Taux réduit de la TVA de 6% applicable temporairement concernant la démolitionTVA - Taux - Taux réduit de la TVA de 6% applicable temporairement concernant la démolition de bâtiments et la reconstruction conjointe de bâtiments d’habitation sur l’ensemble du territoire belge et leur livraison

Texte de la décision

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van opstalhouder X.

2. Het project ‘A’ is centraal gelegen in T.

3. Het project wordt gerealiseerd op de site van een gebouw dat beschermd is als monument .

4. Het hoofdgebouw dat vooraan op de site is gelegen, wordt omgevormd tot 12 woningen. De toe te passen fiscale behandeling op de verkoop van deze woningen maakt niet het voorwerp uit van deze rulingaanvraag.

5. Op hetzelfde kadastraal perceel achteraan de site bevonden zich een aantal bijgebouwen die met het oog op de realisatie van dit woonproject werden afgebroken en werden vervangen door 4 woningen. Deze nieuw opgerichte woningen bevinden zich bijna volledig op een locatie waar oorspronkelijk ook de bijgebouwen stonden die volledig werden afgebroken. De inplantingsoppervlakte van de gebouwen die werden afgebroken is overigens groter dan de inplantingsoppervlakte van de 4 woningen die na de afbraak werden opgericht.

6. De site werd oorspronkelijk aangekocht door een derde onderneming die niet verbonden is aan de aanvrager van deze ruling. Deze derde onderneming heeft de wooneenheden in het renovatiegedeelte rechtstreeks verkocht aan particuliere kopers. Y heeft zich als ontwikkelaar van het project echter contractueel verbonden om de niet-verkochte appartementen in het renovatiegedeelte in te kopen.

7. Dit heeft uiteindelijk geleid tot de verplichting om 2 niet-verkochte appartementen in te kopen. Deze appartementen werden door een met Y verbonden vennootschap ingekocht en verkocht.

8. De derde onderneming heeft als grondeigenaar van de site een recht van opstal verleend aan X om achteraan de site, na afbraak van de bestaande opstallen, 4 woningen en 2 appartementen te realiseren. De appartementen werden al verkocht met toepassing van het standaard btw-tarief van 21% en maken geen voorwerp uit van deze rulingaanvraag. De aanvraag is dus beperkt tot de 4, door afbraak en heropbouw gerealiseerde, woningen.

9. Deze woningen staan op heden te koop en er wordt momenteel gezocht naar potentiële kopers.

10. Op de site wordt ook een ondergrondse parking aangelegd waarin ondergrondse parkeerplaatsen en bergingen zullen worden opgericht. De 4 - door afbraak en heropbouw gerealiseerde woningen - zullen telkens samen met een ondergrondse parkeerplaats en berging worden verkocht. Deze ondergrondse parking wordt op hetzelfde kadastraal perceel wordt aangelegd.

11. De kopers van de 4 nieuw opgerichte woningen (die het voorwerp van de rulingaanvraag uitmaken) zullen ook gebruik kunnen maken van het zwembad (gemeenschappelijke ruimte).

II. Vraagstelling

12. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de rulingdienst de bevestiging te verkrijgen dat bij de verkoop van de wooneenheden die deel uitmaken van het hierna genoemde en besproken project, principieel toepassing kan worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 ten aanzien van de btw die op deze verkopen opeisbaar zal worden in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2022 en voor zover de kopers aan de daartoe gestelde grond- en vormvoorwaarden voldoen.

13. Het gaat meer bepaald over de wooneenheden die zullen worden verkocht in het kader van het project ‘A’ in T.

14. Dit project wordt gecoördineerd door X.

III. Beslissing

Uit het door de rulingdienst verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

15. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Algemeen

III.A.1. Draagwijdte van de tijdelijke, nieuwe regeling van artikel 1quater, § 3 van btw-KB nr. 20

16. Ingevolge de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 (Programmawet van 20.12.2020, BS 30.12.2020, 1ste editie, p. 96068) is het verlaagde btw-tarief van 6% is onder andere van toepassing op de btw-belaste levering van woningen en het bijhorend terrein door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting overeenkomstig artikel 17, § 1 W.BTW opeisbaar is geworden tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

17. Het eerste lid van § 3 van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 luidt als volgt:

‘Het verlaagd tarief van 6 pct. is van toepassing op de levering van woningen en het bijhorend terrein, alsook op de vestiging, overdracht of wederoverdracht van de zakelijke rechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek, op een woning en het bijhorend terrein, die niet overeenkomstig artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, door de belastingplichtige die de afbraak van een gebouw en de daarmee gepaard gaande heropbouw heeft uitgevoerd van een woning gelegen op hetzelfde kadastraal perceel als dat gebouw, wanneer de op die handelingen verschuldigde belasting opeisbaar is geworden overeenkomstig artikel 17, § 1, van het Wetboek tussen 1 januari 2021 en 31 december 2022’.

III.A.2. Voorwaarden gesteld aan projectontwikkeling onder de tijdelijke, nieuwe regeling

18. Artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 stelt onder meer als voorwaarden dat:

• de verkoper de afbraak en heropbouw van de woning moet hebben uitgevoerd - volgens de Memorie van Toelichting bij de Programmawet van 20.12.2020 wil dat zeggen dat de maatregel alleen betrekking heeft op projecten die worden uitgevoerd, vanaf de afbraak van het gebouw tot de levering van de woning, door dezelfde btw-plichtige (in de circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021 ook de verkoper genoemd) (Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/1, 26-27);

• de heropbouw van de woning moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond.

III.A.3. Afbakening van geformuleerde vraagstelling

19. Alle wooneenheden die worden verkocht in het project ‘A’ in T die het voorwerp uitmaken van deze rulingaanvraag, zullen volgens de aanvrager-verkoper van de wooneenheden voldoen aan het oppervlaktecriterium (i.e. totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m2 overeenkomstig artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1°, a) jo. § 8 van Btw-KB nr. 20).

Daarenboven maakt de verkoper van de wooneenheden zich sterk te zullen voldoen aan de voorwaarden zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 2° en 3° van Btw-KB nr. 20 (indiening gezamenlijke voorafgaande verklaring / factuurvermelding) mits uiteraard de koper voldoet aan de daartoe gestelde voorwaarden.

20. Deze rulingaanvraag is er dus louter op gericht bevestiging te krijgen van de rulingdienst dat de wooneenheden, die in het kader van het project ‘A’ in T worden verkocht, principieel in aanmerking komen voor de toepassing van het betreffende verlaagde btw-tarief van 6% omdat de betreffende wooneenheden allemaal worden gerealiseerd in het kader van een afbraak- en heropbouwproject en mits de kopers natuurlijk aan de voorwaarden, zoals uiteengezet in artikel 1quater, § 3, tweede lid, 1° van Btw-KB nr. 20 voldoen en de btw opeisbaar wordt in de periode tussen 01.01.2021 en 31.12.2022.

III.B. Het verlaagde btw-tarief van 6% op grond van artikel 1quater, § 3 van btw-KB nr. 20: toepassing in casu

III.B.1. Afbraak en heropbouw door dezelfde persoon (vereiste van eenheid (identiteit) tussen degene die afbreekt en degene die de woning heropbouwt)

21. In casu wordt er door de projectontwikkelaar in het kader van dit vastgoedproject gewerkt met een opstalconstructie. Kort samengevat komt dit erop neer dat de grond wordt aangehouden door een grondeigenaar die een opstalrecht verleent aan de projectontwikkelaar. Om onder de nieuwe, tijdelijke regeling te vallen, moet het gaan om een bebouwd terrein. Het opstalrecht verleent de projectontwikkelaar het recht om het bestaand gebouw af te breken en een nieuwe woning op te richten.

De grond kan dan door de grondeigenaar afzonderlijk worden verkocht onder het stelsel van de registratiebelasting (FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.3.; zie de regeling die staat beschreven in de beslissing nr. E.T.119.318 van 28.10.2010, punt 2, onder "2de voorwaarde”; zie ook Verslag, Parl. St. Kamer 2020-21, nr. 55-1662/010, 50).

22. De hiervoor bedoelde derde onderneming (zie randnrs. 6 en 8 supra) heeft als grondeigenaar van de site een recht van opstal verleend aan X om achteraan de site, na afbraak van de bestaande opstallen, 4 woningen en 2 appartementen te realiseren. De appartementen werden al verkocht met toepassing van het standaard btw-tarief van 21% en maken geen voorwerp uit van deze rulingaanvraag. De aanvraag is dus beperkt tot de 4, door afbraak en heropbouw gerealiseerde, woningen.

23. De aanvrager wenst dit nieuw vastgoedproject te realiseren in de stad T.

De site is eigendom van bv S. Door deze eigenaar werd een opstalrecht verleend aan de aanvrager, X. Uit de verbeterende akte tot vestiging van een opstalrecht blijkt dat de opstalhouder, te weten de aanvrager, de gebouwen die bestaan op het tijdstip van de vestiging van het recht van opstal, mag afbreken om zijn project te kunnen realiseren.

24. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat het dezelfde partij is, te weten de aanvrager, die de bestaande opstallen afbreekt en het nieuwe vastgoedproject realiseert.

III.B.2. Heropbouw van het nieuwe woongebouw op hetzelfde kadastrale perceel als het afgebroken gebouw

25. Eén van de grondvoorwaarden voor de tijdelijke btw-verlaging is dat de heropbouw moet gebeuren op hetzelfde kadastrale perceel als waar het afgebroken gebouw stond (zie de uitdrukkelijke tekst van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20).

26. De afbraak van een gebouw en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning vereist niet dat beiden op exact dezelfde plaats gelegen zijn. Het is voldoende dat beide zich op hetzelfde kadastraal perceel bevinden (1). Hieruit kan impliciet worden afgeleid dat de woning eender waar op dat perceel mag herrijzen (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2., www.fisconetplus.be; zie ook FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.1., https://financien.belgium.be/nl/programmawet/btw-6procent-afbraak-heropbouw).

[(1) Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 21; zie ook al Informaties en Mededelingen van 22.06.2007/1 (E.T. 112.400), www.fisconetplus.be).]

27. In dit project zullen de door afbraak en heropbouw gerealiseerde woningen (4 in totaal) gesplitst worden verkocht. De opstalhouder, X, die de wooneenheden zal verkopen, staat zowel in voor de afbraak van de oorspronkelijke opstallen als voor de oprichting van de nieuwe wooneenheden.

De nieuw opgerichte woningen bevinden zich op een locatie waar zich oorspronkelijk ook gebouwen in de zin van artikel 1, § 9, 1° W.BTW bevonden. Daarenboven is de inplantingsoppervlakte van de nieuw opgerichte woningen kleiner dan de inplantingsoppervlakte van de afgebroken gebouwen.

De opstallen die worden afgebroken betreffen enerzijds bijgebouwen en anderzijds de middelste achtervleugel van het als monument beschermd gebouw, dat vroeger één functioneel geheel vormde met het hoofdgebouw. Eén van de 4 nieuw opgerichte woningen bevindt zich ook deels op de locatie waar deze achtervleugel zich vroeger bevond.

In het hoofdgebouw van het als monument beschermd gebouw, dat omwille van de erfgoedwaarde niet kon worden afgebroken, worden er 12 woningen gerealiseerd door omvorming (renovatie) van het gebouw. De verkoop van deze woningen gebeurt rechtstreeks door een derde onderneming en maakt niet het voorwerp uit van deze rulingaanvraag.

28. Zowel de woningen die worden gerealiseerd door omvorming van het hoofdgebouw (renovatiegedeelte) als de 4 woningen die door afbraak en heropbouw worden gerealiseerd, bevinden zich op één kadastraal perceel. Het gegeven dat niet alle gebouwen op hetzelfde kadastraal perceel worden afgebroken, doet in casu geen afbreuk aan de principiële mogelijkheid om de 4 door afbraak en heropbouw gerealiseerde woningen te verkopen met toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20.

29. In casu kan er volgens de rulingdienst geen twijfel over bestaan dat de 4 woningen die achter het gebouw van het als monument beschermd gebouw worden gerealiseerd, nieuw werden opgericht na afbraak van bestaande opstallen (bijgebouwen en vleugel van het hoofdgebouw van het als monument beschermd gebouw). Voor deze woningen is dus voldaan aan de principiële voorwaarde dat het moet gaan om woningen die door afbraak en heropbouw werden gerealiseerd.

30. De rulingdienst heeft overigens ook al bevestigd dat het behoud van een bestaand kantoorgebouw op hetzelfde kadastrale perceel geen afbreuk doet aan de mogelijkheid om toepassing te maken van het verlaagde btw-tarief van 6% voor afbraak en heropbouw zoals voorzien door rubriek XXXVII van tabel A bij Btw-KB nr. 20. Eenzelfde redenering geldt ook in het kader van de tijdelijke, nieuwe regeling voor afbraak en heropbouw zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 (2).

[(2) Voorafg. Besliss. nr. 2020.1205 van 16.06.2020.]

31. Tot slot moet ook rekening worden gehouden met de erfgoedwaarde van het hoofdgebouw (het als monument beschermd gebouw). Aangezien dit gebouw beschermd is als monument kon dit gebouw niet worden afgebroken.

Daarom is besloten om binnen de grenzen die door erfgoed Vlaanderen werden bepaald, een herbestemming te geven aan deze site. Dit mag er echter niet toe leiden dat voor andere gebouwen die op hetzelfde kadastraal perceel door afbraak en heropbouw werden gerealiseerd, geen toepassing kan worden gemaakt van het bedoelde tijdelijk tot 6% verlaagde btw-tarief.

32. De verkoop van deze 4 woningen komt bijgevolg principieel in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20.

III.B.3. Afbraak van oud gebouw van significante omvang en evenredigheidsverhouding

33. Onder de tijdelijke, nieuwe regeling moet het gesloopte gebouw een gebouw zijn in de zin van artikel 1, § 9, 1° W.BTW dat is opgetrokken in duurzame materialen en dat een ‘significante’ ‘omvang’ heeft, desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en). De circulaire nr. 2021/C/18 voegt aan de wet toe dat het moet gaan om een gebouwd onroerend goed waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend. De btw-administratie stelt dat een oude woning, loods, fabriek of winkelruimte normaliter op zich beschouwd worden aangemerkt als significant (Memorie van Toelichting, Parl. St. Kamer, 2020-2021, nr. 55-1662/001, 20; Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2.; FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.7.). Ter zake wordt ook verwezen naar de permanente regeling die al bestaat voor de toepassing van rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20.

De circulaire herhaalt dat de beoordeling geval per geval moet gebeuren. (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2).

34. De tekst zelf van artikel 1quater van Btw-KB nr. 20 verwijst niet naar de voorwaarde “desgevallend in verhouding tot de opgerichte woning(en).” Deze voorwaarde komt enkel voor in de Memorie van Toelichting en in het antwoord op de FAQ (editie 23.12.2020), nr. B.7. in fine.

Ook in de circulaire worden geen concrete criteria vermeld, omdat de btw-administratie niet de bevoegdheid heeft normatieve criteria ter zake op te leggen. Of een af te breken gebouw significant is in verhouding tot de op te richten gebouwen, is en blijft bijgevolg een feitenkwestie (Circulaire nr. 2021/C/18 van 25.02.2021, punt 3.2).

35. Uit de aan de rulingdienst voorgelegde stukken blijkt dat de af te breken gebouwen (cf. supra) genoeg significante omvang hebben, ook in verhouding tot het te realiseren vastgoedproject.

De 4 nieuw opgerichte woningen bevinden zich bijna volledig op een locatie waar oorspronkelijk ook de bijgebouwen stonden die volledig werden afgebroken. De inplantingsoppervlakte van de gebouwen die werden afgebroken is overigens groter dan de inplantingsoppervlakte van de 4 woningen die na de afbraak werden opgericht.

III.B.4. Bijgebouwen en aanhorigheden

36. Het verlaagde btw-tarief is niet van toepassing op aanhorigheden van de eigenlijke woning (zwembaden, sauna's, en dergelijke installaties). Zo is het verlaagde btw-tarief dus niet van toepassing op tuinhuizen, serres en pergola's die vrijstaan van de heropgerichte woning en die aan te merken zijn als aanhorigheden van een tuin (Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6, www.fisconetplus.be).

37. Ook garages die vrijstaan van de eigenlijke woning zijn in principe geen gebouwen bestemd voor huisvesting, en kunnen dus niet worden afgebroken en heropgebouwd aan het tijdelijk 6% btw-tarief.

Maar dit is anders wanneer een garage geïntegreerd is in een woning of wanneer, zelfs als ze er niet aan grenst, ze deel uitmaakt van de woning door het onmiddellijke nut dat ze voor de eigenaar (of zijn huurder) meebrengt. In een dergelijk geval is het verlaagde btw-tarief van toepassing zelfs voor de oprichting van deze garage (Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6 in fine, www.fisconetplus.be; zie al de eerdere FAQ (editie 23.12.2020), nr. A.4.).

38. De btw-administratie benadrukt dat de oprichting van een garage bij de heropgerichte woning kan gebeuren aan 6%, voor zover uiteraard alle overige voorwaarden zijn vervuld, terwijl met de oppervlakte van een garage geen rekening wordt gehouden bij de berekening van de totale bewoonbare oppervlakte van niet meer dan 200 m2 (Circulaire 2021/C/18/ van 25.02.2021, punt 3.6 in fine, www.fisconetplus.be).

39. Voor de verkoop van de ondergrondse bergingen en autostaanplaatsen, die in dit project samen met de gerealiseerde woningen zullen worden verkocht, kan ook toepassing worden gemaakt van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals bepaald door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20. Deze standpuntbepaling is gebaseerd op de volgende vaststellingen:

i. in de wet ter invoering van artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 lezen we dat zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, van het verlaagde btw-tarief van 6% zijn uitgesloten. Het is duidelijk dat parkeerplaatsen niet vergelijkbaar zijn met zwembaden, sauna’s, tennisterreinen, e.d., maar voor bewoners eerder het verlengde vormen van de door hen aangekochte wooneenheid. Parkeerplaatsen kunnen dus niet als ‘dergelijke installaties’ in de zin van voormelde bepaling worden beschouwd;

ii. wanneer, zoals in het onderhavige geval, de ondergrondse parking van onmiddellijk nut is voor de woongelegenheden, wordt aanvaard dat de oprichting ervan ook onderworpen is aan het verlaagde btw-tarief van 6% als bedoeld in artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20 en ook al in rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20. Dit standpunt wordt overigens uitdrukkelijk door de btw-administratie bevestigd in de hiervoor geciteerde circulaire en eerdere FAQs die naar aanleiding van de invoering van de tijdelijke, nieuwe regeling werden uitgegeven.

40. De woningen die in dit project worden gerealiseerd komen bijgevolg principieel in aanmerking voor de toepassing van het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6% en de prijs voor een wooneenheid inclusief autostaanplaats en berging moet niet worden uitgesplitst wanneer de koper aan de daartoe gestelde voorwaarden voldoet.

III.C. Conclusie

41. Zoals hiervoor al werd toegelicht, komt de verkoop van de hiervoor bedoelde 4 nieuw opgerichte woningen principieel in aanmerking voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20.

Het gegeven dat niet alle gebouwen op hetzelfde kadastraal perceel worden afgebroken, doet in casu geen afbreuk aan de principiële mogelijkheid om deze 4 door afbraak en heropbouw gerealiseerde woningen te verkopen met toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% zoals voorzien door artikel 1quater, § 3 van Btw-KB nr. 20.

42. Ook de verkoop van de bergingen en autostaanplaatsen samen met de woningen die in dit project door afbraak en heropbouw worden gerealiseerd, is in de gegeven omstandigheden onderworpen aan het bedoelde verlaagde btw-tarief van 6%.

Als bepaalde garages zouden worden verkocht samen met de hiervoor aangehaalde gerenoveerde wooneenheden, ondergaan zij uiteraard de fiscale regeling van laatstbedoelde eenheden.

43. Het deel van de prijs dat betrekking heeft op de gemeenschappelijke ruimte die expliciet uitgesloten is van het betreffende verlaagde btw-tarief, met name het zwembad, zal onderworpen zijn aan het standaard btw-tarief van 21%.