Impôt des sociétés, scission de sociétés, scission fiscalement neutreimpôt des sociétés - scission de sociétés - scission fiscalement neutre - évasion fiscale - fraude fiscale - précompte mobilier - boni de liquidation - dividende - taxe sur la valeur ajoutée - unité TVA

I. Objet de la demande

La demande vise à obtenir une décision anticipée sur la question de savoir si :

1. La scission partielle de la société X au terme de laquelle l'activité d'exploitation sera transférée à la société Y, n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscales au sens de l'article 183bis du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après « CIR92 ») et, par conséquent, répond à la condition visée à l'article 211, § 1^er, quatrième alinéa, 3° du même code;

2. La scission partielle de la société X n'entraînera pas une diminution de capital au sens de l'article 537, alinéas 4 à 7 CIR92 et que, par conséquent, aucune retenue complémentaire prévue à l'article 537, alinéa 6 ou 7 CIR92 ne sera due, à condition que, postérieurement à la scission partielle, les sociétés X et Y ne réduisent pas, chacune pour ce qui la concerne, la partie du capital qui leur sera attribuée dans le cadre de ladite scission partielle pendant les délais prévus à l'article 537, alinéa 6 ou 7 CIR92, ces délais étant à compter à partir de la date de l'augmentation de capital;

3. Ladite opération de scission partielle tombe en dehors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée et ne donne pas lieu à révision des taxes déduites en amont.

II. Décision

Le Collège du SDA décide que :

En ce qui concerne les impôts directs

4. La scission partielle de la société A par laquelle l'activité opérationnelle sera transférée à la société B, répond aux conditions de l'article 211, § 1^er, al. 4, 3° CIR92 et n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscales au sens de l'article 183bis CIR92.

5. La scission partielle sous le régime de la neutralité fiscale n'entraînera pas de diminution de capital au sens de l'article 537, alinéas 5 à 7 du CIR92 et par conséquent, aucune retenue complémentaire prévue à l'article 537, alinéas 6 ou 7 CIR92 ne sera due, à condition que, postérieurement à la scission partielle, la société A et/ou la société B ne réduisent pas, chacune pour ce qui la concerne, la partie du capital qui leur sera attribuée dans le cadre de ladite scission partielle en vertu de l'article 213 CIR92 pendant les délais prévus à l'article 537, alinéas 6 ou 7 CIR92.

La durée de la période d'intangibilité du capital libéré en application de l'article 537 CIR92 (soit 4 ou 8 ans) est fonction de la qualité (petite société sur la base de l'article 15 du Code des sociétés ou non) de la société scindée pour l'exercice d'imposition lié à la période imposable au cours de laquelle l'apport en capital réalisé suivant le régime visé à l'article 537, al. 1^er, CIR92, a eu lieu.

La période d'intangibilité est calculée de date à date et débute le lendemain de la date du dernier apport en capital en question (date de l'acte authentique d'augmentation du capital social) par la société scindée.

6. L'attention est attirée sur le fait qu'une clause de rétroactivité de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période et par conséquent, ne peut être acceptée sur le plan fiscal.

En ce qui concerne la TVA

7. L'opération de scission partielle par laquelle l'ensemble des actifs et des passifs relatifs à « l'exploitation » de la société A est transféré à la société B, tombe en dehors du champ d'application de la taxe et ne donne pas lieu à révision des taxes déduites en amont, pour autant bien entendu que les biens et les services dont les taxes sont sujettes à révision, continuent à être utilisés par l'unité TVA pour effectuer des opérations externes ouvrant droit à déduction dans la même mesure qu'avant la scission partielle.

In fine

8. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l'application éventuelle des dispositions anti-abus (art. 183bis ou art. 344, § 1^er CIR92, etc. …) à la suite d'opérations qui n'auraient pas été explicitées dans ce descriptif.

9. Le SDA ne se prononce pas sur :

9.1. les opérations de restructuration préalables à la scission partielle de la société A ; que ce soient celles directement liées à ladite société ou celles liées aux autres sociétés impliquées dans la présente demande de décision anticipée;

9.2. les autres opérations de réorganisation éventuelles, menées en Belgique ou à l'étranger, dans le cadre de la réorganisation du groupe A;

9.3. le caractère de marché, de la vente des actions de la société A détenues par la société C à l'issue de la scission partielle, à Mr. X et Mme Y;

9.4. le caractère de marché de la location des locaux occupés par la société B au sein des bâtiments propriété de la société A.

10. D'une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les modes de calcul utilisés et les chiffres fournis par le demandeur dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci.

et cela, notamment compte-tenu des éléments suivants :

I. Nature de l'opération, intervenants et contexte

11. L'opération projetée consiste en une scission partielle de la société A au bénéfice de la société B - constituée pour les besoins de la cause.

12. L'opération de scission partielle de la société A sera réalisée dans le respect des règles prescrites par le droit des sociétés et applicables en Belgique.

13. Les actions émises dans le cadre de la scission partielle seront attribuées aux actionnaires personnes physiques fondateurs de la société A et à la société C.

14. L'ensemble des actifs et passifs relatifs à l'activité d'exploitation sera transféré respectivement à la société B; la société A conservant l'ensemble des surfaces de bureaux occupées par l'activité d'exploitation transférée dans le cadre de ladite scission partielle.

15. Suite à la scission partielle, la société A deviendra une pure société immobilière.

16. Après la scission partielle, les actionnaires fondateurs de la société A rachèteront les actions de la société A à la société C.

17. Le prix payé pour ces actions ne fera pas l'objet d'une distribution de dividendes à ses associés par la société C.

18. L'actionnariat de la société B sera réparti entre les anciens actionnaires de la société A, dans les mêmes proportions qu'avant la scission partielle.

19. L'opération de scission partielle devrait être réalisée avec effet rétroactif comptable et fiscal.

20. Ultérieurement (sans qu'une échéance ne soit fixée), il est projeté que la société C rachètera les parts détenues dans la société B par Mr. X et son épouse, Mme Y, lorsque ceux-ci se retireront de l'activité opérationnelle de la société.

II. En ce qui concerne les impôts directs

a. Impact fiscal de la scission partielle

21. Au vu des éléments présentés, il appert que cette réorganisation générera un gain fiscal de faible ampleur pour le demandeur.

Base imposable

22. Suivant les données transmises relatives à la dernière déclaration fiscale, la base imposable de la société A avant scission est positive.

23. Compte-tenu des chiffres relatifs à l'exercice d'imposition XX, il appert que la base imposable de la société A avant scission partielle sera identique à la somme des bases imposables des 2 sociétés après scission partielle.

24. La scission envisagée ne procure donc pas de gain fiscal au demandeur.

25. Toutefois, suite à la cession des actions de la société A par la société C à Mr. X et Mme Y, la base imposable de la société C sera impactée négativement sous l'effet de l'augmentation de la déduction pour capital à risque (cf. infra points 30 et 31).

26. L'ensemble de cette restructuration générera par conséquent, dans le chef du demandeur, un gain fiscal en matière de base imposable et cela, de manière récurrente.

Revenus définitivement taxés (« RDT »)

27. La société A n'a pas perçu de revenus de participations financières éligibles au titre de RDT au cours de l'exercice d'imposition XX.

Déduction pour capital à risque (« DCR »)

28. La société A ne bénéficie pas de report de DCR au terme de l'exercice d'imposition XX.

29. Après scission partielle, la somme des bases de calcul de la DCR sera identique à celle de la société A avant sa scission partielle.

30. Toutefois, un avantage en matière de DCR sera généré suite à la cession des actions de la société A par la société C à Mr. X et Mme Y.

31. Cet avantage, même s'il est de faible ampleur, sera récurrent.

Pertes fiscales récupérables

32. Selon les informations transmises par le demandeur, la société A ne dispose pas de pertes antérieures à récupérer.

Déduction pour investissement (« DPI »)

33. Selon la dernière déclaration fiscale déposée, la société A ne revendique aucune DPI au terme de l'exercice d'imposition XX.

Respect de l'article 213 CIR92

34. Le demandeur s'engage dans sa demande à respecter le prescrit de l'article 213 CIR92.

Engagements

35. Le mandataire confirme que « les actionnaires des sociétés scindée et bénéficiaire ont l'intention de ne pas céder leur participation respective dans celles-ci, à l'exception de la cession précitée des actions de la société A entre les époux X et Y et la société C ».

36. Il est également pris acte que la société C n'utilisera pas pour la distribution de dividendes à ses associés, le prix payé par Mr. X et Mme Y pour le rachat des actions de la société A après sa scission partielle.

Conclusion

37. Compte-tenu des renseignements fournis par le demandeur, de l'examen effectué par le SDA et des engagements du demandeur, l'opération de scission partielle de la société A, suivie de la cession des actions de la société C génère un gain fiscal récurrent de faible ampleur.

b. Motifs économiques valables de la scission partielle

38. L'opération de scission partielle de la société A répond, par ailleurs, à des motifs économiques valables.

39. En effet, l'opération de scission partielle est motivée par la volonté des actionnaires fondateurs de la société A d'assurer à terme la transmission de l'activité d'exploitation à ses collaborateurs, lorsque ceux-ci se retireront de la vie professionnelle.

40. Cette opération de fragmentation vise à faciliter cette reprise eu égard au poids financier important que représente l'immobilier dans la valorisation de la société A.

41. Celle-ci s'inscrit à la suite du processus mis en place par lequel certains membres du personnel ont eu la possibilité d'acquérir une participation minoritaire dans la société A, via la constitution de la société C.

42. Par ailleurs, en ce qui concerne l'emploi, le personnel lié à l'activité d'exploitation de la société A sera entièrement transféré à la société bénéficiaire à constituer.

43. Il est pris acte de l'estimation des résultats prévisionnels établis par le demandeur, selon laquelle les sociétés scindée et bénéficiaire de la scission partielle de la société A disposent de fonds propres positifs et suffisants pour assurer la continuité de chacune des exploitations.

44. Tous ces éléments confortent la légitimité économique de la scission partielle de la société A telle que visée à l'article 183bis CIR92.

c. Rétroactivité comptable et fiscale

45. Le demandeur envisage de réaliser ces opérations de restructuration avec effet rétroactif comptable et fiscal.

46. Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale des scissions partielles est admissible lorsque :

• cette rétroactivité correspond à la réalité des opérations;

• en l'absence d'opérations anormales susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de la scission partielle que la rétroactivité de l'opération, entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l'acte de scission partielle de la société A;

• la rétroactivité ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge.

III. En ce qui concerne l'article 537 CIR92

47. L'article 537 CIR92 tel qu'inséré par l'article 6, LP 28.06.2013 (M.B. 1.07.2013, pp. 41480 et suiv.) s'inscrit dans le cadre de l'augmentation du Pr.M sur les boni de liquidation et est entré en vigueur le 1.07.XX. Cet article ne peut être appliqué qu'aux apports effectués jusqu'au dernier jour de l'exercice comptable qui se clôture avant le 1^er octobre 2014.

48. En l'occurrence, selon l'acte authentique, la société A a procédé en conformité avec l'article 537 CIR92, à une distribution de ses réserves disponibles sous forme de dividendes sur lesquels un précompte mobilier de 10% devra être retenu. Les actionnaires ont incorporé en totalité leur droit de créance sur les dividendes nets, au capital de la société A.

49. Les dispositions reprises aux alinéas 5 à 7 de l'article 537 CIR92 traitent des réductions de capital social opérées postérieurement à une augmentation de capital réalisée en conformité à la mesure transitoire prévue à l'article 537, al. 1^er CIR92 et de leurs conséquences éventuelles en matière de Pr.M.

50. L'article 537, al. 5 à 7 CIR92 qui renvoie à l'article 18, al. 1^er, 2°, CIR92, vise les réductions de capital social au sens du Code des sociétés.

51. En principe et sous réserve de l'application de l'article 344 CIR92, les diminutions de capital social opérées dans d'autres circonstances (comme dans le cas d'un partage partiel de l'avoir social), n'entrent pas dans le champ d'application de la mesure de rattrapage et ne sont donc pas susceptibles de faire l'objet d'une imposition dans ce cadre (cf. point n° 8 - Ci.RH.233/630.825, AGFisc n° 4/2014 dd. 23.01.2014).

52. Postérieurement à la scission partielle opérée sous le régime de la neutralité fiscale, le capital libéré ayant fait l'objet dans le chef de la société scindée, d'un apport en capital suivant le régime visé à l'article 537, al. 1^er, CIR92, se trouve réparti, dans le respect de l'article 213 CIR92, entre la société scindée et la société bénéficiaire.

53. Conformément au principe de neutralité fiscale, les composantes du capital libéré conservent la même proportionnalité (voir également Com.IR n° 211/34 à 37).

54. En cas de réduction ultérieure de capital dans le chef de l'une ou l'autre société, les dispositions de l'article 537, al. 5 à 7, CIR92 trouveront, le cas échéant, à s'appliquer à concurrence du capital libéré selon l'article 537 CIR92 qui leur est rattaché suite à la scission partielle.

55. La durée de la période d'intangibilité du capital libéré en application de l'article 537 CIR92 (soit 4 ou 8 ans) est fonction de la qualité (petite société sur la base de l'article 15 du Code des sociétés ou non) de la société scindée pour l'exercice d'imposition lié à la période imposable au cours de laquelle l'apport en capital réalisé suivant le régime visé à l'article 537, al. 1^er, CIR92 a eu lieu.

56. La période d'intangibilité est calculée de date à date et débute le lendemain de la date du dernier apport en capital (date de l'acte authentique d'augmentation du capital social) par la société scindée.

57. L'opération de scission partielle opérée en neutralité fiscale n'a pas pour effet de modifier la durée ou le calcul de cette période.

IV.4. En ce qui concerne la TVA

58. Des renseignements communiqués, il apparaît que les sociétés A et B sont membres d'une unité TVA.

59. L'unité TVA étant considérée comme un assujetti unique, les opérations réalisées entre les membres d'une unité TVA, dénommées opérations internes, n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA.

60. Par conséquent, l'opération de scission partielle par laquelle l'ensemble des actifs et des passifs relatifs à « l'exploitation » de la société A est transféré à la société B tombe en dehors du champ d'application de la taxe.

61. En tant que telle, cette opération de scission ne donne pas lieu à révision des taxes déduites en amont, pour autant bien entendu que les biens et les services dont les taxes sont sujettes à révision, continuent à être utilisés par l'unité TVA pour effectuer des opérations externes ouvrant droit à déduction dans la même mesure qu'avant la scission partielle.