrag van 6.000 euro. In de loop van het vorige kalenderjaar heeft hij de drempel van 11.200 euro niet overschreden. Hij heeft evenmin geopteerd om al zijn belastbare intracommunautaire verwervingen in België aan de belasting te onderwerpen. De landbouwer beslist een melkmachine aan te kopen in Lidstaat 1 voor een bedrag van 10.000 euro exclusief btw (er wordt verondersteld dat het geen levering met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier betreft). De landbouwer vervoert de machine vanuit Lidstaat 1 naar België.

Door de aankoop van die melkmachine wordt de drempel van 11.200 euro overschreden. Deze aankoop ter waarde van 10.000 euro is in België in zijn geheel aan de btw onderworpen.

Alvorens hij de intracommunautaire verwerving verricht, moet de belastingplichtige een verklaring van drempeloverschrijding indienen. Hij deelt zijn geldig btw-identificatienummer mee aan zijn leverancier. Hij neemt de intracommunautaire verwerving op in de bijzondere btw-aangifte die betrekking heeft op het kalenderkwartaal waarin de btw over de verwerving opeisbaar is geworden en voldoet de btw via die aangifte.

De overschrijding van de drempel wijzigt evenwel niets voor de eerder verrichte intracommunautaire verwervingen voor een totaalbedrag van 6.000 euro, die werden belast in de lidstaat van vertrek.

d. Optie door een lid van de ‘groep van vier’ om al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

De leden van de ‘groep van vier’ kunnen steeds opteren om al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen, indien de drempel van 11.200 euro het voorafgaande kalenderjaar niet werd overschreden en tijdens het lopende kalenderjaar nog niet werd bereikt (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

De keuzeverklaring moet worden ingediend door middel van de aangifte bedoeld in artikel 1 (E-604A), 2 (E-604B) of 7bis, van het koninklijk besluit nr. 10, voornoemd (zie punt 2 van circulaire 2023/C/63 van 21.06.2023 met betrekking tot het koninklijk besluit van 26.10.2022 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 1, 2, 3, 4, 10, 19, 22 en 59 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 140.170)).

Die keuze gaat in op de datum van indiening van de verklaring en geldt tot 31 december van het tweede jaar dat op de voormelde datum volgt (artikel 4, § 2, van het koninklijk besluit nr. 10, voornoemd).

e. Onweerlegbaar vermoeden van optie

De volgende belastingplichtigen die de drempel van 11.200 euro nog niet hebben overschreden gedurende het lopende of vorige kalenderjaar en geen keuzeverklaring hebben ingediend, worden niettemin geacht te hebben geopteerd om al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen, vanaf het ogenblik dat zij hun btw-identificatienummer aan een leverancier meedelen om een intracommunautaire verwerving van goederen te verrichten (zie artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, vierde lid, van het Btw-Wetboek):

•de belastingplichtigen onderworpen aan de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen (artikelen 56bis tot en met artikel 56undecies van het Btw-Wetboek)die vanaf de aanvang van hun activiteit voor btw-doeleinden zijn geïdentificeerd

•de belastingplichtigen onderworpen aan de forfaitaire landbouwregeling (artikel 57 van het Btw-Wetboek) die vanaf de aanvang van hun activiteit voor btw-doeleinden worden geïdentificeerd

•de belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en aan wie overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek een btw-identificatienummer is toegekend, omdat zij schuldenaar zijn van de btw verschuldigd over een dienst die op grond van artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek in België plaatsvindt en wordt verricht door een dienstverrichter die niet in België is gevestigd

•de belastingplichtigen die uitsluitend handelingen verrichten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en aan wie overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek een btw-identificatienummer is toegekend, omdat zij diensten verrichten die geacht worden in een andere lidstaat plaats te vinden en waarbij de belasting door de ontvanger van de dienst is verschuldigd

•de btw-eenheden die uitsluitend uitgaande leveringen van goederen of diensten verrichten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en hen geen recht op aftrek verlenen, evenals hun leden aan wie overeenkomstig artikel 50, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek een btw-identificatienummer is toegekend.

f. Opmerking in verband met publiekrechtelijke lichamen die gedeeltelijk belastingplichtig zijn

Wanneer dergelijke belastingplichtigen de drempel van 11.200 euro niet overschrijden of hebben overschreden in het lopende kalenderjaar of hebben overschreden in het kalenderjaar en de btw wensen te betalen in de lidstaat van vertrek van de goederen, mogen zij bij het verrichten van een intracommunautaire verwerving van goederen in geen geval hun btw-identificatienummer meedelen noch vermelden op om het even welk document (bestelbon, briefwisseling…) gericht aan hun in een andere lidstaat gevestigde leverancier. Het meedelen van hun btw-identificatienummer in het kader van een intracommunautaire verwerving van goederen houdt immers het onweerlegbaar wettelijk vermoeden in dat zij voor de belastingheffing in België hebben geopteerd (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, vierde lid, van het Btw-Wetboek, zie artikel 4 van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011, voornoemd).

Elk publiekrechtelijk lichaam (de Staat, de Gemeenschappen en de Gewesten, de provincies, de agglomeraties, de gemeenten, de openbare instellingen …) dat voor een gedeelte van zijn activiteiten de hoedanigheid van belastingplichtige heeft verkregen, wordt een btw-identificatienummer toegekend en is tot de indiening van periodieke btw-aangiften gehouden.

Wanneer een publiekrechtelijk lichaam, dat voor een gedeelte van zijn activiteiten de hoedanigheid van belastingplichtige heeft, in een andere lidstaat goederen aankoopt, is het ertoe gehouden zijn btw-identificatienummer aan zijn leverancier mee te delen (artikel 53quater, § 1, van het Btw-Wetboek).

Indien aan de voorwaarden is voldaan, stelt de leverancier zijn intracommunautaire levering vrij van de btw. Daarnaast is het publiekrechtelijk lichaam er in België toe gehouden zijn intracommunautaire verwerving van goederen aan de btw te onderwerpen (artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek). De btw die ingevolge de intracommunautaire verwerving is verschuldigd, dient in zijn periodieke btw-aangifte te worden opgenomen.

De verplichting om zijn intracommunautaire verwervingen in België aan de btw te onderwerpen, geldt niet alleen voor de goederen die voor zijn belastbare activiteit zijn bestemd, maar eveneens voor de goederen die bestemd zijn voor de activiteiten waarvoor het publiekrechtelijk lichaam niet de hoedanigheid van belastingplichtige heeft (zoals bijvoorbeeld de aankoop van een bedrijfsmiddel in een andere lidstaat door een gemeente voor haar dienst bevolking).

De aandacht wordt erop gevestigd dat de afwijkende regeling die voorziet in een drempel van 11.200 euro, waaronder bepaalde niet-belastingplichtige rechtspersonen ervan zijn ontheven hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen (artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek), nooit van toepassing is op publiekrechtelijke lichamen die voor een gedeelte van hun activiteiten de hoedanigheid van belastingplichtige hebben en tot de indiening van periodieke btw-aangiften zijn gehouden. Die afwijkende regeling is slechts van toepassing op publiekrechtelijke lichamen die voor het geheel van hun activiteiten als niet-belastingplichtige rechtspersonen worden aangemerkt.

Er wordt in beginsel slechts één btw-identificatienummer per publiekrechtelijk lichaam toegekend.

Dat nummer stemt overeen met het ondernemingsnummer. Er kan evenwel een nummer worden toegekend aan een entiteit van een publiekrechtelijk lichaam, wanneer die entiteit duidelijk is afgebakend, een eigen administratief bestuur heeft, over een budgettaire en financiële autonomie beschikt en een onderscheiden boekhouding voert.

Dergelijke entiteit moet zijn opgericht op grond van een wet, een decreet, een koninklijk besluit, een besluit van de Executieve of door om het even welke andere beslissing van een federale, communautaire, regionale of gedecentraliseerde (provincie of gemeente) overheid. In dat geval wordt bovenstaande geëvalueerd per entiteit.

C. Intracommunautaire verwerving verricht door een particulier

In de definitie van een intracommunautaire verwerving van een goed (artikel 25bis van het Btw-Wetboek) wordt de term ‘afnemer’ en niet de term ‘belastingplichtige’ gebruikt. Ook particulieren kunnen dus intracommunautaire verwervingen verrichten, maar die zijn in beginsel niet aan de belasting onderworpen.

De algemene bepaling vervat in artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek stelt immers uitdrukkelijk dat de intracommunautaire verwerving aan de belasting is onderworpen wanneer ze wordt verricht door:

•een belastingplichtige die als zodanig optreedt

•een niet-belastingplichtige rechtspersoon.

Niettemin bepaalt artikel 25ter, § 2, van het Btw-Wetboek dat de intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel verricht door een particulier aan de belasting is onderworpen, wanneer zij betrekking heeft op een nieuw vervoermiddel in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek.

De intracommunautaire verwerving verricht door een particulier is dus nooit belastbaar, met uitzondering van de intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van een nieuw vervoermiddel.

De bijzondere regeling van toepassing op de intracommunautaire verwervingen van nieuwe vervoermiddelen door particulieren, wordt hierna toegelicht (zie titel 4, rubriek A, van deze Afdeling, hierna).

Er wordt aan herinnerd dat wanneer er sprake is van een intracommunautaire afstandsverkoop in de zin van artikel 1, § 19, van het Btw-Wetboek, wat inhoudt dat de goederen door of voor rekening van de leverancier worden verzonden of vervoerd, de levering plaatsvindt in de lidstaat van aankomst, tenzij de toepassingsvoorwaarden voor de communautaire drempel van 10.000 euro voor micro-ondernemingen van artikel 15, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek zijn vervuld.

D. Intracommunautaire verwerving verricht door een belastingplichtige die onder een bijzondere administratieve regeling valt die hem van de indiening van periodieke btw-aangiften ontheft

In het kader van verscheidene bijzondere regelingen heeft de administratie specifieke categorieën van belastingplichtigen ontheven van de verplichting om periodieke btw-aangiften in te dienen. Het betreft onder meer:

•handelaars in recuperatiestoffen en -producten (zie aanschrijving nr. 88/1970 van 15.12.1970 en aanschrijving nr. 120/1971 van 30.07.1971)

•depothouders van wasserijen, ververijen, stomerijen of stoppageondernemingen (zie aanschrijving nr. 28/1975 van 19.11.1975)

•depothouders, ophalers en verzamelaars van sportpronostieken en agentschappen voor weddenschappen op paardenwedrennen die tussenkomen bij het inzamelen van inzetten op Belgische wedrennen (zie aanschrijving nr. 15/1974 van 02.10.1974 en aanschrijving nr. 94/1971 van 08.06.1971)

•schippers die niet meer dan vijf boten exploiteren (zie aanschrijving nr. 109/1970 van 31.12.1970, aanschrijving nr. 84/1971 van 14.05.1971, aanschrijving nr. 2/1973 van 04.01.1973 en aanschrijving nr. 27/1975 van 19.11.1975)

•advocaat-medewerkers of advocaat-stagiairs die de facultatieve bijzondere regeling toepassen van punt IX van circulaire AAFisc nr. 47/2013 (E.T. 124.411) van 20.11.2013 (zie randnummer 186)

•artsen en ziekenhuizen die naast hun activiteiten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld, geen enkele andere aan de btw onderworpen activiteit uitoefenen dan onderzoekswerk, met inbegrip van klinische proeven, en die voor de bijzondere regeling voor artsen en ziekenhuizen kiezen, zoals beschreven in beslissing nr. E.T. 116.111 van 21.02.2011

•artsen die naast hun activiteiten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld tevens te belasten prestaties met betrekking tot ingrepen en behandelingen met een esthetisch karakter verrichten en opteren voor (zie beslissing nr. E.T. 127.740 van 22.03.2016, randnummers 38 tot en met 47):

•de ontheffing van de verplichting tot indiening van periodieke btw-aangiften

•een bijzondere wijze van betalen.

•artsen en ziekenhuizen die naast hun activiteiten die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld:

•te belasten prestaties met betrekking tot ingrepen en behandelingen met een esthetisch karakter verrichten waarvoor zij geopteerd hebben voor de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen bedoeld in artikelen 56bis tot en met 56undecies van het Btw-Wetboek (zie beslissing nr. E.T. 127.740 van 22.03.2016, randnummer 48), en

•onderzoekswerk, met inbegrip van klinische proeven, verrichten waarvoor zij voor de bijzondere regeling voor artsen en ziekenhuizen kiezen, zoals beschreven in beslissing nr. E.T. 116.111 van 21.02.2011.

De intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel, in de zin van artikel 3bis van het Btw-Wetboek, die door de hiervoor opgesomde belastingplichtigen worden verricht, zijn vanaf de eerste euro aan de btw onderworpen. Er is voor hen dus geen sprake van een aankoopdrempel zoals dat het geval is voor de leden van de ‘groep van vier’.

De hiervoor genoemde belastingplichtigen moeten hun Belgisch btw-identificatienummer aan hun leverancier meedelen en de verschuldigde btw via een bijzondere aangifte (nummer 629) voldoen.

Er wordt nog opgemerkt dat wanneer hij in België een belastbare intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van recuperatiestoffen en -producten, bedoeld in aanschrijving nr. 88/1970 van 15.12.1970, verricht (handeling beoogd door artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek), de belastingplichtige de vergunning voorzien in deze aanschrijving kan toepassen om die intracommunautaire verwerving niet aan de btw te onderwerpen.

E. Intracommunautaire verwerving verricht in het kader van het stelsel van de btw-eenheid

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 5’.

4. Afwijkende regels van toepassing op bepaalde soorten goederen

A. Intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van een nieuw vervoermiddel in de zin van artikel 8bis, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics - Afdeling 3 – titel 4’.

B. Intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van accijnsproducten

De intracommunautaire verwerving van accijnsproducten, in de zin van de richtlijn 2020/262/EU, is in België steeds aan de btw onderworpen, vanaf de eerste euro, wanneer de afnemer:

•een belastingplichtige-indiener is

•een lid van de ‘groep van vier’ is, ongeacht of hij de verwervingsdrempel al dan niet heeft overschreden. De drempel van 11.200 euro, bedoeld in titel 3, rubriek B, van deze Afdeling, hiervoor, is dus niet van toepassing wanneer het accijnsproducten betreft.

De intracommunautaire verwerving van accijnsproducten is in België nooit aan de btw onderworpen wanneer de afnemer een particulier is. Er wordt niettemin aan herinnerd dat intracommunautaire afstandsverkopen van accijnsproducten naar België, plaatsvinden en aan de btw worden onderworpen in België tenzij de afwijking voor micro-ondernemingen (communautaire drempel van 10.000 euro) bedoeld in artikel 15, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek van toepassing is in hoofde van de leverancier (zie artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek).

Het intracommunautair verkeer van accijnsproducten van een andere lidstaat naar België wordt uitgebreid toegelicht in circulaire 2021/C/73 betreffende het intracommunautair verkeer van accijnsproducten vanuit andere lidstaten naar België van 02.08.2021 (nr. E.T. 137.563).

Afdeling 5 - Handelingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

1. Algemeenheden

A. Beschrijving en doel van het stelsel

De noties ‘bestemming van goederen die al dan niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld’ en ‘overbrenging’ of ‘niet-overbrenging’ (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7) vormen twee onderdelen van eenzelfde materiële handeling, met name de fysieke verplaatsing door of voor rekening van een belastingplichtige van een goed van zijn bedrijf van een lidstaat naar een andere lidstaat. Die noties zijn nauw met elkaar verbonden waardoor zij gezamenlijk moeten worden benaderd, te meer daar de bepalingen inzake bestemmingen van goederen die al dan niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, verwijzen naar de bepalingen inzake overbrengingen en niet-overbrengingen (zie hierna).

Artikel 25quater, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat het door een belastingplichtige voor de doeleinden van zijn economische activiteit bestemmen van goederen die door of voor rekening van de belastingplichtige vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd, in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

Artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek beperkt die gelijkstelling evenwel tot de gevallen waarin, overeenkomstig artikel 12bis van het Btw-Wetboek, de overbrenging van die goederen naar een andere lidstaat met een levering van goederen zou worden gelijkgesteld.

Artikel 12bis, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat de overbrenging, dat wil zeggen de materiële verplaatsing, door of voor rekening van een belastingplichtige van een goed van zijn bedrijf vanuit België naar een andere lidstaat, in België met een levering van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7).

Die bepalingen hebben betrekking op belastingplichtigen die goederen van hun bedrijf verplaatsen van een lidstaat naar een andere lidstaat, zonder overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over de goederen te beschikken. Dat is onder meer het geval voor een belastingplichtige die in verschillende lidstaten over filialen beschikt en goederenvoorraden of op duurzame wijze bedrijfsmiddelen verplaatst tussen die filialen.

Merk op dat de handelingen opgesomd in artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek niet als overbrengingen in de zin van artikel 12bis, eerst lid, van het Btw-Wetboek worden aangemerkt. Derhalve kunnen zij niet met een levering van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld en kan hun bestemming evenmin met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld (zie titel 3, van deze Afdeling, hierna).

Het doel van het stelsel is het fiscaal volgen van die interne goederenbewegingen, teneinde steeds de lidstaat te kennen waar de goederen van een belastingplichtige zich bevinden. De lidstaat van aankomst moet immers worden geïnformeerd van de aanwezigheid op zijn grondgebied van goederenvoorraden die er het voorwerp kunnen uitmaken van belastbare handelingen (leveringen, consignatiezendingen ...). Tevens moet de lidstaat van aankomst in staat worden gesteld om een bestemming van bedrijfsmiddelen te belasten, die oorspronkelijk door een persoon zijn aangekocht in een lidstaat waar recht op aftrek is ontstaan en vervolgens door die persoon naar de lidstaat van aankomst zijn overgebracht alwaar geen of slechts gedeeltelijk recht op aftrek voor die goederen bestaat. Er mag geen sprake zijn van een gunstigere behandeling van niet in België gevestigde belastingplichtigen ten opzichte van in België gevestigde belastingplichtigen.

Voorbeelden

•Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige verzendt goederen in consignatie vanuit zijn zetel van economische activiteit in Lidstaat 1 naar een klant in België, met het oog op de verkoop ervan op de Belgische markt door de Belgische klant.

•Een belastingplichtige verplaatst op definitieve wijze een bedrijfsmiddel van zijn zetel van economische activiteit in België naar zijn vaste inrichting in Lidstaat 2.

Tenslotte wordt opgemerkt dat de gelijkstellingen met een intracommunautaire verwerving van goederen van artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek worden besproken in titel 7.

B. Soevereiniteit

Iedere lidstaat past soeverein het stelsel toe van de overbrengingen (of niet-overbrengingen) en de daarmee verbonden bestemmingen die al dan niet gelijkgesteld worden met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel.

Wanneer een belastingplichtige goederen verzendt vanuit een andere lidstaat naar België, is België niet gebonden door de kwalificatie die aan die handeling werd gegeven in de lidstaat van vertrek.

Deze soevereiniteit kan derhalve steeds ingeroepen worden behalve wanneer een specifiek voorbehoud werd gemaakt.

Er wordt in dit verband verwezen naar ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 3’.

2. Bestemmingen van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

A. Het begrip bestemming van goederen

Met een intracommunautaire verwerving van een goed onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld het door een belastingplichtige voor de doeleinden van zijn economische activiteit bestemmen van een goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige wordt verzonden of vervoerd uit een andere lidstaat waar het is vervaardigd, gewonnen, bewerkt, aangekocht, intracommunautair verworven of door de belastingplichtige in het kader van zijn economische activiteit in die andere lidstaat is ingevoerd.

Deze handeling vindt plaats in de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen en is de tegenhanger van de overbrenging die plaatsvindt in de lidstaat van vertrek van de goederen.

De gelijkstelling is trouwens slechts van toepassing in de gevallen waar de overbrenging van het goed naar een andere lidstaat met een levering van goederen onder bezwarende titel zou worden gelijkgesteld en dus niet in de gevallen van niet-overbrenging.

De bestemming van goederen die overeenkomstig artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek wordt gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving goederen onder bezwarende titel wordt hierna ‘bestemming van goederen’ genoemd.

Voorbeeld

Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige-indiener verzendt goederen van zijn bedrijf van Lidstaat 1 naar een opslagplaats in België om er te worden opgeslagen.

In Lidstaat 1 verricht hij een overbrenging in de zin van artikel 17, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, die gelijkgesteld wordt met een intracommunautaire levering onder bezwarende titel.

In België verricht hij een bestemming van goederen in de zin van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld. Die bestemming van goederen is in principe op grond van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek in België aan de btw onderworpen.

a. Beoogde personen

Het stelsel van de bestemmingen van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld (en van de overbrengingen), is van toepassing op:

•de belastingplichtigen-indieners

•de leden van de ‘groep van vier’, met uitzondering van de niet-belastingplichtige rechtspersonen.

In het stelsel bedoeld in deze Afdeling vormen zowel de bestemming van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld als de voorafgaande overbrenging in de lidstaat van vertrek van de goederen, handelingen die door eenzelfde belastingplichtige worden verricht.

Vermits uitsluitend een belastingplichtige een overbrenging in de zin van artikel 12bis, eerste lid, van het Btw-Wetboek (artikel 17, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) kan verrichten, spreekt het voor zich dat slechts in hoofde van een belastingplichtige kan worden gesproken van een bestemming van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld. Het heeft geen belang of die belastingplichtige in België al dan niet reeds voor btw-doeleinden is geïdentificeerd of er al dan niet tot de indiening van periodieke btw-aangiften is gehouden.

Derhalve kan een niet-belastingplichtige rechtspersoon geen overbrenging in de zin van artikel 12bis, eerste lid, van het Btw-Wetboek verrichten, noch een bestemming van goederen verrichten die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, vermits die niet de hoedanigheid van belastingplichtige heeft.

Tot slot wordt het volgende opgemerkt wanneer één of beide inrichtingen van eenzelfde belastingplichtige in hun lidstaat deel uitmaken van een btw-eenheid:

•hoewel de handelingen tussen twee inrichtingen van een belastingplichtige in beginsel (en behoudens de toepassing van artikel 12bis van het Btw-Wetboek) niet aan de btw zijn onderworpen, omdat ze als interne handelingen van de belastingplichtige worden aangemerkt (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest FCE Bank plc, zaak C-210/04, van 23.03.2006), moet evenwel worden opgemerkt dat het Hof van Justitie in haar arrest in de zaak Skandia America Corp. (4) voor recht heeft verklaard dat de artikelen 2, lid 1, 9 en 11 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd,javascript: void(openDocument('a7c2116f-cee8-4c36-8944-51ecbecef03b')); in die zin moeten worden uitgelegd dat de diensten die een in een derde land gevestigd hoofdkantoor voor zijn filiaal in een lidstaat verricht, belastbare handelingen vormen indien dat filiaal lid is van een groep personen die voor de belasting over de toegevoegde waarde als één belastingplichtige kunnen worden aangemerkt.

(4) Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Skandia America Corp. (USA), filial Sverige, zaak C-7/13, van 17.09.2014

•bijgevolg zijn de handelingen verricht onder bezwarende titel (waaronder de leveringen van goederen), wanneer ze worden verricht tussen twee inrichtingen van een belastingplichtige A, met name een inrichting A1 in België en een inrichting A2 in een andere lidstaat, onderworpen aan de btw, wanneer één of beide inrichtingen in hun land deel uitmaken van een btw-eenheid in de zin van artikel 11 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd. Vermits de inrichtingen A1 en A2 als afzonderlijke belastingplichtigen worden aangemerkt, zijn in hoofde van beide entiteiten de normale btw-regels van toepassing, zoals dat eveneens het geval zou zijn bij twee juridisch onderscheiden entiteiten (bijvoorbeeld inzake plaatsbepaling, schuldenaar van de belasting, verplichtingen, de toepassing van een vrijstelling…) (beslissing nr. E.T. 127.577 van 03.04.2015).

b. Beoogde goederen

Kunnen het voorwerp uitmaken van een overbrenging door een belastingplichtige, de lichamelijke roerende goederen van deze belastingplichtige.

Dit zijn de goederen die het voorwerp kunnen uitmaken van een handeling die, in hoofde van een belastingplichtige-indiener, overeenkomstig artikel 12 van het Btw-Wetboek met een levering onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld. De goederen dus, die het patrimonium vormen van de onderneming.

Essentieel worden de goederenvoorraden en de investeringsgoederen bedoeld. De goederen waarvan de belastingplichtige enkel houder is en die hij naar een andere lidstaat verzendt, worden daarentegen niet bedoeld. De huurder wordt bijvoorbeeld als eenvoudig houder aangemerkt.

c. Voor bedrijfsdoeleinden

Goederenvoorraden worden van een lidstaat naar een andere lidstaat overgebracht om er te worden opgeslagen, verkocht ... Bedrijfsmiddelen worden onder meer verplaatst om te worden gebruikt voor de exploitatie van een andere zetel of inrichting van de belastingplichtige.

De goederenbewegingen bedoeld in artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek zijn evenwel uitgesloten van het stelsel. In de lidstaat van vertrek worden zij als niet-overbrengingen aangemerkt. In de lidstaat van aankomst worden dergelijke goederenbewegingen op grond van artikel 25quater, § 1, eerste en tweede lid, van het Btw-Wetboek aangemerkt als bestemmingen van goederen die niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld (zie titel 3, van deze Afdeling, hierna).

d. Verzending of vervoer van de goederen

De goederen moeten door of voor rekening van de belastingplichtige worden verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat naar België.

B. Stelsel van toepassing op een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld

a. Algemeen

Op de bestemmingen van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, zijn alle in dit hoofdstuk uiteengezette regels die betrekking hebben op de intracommunautaire verwervingen van goederen van toepassing.

Een bestemming van goederen die overeenkomstig artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, is aan de btw onderworpen indien zij voldoet aan de voorwaarden voorzien in artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek (zie in dit verband Afdeling 4, van dit hoofdstuk, hiervoor).

Een belastingplichtige die in België een dergelijke bestemming verricht, moet over een Belgisch btw-identificatienummer beschikken teneinde te voldoen aan zijn verplichtingen inzake de indiening van btw-aangiften evenals de betaling en de aftrek van de over die handeling verschuldigde btw (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting’).

Bij wijze van vereenvoudiging kan de administratie, onder bepaalde voorwaarden, evenwel afzien van de verplichting tot btw-identificatie. Die vereenvoudiging kan op algemene wijze worden toegestaan voor een bepaald type handelingen (bijvoorbeeld voor consignatiezendingen en overbrengingen van voorraden naar België - zie titel 5, van deze Afdeling, hierna) of naar aanleiding van een individuele aanvraag ingediend bij de administratie.

b. Voorbeelden

In volgende voorbeelden wordt verondersteld dat geen enkele inrichting in zijn lidstaat deel uitmaakt van een btw-eenheid:

•Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige-indiener verzendt goederen van zijn bedrijf van Lidstaat 1 naar België, om er te worden opgeslagen.

In Lidstaat 1 verricht hij een overbrenging die in beginsel op grond van artikel 138, lid 2, onder punt c), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, is vrijgesteld.

In België verricht hij een bestemming van goederen die, op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek, met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld. Die bestemming van goederen is op grond van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek aan de btw onderworpen.

•Een lid van de ‘groep van vier’, dat zowel in België als in Lidstaat 1 wordt aangemerkt als een belastingplichtige die uitsluitend handelingen verricht die op grond van artikel 44 van het Btw-Wetboek zijn vrijgesteld en hem geen recht op aftrek verlenen, verzendt goederen van zijn bedrijf van Lidstaat 1 naar België. Hij is ertoe gehouden of heeft ervoor geopteerd om zijn intracommunautaire verwervingen van goederen in België aan de btw te onderwerpen.

In Lidstaat 1 verricht hij een overbrenging die op grond van artikel 136 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (artikel 44, § 2, 13°, van het Btw-Wetboek) is vrijgesteld.

In België wordt de bestemming van de goederen, op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek, met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld. Zij is aan de btw onderworpen, overeenkomstig artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek. Niettemin wordt de bestemming van de goederen door artikel 40, § 1, 1°, a), van het Btw-Wetboek vrijgesteld van de btw.

3. Bestemmingen van goederen die in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

A. Algemeenheden

Het fiscale opvolgingsmechanisme, uiteengezet in titel 1, rubriek A, van deze Afdeling, hiervoor, is in bepaalde gevallen overbodig of administratief te zwaar voor de belastingplichtigen.

Dat is het geval voor het bestemmen van goederen van zijn bedrijf die hij vanuit een andere lidstaat naar België, of vanuit België naar een andere lidstaat, verzendt of vervoerd:

•hetzij in het kader van bepaalde leveringen van goederen

•hetzij voor een tijdelijk verblijf in het kader van een dienstverrichting

Artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd, in België slechts met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld in de gevallen waar overeenkomstig artikel 12bis van het Btw-Wetboek de overbrenging van die goederen naar een andere lidstaat met een levering van goederen onder bezwarende titel zou worden gelijkgesteld

Een bestemming van goederen wordt in België daarentegen niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld, indien de omgekeerde handeling in België een niet-overbrenging in de zin van artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek zou hebben gevormd.

Artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek somt, op limitatieve wijze, een aantal handelingen op die niet worden aangemerkt als overbrengingen die met een levering van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld. Die handelingen maken niet het voorwerp uit van enige fiscale opvolging door middel van de periodieke btw-aangiften en de btw-opgaven van de intracommunautaire handelingen.

Laatstgenoemd artikel bepaalt dat de verzending of het vervoer, door of voor rekening van een belastingplichtige, van een goed van zijn bedrijf vanuit België naar een andere lidstaat, geen overbrenging vormt die met een levering van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld wanneer die voor één van de volgende doeleinden wordt verricht:

•een levering met installatie of montage (artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek) of een een afstandsverkoop die plaatsvindt in de lidstaat van aankomst van het vervoer of de verzending van de goederen naar de afnemer overeenkomstig artikel 15, §§ 1 en 2, van het Btw-Wetboek)

•een levering aan boord van een schip, een vliegtuig of een trein tijdens het in de Gemeenschap verrichte gedeelte van een passagiersvervoer (artikel 14, § 4, van het Btw-Wetboek)

•een levering die is vrijgesteld van de btw op grond van artikel 39, § 1, 39bis of 42, §§ 1, 2 en 3, van het Btw-Wetboek

•de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met expertises of werkzaamheden betreffende dat goed, die materieel worden verricht op het grondgebied van de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, voor zover het goed na expertise of bewerking opnieuw wordt verzonden naar die belastingplichtige in België vanwaar het oorspronkelijk was verzonden of vervoerd

•het tijdelijk gebruik van dat goed op het grondgebied van de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, ten behoeve van diensten door de in België gevestigde belastingplichtige

•het tijdelijke gebruik van dat goed voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere lidstaat waar de invoer van hetzelfde goed uit een derde land met het oog op tijdelijk gebruik in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten

•de levering van gas via een op het grondgebied van de Gemeenschap gesitueerd aardgassysteem of eender welk op een dergelijk systeem aangesloten net, de levering van elektriciteit of de levering van warmte of koude via warmte- of koudenetten, onder de in artikel 14bis van het Btw-Wetboek bepaalde voorwaarden.

B. Regeling van toepassing op bestemmingen van goederen die in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld

Overeenkomstig artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek, wordt het door een belastingplichtige voor de doeleinden van zijn economische activiteit bestemmen van een goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige wordt verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat naar België, niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld indien de overbrenging van dat goed naar een andere lidstaat, overeenkomstig artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek, niet met een levering van goederen onder bezwarende titel zou worden gelijkgesteld.

Voor een overzicht van de handelingen bedoeld in artikel 12bis, tweede lid, 1° tot en met 7°, van het Btw-Wetboek wordt verwezen naar ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 8’.

a. Het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd in het kader van een levering met installatie of montage of van een afstandsverkoop die plaatsvindt in de lidstaat van aankomst van het vervoer of de verzending van de goederen naar de afnemer (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek)

Overeenkomstig artikel 14, § 3, van het Btw-Wetboek, vindt de levering van goederen met installatie of montage in België plaats, daar waar de installatie of de montage wordt verricht (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 8, titel 2, rubriek B).

Overeenkomstig artikel 15, § 1, van het Btw-Wetboek, vinden de in dat artikel bedoelde afstandsverkopen plaats in België, zijnde de lidstaat van aankomst van de goederen, als de in dat artikel vermelde voorwaarden vervuld zijn.

Die leveringen zijn dus als zodanig in België aan de btw onderworpen. De aankomst van de goederen in België wordt niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.

b. Het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden vervoerd in het kader van een levering van goederen verricht aan boord van een schip, een vliegtuig of een trein, tijdens het in de Gemeenschap verrichte gedeelte van een passagiersvervoer (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek)

Overeenkomstig artikel 14, § 4, van het Btw-Wetboek, zijn die leveringen van goederen op de plaats van vertrek van het passagiersvervoer aan de btw onderworpen, ongeacht de plaats waar de goederen zich op het tijdstip van de levering bevinden (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 8, titel 3, rubriek A). De aankomst van de goederen in België wordt niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.

c. Het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd in het kader van een levering van goederen die, indien zij in België had plaatsgevonden, zou kunnen genieten van één van de vrijstellingen voorzien in de artikelen 39, § 1, 39bis en 42, §§ 1, 2 en 3, van het Btw-Wetboek (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 3°, van het Btw-Wetboek)

Algemeen

Wordt niet met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel gelijkgesteld, de bestemming in België van goederen die worden verzonden of vervoerd vanuit een andere lidstaat naar België in het kader van een levering door de belastingplichtige, die zou kunnen genieten van één van de vrijstellingen voorzien in de artikelen 39, § 1, 39bis en 42, §§ 1, 2 en 3, van het Btw-Wetboek, mocht die levering in België hebben plaatsgevonden.

Concreet gaat het om goederen die worden verzonden of vervoerd van een andere lidstaat naar België in het kader van een levering, welke in die lidstaat één van de vrijstellingen van artikelen 138, 146, 147, 148, 151 of 152 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, geniet en waarvan de definitieve bestemming moet gekend zijn op het tijdstip van de aanvang van de verzending of het vervoer vanuit de lidstaat van vertrek.

De naar België verzonden of vervoerde goederen mogen daar dus niet opgeslagen blijven, maar moeten binnen een redelijke termijn worden geleverd. Ze mogen eventueel op een ander vervoermiddel worden overgeladen op het Belgisch grondgebied.

Bewegingen zonder overdracht van eigendom van een lidstaat naar een derde land wanneer de goederen de Gemeenschap verlaten via België

Er wordt onder bepaalde voorwaarden toegelaten dat de bestemming van goederen die het voorwerp uitmaken van bewegingen zonder eigendomsoverdracht (goederenbewegingen tussen filialen, aanleggen van goederenvoorraden...) van een lidstaat naar een derde land niet gelijkgesteld wordt met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel wanneer de goederen de Gemeenschap verlaten via België, (niettegenstaande het feit dat deze verzending niet wordt verricht in het kader van een door de artikelen 39, § 1, 39bis, en 42, §§ 1, 2 en 3, van het Btw-Wetboek vrijgestelde handeling). Voor de voorwaarden wordt verwezen naar Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 8, rubriek C).

d. Het bestemmen van goederen om ze het voorwerp te laten uitmaken van een dienstverrichting in verband met expertises of werkzaamheden betreffende die goederen, die materieel in België worden verricht, voor zover de goederen na expertise of bewerking opnieuw worden verzonden naar de belastingplichtige opdrachtgever in een andere lidstaat vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek)

Het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd, wordt niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld wanneer:

•die bestemming kadert binnen een dienstverrichting voor een in een andere lidstaat gevestigde of voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige

•de dienstverrichting bestaat uit een materieel werk (waaronder het maakloonwerk) of een expertise met betrekking tot de verzonden of vervoerde goederen, dat materieel in België wordt verricht

•de goederen, na bewerking of expertise, opnieuw worden verzonden of vervoerd naar de belastingplichtige in een andere lidstaat vanwaar zij oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Dresser-Rand SA, gevoegde zaken C-606/12 en C-607/12, van 06.03.2014).

In omgekeerde zin, wordt een overbrenging van goederen vanuit België naar een andere lidstaat, onder dezelfde voorwaarden, niet met een levering van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld (zie Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 8, rubriek D).

Voorbeelden

Voorbeeld 1

Een in Lidstaat 2 gevestigde en in Lidstaat 1 voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige verzendt goederen vanuit Lidstaat 1 naar een belastingplichtige in België om er te worden verpakt. Van zodra de goederen verpakt zijn, worden ze teruggezonden naar de ontvanger van de dienst in Lidstaat 1.

Voorbeeld 2

Schema:

Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige-indiener A verzendt goederen naar België, om er te worden hersteld door een aldaar gevestigde belastingplichtige-indiener B. Na herstelling, worden de goederen naar A in Frankrijk teruggezonden.

De aankomst van de goederen in België wordt niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld, op grond van artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek (in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek).

De dienst bestaande uit de herstelling van de goederen, die materieel in België wordt verricht, vindt overeenkomstig artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek in Lidstaat 1 plaats, alwaar de als zodanig handelende belastingplichtige A de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd (zie ‘Hoofdstuk 3: Diensten’).

Overeenkomstig artikel 196 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd is A de schuldenaar van de belasting die in Lidstaat 1 over de hersteldienst is verschuldigd, voor zover B niet in Lidstaat 1 is gevestigd (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting’).

Voorbeeld 3

Schema:

Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige-indiener A verzendt goederen naar België (LS2), om er te worden hersteld door een daar gevestigde belastingplichtige-indiener B. Na herstelling, worden de goederen niet naar A in Lidstaat 1 teruggezonden, maar naar C in Lidstaat 2 verzonden.

De aankomst van de goederen in België wordt met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld, op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek. De goederen worden na herstelling immers niet naar A in Lidstaat 1 teruggezonden. Bijgevolg verricht A in België een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld en moet hij er zich voor btw-doeleinden identificeren.

Bepaalde bijzonderheden met betrekking tot de toepassing van artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek worden behandeld in titel 4, van deze Afdeling, hierna.

e. Het bestemmen van goederen met het oog op hun tijdelijk gebruik in België ten behoeve van diensten verricht door een belastingplichtige die gevestigd of voor btw-doeleinden geïdentificeerd is in de lidstaat van vertrek van de goederen (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 5°, van het Btw-Wetboek)

•die bestemming wordt verricht door een in een andere lidstaat gevestigde of voor btw-doeleinden geïdentificeerd belastingplichtige

•de goederen door die belastingplichtige in België worden gebruikt om, in het kader van zijn economische activiteit, binnen een redelijke termijn (er is geen termijn vastgesteld) een welbepaalde dienst te verrichten (ongeacht of die dienst al dan niet in die andere lidstaat plaatsvindt)

•de gebruikte goederen van zijn bedrijf zijn

•de goederen na hun tijdelijk gebruik naar de andere lidstaat worden teruggezonden.

Voorbeelden

•Een in Lidstaat 1 voor btw-doeleinden geïdentificeerde schilder brengt zijn stelling mee naar België, alwaar hij werken in onroerende staat zal verrichten. Indien de stelling tijdelijk wordt gebruikt in België en ze na de werken wordt teruggezonden naar de lidstaat van waaruit ze oorspronkelijk was verzonden (Lidstaat 1), wordt de bestemming van de stelling in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.

•Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige onderneming stelt een in Lidstaat 1 ingeschreven bedrijfswagen ter beschikking van haar in België inwonende werknemer. Zij huurt die wagen van een leasingmaatschappij uit Lidstaat 1. Het gebruik van de wagen in België vindt plaats in het kader van de dienstverrichting, bestaande uit de verhuur van het vervoermiddel, van de leasingmaatschappij aan de werkgever. Bijgevolg wordt dat gebruik in België in hoofde van de leasingmaatschappij aangemerkt als een bestemming die in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, op grond van artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 5°, van het Btw-Wetboek.

Verzending van goederen voor herstelling onder garantie

Tijdens het 41ste btw-comité hebben de lidstaten unaniem aanvaard dat de terugzending van goederen door de afnemer in Lidstaat 2 (lidstaat waar de herstelling gebeurt) naar Lidstaat 1 (lidstaat van vertrek van de goederen) voor herstelling onder garantie valt onder artikel 17bis, lid 2, f) van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (vergelijk artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek) ongeacht of de dienst onder bezwarende titel of gratis wordt verricht. Aangezien het om een niet-overbrenging gaat, is de afnemer niet gehouden om zich voor btw-doeleinden te identificeren in Lidstaat 1, waarnaar de goederen tijdelijk werden teruggezonden voor herstelling (zie richtsnoeren van het 41ste btw-comité van 28.02.1994 – 01.03.1994, XXI/711/94). Uiteraard moeten de goederen na herstelling terugkeren naar de belastingplichtige in Lidstaat 2 waarvandaan zij oorspronkelijk werden verzonden of vervoerd.

f. Het bestemmen van goederen met het oog op hun tijdelijk gebruik in België in omstandigheden die, indien de goederen in België zouden zijn ingevoerd, in aanmerking zouden komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek)

Gelijklopend met hetgeen wordt beschreven in ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 8, rubriek F’ wordt het bestemmen van goederen die vanuit een andere lidstaat naar België worden verzonden of vervoerd om er gedurende een periode van ten hoogste 24 maanden te worden gebruikt, in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld, voor zover de invoer van dezelfde goederen uit een derde land in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten.

Definitieve terugkeer van goederen vóór aanvaarding

Tijdens het 41ste btw-comité zijn de lidstaten unaniem overeengekomen dat, wanneer de afnemer in Lidstaat 2 goederen definitief teruggeeft alvorens ze te aanvaarden (zonder dat de macht werd overgedragen om over de goederen te beschikken als een eigenaar) aan de leverancier in Lidstaat 1, de terugzending onder artikel 17bis, lid 2, h, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, valt (vergelijk artikel 12bis, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek). Aangezien er dan sprake is van een niet overbrenging, moet de leverancier zich niet voor btw-doeleinden identificeren in lidstaat 2.

Wanneer de goederen evenwel niet terugkeren naar Lidstaat 1, maar in Lidstaat 2 blijven of verzonden of vervoerd worden naar een ander land, wordt de leverancier geacht een belastbare overbrenging te hebben verricht en moet hij zich in Lidstaat 2 voor btw-doeleinden identificeren. Als de levering aan de nieuwe afnemer echter kort volgt op de eerste verzending, mag de eerste geweigerde levering worden genegeerd (zie richtsnoeren van het 41ste btw-comité van 28.02.1994 – 01.03.1994, XXI/711/94).

Verkopen op proef en zendingen op zicht

Om de verplichtingen van de ondernemingen die verkopen op proef of zendingen op zicht verrichten tot een minimum te beperken, heeft de administratie beslist dat die handelingen, zelfs wanneer niet of niet langer is voldaan aan de voorwaarde van tijdelijk gebruik, in België geen aanleiding geven tot een bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, wanneer bepaalde voorwaarden zijn vervuld (zie aanschrijving nr. 18/1994 van 15.09.1994, randnummers 20, 23 en 24).

g. Het bestemmen van goederen in het kader van een levering van gas via een op het grondgebied van de Gemeenschap gesitueerd aardgassysteem of eender welk op een dergelijk systeem aangesloten net, de levering van elektriciteit of de levering van warmte of koude via warmte- of koudenetten (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 7°, van het Btw-Wetboek)

Overeenkomstig artikel 14bis van het Btw-Wetboek, is dergelijke levering van goederen ofwel in de lidstaat waar de afnemer is gevestigd, ofwel in de lidstaat van gebruik aan de btw onderworpen (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 8, titel 3, rubriek B’).

De aankomst van die goederen in België wordt niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.

Opmerking:

Het Btw-Comité is bijna unaniem overeengekomen dat de verzending of het vervoer van:

•gas via een op het grondgebied van de Gemeenschap gesitueerd aardgassysteem of eender welk op een dergelijk systeem aangesloten net

•elektriciteit

•warmte of koude via warmte- of koudenetten

naar een lidstaat, via het grondgebied van andere lidstaten en zonder eigendomsoverdracht, geen overbrenging vormt in de zin van artikel 17, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd. De voorwaarde daartoe is dat de verzending of het vervoer wordt verricht in het kader van één van de handelingen bedoeld in artikel 17, lid 2, onder punt d), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (artikel 12bis, tweede lid, 7°, van het Btw-Wetboek).

Indien bovengenoemde voorwaarden zijn vervuld, is het Btw-Comité bijna unaniem overeengekomen dat de verzending of het vervoer van die goederen niet met een levering van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld en derhalve niet moet worden voldaan aan de aangifte- en identificatieverplichtingen van toepassing op de leveringen van goederen die op grond van artikel 138, lid 2, onder punt c), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd zijn vrijgesteld en op de intracommunautaire verwervingen van goederen overeenkomstig artikel 21 van de richtlijn 2006/112/EG (zie in dit verband de richtsnoeren van het 101^e btw-comité van 20.10.2014, document F, taxud.c.1(2015)307157, 829).

De doortocht van die goederen in België, vanuit en ter bestemming van een andere lidstaat, onder de hiervoor genoemde voorwaarden, vormt bijgevolg geen bestemming van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

C. Omzetting van een bestemming van goederen die niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld in een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld

Er wordt verwezen naar ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 9.

4. Bijzonderheden in verband met bestemmingen van goederen in het kader van een materieel werk of een expertise met betrekking tot een ander goed dan een onroerend goed uit zijn aard (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek)

A. Inleiding

Zoals hiervoor vermeld, geeft de verzending of het vervoer van goederen vanuit een andere lidstaat naar België, om er het voorwerp uit te maken van een materieel werk of een expertise, in België geen aanleiding tot een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, wanneer de verzending of het vervoer in de lidstaat van vertrek van de goederen beantwoordt aan de voorwaarden van een niet-overbrenging zoals omschreven in artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek (artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

Artikel 12bis van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘De overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn bedrijf naar een andere lidstaat wordt gelijkgesteld met een levering van goederen onder bezwarende titel.

Als overbrenging naar een andere lidstaat wordt beschouwd iedere verzending of ieder vervoer van een lichamelijk roerend goed voor bedrijfsdoeleinden, door of voor rekening van de belastingplichtige, buiten België, maar binnen de Gemeenschap, voor zover het daarbij niet om een van de volgende handelingen gaat:

1° …

2° …

3° …

4° de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met expertises of werkzaamheden betreffende dat goed, die materieel worden verricht op het grondgebied van de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, voor zover het goed na expertise of bewerking opnieuw wordt verzonden naar deze belastingplichtige in België vanwaar het oorspronkelijk was verzonden of vervoerd;

5° …

6° …

7° …

Wanneer één van de voorwaarden voor de toepassing van de bepalingen van het tweede lid hierboven niet meer wordt vervuld, wordt het goed evenwel beschouwd als overgebracht naar een andere lidstaat. In dat geval vindt de overbrenging plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld.’

Wat betreft de diensten in verband met werkzaamheden (waaronder het maakloonwerk) of expertises met betrekking tot lichamelijke roerende goederen bedoeld in artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek, kan er in beginsel slechts sprake zijn van een bestemming van goederen die in België niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, voor zover de goederen, na bewerking of expertise in België, worden teruggezonden naar de belastingplichtige in de lidstaat vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd.

Omgekeerd, kan er in beginsel slechts sprake zijn van een niet-overbrenging in België, voor zover de goederen, na bewerking of expertise in een andere lidstaat, worden teruggezonden naar de belastingplichtige in België vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd (zie ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 8, rubriek D’).

B. Overzicht

In de uiteenzetting hierna worden eerst de toleranties besproken die de administratie met betrekking tot deze materie heeft toegestaan (zie rubriek C, hierna).

Vervolgens worden een aantal bijzondere gevallen besproken waarvoor vereenvoudigingsmaatregelen zijn overeengekomen tussen de Europese Commissie en de lidstaten (zie rubriek D, hierna).

Deze materie wordt uitgebreider besproken in de circulaire 2019/C/97 van 27.09.2019 betreffende diensten in een intracommunautaire context die een materieel werk (waaronder het maakloonwerk) of een expertise met betrekking tot een lichamelijk roerend goed tot voorwerp hebben (nr. E.T. 127.645/2).

C. Toleranties

a. Diensten van intellectuele aard bedoeld in artikel 21bis, § 2, 10°, c), van het Btw-Wetboek

Er wordt aanvaard dat de diensten die de verzonden goederen ondergaan, voor de toepassing van artikel 25quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek, niet worden beperkt tot die bestaande uit een materieel werk (waaronder het maakloonwerk) of een expertise met betrekking tot een ander goed dan een onroerend goed uit zijn aard. Zo geeft de verzending of het vervoer van een goed vanuit een andere lidstaat naar België, met het oog op het uitvoeren van een analyse op dat goed, geen aanleiding tot een bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, ongeacht of die analyse wordt aangemerkt als een materieel werk, een expertise of één van de diensten bedoeld in artikel 21bis, § 2, 10°, c), van het Btw-Wetboek (bijvoorbeeld de verzending vanuit een andere lidstaat naar België van farmaceutische producten om ze te onderwerpen aan testen of analyses) (zie schriftelijke parlementaire vraag nr. 1.461 van de heer Senator Alain Destexhe van 18.11.1998).

b. Werkzaamheden aangemerkt als leveringen van goederen

Het valt eveneens voor dat goederen door een belastingplichtige van een lidstaat naar een andere lidstaat worden overgebracht om een bewerking te ondergaan, waarbij die werkzaamheid niet als een dienst maar als een levering van goederen wordt aangemerkt. Wanneer bijvoorbeeld een vrachtwagen vanuit België naar een andere lidstaat wordt vervoerd, met het oog op de installatie van een laadruimte voor het vervoer van dieren of van een hefsysteem voor het laden en lossen van goederen, wordt de handeling bestaande uit de verkoop met montage van die goederen op de vrachtwagen door de administratie in de regel als een levering van goederen en niet als een dienst aangemerkt.

Vermits er, overeenkomstig artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek, slechts sprake is van een niet-overbrenging ingeval van verzending van een goed naar een andere lidstaat met het oog op het verrichten van een dienst met betrekking tot dat goed, zou dat in bovengenoemd geval tot gevolg hebben dat de verzending van de vrachtwagen wordt aangemerkt als:

•een overbrenging die in België met een (intracommunautaire) levering van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

•een bestemming die in de lidstaat van aankomst met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

Die situatie heeft in beginsel tot gevolg dat de in België gevestigde of voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige zich in de andere lidstaat voor btw-doeleinden moet identificeren, hoewel hij er geen enkele andere belastbare handeling verricht dan een intracommunautaire verwerving bij de aankomst van de vrachtwagen en een vrijgestelde intracommunautaire levering bij zijn terugzending.

Bij wijze van vereenvoudiging evenals omdat bepaalde handelingen door de belastingadministratie van de ene lidstaat als een levering van goederen en door die van een andere lidstaat als een dienst worden gekwalificeerd, aanvaardt de administratie voor de toepassing van artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek een ruime interpretatie van het begrip ‘werkzaamheid met betrekking tot een goed’. Zo kan de verzending van een goed door een belastingplichtige naar een andere lidstaat om er een werkzaamheid te ondergaan, op grond van genoemd artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek als een niet-overbrenging worden aangemerkt, ongeacht of die handeling door België of door de andere lidstaat als een dienst of als een levering van goederen wordt gekwalificeerd. Bijgevolg blijft enkel de verplichting om die handeling in het ‘register der niet-overbrengingen’ op te nemen, overeenkomstig artikel 23 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd.

De voorwaarde dat de goederen na bewerking moeten worden teruggezonden naar de belastingplichtige in de lidstaat vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd, blijft van toepassing.

Bovengenoemde interpretatie geldt zowel voor de goederen die vanuit België naar een andere lidstaat worden verzonden of vervoerd om er een werkzaamheid te ondergaan als omgekeerd, met dien verstande dat zij niet in strijd mag zijn met de interpretatie van de belastingadministratie van de lidstaat waar de werkzaamheid met betrekking tot de goederen materieel plaatsvindt (beslissing nr. E.T. 94.286 van 04.05.2000).

c. Goederen die bij een test of een analyse worden vernietigd

Zoals hierboven reeds aangehaald wordt de verzending door een belastingplichtige van goederen van zijn bedrijf vanuit een andere lidstaat naar België, met het oog op de analyse van die goederen in België, beschouwd als een niet-overbrenging wanneer de goederen na de analyse worden teruggezonden naar de belastingplichtige opdrachtgever in die andere lidstaat vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd. Bijgevolg wordt de aankomst van de goederen in België niet gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel in de zin van artikel 25quater, § 1 van het Btw-Wetboek.

Indien die goederen na de analyse evenwel vernietigd worden in België, is niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 25quater, § 1, tweede lid van het Btw-Wetboek in combinatie met artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek.

Bijgevolg wordt de in de andere lidstaat gevestigde ontvanger van

de analysedienst, in principe, geacht aan de goederen in België een bestemming te geven die gelijkgesteld wordt met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel. Deze situatie brengt voor de buitenlandse belastingplichtige normaal gezien de verplichting mee om zich voor btw-doeleinden te laten identificeren in België terwijl hij er geen enkele andere belastbare handeling verricht dan een intracommunautaire verwerving van goederen.

Om deze situatie te vermijden, aanvaardt de Belgische administratie, bij wijze van tolerantie, dat de aankomst van de goederen in België die werden verzonden door een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige om te worden geanalyseerd, geen bestemming (gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel) uitmaakt, zelfs wanneer de goederen vernietigd worden na de dienstprestatie op voorwaarde dat aan al de andere voorwaarden wordt voldaan en er, na de vernietiging, geen exploiteerbare residuen overblijven (zie circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (nr. E.T. 135.109), punt 5.4.8.4.2).

d. Terugzending naar de lidstaat van de opdrachtgever

Het gebeurt regelmatig dat een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige goederen verkoopt (of verhuurt) aan een in dezelfde lidstaat gevestigde koper (huurder), maar die goederen eerst naar België verzendt of vervoerd om er voor zijn rekening te worden bewerkt alvorens ze aan zijn koper te leveren (aan zijn huurder ter beschikking te stellen).

De administratie aanvaardt in dat geval, ter vereenvoudiging en bij wijze van proef, dat voldaan is aan de voorwaarde van terugzending van de goederen naar de belastingplichtige in zijn lidstaat vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden of vervoerd, wanneer de leverancier (verhuurder) aan de hand van bewijskrachtige stukken kan aantonen dat de goederen na de bewerking rechtstreeks naar zijn in die lidstaat gevestigde koper (huurder) zijn verzonden of vervoerd.

Indien de in een andere lidstaat gevestigde leverancier (verhuurder) de tolerantie toepast:

•geeft de handeling, in hoofde van de in een andere lidstaat gevestigde leverancier (verhuurder), geen aanleiding tot een bestemming van goederen die in België op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

•wordt de in een andere lidstaat gevestigde leverancier (verhuurder), op het tijdstip van de terugzending van de goederen naar de andere lidstaat, niet geacht een levering van goederen (een met een levering van goederen onder bezwarende titel gelijkgestelde overbrenging) vanuit België naar zijn in dezelfde lidstaat gevestigde koper (huurder) te verrichten.

De tolerantie kan mutatis mutandis ook in omgekeerde richting worden toegepast. Het betreft dan een in België gevestigde belastingplichtige die goederen verkoopt (of verhuurt) aan een in België gevestigde koper (huurder), waarbij de goederen eerst naar een andere lidstaat worden verzonden of vervoerd om er voor rekening van de leverancier (verhuurder) een bewerking te ondergaan, alvorens aan de afnemer te worden geleverd (aan de huurder ter beschikking te worden gesteld).

Indien de in België gevestigde leverancier zich op de tolerantie beroept, wordt de door hem verrichte levering van goederen geacht in België plaats te vinden (het betreft dan een nationale levering die in België aan de btw is onderworpen). Indien de in België gevestigde verhuurder zich op de tolerantie beroept, wordt die niet geacht in België een bestemming van goederen te verrichten die op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

Voornoemde administratieve tolerantie kan slechts worden toegepast op voorwaarde dat de belastingadministratie van de lidstaat vanwaar de goederen voor bewerking naar België worden verzonden of vervoerd (of omgekeerd), zich niet tegen deze vereenvoudigingsmaatregel verzet ten aanzien van de handelingen die op haar grondgebied plaatsvinden.

Voorbeeld

Schema:

Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige-indiener A verzendt goederen naar België, om er te worden bewerkt door een daar gevestigde belastingplichtige-indiener B. Na bewerking, worden de goederen niet naar A in Lidstaat 1 teruggezonden, maar rechtstreeks naar zijn koper C in Lidstaat 1 verzonden.

A verricht in beginsel een overbrenging in Lidstaat 1 en, bij aankomst van de goederen in België, een bestemming van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld (op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek), waardoor hij er zich voor btw-doeleinden moet identificeren.

De dienst bestaande uit een bewerking, die materieel in België wordt verricht, vindt overeenkomstig artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek in Lidstaat 1 plaats, alwaar de als zodanig handelende belastingplichtige A de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd (zie ‘Hoofdstuk 3: Diensten’).

Overeenkomstig artikel 196 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, is A de schuldenaar van de belasting die in Lidstaat 1 over de bewerking is verschuldigd, voor zover B niet in Lidstaat 1 is gevestigd (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting’).

De levering van de goederen aan C, na bewerking door B, vindt in België plaats en wordt door artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek (artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) van de belasting vrijgesteld.

Bij wijze van administratieve tolerantie, wordt de aankomst van de goederen in België evenwel niet met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld, waardoor A er zich niet voor btw-doeleinden moet identificeren.

Wanneer A voor de toepassing van de administratieve tolerantie opteert, wordt hij vervolgens niet geacht een levering van de bewerkte goederen te verrichten vanuit België naar zijn koper C in Lidstaat 1. De levering van die goederen aan C dient te worden aangemerkt als een levering die in Lidstaat 1 plaatsvindt.

D. Gevallen waarvoor vereenvoudigingsmaatregelen zijn overeengekomen tussen de Europese Commissie en de lidstaten

a. Inleiding

De Europese Commissie en de lidstaten zijn overeengekomen om in een aantal situaties, waarbij sprake is van dienstverrichtingen in verband met een materieel werk (waaronder het maakloonwerk) of een expertise met betrekking tot een lichamelijk roerend goed, vereenvoudigingsmaatregelen toe te passen. De toepasselijke regelingen worden hierna toegelicht, onder voorbehoud van wijzigingen en/of nieuwe vereenvoudigingsmaatregelen die de lidstaten en de Europese Commissie nog zouden kunnen overeenkomen.

In de hiernavolgende uiteenzetting worden regelmatig de bewoordingen ‘werkzaamheid aan lichamelijke roerende goederen’, ‘grondstoffen’, ‘te bewerken goederen’ en ‘afgewerkt product’ gebruikt. Deze terminologie neemt echter niet weg dat in de besproken situaties tevens ieder ander materieel werk met betrekking tot een lichamelijk roerend goed dan een maakloonwerk wordt bedoeld, evenals een expertise die betrekking heeft op een ander goed dan een onroerend goed uit zijn aard.

Opmerking:

In alle hierna opgenomen situaties waarin de vereenvoudigingsmaatregelen worden beschreven, wordt steeds verondersteld dat de ontvanger van de dienst/afnemer van de goederen in eenzelfde lidstaat gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is.

In het geval waarin de ontvanger van de dienst/afnemer van de goederen bovendien over een vaste inrichting beschikt in een andere lidstaat dan die waar hij de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd, dient rekening te worden gehouden met de volgende preciseringen:

•De aanknoping van de plaats van de dienst aan de plaats waar de zetel van de economische activiteit van de belastingplichtige is gevestigd, vormt de algemene regel. De plaats van de vaste inrichting als aanknopingspunt voor de plaats van de dienst is ondergeschikt en vindt slechts toepassing indien het criterium van de zetel van de economische activiteit niet tot een rationele oplossing leidt inzake de plaats van het werkelijke verbruik van de dienst (zie ‘Hoofdstuk 3: Diensten’)

•Wanneer de goederen, na bewerking of expertise, worden vervoerd naar de lidstaat waar de vaste inrichting van de belastingplichtige zich bevindt, opdat die laatste vervolgens tot de levering, verhuur of gebruik van het afgewerkt product kan overgaan, dient te worden aangenomen dat de dienst werd verricht voor de behoeften van die vaste inrichting en niet voor die van de zetel van de economische activiteit van de belastingplichtige.

Vermits er in genoemd geval geen enkele twijfel over bestaat dat de plaats van het werkelijke verbruik van de dienst is gelokaliseerd in de lidstaat waar de vaste inrichting is gevestigd, leidt enkel de lokalisering van de dienst in de lidstaat waar de vaste inrichting is gevestigd tot een rationele oplossing.

Dit impliceert dat, opdat de vereenvoudigingsregelingen zouden kunnen worden toegepast, éénzelfde btw-identificatienummer dient te worden medegedeeld aan de verschillende leveranciers en dienstverrichters. Het spreekt voor zich dat de facturen die worden opgemaakt door die leveranciers en dienstverrichters aan de vaste inrichting moeten gericht zijn (vermelding naam, adres en btw- identificatienummer van de vaste inrichting). Wanneer onder deze omstandigheden de bestelling/opdracht alsnog formeel uitgaat van de zetel van de economische activiteit van de belastingplichtige en de overeenkomsten juridisch gezien door deze laatste worden gesloten, wordt voorgaande analyse daardoor niet in vraag gesteld.

b. Leverancier en dienstverrichter zijn in dezelfde lidstaat gevestigd

Aankoop van lichamelijke roerende goederen en verrichting van een werkzaamheid aan die goederen in een andere lidstaat dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever verzonden. De leverancier en de dienstverrichter zijn in dezelfde lidstaat gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 1 (hierna: LS1) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde leverancier A verkoopt grondstoffen aan een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde afnemer C. De grondstoffen worden in opdracht van C voor bewerking naar de dienstverrichter B verzonden, die eveneens in LS1 gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar C in LS2 verzonden of vervoerd.

Niet-vereenvoudigd stelsel

Gelet op de regels die in de overgangsregeling van toepassing zijn, vormt de levering van de grondstoffen van A aan C een louter binnenlandse handeling die in LS1 moet worden belast, vermits de grondstoffen het grondgebied van LS1 niet verlaten.

Vervolgens verricht C, na de bewerking door B, in LS1 een overbrenging van het afgewerkt product en in LS2 een bestemming van het afgewerkt product die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

Bijgevolg moet C zich in beginsel in LS1 voor btw-doeleinden identificeren, hoewel hij er geen enkele belastbare handeling verricht met uitzondering van een overbrenging.

Vereenvoudigd stelsel

De lidstaten en de Europese Commissie zijn unaniem overeengekomen om in dergelijk geval de volgende praktische regels toe te passen:

•de levering van de grondstoffen die het voorwerp van een werkzaamheid zullen uitmaken, wordt als een intracommunautaire levering van goederen vrijgesteld wanneer voldaan is aan de vrijstellingsvoorwaarden voorzien in artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (zie artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek).

•daartoe wordt de voorwaarde betreffende het vervoer van de grondstoffen beoordeeld op grond van de bewijsstukken waarover de leverancier van de grondstoffen beschikt en die betrekking hebben op het vervoer van het afgewerkt product naar de lidstaat waar de opdrachtgever voor btw-doeleinden is geïdentificeerd.

De vereenvoudiging heeft tot doel te verhinderen dat C zich in LS1 voor btw-doeleinden moet identificeren omwille van het verrichten van een overbrenging.

c. Leverancier en dienstverrichter zijn in verschillende lidstaten gevestigd

Aankoop van lichamelijke roerende goederen en verrichting van een werkzaamheid aan die goederen in andere lidstaten dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever verzonden. De leverancier en de dienstverrichter zijn in verschillende lidstaten gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 1 (hierna: LS1) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde leverancier A verkoopt grondstoffen aan een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde afnemer C. De grondstoffen worden in opdracht van C voor bewerking vanuit LS1 naar de dienstverrichter B verzonden, die in Lidstaat 3 (hierna: LS3) gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar C in LS2 verzonden of vervoerd.

Niet-vereenvoudigd stelsel

De levering van de grondstoffen van A aan C wordt als een vrijgestelde intracommunautaire levering van goederen aangemerkt, indien de volgende voorwaarden zijn vervuld (zie artikel 138, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd - artikel 39bis, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek):

•er vindt een levering aan C plaats, die als zodanig optreedt in LS2 en er gehouden is zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•de grondstoffen worden door A, door C of voor hun rekening naar een plaats buiten LS1 maar binnen de Gemeenschap verzonden of vervoerd.

De grondstoffen worden in eerste instantie naar LS3 verzonden om er een bewerking te ondergaan, alvorens naar LS2 te worden verzonden of vervoerd. Bijgevolg verricht C in LS3 een intracommunautaire verwerving van de grondstoffen. Na de bewerking, verricht hij vanuit LS3 een overbrenging van het afgewerkt product naar LS2.

Bijgevolg moet C zich in beginsel in LS3 voor btw-doeleinden identificeren, omwille van de intracommunautaire verwerving van de grondstoffen die hij er verricht.

Vereenvoudigd stelsel

De lidstaten en de Europese Commissie zijn unaniem overeengekomen om in dergelijk geval de volgende praktische regels toe te passen:

•vermits het afgewerkt product naar de lidstaat van de opdrachtgever wordt verzonden of vervoerd, wordt de lidstaat van aankomst van het afgewerkt product aangemerkt als zijnde de plaats van aankomst van de grondstoffen. Bijgevolg moet de lidstaat waar de bewerking materieel wordt verricht, niet worden aangemerkt als plaats waar een intracommunautaire verwerving van de grondstoffen in hoofde van de opdrachtgever plaatsvindt.

•om de aanwezigheid van de grondstoffen in zijn onderneming in LS3 te verantwoorden, moet de dienstverrichter een boekhouding voeren (in België gaat het om een register) die voldoende gedetailleerd is om de grondstoffen te kunnen identificeren die hem door de opdrachtgever werden toevertrouwd met het oog op de uitvoering van een werkzaamheid (zie artikel 243, lid 2, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd - artikel 54bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek en artikel 25, §§ 1 en 2, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd).

De vereenvoudiging heeft tot doel te verhinderen dat C zich in LS3 voor btw-doeleinden moet identificeren omwille van het verrichten van een intracommunautaire verwerving van goederen.

d. Opeenvolgende dienstverrichters zijn in dezelfde lidstaat gevestigd

Verrichting van twee of meer opeenvolgende werkzaamheden aan lichamelijke roerende goederen in een andere lidstaat dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever teruggezonden. De dienstverrichters zijn in dezelfde lidstaat gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde opdrachtgever C bestelt twee opeenvolgende werkzaamheden aan lichamelijke roerende goederen. De eerste bewerking wordt uitgevoerd door de dienstverrichter A en de tweede bewerking door de dienstverrichter B. Beide dienstverrichters zijn in Lidstaat 1 (hierna: LS1) gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd. C verzendt de te bewerken goederen vanuit LS2 naar A in LS1. Het afgewerkt product wordt, na bewerking door B, naar C in LS2 teruggezonden.

Toepasselijk stelsel

De lidstaten en de Europese Commissie zijn unaniem overeengekomen om de volgende praktische regels toe te passen:

•de verzending van de te bewerken goederen van LS2 naar LS1 geeft geen aanleiding tot een overbrenging, overeenkomstig artikel 17, lid 2, onder punt f), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (zie artikel 12bis, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek), en impliceert een inschrijving in het register der niet-overbrengingen, overeenkomstig artikel 243, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (zie artikel 54bis, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

•de aankomst van de te bewerken goederen in LS1 geeft geen aanleiding tot een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

e. Hoofdaannemer en onderaannemer van de dienst zijn in dezelfde lidstaat gevestigd

Verrichting van een werkzaamheid aan lichamelijke roerende goederen in een andere lidstaat dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. De dienstverrichter geeft de werkzaamheid geheel of gedeeltelijk in onderaanneming aan een dienstverrichter die in dezelfde lidstaat gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever teruggezonden. De hoofdaannemer en de onderaannemer van de dienst zijn in dezelfde lidstaat gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde opdrachtgever C bestelt een werkzaamheid aan lichamelijke roerende goederen bij de dienstverrichter A, die in Lidstaat 1 (hierna: LS1) gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. A geeft de werkzaamheid geheel of gedeeltelijk in onderaanneming aan de dienstverrichter B, die eveneens in LS1 gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. C verzendt de te bewerken goederen vanuit LS2 naar A in LS1. Het afgewerkt product wordt, na bewerking door B, naar C in LS2 teruggezonden.

Toepasselijk stelsel

Vermits het afgewerkt product naar C in LS2 wordt teruggezonden op het tijdstip waarop de dienst van A is verricht, is er geen vereenvoudigingsstelsel van toepassing. Het verblijf van de goederen bij de dienstverrichter B verhindert niet dat de voorwaarde inzake de terugzending van het afgewerkt product van LS1 naar LS2 is vervuld.

De situatie dient bijgevolg op volgende wijze te worden geanalyseerd:

f. Opeenvolgende dienstverrichters zijn in verschillende lidstaten gevestigd

Verrichting van twee of meer opeenvolgende werkzaamheden aan lichamelijke roerende goederen in andere lidstaten dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever teruggezonden. De dienstverrichters zijn in verschillende lidstaten gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde opdrachtgever C bestelt twee opeenvolgende werkzaamheden aan lichamelijke roerende goederen. De eerste bewerking wordt uitgevoerd door de dienstverrichter A, die gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is in Lidstaat 1 (hierna: LS1). De tweede bewerking wordt uitgevoerd door de dienstverrichter B, die gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is in Lidstaat 3 (hierna: LS3). C verzendt de te bewerken goederen vanuit LS2 naar A in LS1. Het afgewerkt product wordt, na bewerking door B in LS3, naar C in LS2 teruggezonden.

Toepasselijk stelsel

Het tijdelijk oponthoud van de goederen in de onderneming van B in LS3 vormt geen belemmering voor het vervullen van de voorwaarde dat de goederen na bewerking naar C in LS2 worden teruggezonden, vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden.

Bijgevolg zijn de lidstaten en de Europese Commissie unaniem de volgende praktisch regels overeengekomen:

•de aankomst van de te bewerken goederen in LS1 en LS3 geeft geen aanleiding tot een bestemming van goederen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

•om de aanwezigheid van de te bewerken goederen in hun onderneming (in LS1 en LS3) te verantwoorden als zijnde goederen waaraan een werkzaamheid zal worden verricht, dienen de dienstverrichters A en B een boekhouding te voeren (in België gaat het om een register) die voldoende gedetailleerd is om de te bewerken goederen die hen vanuit een andere lidstaat zijn toegezonden te identificeren (artikel 243, lid 2, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd - artikel 54bis, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek en de artikelen 25, §§ 1 en 2, en 26 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd) (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting - Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting’).

g. Hoofdaannemer en onderaannemer van de dienst zijn in verschillende lidstaten gevestigd

Verrichting van een werkzaamheid aan lichamelijke roerende goederen in een andere lidstaat dan die waar de opdrachtgever gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. De dienstverrichter geeft de werkzaamheid geheel of gedeeltelijk in onderaanneming aan een dienstverrichter die in een derde lidstaat gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. Het afgewerkt product wordt naar de lidstaat van de opdrachtgever teruggezonden. De hoofdaannemer en de onderaannemer van de dienst zijn in verschillende lidstaten gevestigd.

Schema:

Een in Lidstaat 2 (hierna: LS2) gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde opdrachtgever C bestelt een werkzaamheid aan lichamelijke roerende goederen bij de dienstverrichter A, die in Lidstaat 1 (hierna: LS1) gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. A geeft de werkzaamheid geheel of gedeeltelijk in onderaanneming aan de dienstverrichter B, die in Lidstaat 3 (hierna: LS3) gevestigd en voor btw-doeleinden geïdentificeerd is. C verzendt de te bewerken goederen vanuit LS2 naar A in LS1. Het afgewerkt product wordt, na bewerking door B in LS3, naar C in LS2 teruggezonden.

Toepasselijk stelsel

Het tijdelijk oponthoud van de goederen bij de dienstverrichter B in LS3 (waar C mogelijks niet van op de hoogte is) vormt geen belemmering voor het vervullen van de voorwaarde dat de goederen na bewerking worden teruggezonden naar C in LS2, vanwaar ze oorspronkelijk waren verzonden.

Bijgevolg zijn de lidstaten en de Europese Commissie unaniem de volgende praktisch regels overeengekomen:

5. Vereenvoudigingen in het kader van voorraden op afroep

Dit onderwerp wordt uitvoerig toegelicht in ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 12’.

6. Vereenvoudigingsmaatregelen voor bepaalde bijzondere handelingen

A. Het opsplitsen van een intracommunautaire handeling in een overbrenging in de lidstaat van vertrek gevolgd door een bestemming en een lokale levering in de lidstaat van aankomst van de goederen

Deze vereenvoudigingsmaatregel wordt toegelicht in ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 10’, waarnaar wordt verwezen.

Voor wat betreft de intracommunautaire leveringen van goederen naar België, wordt opgemerkt dat de in ‘Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 7, titel 10’ vermelde vereenvoudigingsmaatregel niet van toepassing is wanneer de afnemer er in België niet toe gehouden is al zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen.

Indien echter de leverancier vanuit een andere lidstaat naar België zowel:

•intracommunautaire leveringen van goederen verricht aan verwervers die in België gehouden zijn om al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen

•intracommunautaire afstandsverkopen verricht, die overeenkomstig artikel 15, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek in België plaatsvinden, aan verwervers die in België niet gehouden zijn om hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen en accijnsproducten aan de btw te onderwerpen

kan de administratie bij wijze van proef en voor zover de lidstaat van vertrek zich hier niet tegen verzet, aanvaarden dat bovengenoemde tolerantie gemakkelijkheidshalve toch wordt toegepast voor al deze leveringen, behalve wanneer de leverancier heeft gekozen om de btw te voldoen via de OSS-unieregeling (zie in dit verband artikel 369ter, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG) (zie circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020, betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (nr. E.T. 135.109), punt 5.5.2 en circulaire 2023/C/51 van 04.05.2023 betreffende de aanvulling en wijziging van circulaire 2020/C/50 (nr. E.T. 140.234), randnummer 4).

B. Bestemming van goederen die in België met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld naar aanleiding van een overbrenging van materiaal door een in een andere lidstaat gevestigde aannemer, in het kader van een werk in onroerende staat in België waarbij het materiaal in het bouwwerk wordt ingelijfd

a. Normale regels bij de verzending van goederen vanuit een andere lidstaat naar België

Wanneer een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige aannemer in België een werk in onroerende staat verricht (hier wordt een dienst in de zin van de artikelen 18, § 1, tweede lid, 1°, en 19, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek bedoeld), is het mogelijk dat hij materiaal aan zijn voorraad onttrekt en vanuit zijn inrichting in een andere lidstaat naar de werf in België verzendt of vervoert (of voor zijn rekening laat vervoeren) met het oog op hun inlijving in het bouwwerk. Het betreft bijvoorbeeld bakstenen, cement, spijkers, schroeven, beton ... die in het bouwwerk worden ingelijfd.

Die verzending naar België geeft in beginsel aanleiding tot:

•een overbrenging in de lidstaat van vertrek die met een levering van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld

•een bestemming in België die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, overeenkomstig artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek (zie in dit verband de schriftelijke parlementaire vraag nr. 447 van de heer Volksvertegenwoordiger Richard Fournaux van 27.07.2004).

Die bestemming is op grond van artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek aan de btw onderworpen. De aannemer is schuldenaar van de btw, overeenkomstig artikel 51, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek. Hij is ertoe gehouden zich in België voor btw-doeleinden te identificeren, overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek.

Noch het Btw-Wetboek, noch de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, voorzien een geval van niet-overbrenging voor die situatie. Er wordt daarentegen opgemerkt dat er een geval van niet-overbrenging is voorzien voor de levering van een goed met installatie of montage door of voor rekening van de leverancier (artikel 12bis, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek en artikel 17, lid 2, onder b), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

b. Normale regels bij terugzending van de overschotten van deze goederen

De overschotten van de goederen die niet daadwerkelijk in het bouwwerk zijn ingelijfd en door de aannemer naar zijn inrichting in de lidstaat van herkomst worden teruggebracht, maken in België in beginsel het voorwerp uit van een overbrenging in de zin van artikel 12bis van het Btw-Wetboek. Dergelijke overbrenging is op grond van artikel 39bis, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek vrijgesteld van de belasting, indien alle voorwaarden daartoe zijn vervuld.

c. Tolerantie in België

De situatie waarvoor de administratie bij wijze van proef een tolerantie toestaat, is die waarin een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige aannemer:

•die in België niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd en

•die in België uitsluitend werken in onroerende staat (diensten) verricht :

•voor een belastingplichtige waarbij de verlegging van heffing naar de medecontractant van toepassing is, overeenkomstig artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek

•voor een niet belastingplichtige (niet-belastingplichtige rechtspersonen die niet voor btw-doeleinden (moeten) zijn geïdentificeerd of particulieren), en de in België verschuldigde btw voldoet via de OSS-unieregeling (zie circulaire 2021/C/92 van 13.10.2021 betreffende de intracommunautaire overbrenging van materialen door een aannemer die een werk in onroerende staat verricht en gebruik maakt van de One-Stop unie-regeling (nr. E.T. 138.652))

materiaal aan zijn voorraad onttrekt en vanuit zijn inrichting in een andere lidstaat naar de werf in België verzendt of vervoert (of voor zijn rekening laat vervoeren) met het oog op hun inlijving in het bouwwerk in België. Hij zou zich dan in beginsel, louter voor de bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld, in België voor btw-doeleinden moeten identificeren.

Wanneer dat de enige reden vormt waarom hij in België in principe voor btw-doeleinden zou moeten worden geïdentificeerd, aanvaardt de administratie in die situatie dat de in een andere lidstaat gevestigde aannemer zich in België niet voor btw-doeleinden moet identificeren.

De administratie aanvaardt in het kader van die tolerantie dat de vrijstelling voorzien in artikel 40bis van het Btw-Wetboek kan worden toegepast op de bestemming van het materiaal in België (die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld op grond van artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek en aan de btw is onderworpen overeenkomstig artikel 25ter, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek), voor zover de afnemer van de goederen in ieder geval recht zou hebben op de volledige teruggaaf van de btw op grond van artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek.

Wat betreft de eventuele overschotten van de goederen die oorspronkelijk waren bestemd om in het bouwwerk te worden ingelijfd, maar door de belastingplichtige naar zijn inrichting in de lidstaat van herkomst worden teruggebracht, aanvaardt de administratie dat de belastingplichtige zich voor die overbrenging in België niet voor btw-doeleinden moet identificeren en wordt ontheven van de verplichting tot het indienen van een btw-opgave van de intracommunautaire handelingen.

Voornoemde tolerantie is slechts van toepassing op voorwaarde dat:

•de bestemming van de goederen (de werf in België) gekend is bij aanvang van de verzending of het vervoer (overbrenging)

•de goederen daadwerkelijk worden ingelijfd in het bouwwerk waarvoor zij zijn bestemd en het eventuele overschot aan overgebrachte goederen door de belastingplichtige wordt teruggebracht naar zijn inrichtingen in de lidstaat van oorsprong

•wat betreft de door de belastingplichtige verrichte overbrenging van het eventuele overschot naar zijn inrichtingen in de lidstaat van oorsprong, de voorwaarden van de vrijstelling bedoeld in artikel 39bis, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek zijn vervuld, behalve dan de voorwaarde dat de handeling moet worden opgenomen in de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen

•de belastingplichtige een volledig recht op aftrek van de btw zou hebben, indien de bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld aan de btw zou zijn onderworpen

•de fiscale autoriteiten van de lidstaat van waaruit het materiaal wordt verzonden of vervoerd, en naar waar de eventuele overschotten worden teruggezonden, zich niet tegen die tolerantie verzetten.

Bovendien kan de tolerantie in geen geval worden toegepast wanneer:

•de in een andere lidstaat gevestigde aannemer om eender welke reden over een Belgisch btw-identificatienummer beschikt of moet beschikken

•de in een andere lidstaat gevestigde aannemer in België een voorraad materiaal aanlegt

•de naar België overgebrachte goederen er het voorwerp uitmaken van een levering

•de in een andere lidstaat gevestigde aannemer in België een intracommunautaire verwerving van goederen in de zin van artikel 25bis van het Btw-Wetboek verricht (dat is bijvoorbeeld het geval wanneer de aannemer in een andere lidstaat bakstenen aankoopt, die door de koper, de verkoper of voor hun rekening rechtstreeks naar de werf in België worden verzonden of vervoerd).

De toepassing van de tolerantie is niet verplicht. Indien de in een andere lidstaat gevestigde aannemer in België voor btw-doeleinden wenst te worden geïdentificeerd voor de activiteiten die hij er verricht, kan hem dat niet worden geweigerd vermits hij in België een bestemming van goederen verricht die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld.

Indien hij afstand doet van de tolerantie of indien één van de voorwaarden niet is vervuld, dient de aannemer de bestemming van de goederen in zijn Belgische periodieke btw-aangifte op te nemen (de maatstaf van heffing in de roosters 81 en 86, de verschuldigde btw in rooster 55 en de aftrekbare btw in rooster 59). In dat geval kan geen beroep worden gedaan op de vrijstelling voorzien in artikel 40bis van het Btw-Wetboek.

In rooster 46 van de periodieke btw-aangifte moet hij dan de overbrenging opnemen van de eventuele overschotten van de goederen die bestemd waren om in het bouwwerk te worden ingelijfd, maar door de belastingplichtige naar zijn inrichting in de lidstaat van herkomst worden teruggebracht, waarvoor de vrijstelling bedoeld in artikel 39bis, eerste lid, 4°, van het Btw-Wetboek van toepassing is. Die overbrenging dient eveneens in de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen te worden opgenomen (circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (nr. E.T. 135.109), punt 5.4.8.9).

7. De gelijkgestellingen met een intracommunautaire verwerving onder bezwarende titel van artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek

A. de toewijzing door de strijdkrachten van een lidstaat die deelneemt aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB, ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven

Artikel 25quater, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek vormt de omzetting van artikel 22, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, zoals ingevoegd bij richtlijn 2019/2235 van de Raad van 16.12.2019 tot wijziging van richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en richtlijn 2008/118/EG houdende een algemene regeling inzake accijns wat betreft defensie-inspanningen binnen het Uniekader.

Op grond van artikel 25quater, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, wordt de toewijzing door de strijdkrachten van een lidstaat die deelneemt aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid (hierna: GVDB), ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wanneer de invoer van die goederen niet in aanmerking zou kunnen komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstelling. Laatstgenoemde bepaling voorziet onder meer in een vrijstelling voor de invoer van goederen bestemd voor de strijdkrachten van andere lidstaten, ten behoeve van die strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel of voor de bevoorrading van hun messes of kantines, wanneer die strijdkrachten deelnemen aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB (zie 2.1.2 van circulaire 2022/C/65 van 06.07.2022 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten door de wet van 20.12.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de vrijstellingen van de belasting ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader en betreffende tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie, de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde, de programmawet van 27.12.2021 en het koninklijk besluit van 27.12.2021 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 2, 4, 6, 10, 19 en 22 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 138.977)).

Voorbeeld

De door Belgische strijdkrachten in Nederland aangekochte goederen in het kader van de deelname aan een defensie-inspanning ter uitvoering van een Unieoptreden in het kader van het GVDB, zijn van btw vrijgesteld op grond van artikel 151, lid 1, eerste alinea, punt b bis), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd. Die goederen zijn aldaar dus niet verworven tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van die lidstaat. Wanneer die goederen aldus worden overgebracht naar België, zal de toewijzing van die goederen door de Belgische strijdkrachten worden gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel overeenkomstig artikel 25quater, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek en dienovereenkomstig in België worden belast.

De uitzondering op die gelijkstelling voorzien in fine van dat artikel is in casu immers niet van toepassing: de invoer van die goederen kan namelijk niet in aanmerking komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 4°bis, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstelling bij invoer, aangezien die goederen in België niet bestemd zijn voor de strijdkrachten van andere lidstaten zoals vereist voor de toepassing van die vrijstelling. De intracommunautaire verwerving in België zal dus wel zijn vrijgesteld indien dezelfde goederen in Nederland onder dezelfde omstandigheden en voorwaarden zouden zijn aangekocht door de strijdkrachten van een andere lidstaat en ze vervolgens door die strijdkrachten naar België zouden zijn overgebracht.

B. De toewijzing door de strijdkrachten van een staat die partij is bij het Noord-Atlantisch Verdrag, ten behoeve van deze strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven

Overeenkomstig artikel 25quater, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek, wordt met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld de toewijzing door de strijdkrachten van een staat die partij is bij het Noord-Atlantisch Verdrag, ten behoeve van deze strijdkrachten of het hen begeleidende burgerpersoneel, van goederen die zij niet tegen de algemene belastingvoorwaarden van de interne markt van een lidstaat hebben verworven, wanneer de invoer van deze goederen niet in aanmerking zou kunnen komen voor de in artikel 42, § 3, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek bedoelde vrijstelling.

Artikel 25quater, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek zoals het van toepassing is vanaf 01.07.2022, herformuleert de tekst van artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek zoals het van toepassing was tot 30.06.2022, op een meer abstracte manier om zo nauwer aansluiting te vinden bij de formulering van artikel 22 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd dat ingevolge de invoeging van een nieuwe eerste alinea in dat artikel door de Richtlijn 2019/2235 sindsdien artikel 22, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, vormt.

Artikel 25quater, § 2, van het Btw-Wetboek zoals het van toepassing was tot 30.06.2022 ging er

wellicht terecht van uit dat de toepassing ervan in de praktijk beperkt zou zijn tot de toewijzing in België door het Belgisch leger van goederen die niet zijn verworven tegen de algemene belastingvoorwaarden van de Duitse interne markt. Rekening houdend met recente evoluties in de stationering van Belgische strijdkrachten is het evenwel niet uitgesloten dat deze bepaling ook in

andere situaties toepassing zou kunnen vinden (zie 2.1.2 van circulaire 2022/C/65 van 06.07.2022 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en koninklijke besluiten door de wet van 20.12.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de vrijstellingen van de belasting ter uitvoering van activiteiten in het kader van het gemeenschappelijk veiligheids- en defensiebeleid binnen het Uniekader en betreffende tijdelijke vrijstellingen bij invoer en bepaalde leveringen van goederen en diensten in reactie op de COVID-19-pandemie, de wet van 27.12.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde, de programmawet van 27.12.2021 en het koninklijk besluit van 27.12.2021 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 2, 4, 6, 10, 19 en 22 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 138.977)).

Afdeling 6 - Plaats, tijdstip, belastbare feit en opeisbaarheid

1. Plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen

A. Algemene regel

Als plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen wordt aangemerkt de plaats waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer (artikel 25quinquies, § 2, van het Btw-Wetboek, zie artikel 40 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

Een intracommunautaire verwerving van goederen vindt bijgevolg in België plaats van zodra de goederen zich er na afloop van hun verzending of vervoer naar de afnemer bevinden, ongeacht of die al dan niet in België is gevestigd.

Dezelfde regel is van toepassing op de handelingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld. Dergelijke handelingen vinden plaats in de lidstaat waar de goederen zich na afloop van hun verzending of vervoer door of voor rekening van de belastingplichtige bevinden.

Voorbeeld

Een in Frankrijk gevestigde belastingplichtige A verkoopt goederen aan een in België gevestigde belastingplichtige B. De goederen worden, in opdracht van B, door een Franse vervoeronderneming naar een magazijn van B in Brussel vervoerd. De intracommunautaire verwerving vindt in België plaats, op de plaats van aankomst van het vervoer van de goederen.

B. Veiligheidsbepaling

Zoals hiervoor beschreven, is een intracommunautaire verwerving van goederen in beginsel aan de btw onderworpen op de plaats van aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen. Die plaatsbepalingsregel vormt de algemene regel.

Onverminderd die algemene regel, voert artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek (zie artikel 41 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) evenwel een vermoeden in dat bepaalt dat de plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen geacht wordt zich te bevinden op het grondgebied van de lidstaat die het btw-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht, voor zover de afnemer niet aantoont dat de belasting op deze verwerving is geheven overeenkomstig de algemene regel.

Die bepaling is eveneens van toepassing op de handelingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld. Dergelijke handelingen worden geacht plaats te vinden op het grondgebied van de lidstaat die het btw-identificatienummer heeft toegekend waaronder de belastingplichtige die handeling heeft verricht, voor zover de belastingplichtige niet aantoont dat de belasting op die handeling is geheven overeenkomstig de algemene regel.

Indien de belasting op de intracommunautaire verwerving van goederen echter wordt geheven in de lidstaat van aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen, nadat de belasting erop reeds is geheven op grond van de veiligheidsbepaling, voorziet artikel 25quinquies, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek dat de maatstaf van heffing dienovereenkomstig wordt verlaagd in de lidstaat die het btw-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer de verwerving heeft verricht.

Voorbeeld

Een in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige koopt goederen aan bij een in Lidstaat 2 gevestigde belastingplichtige leverancier. De goederen worden naar Lidstaat 1 verzonden. De in Lidstaat 1 gevestigde belastingplichtige verricht de aankoop met vermelding van het btw-identificatienummer dat hem in België is toegekend.

Op grond van de veiligheidsbepaling kan België die verwerving aan de btw onderwerpen.

In dat geval dient de koper te bewijzen dat op zijn intracommunautaire verwerving van goederen reeds belasting is geheven in Lidstaat 1, zijnde de lidstaat van aankomst van de verzending van de goederen, teneinde in België:

•hetzij de belastingheffing op de intracommunautaire verwerving van goederen te vermijden (artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

•hetzij, ingeval in België reeds belasting is geheven op de intracommunautaire verwerving van goederen, een verlaging van de maatstaf van heffing te bekomen tot beloop van het bedrag van de maatstaf van heffing dat in Lidstaat 1 aan de btw is onderworpen (artikel 25quinquies, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

Opmerkingen:

De veiligheidsbepaling is niet van toepassing wanneer de voorwaarden voor de vereenvoudigingsregeling inzake driehoeksverkeer zijn vervuld. In dergelijke situatie verricht de eerste afnemer in de driehoekstransactie een intracommunautaire verwerving van goederen onder het btw-identificatienummer dat hem is afgeleverd door een andere lidstaat dan die waar de intracommunautaire verwerving van goederen plaatsvindt (zie artikel 25quinquies, § 3, derde lid, van het Btw-Wetboek en artikel 42, onder a), van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 9, titel 3, rubriek A, subrubriek a en titel 4, rubriek A, subrubriek c’).

De btw die op grond van artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek verschuldigd is, kan niet volgens de algemene regels vervat in artikel 45 en volgende van het Btw-Wetboek in aftrek worden gebracht. De belastingheffing ingevolge de toepassing van artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek vloeit immers niet voort uit een werkelijke intracommunautaire verwerving van goederen, maar uit de toepassing van een wettelijk vermoeden waartegen enkel het tegenbewijs de mogelijkheid biedt om de maatstaf van heffing van de belasting op grond van artikel 25quinquies, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek te verlagen (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest X en fiscale eenheid Facet-Facet Trading, gevoegde zaken C-536/08 en C-539/08, van 22.04.2010).

C. Vermoedens en gevolgen

Artikel 25quinquies, § 5, van het Btw-Wetboek voert twee vermoedens in.

Ten eerste wordt de intracommunautaire verwerving van een goed geacht in België plaats te vinden wanneer de afnemer zijn intracommunautaire verwerving onder zijn Belgisch btw-identificatienummer (BE-nummer) heeft verricht.

Dat vermoeden is de uitvoering van de veiligheidsbepaling waarvan sprake in rubriek B, hiervoor.

Ten tweede wordt de intracommunautaire verwerving van een goed eveneens geacht in België plaats te vinden wanneer de afnemer, op het tijdstip van de verwerving, in België een zetel van economische activiteit of een vaste inrichting heeft of, bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, een woonplaats of een gebruikelijke verblijfplaats.

Dat vermoeden is eveneens de uitvoering van de veiligheidsbepaling waarvan sprake in rubriek B, hiervoor, ingeval de afnemer in België is gevestigd doordat hij er over een zetel van economische activiteit, een vaste inrichting, een woonplaats of een gebruikelijke verblijfplaats beschikt.

Elke intracommunautaire verwerving van goederen in de zin van artikel 25ter van het Btw-Wetboek is in België belastbaar als de goederen er zich bevinden op het tijdstip van aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer. Dus kan de administratie elke intracommunautaire verwerving van goederen aan de btw onderwerpen waarvan ze het bestaan op haar grondgebied op de één of andere manier vaststelt (als die intracommunautaire verwerving belastbaar is overeenkomstig artikel 25ter van het Btw-Wetboek).

Het heeft bijvoorbeeld geen belang dat de afnemer al dan niet:

•voor btw-doeleinden is geïdentificeerd in België

•zijn btw-identificatienummer heeft meegedeeld aan de leverancier

•gevestigd is in België.

Ook het feit dat de intracommunautaire levering van goederen in de lidstaat van vertrek niet werd vrijgesteld, verandert daar niets aan.

In dit verband wordt verwezen naar artikel 16 van de uitvoeringsverordening EU/282/2011, voornoemd:

'De lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer van goederen waar een intracommunautaire verwerving in de zin van artikel 20 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, plaatsvindt, oefent zijn heffingsbevoegdheid uit, ongeacht de btw-behandeling van de handeling in de lidstaat van vertrek van de zending of het vervoer van goederen’.

Een eventueel verzoek om correctie, door de leverancier van de goederen, van de btw die hij in rekening heeft gebracht en aan de lidstaat van vertrek van de zending of het vervoer van goederen heeft aangegeven, wordt door deze lidstaat overeenkomstig zijn nationale bepalingen afgehandeld.'

Voorbeeld

Een in België gevestigde onderneming koopt in een andere lidstaat goederen aan met betaling van de btw van die lidstaat, terwijl ze als belastingplichtige-indiener haar Belgisch btw-identificatienummer had moeten meedelen om de goederen met vrijstelling van de btw van die lidstaat te verkrijgen. De goederen worden door of voor rekening van de leverancier of de afnemer vervoerd vanuit de andere lidstaat naar België. Dat vormt evenwel geen belemmering om intracommunautaire verwerving van goederen in België aan de btw te onderwerpen.

Dit principe geldt bijvoorbeeld ook voor de intracommunautaire verwervingen van goederen door een lid van de 'groep van vier' dat nagelaten heeft de overschrijding van de drempel 11.200 euro te melden aan de administratie.

Elke afnemer die bij de aankoop van goederen in een andere lidstaat een Belgisch btw-identificatienummer aan zijn leverancier heeft meegedeeld, wordt geacht in België een intracommunautaire verwerving van goederen te verrichten die in België belastbaar is onder de voorwaarden van artikel 25ter van het Btw-Wetboek, tenzij de afnemer aantoont:

•ofwel dat de goederen niet buiten de lidstaat van vertrek zijn verzonden of vervoerd. De levering van goederen kan in die lidstaat niet de vrijstelling voor intracommunautaire levering genieten en bijgevolg zal in principe de btw in die lidstaat verschuldigd zijn

•ofwel dat de goederen naar een derde lidstaat zijn verzonden of vervoerd. Indien de afnemer de intracommunautaire verwerving van goederen in de lidstaat van aankomst aan de btw heeft onderworpen en daarvan het bewijs levert, vindt er in België geen intracommunautaire verwerving van goederen plaats.

Indien de btw in dergelijk geval in België reeds is geïnd, kan die worden teruggegeven overeenkomstig artikel 77, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek.

Indien nodig vindt er een uitwisseling van inlichtingen plaats tussen de belastingadministraties van de betrokken lidstaten, teneinde een juiste toepassing van de regels inzake de plaats van belastingheffing te verzekeren.

D. Door een niet-belastingplichtige rechtspersoon verworven goederen die uit een derdelandsgebied of een derde land worden verzonden of vervoerd en door die niet-belastingplichtige rechtspersoon worden ingevoerd in een andere lidstaat dan die van aankomst van de verzending of het vervoer

In artikel 25quinquies, § 4, van het Btw-Wetboek wordt bepaald dat, wanneer door een niet-belastingplichtige rechtspersoon verworven goederen uit een derdelandsgebied of een derde land worden verzonden of vervoerd en door deze niet-belastingplichtige rechtspersoon worden ingevoerd in een andere lidstaat dan die van aankomst van de verzending of het vervoer, de goederen geacht worden te zijn verzonden of vervoerd vanuit de lidstaat van invoer van de goederen.

De plaats van die intracommunautaire verwerving wordt dan bepaald overeenkomstig artikel 25quinquies, §§ 2 en 3, van het Btw-Wetboek (zie rubrieken A en B, hiervoor).

Die bepaling heeft tot doel de invoeren uit derde landen, via een andere lidstaat van de Gemeenschap, op dezelfde wijze te behandelen als de intracommunautaire verwervingen van goederen die door een niet-belastingplichtige rechtspersoon zouden zijn verricht vanuit die lidstaat van invoer.

In de gevallen waarin de niet-belastingplichtige rechtspersonen de in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek bedoelde afwijking niet genieten (dit wil zeggen dat zij de drempel van 11.200 euro in het huidige of in het voorgaande kalenderjaar hebben overschreden of hebben geopteerd om al hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de btw te onderwerpen), verrichten zij in principe een intracommunautaire verwerving van goederen met toepassing van de btw in de lidstaat van aankomst van de goederen.

Wanneer de afwijking voorzien in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek wel van toepassing is (met als gevolg dat de intracommunautaire verwerving van goederen niet aan de btw is onderworpen), komt de btw definitief toe aan de lidstaat van invoer.

2. Tijdstip, belastbare feit en opeisbaarheid van een intracommunautaire verwerving van goederen

A. Tijdstip

a. Intracommunautaire verwerving van goederen

De intracommunautaire verwerving van goederen wordt geacht te zijn verricht op het tijdstip waarop de levering van soortgelijke goederen, overeenkomstig artikel 16 van het Btw-Wetboek, in het binnenland wordt geacht te zijn verricht (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

Er moet een onderscheid worden gemaakt naargelang:

•de goederen door of voor rekening van de afnemer worden verzonden of vervoerd. In dat geval vindt de intracommunautaire verwerving van goederen plaats op het tijdstip waarop de goederen ter beschikking van de afnemer worden gesteld (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 16, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld

Een belastingplichtige-indiener A koopt goederen aan in Lidstaat 1. De levering gebeurt ‘af fabriek’ (Ex Works). A vervoert de goederen met zijn eigen vervoermiddelen naar België. De intracommunautaire verwerving van goederen vindt plaats op het tijdstip waarop de goederen ter beschikking van A worden gesteld, wat impliceert dat de intracommunautaire verwerving van goederen plaatsvindt op een tijdstip waarop de goederen zich nog steeds in Lidstaat 1 bevinden.

•de goederen door of voor rekening van de leverancier worden verzonden of vervoerd. In dat geval vindt de intracommunautaire verwerving van goederen plaats op het tijdstip van de aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen naar de afnemer (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 16, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld

Een belastingplichtige-indiener A koopt goederen aan in Lidstaat 1. De levering gebeurt ‘franco ter plaatse’ (Delivered At Place). De goederen worden voor rekening van de verkoper naar A in België verzonden. De intracommunautaire verwerving van goederen vindt plaats op het tijdstip waarop de goederen bij A aankomen. Op het tijdstip van de intracommunautaire verwerving bevinden de goederen zich dus in België.

•er sprake is van een levering van goederen die aanleiding geeft tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen vanuit een andere lidstaat naar België, en artikel 16, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek van toepassing zou zijn, mocht de levering in België plaatsvinden. In dat geval wordt de intracommunautaire verwerving van goederen in België geacht te zijn verricht bij het verstrijken van elke periode waarop een afrekening of betaling betrekking heeft.

Als er sprake is van doorlopende goederenleveringen vanuit een andere lidstaat naar België waarbij die leveringen:

•worden verricht gedurende een periode langer dan een kalendermaand, en

•in de lidstaat van vertrek vrijgesteld zijn door artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, (vergelijk artikel 39bis van het Btw-Wetboek)

dan wordt de intracommunautaire verwerving van goederen in België geacht te zijn verricht bij het verstrijken van elke kalendermaand totdat de levering van de goederen wordt beëindigd. Dat is het tijdstip waarop het belastbaar feit zich voordoet (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 16, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

Voorbeeld

Een Belastingplichtige-indiener A gevestigd in Lidstaat 1 levert via een pijplijn vanuit lidstaat 1 grondstoffen in vloeibare vorm, zoals polypropyleen, aan een belastingplichtige-indiener B in haar inrichtingen in België. Het contract voorziet in een doorlopende levering van 01.02.2019 tot 30.06.2019. De leveringen worden in lidstaat 1 onder de voorwaarden van artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, verricht en zijn bijgevolg vrijgesteld (vergelijk artikel 39bis van het Btw-Wetboek).

Mochten de leveringen in België geacht worden plaats te vinden, dan zou het tijdstip van de levering worden bepaald overeenkomstig artikel 16, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek. Bijgevolg vindt de intracommunautaire verwerving plaats en doet het belastbaar feit zich voor bij het verstrijken van elke kalendermaand van februari tot juni 2019 bijvoorbeeld op basis van maandelijkse opnamen van de meters die de geleverde hoeveelheid vaststellen.

b. Bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld

De bestemmingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, overeenkomstig artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek, vinden plaats op het tijdstip van de aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen op hun plaats van bestemming (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek in samenhang met artikel 16, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek).

Wanneer evenwel één van de voorwaarden voor de toepassing van artikel 12bis, tweede lid, van het Btw-Wetboek (zie artikel 17, lid 2, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd, (dit zijn de gevallen van niet-overbrenging) niet meer wordt vervuld, vindt de bestemming van de goederen plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld (zie artikel 25quater, § 1, artikel 12bis, derde lid, van het Btw-Wetboek).

Mocht de overbrenging naar België doorlopend gebeuren gedurende een periode langer dan een kalendermaand met toepassing in de lidstaat van vertrek van de vrijstelling van artikel 138 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (vergelijk artikel 39bis van het Btw-Wetboek), dan wordt de bestemming van de goederen geacht plaats te vinden bij het verstrijken van elke kalendermaand totdat de overbrenging wordt beëindigd (bijvoorbeeld de overbrenging van vloeibare grondstoffen via een pijpleiding van een vestiging van de belastingplichtige in een andere lidstaat naar een vestiging in België).

B. Belastbare feit

Het belastbare feit vindt plaats op het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht (artikel 25sexies, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Er wordt daarvoor verwezen naar rubriek A, hiervoor.

C. Opeisbaarheid

a. Intracommunautaire verwerving van goederen

Artikel 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek bepaalt dat de belasting opeisbaar wordt:

•ofwel op het tijdstip van het uitreiken van de factuur die de handeling vaststelt en die betrekking heeft op de gehele prijs (analoog aan artikel 17, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

•ofwel op de vijftiende dag van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden, indien geen factuur werd uitgereikt voor die datum (analoog aan artikel 17, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek).

Voor het bepalen van het tijdstip van opeisbaarheid met betrekking tot intracommunautaire verwervingen van goederen in België, wordt geen rekening gehouden met vooruitbetalingen, noch met voorschotfacturen (inclusief facturen met betrekking tot de volledige prijs die vóór het belastbare feit worden uitgereikt).

Ingeval van een intracommunautaire verwerving van goederen in België, aanvaardt de administratie evenwel bij wijze van pragmatische tolerantie om een factuur met betrekking tot de gehele prijs die uiterlijk 7 dagen vóór het belastbare feit door de leverancier wordt uitgereikt, aan te merken als een factuur uitgereikt op het tijdstip van het belastbare feit. In dat geval heeft de afnemer niet de verplichting om het stuk bedoeld in artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, op te stellen.

Hij mag de btw (verschuldigd en aftrekbaar, in de mate van zijn recht op aftrek) evenwel slechts opnemen in de btw-aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin de wettelijke oorzaak van opeisbaarheid, overeenkomstig artikel 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek, heeft plaatsgevonden. Door de toepassing van de tolerantie wordt het tijdstip van de uitreiking van de factuur geacht overeen te komen met het tijdstip van het belastbaar feit. Daarom moet er bij toepassing van de tolerantie in de praktijk worden gekeken naar het tijdstip van het belastbare feit om te bepalen in welke btw-aangifte de handeling moet worden opgenomen.

Voorbeeld

Een Belgische onderneming, gehouden tot de indiening van maandelijkse periodieke btw-aangiften en met een volledig recht op aftrek, voor de prijs van 500.000 euro een machine met numerieke besturing aan bij een fabrikant die in Lidstaat 1 is gevestigd. De machine wordt voor rekening van de leverancier vanuit Lidstaat 1 naar België vervoerd. Ze wordt in België gemonteerd door een onderaannemer die voor rekening van de koper handelt.

Onderstaande tabel geeft op chronologische wijze de gebeurtenissen weer die plaatsvinden:

Vermits de montage niet door of voor rekening van de leverancier wordt verricht, is er geen sprake van een levering met montage. De handeling dient te worden opgesplitst in een intracommunautaire levering van goederen in Duitsland en een intracommunautaire verwerving van goederen in België. De intracommunautaire verwerving van goederen wordt geacht te zijn verricht op het tijdstip waarop de levering van soortgelijke goederen, overeenkomstig artikel 16 van het Btw-Wetboek, in het binnenland wordt geacht te zijn verricht (artikel 25sexies, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek). Hij kan de btw slechts in aftrek brengen indien ze op grond van de wettelijke en reglementaire bepalingen effectief aftrekbaar is (zie artikel 45 en volgende van het Btw-Wetboek en koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde.).

Vermits de levering op 21.03 werd verricht, moest de verkoper uiterlijk op 15.04 een factuur uitreiken. Bij gebrek daaraan, is de btw op de intracommunautaire verwerving van de machine opeisbaar geworden op 15.04 en heeft de koper het stuk bedoeld in artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, moeten opstellen.

Het bedrag van de aftrekbare btw kan hij opnemen in rooster 59 van, ten vroegste, de aangifte van de maand april. Hij verricht zijn recht op aftrek dan op basis van het wachtdocument bedoeld in artikel 9 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 (zie artikel 3, § 1, 5°, van het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd). Hij kan de btw slechts in aftrek brengen in de mate dat op grond van de wettelijke en reglementaire bepalingen de btw effectief aftrekbaar is (zie artikel 45 en volgende van het Btw-Wetboek en het koninklijk besluit nr. 3, voornoemd).

b. Bestemming die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld

Wat betreft de bestemmingen die met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel worden gelijkgesteld, overeenkomstig artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek, wordt de belasting opeisbaar op het tijdstip van het opstellen van het stuk bedoeld in artikel 220 van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd (vergelijk artikel 2 van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd) of, bij gebrek aan dergelijk stuk, op de vijftiende dag van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden (artikel 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek).

D. Overzichtstabel

Een belastingplichtige-indiener A koopt goederen aan bij een in Lidstaat 1 gevestigde en voor btw-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige-indiener B. De goederen worden vanuit Lidstaat 1 naar België verzonden of vervoerd.

De intracommunautaire verwerving van goederen (het belastbare feit) in België vindt plaats op 10.01.

De factuur met betrekking tot de totale prijs wordt hetzij op 01.01, hetzij op 10.01, hetzij op 02.02, hetzij op 13.02, hetzij op 20.02 uitgereikt.

De volgende tabel geeft de verschillende hypotheses weer:

[Top]