IMPÔT DES SOCIÉTÉS : Scission fiscalement neutreIMPÔT DES SOCIÉTÉS : Scission fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - Transfert de siège - TVA - DROITS D’ENREGISTREMENT : Mesure anti-abus

La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite

I. Voorwerp van de aanvraag

1. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te verkrijgen dat:

1.1 n.a.v. de zetelverplaatsing van vennootschap X naar België:

- er geen belastbaar dividend ontstaat in hoofde van de aandeelhouders in de zin van artikel 18, eerste lid, 2°ter, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna WIB 92);

- de roerende voorheffing niet opeisbaar wordt naar aanleiding van een eventuele fictieve vereffening;

- het kapitaal na immigratie naar België de aard van werkelijk gestort kapitaal heeft;

- de in het buitenland opgebouwde reserves na immigratie naar België de aard van belaste reserves hebben;

- de boekwaarde op het ogenblik van de zetelverplaatsing van de activa van vennootschap X als fiscale aanschaffingswaarde geldt in toepassing van artikel 184 ter, § 2, 2^de lid, WIB 92;

- er geen heffing van btw is;

- er geen heffing van registratierechten is overeenkomstig artikel 118 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (hierna federaal W.Reg.);

1.2 de splitsing van vennootschap X:

- belastingneutraal kan verlopen op grond van artikel 211, § 1, WIB 92;

- kan gebeuren met retroactief effect tot de datum van overplaatsing van de zetel naar België;

- geen aanleiding geeft tot de heffing van btw;

- geen aanleiding geeft tot de heffing van registratierechten;

1.3 artikel 344, § 1, WIB 92 niet kan toegepast worden op het geheel van rechtshandelingen.

II. Omschrijving van de verrichtingen door de aanvragers

2. Vennootschap X heeft als activiteit het aanhouden/beleggen van financiële roerende middelen, evenals het aanhouden van participaties in vennootschappen. De vennootschap houdt op heden, behalve één belangrijke deelneming in vennootschap Y, quasi uitsluitend liquide middelen aan.

3. In het verleden werd door vennootschap X een regularisatie gedaan.

4. Vennootschap X heeft vier aandeelhouders, die elk 25 % van de aandelen aanhouden.

5. De 4 aandeelhouders-familieleden hebben een verschillende ouderdom en beschikken elk reeds over een Belgische vennootschap:

- persoon 1: vennootschap A;

- persoon 2: vennootschap B;

- persoon 3: vennootschap C;

- persoon 4: vennootschap D.

6. Naar aanleiding van de voormelde regularisatie wensen de huidige vier aandeelhouders de belangrijke fondsen waarover vennootschap X beschikt op een actieve wijze te investeren in België.

7. Gelet op de verschillende visies en de verschillende sectoren waarin zij actief zijn, wensen zij vennootschap X te splitsen, zodat elke aandeelhouder op een onafhankelijke manier beleidsbeslissingen kan nemen. Ook een verder versnipperd aandeelhouderschap wordt op die manier vermeden (in geval van een eventueel overlijden van één van de aandeelhouders).

8. In die optiek worden volgende verrichtingen vooropgesteld:

1) zetelverplaatsing van vennootschap X naar België, zonder in het buitenland nog een vaste inrichting aan te houden. Vennootschap X zou de vorm aannemen van een naamloze vennootschap naar Belgisch recht met continuïteit van de rechtspersoonlijkheid;

2) splitsing door overneming van vennootschap X door vennootschappen A, B, C en D met disproportionele verdeling van aandelen (geen opleg in geld), met terugwerkende kracht tot op de datum van de zetelverplaatsing.

9. De liquide middelen van vennootschap X zullen aldus worden verdeeld over de vier verkrijgende vennootschappen. Uit de splitsingsstaat blijkt dat ook de participatie in vennootschap Y zal worden afgesplitst over de vier verkrijgende vennootschappen.

10. De aanvragers verstrekten voor elke verkrijgende vennootschap de nodige details omtrent de toekomstvisie en investeringsplannen.

11. De aanvragers bevestigden dat de verrichtingen geen impact zullen hebben op de tewerkstelling bij de betrokken vennootschappen.

III. Beslissing

III.A. Aangaande de zetelverplaatsing

12. Artikel 112 Wetboek Internationaal Privaatrecht bepaalt dat de verplaatsing van de voornaamste vestiging van een rechtspersoon van een Staat naar een andere slechts gebeurt zonder onderbreking in de rechtspersoonlijkheid wanneer zij plaatsvindt met inachtneming van de voorwaarden waaronder het recht van deze Staten zulks toestaat.

13. De aanvrager heeft bevestigd dat de voorschriften van de buitenlandse wetgeving nageleefd zullen worden en dat de statuten in overeenstemming gebracht zullen worden met de Belgische vennootschapswetgeving, zodat de zetelverplaatsing zal plaatsvinden in juridische continuïteit met behoud van rechtspersoonlijkheid.

14. De zetelverplaatsing naar België zal, volgens de aanvrager, naar buitenlands recht niet leiden tot juridische of boekhoudkundige discontinuïteit, aangezien er geen sprake is van verdeling en vereffening.

III.A.1. Belastbaar dividend en opeisbaarheid roerende voorheffing

15. Artikel 18, eerste lid, 2°ter, WIB 92 stelt dat: ''Dividenden omvatten:

Uitkeringen die worden aangemerkt als dividenden in de artikelen 186, 187 en 209 in geval van gehele of gedeeltelijke verdeling van het maatschappelijk vermogen van een binnenlandse of buitenlandse vennootschap of van verkrijging van eigen aandelen door een dergelijke vennootschap; …''

16. Er kan gesteld worden dat er, gelet op de juridische en boekhoudkundige continuïteit van vennootschap X, geen ontbinding en vereffening zal zijn, waardoor er ook geen (gedeeltelijke) verdeling van het maatschappelijk vermogen plaatsvindt.

17. Artikel 18, eerste lid, 2°ter, WIB 92 werd ingevoerd door de Wet van 24 december 2002. Deze wet was onder meer gericht op het belastbaar stellen van liquidatieboni en inkopen van eigen aandelen. Het is ook in deze context dat de bedoeling van de wetgever ligt: het belastbaar stellen van liquidaties en inkopen die een daadwerkelijke verarming van de vennootschap en een verrijking van de aandeelhouder tot gevolg hadden, wat hier niet het geval is.

18. Voor de aandeelhouders vindt de zetelverplaatsing eveneens plaats met juridische en boekhoudkundige continuïteit, waarbij er geen uitkering aan, noch enige verrijking plaatsvindt van deze aandeelhouders. Logischerwijs betekent dit dan ook dat er geen werkelijk gestorte inbrengen plaatsvinden zoals bedoeld in artikel 184, eerste lid en artikel 184bis, § 5, WIB 92 op het moment van de zetelverplaatsing. Bij latere uitkeringen die aangemerkt worden als dividenden zoals bedoeld in de artikelen 186, 187 en 209, WIB 92, zal enkel met het gestorte kapitaal rekening worden gehouden zoals dit aanwezig was bij de verplaatsing van de maatschappelijke zetel (tenzij er na de zetelverplaatsing werkelijk gestorte inbrengen hebben plaatsgevonden).

19. Er wordt de aandacht op gevestigd dat, indien de verrichting plaatsvindt zonder juridische (en boekhoudkundige) continuïteit er toch een in artikel 209, WIB 92 (en dus ook in artikel 18, eerste lid, 2°ter, WIB 92) bedoelde verdeling kan plaatsvinden.

20. In artikel 267, eerste lid, WIB 92, wordt duidelijk gesteld dat de toekenning of de betaalbaarstelling van de inkomsten de opeisbaarheid van de roerende voorheffing tot gevolg heeft. In de volgende paragrafen van artikel 267, WIB 92 wordt onder meer voorzien in fictieve toekenningen of betaalbaarstellingen. Aangezien er naar aanleiding van de zetelverplaatsing van vennootschap X geen belastbaar inkomen voorhanden is ten gevolge van artikel 18, eerste lid, 2°ter, WIB 92, kan deze zetelverplaatsing niet tot opeisbaarheid van de roerende voorheffing leiden.

III.A.2. Gestort kapitaal

21. Artikel 184bis, § 5, eerste lid, WIB 92 stelt dat:

Ingeval een buitenlandse vennootschap haar maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer naar België overbrengt en ten gevolge van deze overbrenging onderworpen wordt aan de Belgische vennootschapsbelasting, dan wordt ten name van de ten gevolge van deze overbrenging ontstane binnenlandse vennootschap, het bedrag van het gestorte kapitaal geacht overeen te stemmen met het statutaire kapitaal, de uitgiftepremies en de bedragen waarop ingeschreven is ter gelegenheid van de uitgifte van winstbewijzen, in de mate en binnen de grenzen bedoeld in artikel 184, eerste en tweede lid.

22. Artikel 184, eerste lid, WIB 92 stelt dat:

Het gestorte kapitaal is het statutaire kapitaal voorzover dat gevormd wordt door werkelijk gestorte inbrengen en voorzover er geen vermindering heeft plaatsgevonden.

23. Vennootschap X werd in het verleden opgericht met een welbepaald kapitaal. Nadien vonden er verschillende kapitaalverminderingen- en verhogingen plaats. De aanvrager stelt dat zij alle stukken inzake de kapitaalbewegingen afdoende kan aantonen.

24. Van het maatschappelijk kapitaal kan een welbepaald deel als werkelijk gestort kapitaal beschouwd worden.

III.A.3. Belaste reserves

25. Artikel 184bis, § 5, tweede en derde lid WIB 92, luidt:

De andere bestanddelen van het eigen vermogen worden als belaste reserves aangemerkt, met uitzondering van de vrijgestelde reserves verbonden aan een Belgische inrichting waarover die buitenlandse vennootschap beschikte vóór de overbrenging.

In afwijking van het tweede lid worden de andere uit het buitenland overgebrachte bestanddelen van het eigen vermogen als vrijgestelde reserves aangemerkt indien de overbrenging gebeurt vanuit een vennootschap als bedoeld in artikel 203, § 1, eerste lid, 1°, WIB 92 behalve wanneer die vennootschap gevestigd is in een lidstaat van de Europese Unie en daar aan de gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen is onderworpen.

26. Artikel 184bis, § 5, derde lid, WIB 92 is slechts van toepassing wanneer het een vennootschap betreft zoals bedoeld in artikel 203, § 1, eerste lid, 1°, WIB 92. Overeenkomstig de bepalingen van artikel 203, § 1, eerste lid, 1°, WIB 92 zijn de in artikel 202, § 1, 1° en 2°, WIB 92 vermelde inkomsten niet aftrekbaar wanneer ze worden verleend of toegekend door een vennootschap die niet aan de vennootschapsbelasting of aan een buitenlandse belasting van gelijke aard als die belasting is onderworpen of die gevestigd is in een land waar de gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen aanzienlijk gunstiger zijn dan in België.

27. De aanvrager heeft bevestigd dat vennootschap X in het buitenland aan de gemeenrechtelijk bepalingen inzake vennootschapsbelasting onderworpen is.

28. De door vennootschap X opgebouwde buitenlandse reserves zullen, na immigratie, de aard hebben van belaste reserves in toepassing van artikel 184bis, § 5, tweede lid, WIB 92.

III.A.4. Boekwaarde

29. Artikel 17, 2° tot 5° van de wet van 25 december 2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting, wijzigt de relevante bepalingen van artikel 184ter WIB 92 voor overdrachten die plaatsvinden vanaf 1 januari 2019.

30. Als kritische assumptie geldt dat de zetelverplaatsing wordt uitgevoerd vóór 1 januari 2019, zodat de onderstaande tekst van artikel 184ter, WIB 92 nog steeds van toepassing is.

31. Artikel 184ter, § 2, tweede lid, WIB 92 stelt dat:

“in geval van de overbrenging naar België van haar maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer door een buitenlandse vennootschap worden voor wat betreft de bestanddelen verbonden aan de buitenlandse inrichtingen of de in het buitenland gelegen bestanddelen waarover deze vennootschap beschikt, de later gerealiseerde meerwaarden en minderwaarden wat deze activa betreft, vastgesteld uitgaande van de boekwaarde die zij hebben op het ogenblik van de verrichting”.

32. De boekwaarde van de activa van vennootschap X geldt op het ogenblik van de zetelverplaatsing als de fiscale aanschaffingswaarde.

III.A.5. Inzake de btw

33. De in artikel 4, § 1, W.Btw opgenomen definitie omschrijft als een belastingplichtige “eenieder die in de uitoefening van een economische activiteit geregeld en zelfstandig, met of zonder winstoogmerk, hoofdzakelijk of aanvullend, leveringen van goederen of diensten verricht die in dit [Btw-] Wetboek zijn omschreven”.

34. De activiteit van vennootschap X bestaat uit het aanhouden/beleggen van financiële roerende middelen, evenals het aanhouden van participaties in vennootschappen. De vennootschap X kan dan ook niet worden beschouwd als een btw-belastingplichtige.

35. Op die manier vallen de activiteiten van vennootschap X buiten het toepassingsveld van de btw en geeft de zetelverplaatsing ook geen aanleiding tot enige heffing van btw.

III.A.6. Inzake de registratierechten

36. Overeenkomstig artikel 118, W.Reg. kwalificeert een zetelverplaatsing van het buitenland naar België als een oprichting van een nieuwe Belgische vennootschap in de context van het Wetboek Registratierechten. Overeenkomstig artikel 121, 3°, W.Reg. geniet vennootschap X evenwel van een vrijstelling van registratierechten aangezien de maatschappelijke zetel van vennootschap X overgebracht wordt van een lidstaat van de Europese Unie, naar België.

III.B. Aangaande de splitsing

III.B.1. Inzake artikel 211, § 1, WIB 92

37. De fiscale aspecten van de splitsing kunnen als volgt worden samengevat:

37.1 vennootschap X is de laatste jaren verlieslatend. Op het ogenblik van de splitsing zal vennootschap X evenwel niet over fiscaal overgedragen verliezen beschikken, aangezien de fiscaal overgedragen verliezen in het buitenland naar aanleiding van de zetelverplaatsing volledig verloren gaan;

37.2 geen van de betrokken vennootschappen beschikt over overgedragen investeringsaftrek en/of overgedragen aftrek voor risicokapitaal;

37.3 de verkrijgende vennootschappen C en D beschikken over fiscaal overgedragen verliezen. Als gevolg van de splitsing zal een overgroot deel hiervan verloren gaan;

37.4 een vereffening van vennootschap X kan als omslachtig beschouwd worden aangezien de tegoeden dan in het persoonlijk vermogen van de aandeelhouders zouden terechtkomen en het de bedoeling is om de vooropgestelde investeringen te doen via hun Belgische vennootschap. Een rechtstreekse afsplitsing naar deze vennootschappen is dan ook meer voor de hand liggend. Daarenboven dient te worden opgemerkt dat indien de aandeelhouders na de verrichtingen toch bepaalde tegoeden zouden willen overhevelen naar hun persoonlijk vermogen, zij hierop alsnog roerende voorheffing zouden verschuldigd zijn;

37.5 bij vennootschap X en bij de verkrijgende vennootschappen zijn geen vrijgestelde reserves aanwezig waarvan de vrijstelling afhankelijk is van een herbeleggings- of investeringsverplichting;

37.6 de aandeelhouders hebben bevestigd dat er geen intentie bestaat tot vervreemding van de nieuw uitgegeven aandelen bij de verkrijgende vennootschappen, met uitzondering eventueel in het kader van een familiale opvolging (erfopvolging/schenking). De aandeelhouders hebben niet de bedoeling de aandelen te vervreemden of in te brengen.

38. De aanvragers hebben bevestigd dat de bepalingen van artikel 213, WIB 92 zullen worden nageleefd naar aanleiding van de splitsing. Dit blijkt tevens uit de overgemaakte splitsingsstaat.

39. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse kan worden aangenomen dat de splitsing van vennootschap X plaatsvindt op basis van zakelijke overwegingen en niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of -ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

40. De aanvragers hebben bevestigd dat de splitsing overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen zal verlopen. Vennootschap A, vennootschap B, vennootschap C en vennootschap D zijn Belgische vennootschappen.

41. Derhalve kan worden besloten dat de splitsing van vennootschap X belastingneutraal kan plaatsvinden in toepassing van artikel 211, § 1, WIB 92.

42. De onderhavige beslissing is gebaseerd op de elementen zoals deze door de aanvragers vermeld werden.

De DVB spreekt zich, ondanks de vermelding in randnummer 37.6, in deze beslissing niet uit over de mogelijke toepassing van antimisbruikbepalingen (artikel 183bis of artikel 344, § 1, WIB 92, …) ten gevolge van verrichtingen die niet omschreven zijn in deze beslissing, inzonderheid de eventuele toekomstige overdracht van de aandelen van vennootschappen A, B, C en/of D.

III.B.2. Inzake de retroactiviteit

43. De terugwerkende kracht van een vennootschapsakte is in de regel niet tegenstelbaar aan de Administratie. Van dit beginsel mag inz. t.a.v. voormeld boekhoudkundig retroactiviteitsbeding slechts worden afgeweken wanneer de bedoelde retroactiviteitsclausule:

43.1 met de werkelijkheid overeenstemt en betrekking heeft op een korte periode: in dit verband kan een boekhoudkundige retroactiviteitsclausule van meer dan zeven maand, in normale omstandigheden niet als een korte periode worden aangemerkt;

43.2 en een juiste toepassing van de belastingwetgeving niet in de weg staat.

44. De splitsing zal plaatsvinden met een boekhoudkundige retroactiviteit die teruggaat tot op de datum van de zetelverplaatsing. De termijn van zeven maanden zal niet worden overschreden.

45. In het kader van de in randnummer 43.2 gestelde voorwaarde wordt inzonderheid gewezen op het feit dat de fiscale nettowaarden kunnen worden gemanipuleerd met het oog op een maximale overdracht van de fiscaal overdraagbare verliezen of DBI door deze fiscale nettowaarden op de boekhoudkundige retroactiviteitsdatum (in plaats van op de juridische datum van de verrichting) in aanmerking te nemen (zie dienaangaande nr. 211/14 van de administratieve commentaar op het WIB 92). De aanvragers hebben evenwel bevestigd dat er geen uitzonderlijke verrichtingen zullen plaatsvinden tijdens de retroactiviteitsperiode.

46. Derhalve kan worden besloten dat de boekhoudkundige retroactiviteit op fiscaal vlak kan worden aanvaard.

III.B.3. Inzake de btw

47. Hierboven hebben we reeds besloten dat vennootschap X geen belastingplichtige is in de zin van artikel 4, § 1, W.Btw.

48. De splitsing geeft dan ook geen aanleiding tot enige heffing van btw.

III.B.4. Inzake de registratierechten

49. In het algemeen is de splitsing van een vennootschap aan te merken als een inbreng. In casu verdwijnt de gesplitste vennootschap en gebeurt er een volle splitsing naar vier bestaande vennootschappen.

50. Overeenkomstig artikel 115, W.Reg. wordt de inbreng van roerende goederen in burgerlijke of handelsvennootschappen waarvan de zetel der werkelijke leiding in België is gevestigd onderworpen aan een evenredig registratierecht van nul procent.

51. Overeenkomstig artikel 117, § 1, eerste lid, W.Reg. is het registratierecht niet verschuldigd in geval van inbreng van de universaliteit der goederen van een vennootschap, bij wijze splitsing in een of meer nieuwe of bestaande vennootschappen.

52. Hiertoe dient aan twee voorwaarden voldaan te zijn (artikel 117, § 1, tweede lid, W.Reg.):

- de vennootschap die de inbreng doet heeft de zetel van haar werkelijke leiding of haar statutaire zetel op het grondgebied van een lid-Staat van de Europese Gemeenschappen;

- de inbreng wordt uitsluitend vergoed – eventueel na aftrek van de op het tijdstip van de inbreng door de inbrengende vennootschap verschuldigde sommen – hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen, hetzij door toekenning van aandelen of deelbewijzen die maatschappelijke rechten vertegenwoordigen samen met een storting in contanten die het tiende van de nominale waarde van de toegekende maatschappelijke aandelen of deelbewijzen niet overschrijdt.

53. De aanvrager verklaart dat in casu aan beide voorwaarden is voldaan en de splitsing kan dan ook genieten van de vrijstelling van artikel 117, § 1, W.Reg.

III.C. Aangaande de toepassing van artikel 344, § 1, WIB 92 op het geheel van rechtshandelingen

54. Het geheel van de verrichtingen (met name de zetelverplaatsing naar België van vennootschap X gevolgd door de volle splitsing van vennootschap X over de 4 verkrijgende vennootschappen A, B, C en D) kadert binnen de zakelijke overwegingen die ten grondslag liggen aan de splitsing.

55. De aanvragers hebben aangetoond dat de gekozen rechtshandelingen voldoende verantwoord worden door andere motieven dan het ontwijken van inkomstenbelastingen in de zin van artikel 344, § 1, derde lid, WIB 92.