Recht op aftrek van belasting, strafbepaling, administratieve geldboete, vervolgingBelasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Het Hof van beroep te Antwerpen, zitting houdend te Antwerpen, ZESDE KAMER, recht doende in burgerlijke zaken, heeft het volgende arrest uitgesproken :

Zitting van 7/3/2006

In zake : 2002/AR/2046

de BELGISCHE STAAT, Federale Overheidsdienst Financiën (voorheen Ministerie van Financiën), Administratie van de BTW, registratie en domeinen, in de persoon van de heer Minister van Financiën, wiens kabinet gevestigd is te 1000 Brussel, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door de e.a. inspecteur van het tweede BTW-Ontvangkantoor te Hasselt, waarvan de kantoren gevestigd zijn te 3500 Hasselt, Thonissenlaan 20;

appellant,

tegen het vonnis gewezen door de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt van 19 juni 2002;

vertegenwoordigd door Meester A. V. L. d. J., advocaat te …, …;

NV M., voorheen NV L., met maatschappelijke zetel te …, …, HR te … nr. …, ondernemingsnummer …;

geïntimeerde,

vertegenwoordigd door Meester C. L. loco Meester R. T., advocaat te 1150 Brussel, Tervurenlaan 27 0;

Gelet op de door de wet vereiste processtukken in behoorlijke vorm overgelegd waaronder een eensluidend afschrift van het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt van 19 juni 2002, waarvan geen akte van betekening wordt voorgelegd, alsmede het verzoekschrift tot hoger beroep, neergelegd ter griffie van het Hof van beroep te Antwerpen op 16 augustus 2002, waarbij een naar vorm en termijn regelmatig en ontvankelijk hoger beroep wordt ingesteld.

Gelet op het ontvankelijk incidenteel beroep ingesteld door geïntimeerde bij conclusies neergelegd ter griffie van het Hof op 9 juli 2003.

1. Voorafgaande feiten en procedure

1.1.

Naar aanleiding van een BTW-controle op de maatschappelijke zetel van geïntimeerde op 24 juni 1994 worden diverse inbreuken op de aftrekregeling overeenkomstig artikel 45 van het BTW-wetboek en artikel 3, § 1 van het KB nr. 3 van 10 december 1969 vastgesteld, met name het ten onrechte aftrekken van BTW op fictieve facturen uitgereikt door de genaamde P. S. onder de benamingen BVBA A., BVBA S. en BVBA S. P. aan appellante.

Deze inbreuken worden opgenomen in het proces-verbaal van 29 augustus 1994, waarin de afgevaardigde bestuurders van geïntimeerde deze inbreuken erkennen.

1.2.

Bij vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 14 oktober 1994, dat inmiddels in kracht van gewijsde is getreden, worden beide afgevaardigde bestuurders elk veroordeeld tot een gevangenisstraf van 15 maanden met uitstel gedurende vijf jaar en tot een geldboete van … BEF (thans … euro).

1.3.

Op 4 november 1994 wordt ten laste van geïntimeerde een dwangbevel uitgevaardigd, dat op 24 november 1994 wordt geviseerd en uitvoerbaar verklaard en op 9 december 1994 wordt betekend aan geïntimeerde.

In dit dwangbevel wordt betaling gevorderd van de som van … BEF (thans … euro) ontdoken en verschuldigde BTW, … BEF (thans … euro) administratieve geldboeten (200 % van de ontdoken BTW krachtens artikel 70, § 1, 70, § 1bis en 70, § 2 BTW-wetboek), te verhogen met de intresten en de vervolgingskosten.

1.4.

Bij akte van 1 februari 1995 tekent geïntimeerde verzet aan tegen het dwangbevel en vordert zij het dwangbevel te vernietigen voor wat de opgelegde BTW-boete van … BEF en de daarop door de administratie aangerekende intresten betreft; de boete volledig kwijt te schelden, minstens vermindering te verlenen; terugbetaling te bevelen van alle sommen die op grond van dit dwangbevel ten onrechte zouden worden geïnd of ingehouden, vermeerderd met de nalatigheidsintresten voorzien in het BTW-wetboek en appellant te veroordelen tot de kosten; het vonnis uitvoerbaar te verklaren bij voorraad, niettegenstaande alle verhaal en zonder borgstelling en met uitsluiting van het kantonnement.

1.5.

Bij vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Tongeren van 20 december 1995 wordt de zaak met akkoord van partijen verzonden naar de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt.

1.6.

Bij vonnis van 19 januari 1998 verklaart de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt het verzet ontvankelijk en alvorens ten gronde te statueren, zegt voor recht dat volgende prejudiciële vragen worden gesteld aan het Arbitragehof :

1° Is art. 70 BTW-wetboek, voor zover nodig in combinatie met art. 84, 2^de lid BTW-wetboek, in de interpretatie dat de in art. 70 BTW-wetboek voorziene fiscale boeten, opgelegd door de administratie, verschuldigd zijn ongeacht de schuld of de goede trouw van de belastingplichtige, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om te oordelen of er enige schuld of kwade trouw aanwezig is op grond waarvan de oplegging van de boete gegrond is, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om de evenredigheid van de opgelegde boete te beoordelen en, desgevallend rekening houdend met verzachtende omstandigheden of rechtvaardigingsgronden, een vermindering of kwijtschelding toe te staan, strijdig met het Grondwettelijk non-discriminatiebeginsel art. 10-11 G. W.), gelet op het feit dat de voormelde appreciatie en milderingen overeenkomstig art. 73quinquics BTW-wetboek wel zijn toegestaan voor de bestraffing van dezelfde feiten via strafrechtelijke boeten ?

2° Indien het antwoord op de eerste vraag positief is, geldt dan het volgende voor wat betreft de overtreding van de BTW reglementering die niet werden gepleegd met bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden, en die derhalve wel aanleiding kunnen geven tot een administratieve boete, doch die niet kunnen worden gestraft met een sanctie als bedoeld in art. 73 BTW­Wetboek : is voor wat betreft deze overtredingen art. 70 BTW­Wetboek, voor zover nodig in combinatie met art. 84, 2^de lid BTW-wetboek, in de interpretatie dat de in art. 70 BTW­Wetboek voorziene fiscale boeten, opgelegd door de administratie, verschuldigd zijn ongeacht de schuld of de goede trouw van de belastingplichtige, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd wordt geacht om te oordelen of er enige schuld of kwade trouw is op grond waarvan de oplegging van de boete gegrond is, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om de evenredigheid van de opgelegde boete te beoordelen en, desgevallend rekening houdend met verzachtende omstandigheden of rechtvaardigingsgronden, een vermindering of kwijtschelding toe te staan, strijdig met het Grondwettelijk non-discriminatiebeginsel (art. 10-11 G. W.) gelet op het feit dat de voormelde appreciatie en milderingen overeenkomstig het antwoord op de eerste prejudiciële vraag wel zijn toegestaan voor de administratieve geldboeten die worden opgelegd wegens overtredingen die tevens kunnen worden bestraft met strafrechtelijke boeten zoals bedoeld in art. 73 BTW-wetboek, gelet op het feit dat het evenredigheidsbeginsel vereist dat op een lichtere overtreding geen strengere (of zelfs geen even strenge) sanctie mag worden gesteld als op een zwaardere overtreding ?

1.7.

Bij arrest van 24 februari 1999 zegt het Arbitragehof voor recht :

- In zoverre het in die zin wordt geïnterpreteerd dat het de rechter bij wie een verzet tegen dwangbevel aanhangig is, niet toestaat op de beslissing een fiscale geldboete op te leggen, een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen, schendt artikel 70 van het BTW-wetboek de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

- In zoverre het in die zin wordt geïnterpreteerd dat het de rechter bij wie een verzet tegen dwangbevel aanhangig is, toestaat op de beslissing een fiscale geldboete op te leggen, een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen, schendt artikel 70 van het BTW-wetboek de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet.

1.8.

Bij vonnis van 20 maart 2002 heropent de rechtbank ambtshalve de debatten teneinde geïntimeerde toe te laten een volledig en regelmatig voor eensluidend verklaard afschrift met vermelding van kracht van gewijsde van het vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 14 oktober 1994 bij te brengen, vermits geïntimeerde zich in conclusies beriep op de toepassing van artikel 14 BUPO-Verdrag of het non bis in idem beginsel.

1.9.

Bij bestreden vonnis van 19 juni 2002 verklaart de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt het verzet tegen het dwangbevel van 4.11.1994 ontvankelijk en in de hierna volgende mate gegrond; zegt voor recht dat de geldboete zoals voorzien in het dwangbevel van 4.11.1994 wordt herleid tot 50 % boven op de verschuldigde rechten, deze boete te verhogen met de moratoire intresten op de wijze zoals opgenomen in het bestreden dwangbevel conform artikel 91, § 4 Wetboek-BTW; veroordeelt beide partijen elk tot de helft der kosten.

1.10.

Het hoger beroep van appellant strekt ertoe het bestreden vonnis te vernietigen en het verzet ingesteld bij deurwaardersexploot van 1 februari 1995 tegen het dwangbevel van 4 november 1994 ongegrond te verklaren, dienvolgens geïntimeerde ervan te wijzen en haar te veroordelen tot de kosten van het geding.

Appellant houdt voor dat de rechter de opgelegde fiscale boete niet kan verminderen.

Volgens appellant betekent een 'controle met volle rechtsmacht' dat indien de administratie de mogelijkheid heeft om de sanctie te moduleren, ook de rechter deze mogelijkheid heeft. Aangezien artikel 1 van het KB nr. 41 tot uitvoering van de artikelen 70 en 84 van het BTW-wetboek stelt dat de verminderde geldboeten niet van toepassing zijn ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken, heeft de rechter volgens appellant deze matigingsbevoegdheid niet, nu het bedrieglijk opzet van de afgevaardigde bestuurders van geïntimeerde reeds bewezen werd verklaard door het vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 10 oktober 1994.

Verder stelt appellant dat het non bis in idem beginsel te dezen niet van toepassing is nu, op het ogenblik dat aan geïntimeerde een fiscale boete werd opgelegd, weliswaar haar afgevaardigde bestuurders reeds waren bestraft doch niet geïntimeerde zelf, zodat er geen beletsel bestond om haar alsnog een sanctie op te leggen, gelet op de pluraliteit van daders.

1.11.

Geïntimeerde concludeert tot de ongegrondheid van het hoger beroep en vordert bij incidenteel beroep het bestreden vonnis te hervormen teneinde haar vordering volledig gegrond te verklaren en derhalve in hoofdorde de kwijtschelding te verlenen van de door de administratie in het dwangbevel gevorderde geldboete van 200 %; in ondergeschikte orde vordert zij het bestreden vonnis te bevestigen; tenslotte vordert zij de veroordeling van appellant tot de kosten van het geding.

Geïntimeerde voert daartoe aan dat de opgelegde boete ongetwijfeld een strafkarakter heeft, zodat het non bis in idem beginsel toepassing vindt en de gevorderde BTW-boete derhalve integraal moet kwijtgescholden worden.

Volgens geïntimeerde dient de strafsanctie alleszins kwijtgescholden te worden op grond van het adagium "societas delinquere potest, sed non puniri potest".

Tenslotte stelt geïntimeerde dat de opgelegde boete alleszins dient verminderd te worden vermits een boete van 200 % onevenredig is en te zwaar voor de begane overtreding.

2. In rechte

2.1. De rechterlijke controle op de administratieve geldboete

Krachtens artikel 70, § 1 BTW-wetboek wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting.

Krachtens artikel 84 van het BTW-wetboek wordt, binnen de door de wet gestelde grenzen, het bedrag van de proportionele fiscale boeten bepaald volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld.

Krachtens artikel 1 van het KB nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten, zijn de schalen voor vermindering van de proportionele fiscale geldboeten niet van toepassing ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken.

Belastingschuldigen kunnen tegen een dwangbevel van de invorderingsambtenaar verzet doen.

De rechter aan wie gevraagd wordt de sanctie opgelegd op grond van artikel 70 van het BTW-wetboek te toetsen, mag de wettelijkheid van die sanctie onderzoeken en mag in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen.

Dit toetsingsrecht moet in het bijzonder de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat het aan de rechter staat te onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang.

Hierbij mag hij inzonderheid acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld, maar moet in acht nemen in welke mate het bestuur zelf gebonden was in verband met die sanctie.

Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen (Cass., 21 januari 2005, R.W., 2005-2006, 1015).

De rechter moet kunnen nagaan of de straf niet onevenredig is met de overtreding en in voorkomend geval de administratieve sancties verminderen. Het zorgvuldigheidsbeginsel houdt immers in dat bij de voorbereiding en bij het nemen van een overheidsbesluit alle relevante factoren en omstandigheden worden afgewogen; als materiële component zit hierin onder meer vervat dat de voor de belanghebbende nadelige gevolgen niet onevenredig mogen zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelstellingen.

De sanctiemaat mag dus niet onevenredig zijn in verhouding tot de handhavings- en repressiedoelstelling, waarbij de ernst van de overtreding de eerste wegingsfactor van belang blijft. De beslissing kan wel op zorgvuldigheid (inclusief evenredigheid) worden getoetst, maar niet op loutere opportuniteit en billijkheid (bv. verzachtende omstandigheden) (conclusie advocaat-generaal Thijs bij Cass., 21 jan. 2005, R.W., 2005-2006, 1015).

2.2. De toepassing van het non bis in idem beginsel

Dat de fiscale geldboete een strafrechtelijk karakter heeft, wordt niet (meer) betwist.

Derhalve zijn niet alleen de waarborgen van artikel 6 EVRM van toepassing, doch ook de waarborgen van artikel 14 BUPO­Verdrag.

Krachtens artikel 14, § 7 BUPO-Verdrag mag niemand voor een tweede keer worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en het procesrecht van elk land bij einduitspraak is veroordeeld of waarvan hij is vrijgesproken.

Geïntimeerde stelt dat haar afgevaardigde bestuurders bij vonnis van de correctionele rechtbank van Antwerpen van 14 oktober 1994 ieder veroordeeld werden tot een hoofdgevangenisstraf van 15 maanden (met uitstel) en tot een geldboete van … BEF en dat omwille van het strafrechtelijk gewijsde van dit vonnis en de hieruit voortvloeiende toepassing van het "non bis in idem"beginsel, de rechter voor dezelfde feiten geen BTW-boete van 200 %, die een strafrechtelijk karakter heeft, meer kan opleggen.

Appellant stelt dat ofschoon in casu de administratieve sanctie werd opgelegd na de strafsanctie, artikel 14, § 7 BUPO-Verdrag en het non bis in idem beginsel geen beletsel vormen voor de navordering van de BTW-boete, vermits geïntimeerde op het ogenblik dat een administratie een administratieve boete vorderde nog niet bestraft was, gelet op de pluraliteit van daders.

Naast de identiteit van de feiten vereist het non bis in idem beginsel ook de identiteit van de persoon op wie de cumulatie van strafsancties betrekking heeft.

Derhalve dient nagegaan te worden in hoeverre de rechtspersoon aan wie de administratieve sanctie werd opgelegd, dezelfde is als de persoon die strafrechtelijk werd veroordeeld, te dezen de afgevaardigde bestuurders van geïntimeerde aan wie het gepleegde misdrijf door de strafrechter werd toegerekend.

De wet van 4 mei 1999 tot invoering van de strafrechtelijke verantwoordelijkheid van de rechtspersoon is in casu niet van toepassing, vermits de feiten gepleegd werden voor 2 juli 1999, zijnde de datum van inwerkingtreding van de wet.

Voor de inwerkingtreding van de wet van 4 mei 1999 gold als algemeen principe dat de rechtspersoon weliswaar een misdrijf kon plegen doch er niet voor kon bestraft worden ("societas delinquere potest, sed non puniri potest").

Het daderschap van de rechtspersoon werd erkend, doch de rechtspersoon kon niet het voorwerp uitmaken van een strafrechtelijke vervolging en veroordeling. Enkel de natuurlijke personen die voor de rechtspersoon hadden gehandeld of hadden nagelaten te handelen, konden worden gestraft.

De strafrechtelijke verantwoordelijkheid voor het misdrijf rustte op de natuurlijke personen die voor de rechtspersoon hadden gehandeld of hadden nagelaten te handelen. Teneinde het misdrijf niet ongestraft te laten, werd het mechanisme van de toerekening in het leven geroepen, uitgaande van het principe dat een rechtspersoon weliswaar een misdrijf kan plegen, doch handelt doorheen een natuurlijke persoon, die er dan ook kon voor gestraft worden.

Het uitgangspunt van het toerekeningsmechanisme is het causaal verband tussen feit en dader.

De voorwaarden die gesteld worden opdat de feiten, gepleegd door een rechtspersoon, aan een natuurlijke persoon kunnen worden toegerekend, worden even streng geacht als deze, vereist om een natuurlijke persoon, los van enige rechtspersoon, strafrechtelijk verantwoordelijk te stellen, zodat de strafrechtelijke verantwoordelijkheid van de natuurlijke personen voor misdrijven gepleegd door een vennootschap en die hen worden toegerekend,. noch een objectieve strafrechtelijke verantwoordelijkheid is, noch een strafrechtelijke verantwoordelijkheid voor een ander.

De eerste rechter heeft dan ook terecht geoordeeld dat de interpretatie van geïntimeerde dat men voor de invoering van de wet van 4 mei 1999 niet kan spreken van pluraliteit van daders en derhalve maar één dader kan bestaan van het misdrijf, met name de rechtspersoon, foutief is, daar zij het mechanisme van de toerekening van het misdrijf aan de natuurlijke persoon miskent.

In het kader van de strafprocedure waarbij de afgevaardigde bestuurders van geïntimeerde strafrechtelijke veroordeeld werden voor de inbreuken gepleegd op de BTW-wetgeving, heeft de strafrechter een toerekening van het misdrijf aan de natuurlijke personen binnen de rechtspersoon uitgevoerd, vermits hij bij gebreke aan een wettelijke toerekenbaarheid de strafbare dader - natuurlijke persoon diende aan te wijzen.

De strafrechter heeft vervolgens in hoofde van de afgevaardigde bestuurders van geïntimeerde een persoonlijke fout weerhouden met betrekking tot de misdrijven inzake BTW en meer in het bijzonder dat het bijzonder opzet, met name het oogmerk om een zuiver fiscaal misdrijf te plegen, in hunnen hoofde aanwezig was, daar zij wetens en willens de betaalde BTW in aftrek brachten overeenkomstig artikel 45 BTW-wetboek voor goederen en diensten die aan hen niet werden verstrekt.

Geïntimeerde betwist niet dat de misdrijven inzake BTW in beginsel eveneens begaan werden door geïntimeerde als rechtspersoon.

Nu de inbreuken begaan werden zowel door geïntimeerde zelf als vennootschap als door haar afgevaardigde bestuurders als de natuurlijke personen aan wie de misdrijven dienden toegerekend te worden, om tot effectieve bestraffing te kunnen komen, gelet op de onmogelijkheid van bestraffing van de rechtspersoon, dient vastgesteld te worden dat het non bis in idem beginsel niet van toepassing kan zijn ten aanzien van de administratieve sanctie ten laste van geïntimeerde als vennootschap, nu zij nog niet voor de betrokken inbreuken werd bestraft.

2.3. De vordering tot kwijtschelding van de boete op grond van het adagium "societas delinquere potest, sed non puniri potest"

Geïntimeerde houdt voor dat, nu de rechtspersoon op het ogenblik van het uitvaardigen van het dwangbevel van 24 november 1994, niet strafrechtelijk kon veroordeeld worden zij ook geen sanctie met een strafrechtelijk karakter kan opgelegd krijgen.

De eerste rechter heeft terecht geoordeeld dat het feit dat de administratieve geldboeten in wezen strafsancties betreffen in de zin van artikel 6 EVRM en artikel 14, § 7 BUPO-Verdrag geenszins betekent dat het nationale strafrecht en strafprocesrecht van toepassing worden, doch enkel dat aan de waarborgen van artikel 6 EVRM en artikel 14, § 7 BUPO-Verdrag moet tegemoet gekomen worden.

2.4. Kwijtschelding dan wel vermindering van de opgelegde boete

Zoals hiervoor onder 2.1. uiteengezet moet het toetsingsrecht aan de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter dient te onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang.

De rechter kan niet op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige om loutere redenen van opportuniteit boeten kwijtschelden of verminderen.

De uitsluiting van de opportuniteitsbeoordeling kan evenwel niet tot gevolg hebben dat de boete niet kan worden verminderd, zelfs niet bij onevenredigheid met de overtreding.

Derhalve dient in casu nagegaan te worden of de opgelegde boete van … BEF (thans … euro) in verhouding staat met de concrete gegevens van de zaak.

Dat geïntimeerde wetens en willens heeft gehandeld door de BTW in aftrek te brengen overeenkomstig artikel 45 BTW­Wetboek voor goederen en diensten die haar niet werden verstrekt, staat vast. Het bedrieglijk opzet terzake is bewezen.

Appellante dient de ·gevolgen van haar handelen, met name inbreuken op een aantal fiscale verplichtingen, te dragen.

De vennootschap werd anderzijds reeds onrechtstreeks getroffen door de strafrechtelijke veroordeling van elk van haar afgevaardigde bestuurders tot een geldboete van … BEF (thans … euro). De eerste rechter heeft terecht geoordeeld dat de rechtbank dit gegeven kan betrekken in de beoordeling omtrent de verhouding van de boete met de gegeven omstandigheden.

De vennootschap enerzijds en de afgevaardigde bestuurders anderzijds kunnen niet los van elkaar beschouwd worden, doch vormen een zelfde economische entiteit, hetgeen onder meer blijkt uit het feit dat de terugbetaling van de ontdoken belasting en de erop verschuldigde intresten, mee gefinancierd werd door de familie van de beide afgevaardigde bestuurders (ondermeer door de verkoop van de aandelen van de patrimoniumvennootschappen van de families).

Rekening houdend met de zwaarte van de inbreuk en de hoogte van de reeds opgelegde sancties, heeft de eerste rechter terecht de opgelegde boete verminderd tot 50 %.

2.5. Besluit

Het bestreden vonnis is op juiste en oordeelkundige gronden gesteund en dient bevestigd te worden.

Het hoger beroep van appellant en het incidenteel beroep van geïntimeerde zijn ongegrond.

Appellant dient veroordeeld te worden tot de kosten van het hoger beroep, zoals hierna begroot.

Beschikkend gedeelte

OM DEZE REDENEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935.

Verklaart het hoger beroep van appellant en het incidenteel beroep van geïntimeerde ontvankelijk doch ongegrond.

Bevestigt het bestreden vonnis.

Veroordeelt appellant tot de kosten van het hoger beroep, begroot aan de zijde van geïntimeerde op … EUR, volgens opgave in conclusie.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbarn terechtzitting van het HOF VAN BEROEP te ANTWERPEN van ZEVEN MAART TWEEDUIZENDENZES,

waar aanwezig waren :

R. T., Voorzitter;

D. W. en M. V. d. B., Raadsheren;

A. V. L., Griffier.

A. V. L. M. V. D. B. D. W. R. T.

Door de FOD bijgevoegde beslissing

DE BURGERLIJKE RECHTBANK VAN EERSTE AANLEG, ZITTING HOUDENDE TE HASSELT – 11^e KAMER HEEFT HET VOLGENDE VONNIS UITGESPROKEN :

19/06/2002

DE NV M., voorheen NV L., met maatschappelijke zetel te …, …, ingeschreven HR … nr. …;

eiser,

vertegenwoordigd door Mr. B. loco Mr. T., advocaat te …, …;

tegen :

DE BELGISCHE STAAT, Administratie van de Belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen, vertegenwoordigd door de rekenplichtige van het 2^de BTW-Ontvangkantoor te 3500 Hasselt, en gevestigd Koning Boudewijnlaan 4;

verweerster,

vertegenwoordigd door Mr. F. R., advocaat te …, …;

VOLGT HET VONNIS :

Gelet op :

- de tussenvonnissen van deze rechtbank van 19.01.1998 en 20.03.2002;

- het arrest van het Arbitragehof van 24.02.1999;

- de conclusies en de stukken van partijen:

- de herneming van de zaak voor de zetel zoals deze thans is samengesteld;

Feiten en voorgaanden

1. Op 24.06.1994 vond op de maatschappelijke zetel van eiseres een BTW-controle plaats, uitgevoerd door de heren L. V. en P. D. M., respectievelijk adjunct-verificateur en verificateur bij de Administratie van de Belasting over de Toegevoegde Waarde, Registratie en Domeinen, ter beschikking gesteld van de Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie, 7^e inspectie van Antwerpen.

Naar aanleiding van deze controle werden er in een proces-verbaal van 29.08.1994 diverse inbreuken op de aftrekregeling overeenkomstig art. 45 van het BTW-wetboek en art. 3, § 1 van het KB nr. 3 van 10.12.1969 vastgesteld, met name her ten onrechte aftrekken van BTW op fictieve facturen, uitgereikt door de heer P. S. onder de firmabenamingen BVBA A., BVBA S. en BVBA S. P. aan eiseres. In dit proces-verbaal erkenden de afgevaardigde bestuurders van eiseres, met name de heren L. L. en M. L., de inbreuken.

Voormelde afgevaardigde bestuurders werden voor de hoger vermelde inbreuken bij vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 14.10.1994 elk veroordeeld tot een hoofdgevangenisstraf van 15 maanden met uitstel gedurende vijf jaar en tot betaling van een fiscale geldboete ten belope van … BEF, thans … EUR, vonnis dat inmiddels in kracht van gewijsde is getreden.

2. Op 04.11.1994 werd door de waarnemend Ontvanger van het tweede ontvangkantoor van de BTW te Hasselt een dwangbevel uitgevaardigd lastens eiseres, hetwelk werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard door de adjunct-directeur van de Administratie van de BTW, registratie en domeinen te Hasselt op 24.11.1994. Voormeld dwangbevel werd aan eiseres betekend bij geregistreerd exploot van plaatsvervangend gerechtsdeurwaarder P. V. loco L. H., gerechtsdeurwaarder te … van 9.12.1994, samen met heet proces-verbaal van 29.08.1994.

In voormeld dwangbevel werd de betaling gevorderd van de som van … BF (thans … EUR) ontdoken en derhalve verschuldigde BTW, de som van … BF (thans … EUR) administratieve geldboeten, zijnde 200 % van de ontdoken BTW krachtens art. 70, § 1, 70, § 1bis en 70, § 2 W.BTW, te verhogen met de intresten en de vervolgingskosten.

3. Bij geregistreerd exploot van plaatsvervangend gerechtsdeurwaarder P. V. A. loco R. V. D. V., gerechtsdeurwaarder te Hasselt, van 01.02.1995 tekende eiseres verzet aan tegen voormeld dwangbevel, doch enkel voor wat betreft de verschuldigdheid van de geldboete en de hierop lopende intresten, waarvan zij de kwijtschelding, minstens vermindering vordert.

Inmiddels zou eiseres op 16.03.1995 het bedrag van de verschuldigde BTW, vermeerderd met de intresten, hebben betaald.

Bij vonnis van de rechtbank van eerste aanleg te Tongeren van 20.12.1995 werd de zaak omwille van territoriale onbevoegdheid met akkoord van de partijen verzonden naar de rechtbank van eerste aanleg te Hasselt.

Middels conclusies, neergelegd ter griffie van deze rechtbank op 30.06.1997, besloot verweerster tot de ongegrondheid van de vordering, nu zij van oordeel was dat de rechter niet gerechtigd is de door in het kader van art. 70 van het BTW-wetboek opgelegde administratieve geldboete noch volledig noch gedeeltelijk kwijt te schelden en dergelijke bevoegdheid overeenkomstig art. 84 van het BTW-wetboek alleen zou toekomen aan de Minister van Financiën.

Bij tweede aanvullende conclusies, neergelegd ter griffie van deze rechtbank op 26.11.1997 verzocht eiseres de rechtbank de volgende twee prejudiciële vragen te stellen aan het Arbitraghof :

''1. Is art. 70 BTW-wetboek, voor zover nodig in combinatie met art. 4, 2^de lid BTW-wetboek, in de interpretatie dat de in art. 70, BTW-wetboek voorziene fiscale boeten, opgelegd door de administratie, verschuldigd zijn ongeacht de schuld of de goede trouw van de belastingplichtige, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om te oordelen of er enige schuld of kwade trouw aanwezig is op grond waarvan de oplegging van de boete gegrond is, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om de evenredigheid van de opgelegde boete te beoordelen en, desgevallend rekening houdend met verzachtende omstandigheden of rechtvaardigingsgronden, een vermindering of kwijtschelding toe te staan, strijdig met het Grondwettelijk beginsel non-discriminatiebeginsel (art. 10-11 G. W.), gelet op het feit dat de voormelde appreciatie en milderingen overeenkomstig art. 73quinquies BTW-wetboek wel zijn toegestaan voor de bestraffing van dezelfde feiten via strafrechtelijke boeten ?

2. Indien het antwoord op de eerste vraag positief is, geldt dan het volgende voor wat betreft de overtredingen van de BTW-reglementering die niet werden gepleegd met bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden, en die derhalve wel aanleiding kunnen geven tot een administratieve boete, doch die niet kunnen worden gestraft met een sanctie als bedoeld in art. 73 BTW-wetboek; is voor wat betreft deze overtredingen art. 70, BTW-wetboek, voor zover nodig in combinatie met art. 84, 2^de lid BTW-wetboek, in de interpretatie dat de in art. 70 BTW-wetboek voorzien fiscale boeten, opgelegd door de administratie, verschuldigd zijn ongeacht de schuld of de goede trouw van de belastingplichtige, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om te oordelen of er enige schuld of kwade trouw is op grond waarvan de overlegging van de boete gegrond is, en zonder dat de rechterlijke macht bevoegd geacht wordt om de evenredigheid van de opgelegde boete te beoordelen en, desgevallend rekening houdend met verzachtende omstandigheden of rechtvaardigingsgronden, een vermindering of kwijtschelding toe te staan, strijdig met het Grondwettelijk non-discriminatiebeginsel (art. 10-11 G. W.), gelet op het feit dat de voormelde appreciatie en milderingen overeenkomstig het antwoord op de eerste prejudiciële vraag wel zijn toegestaan voor de administratieve geldboeten die worden opgelegd wegens overtredingen die tevens kunnen worden bestraft met strafrechtelijke boeten zoals bedoeld in art. 73 BTW-wetboek, gelet op het feit dat het evenredigheidsbeginsel vereist dat op een lichtere overtreding geen strengere (of zelfs geen even strenge) sanctie mag worden gesteld als op een zwaardere overtreding ?”

4. Bij tussenvonnis van deze rechtbank van 19.01.1998 werd het verzet reeds ontvankelijk verklaard, doch werd alvorens ten gronde uitspraak te doen de twee voormelde prejudiciële vragen aan het Arbitragehof gesteld en de zaak in afwachting van een uitspraak van het Hof naar de rol verwezen.

5. Het Arbitragehof oordeelde in zijn arrest van 24.02.1999 ten aanzien van gestelde prejudiciële vragen het volgende :

“- In zoverre het in die zin wordt geïnterpreteerd dat het de rechter bij wie een verzet tegen dwangbevel aanhangig is, niet toestaat op de beslissing een fiscale geldboete op te leggen, een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen, schendt artikel 70 van het BTW-wetboek de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

- In zoverre het in die zin wordt geïnterpreteerd dat het de rechter bij wie een verzet tegen dwangbevel aanhangig is, toestaat op de beslissing een fiscale geldboete op te leggen, een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen, schendt artikel 70 van het BTW-wetboek de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet."

In de overweging B.14 besliste het Hof ingevolge de vastgestelde discriminatie niet verder over te gaan tot de vergelijkingen die, in fine, in de twee prejudiciële vragen zijn vermeld.

6. Bij tussenvonnis van 20.03.2002 heropende de rechtbank ambtshalve de debatten teneinde eiseres toe te laten een volledig en regelmatig voor eensluidend verklaard afschrift met vermelding van kracht van gewijsde van het vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 14.10.1994, nu eiseres zich in conclusies beriep op de toepassing van het art. 14 BUPO-Verdrag of het non bis in indem-beginsel.

Standpunten van partijen na het arrest van het Arbtragehof

Standpunt van eiseres

Eiseres ·vordert in hoofdorde nog steeds de kwijtschelding van de haar opgelegde BTW-boete en ontwikkelt hiertoe drie argumenten. Hierbij gaat zij enerzijds uit van het strafrechtelijke karakter van de fiscaal-administratieve geldboete en anderzijds interpreteert zij het tussengekomen arrest van het Arbitragehof van 24 februari 1999 op zulke wijze dat zij de rechter bevoegd acht een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen ten aanzien van de bestreden administratieve sanctie, met name de mogelijkheid tot kwijtschelding of vermindering van de opgelegde boete, rekening houdend met de omstandigheden.

Voormelde drie argumenten worden door eiseres als volgt ontwikkeld :

- nu de litigieuze overtredingen reeds werden gesanctioneerd door de strafrechtelijke veroordeling van elk der afgevaardigde bestuurders van eiseres tot een geldboete van … BF (thans … EUR), werden deze overtredingen reeds voldoende zwaar bestraft, waardoor een bijkomende geldboete derhalve overbodig zou zijn;

- ingevolge de eerdere strafrechtelijke veroordeling van de afgevaardigde bestuurders voor dezelfde feiten als vervat in het betrokken dwangbevel is in casu art. 14, § 7 van het BUP0-Verdrag of het non bis in idem-beginsel van toepassing, zodat de rechtsgeldigheid van de administratieve sanctie wordt betwist;

- in het juridisch tijdskader dat de rechtspersoon nog niet kon worden gestraft, kon aan eiseres geen fiscale geldboete met strafrechtelijk karakter worden opgelegd voor de inwerkingtreding van de wet van 4 mei 1999 tot invoering van de strafrechtelijke verantwoordelijkheid van rechtspersonen.

In ondergeschikte orde verzoekt zij de rechtbank de haar opgelegde boete te verminderen op grond van de door haar in conclusies aangehaalde omstandigheden.

Standpunt van verweerster

Verweerster betwist in besluiten blijkbaar niet meer het uitgangspunt van eiseres inzake het strafrechtelijke karakter van de door haar opgelegde BTW-boete. Zij betwist evenmin dat de feiten dewelke ten grondslag liggen aan de eerdere strafrechtelijke veroordeling van de afgevaardigde bestuurders van eiseres, dezelfde zijn als deze waarvoor het dwangbevel met de daarin vervatte fiscale geldboete lasten eiseres werd uitgevaardigd.

Verweerster is evenwel nog steeds van oordeel dat de rechter de opgelegde fiscale boete niet kan kwijtschelden. Inzake de rechterlijke controlebevoegdheid t.a.v. de opgelegde fiscale boete interpreteert verweerster de overwegingen in het tussengekomen arrest van het Arbitragehof op deze wijze dat de rechter enkel de mogelijkheid heeft de omvang van de sanctie te moduleren indien de administratie dit ook kan. Daar het art. 1 van het KB nr. 41 tot uitvoering van de artikelen 70 en 84 van het BTW-wetboek stelt dat “de verminderde geldboeten niet van toepassing zijn ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken”, zou volgens verweerster de rechtbank in casu deze matigingsbevoegdheid ook niet hebben, nu het bedrieglijk opzet van de afgevaardigde bestuurders van eiseres reeds werd bewezen verklaard door de correctionele rechtbank te Antwerpen in het vonnis van 14 oktober 1994.

Verweerster houdt vervolgens voor at het non bis in idem-beginsel in casu niet van toepassing is nu, op het ogenblik dat eiseres een fiscale geldboete werd opgelegd, weliswaar haar afgevaardigde bestuurders reeds werden bestraft doch nog niet zijzelf, zodat er geen beletsel bestond om haar alsnog een sanctie op te leggen, gelet op de pluraliteit van daders.

Beoordeling

1. De draagwijdte van de rechterlijke controle op de fiscaal-administratieve geldboete : beoordeling na het arrest van het Arbitragehof van 24 februari 1999

Nu vaststaat dat de fiscaal-administratieve geldboeten een strafkarakter hebben in de zin van art. 6 EVRM, dient volgens vaste rechtspraak van het EHRM steeds de betrokkene, dewelke een dergelijke boete werd opgelegd, de mogelijkheid te hebben om beroep in te stellen bij een rechtscollege dat aan de waarborgen van art. 6 EVRM voldoet en dat over volle rechtsmacht beschikt.

Het Arbitragehof heeft in zijn arrest van 24.02.1999 uitdrukkelijk erkend de interpretatie van art. 70 BTW-wetboek die stelt dat de rechter, bij wie een verzet tegen een dwangbevel aanhangig is, op de beslissing van de administratie tot oplegging van een administratieve sanctie in de zin van art. 70 BTW-wetboek geen controle met volle rechtsmacht kan uitoefenen, voormeld artikel de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt.

Partijen voeren naar aanleiding van voormeld arrest in deze zaak nog steeds betwisting omtrent de draagwijdte van deze rechterlijke controlebevoegdheid.

Eiseres houdt voor dat ongeacht de aard, de ernst of de omvang van de overtreding de rechter een controlebevoegdheid heeft, zowel aangaande de wettelijkheid als de opportuniteit van de opgelegde administratieve sanctie en zowel inzake de schuld als de verzachtende omstandigheden. De rechter kan derhalve volgens haar steeds een kwijtschelding, dan wel vermindering van de opgelegde geldboete toestaan.

Verweerster meent evenwel uit het arrest af te leiden dat de rechterlijke bevoegdheid tot controle met volle rechtsmacht zou inhouden dat de beoordelingsbevoegdheid van de administratie en van de rechter aan elkaar gelijk zijn en de rechter niet meer beoordelingsbevoegdheid zou hebben dan de administratie. Nu verweerster voorhoudt dat de aan eiseres verweten inbreuken op de BTW-wetgeving zijn gepleegd met heet oogmerk om belasting te ontduiken met verwijzing naar het vonnis van 14 oktober 1994 van de correctionele rechtbank te Antwerpen, zou volgens verweerster art. 1 van het KB nr. 41 tot uitvoering van de artikelen 70 en 84 van het BTW-wetboek van toepassing zijn, dat stelt dat “de verminderde geldboeten niet van toepassing zijn ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken”. Nu de administratie in dergelijk geval de geldboete niet kan verminderen, zou volgens verweerster de rechter dewelke de administratieve boete dient te beoordelen, deze matigingsbevoegdheid ook niet hebben.

Bij het stellen van voormelde prejudiciële vragen, verwees de rechtbank naar een welbepaalde mogelijke interpretatie van het getoetste artikel 70 BTW-wetboek, met name dat de rechter niet bevoegd zou zijn om bij de beoordeling van de opgelegde fiscale geldboete rekening te houden met de schuld of de goede trouw van de belastingplichtige, de evenredigheid van de opgelegde boete en in geval van verzachtende omstandigheden of rechtvaardigingsgronden die boete te verminderen of zelfs kwijt te schelden.

Bij het beantwoorden van de prejudiciële vraag erkende het Hof eerst uitdrukkelijk het strafrechtelijk karakter van de fiscaal-administratieve geldboete. In navolging van voormelde vaststaande rechtspraak van het EHRM stelde het Hof vervolgens dat de wetgever de vrijheid heeft: om aan de fiscus de taak toe te vertrouwen de fiscale inbreuken te vervolgen en te bestraffen, doch dit betekent evenwel niet dat deze wetgevende regeling er mag toe leiden dat aan een categorie van personen, op een discriminerende manier, het recht wordt ontzegd op een daadwerkelijk en jurisdictioneel beroep dat zowel door een algemeen rechtsbeginsel als door artikel 6 van het EVRM wordt gewaarborgd.

Het Hof stelde dat in de mogelijke interpretatie van het art. 70 BTW-wetboek. zoals deze werd verwoord in de gestelde prejudiciële vragen, de categorie van personen die door een administratieve geldboete wordt getroffen, niet de mogelijkheid heeft een beroep in te stellen dat hem ertoe in staat stelt door een rechter te laten toetsen of een administratieve beslissing met repressief karakter in rechte en in feite verantwoord is en of zij de wettelijke bepalingen en algemene beginselen die de administratie in acht moet nemen, waaronder het evenredigheidsbeginsel eerbiedigt, hetgeen strijdig is met de artikelen 10 en 11 G. W.

Tevens stelde het Arbitragehof evenwel uitdrukkelijk dat de tekst van artikel 70 BTW-wetboek zich er niet tegen verzet dat de rechter bij wie een verzet tegen een dwangbevel aanhangig is, een bevoegdheid van volle rechtsmacht uitoefent die hem ertoe in staat stelt te controleren al wat onder de beoordeling van de administratie valt inzake de fiscale boete.

Het Arbitragehof erkent derhalve expliciet dat de rechter zich meet volle rechtsmacht moet kunnen uitspreken over de door de administratie opgelegde BTW-boete en dat art. 70 BTW-wetboek deze interpretatie ook toelaat.

De vraag of deze volheid van rechtsmacht ook betrekking heeft op de mogelijkheid tot kwijtschelding of vermindering van de boete wegens opportuniteitsredenen, beantwoordt het Arbitragehof niet uitdrukkelijk. De passage waarin het Hof oordeelt dat de wetgever weliswaar de sfeer van gestrengheid bepaalt waarin de administratie en de rechter dienen te oordelen, doch als de wetgever meent dat de administratie de omvang van de sanctie kan aanpassen, niets van wat onder de beoordeling van de administratie valt aan de controle van de rechter mag kunnen ontsnappen, kan immers op verschillende manieren worden geïnterpreteerd (A. ALEN, “Naar een betere rechtsbescherming inzake administratieve geldboeten na de koerswijziging van het Hof van Cassatie in zijn arresten van 5 februari 1999”, R. W., 1999-2000, 632).

Men kan voorhouden dat “volle rechtsmacht” betekent dat de rechter de boete kan kwijtschelden of verminderen of grond van o.m. de in achtname van verzachtende omstandigheden die de rechter toelaten de boete te minderen tot onder het wettelijk vastgestelde minimum, gelet op het feit dat de correctionele rechter zulks wel kan op grond van art. 85 S. W., van toepassing verklaard door art. 73quinquies, § 1 BTW-wetboek.

Een andere interpretatie zou kunnen zijn dat indien de rechter de door de administratie opgelegde boete onevenredig acht, hij zich dan ertoe dient te beperken de geldboete niet toe te passen en de oplegging van een lichtere sanctie aan de administratie dient te overlaten, vermits hij zich niet in de plaats zou kunnen stellen van het bestuur.

Een derde interpretatie, zoals ook geformuleerd door verweerster, kan erin bestaan dat enkel voor zover de administratie zelf een appreciatiebevoegdheid heeft omtrent de omvang van de sanctie, de rechter de bevoegdheid heeft om te oordelen of de administratie haar bevoegdheid binnen de redelijke grenzen die haar zijn ter beschikking gesteld, heeft uitgeoefend.

Nu het Arbitragehof deze vraag niet expliciet heeft beantwoord en derhalve ruimte laat voor interpretatie, oordeelt de rechtbank dat de laatst geschetste interpretatie en haar gevolgen, mt name dat de administratie, noch de rechter zich over de hoogte van de boete ingeval van bedrieglijk opzet zou kunnen uitspreken, strijdig is met art. 6 EVRM, vermits er dan geen enkele toetsing kan gebeuren aan omstandigheden en of de administratie het evenredigheidsbeginsel heeft in acht genomen.

Voorts is de rechtbank van oordeel dat, in navolging van de rechtspraak van het Arbitragehof inzake de sociale geldboeten (Arbitragehof, nrs. 40/97 en 45/97, 14 juli 1997, B.S., 21 en 26 augustus 1997; R.W., 1997-98, 1047 (nr. 40/97), het de rechter wel degelijk mogelijk moet zijn om de administratieve geldboete zelf te verminderen dan wel kwijt te schelden, zelfs onder de wettelijke vastgestelde minima, vermits in het tegengestelde geval zulks strijdig zou zijn met het gelijkheidsbeginsel nu de correctionele rechtbank voor dezelfde inbreuk krachtens art 73quinquies, § 1, BTW-wetboek verzachtende omstandigheden op grond van art. 85 S. W. in acht kan nemen.

De vraag of de opgelegde BTW-boete in casu ook daadwerkelijk op grond van de omstandigheden dient kwijtgescholden dan wel verminderd te worden, kan evenwel slechts aan de orde komen na de beoordeling van het door eiseres opgeworpen middel m.b.t. het non bis in idem-beginsel.

2. De toepassing van het non bis in idem-beginsel

Nu het strafrechtelijk karakter van de fiscale geldboete uitdrukkelijk erkend wordt door de hoogste rechtscolleges in België en het EHRM, zijn niet enkel de waarborgen van art. 6 EVRM op de procedures voor fiscale boeteoplegging van toepassing, doch evenzeer de waarborgen van het art. 14 BUPO-Verdrag, dat in België rechtstreeks werking heeft, of het non bis in idem-beginsel als algemeen rechtsbeginsel. Het artikel 4 van het Zevende Protocol bij het EVRM, dat een gelijkaardige bepaling bevat, heeft in België evenwel geen rechtstreekse werking.

Het artikel 14, § 7 BUPO-Verdrag bepaalt dat niemand voor een tweede keer mag worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en het procesrecht van elk land bij einduitspraak is veroordeeld of waarvan hij is vrijgesproken.

Eiseres is van oordeel dat ingevolge de eerdere strafrechtelijke veroordeling van de afgevaardigde bestuurders voor dezelfde feiten als vervat in het betrokken dwangbevel, genomen lastens eisers, in casu art. 14, § 7 van het BUPO-Verdrag of het non bis in idem-beginsel van toepassing is, zodat de rechtsgeldigheid van de administratieve sanctie wordt betwist.

Partijen betwisten ter zake niet dat de veroordeling van de afgevaardigde bestuurders van eiseres definitief en in kracht van gewijsde is getreden voordat de administratieve boete in het dwangbevel lastens eiseres werd opgelegd. De rechtbank stelt dit overigens voor zoveel als nodig vast aan de hand van het door eiseres overgelegde en voor eensluidend verklaarde afschrift van het vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 10 oktober 1994.

Tevens wordt door partijen niet betwist dat de feiten die ten grondslag liggen aan de strafrechtelijke veroordeling van de afgevaardigde bestuurders van eiseres dezelfde zijn als deze die ten grondslag liggen aan de administratieve geldboete, dewelke bij dwangbevel werd opgelegd aan eiseres en al een strafsanctie moet worden beschouwd.

Verweerster voert daarentegen wel betwisting omtrent de toepassing van het non bis in idem-beginsel ten aanzien van een administratieve sanctie, opgelegd aan eiseres als vennootschap, na de strafrechtelijke veroordeling van haar afgevaardigde bestuurders voor feiten door eisers als vennootschap gepleegd e die aan hen konden worden toegekend, zich baserend op het argument van de pluraliteit van daders.

In tegenstelling tot hetgeen eisers voorhoudt, vereist het non bis in idem-beginsel naast de identiteit van de feiten ook de identiteit van de persoon op wie de cumulatie van strafsancties betrekking heeft. De vraag is in hoeverre de rechtspersoon aan wie een administratieve sanctie werd opgelegd, dezelfde is als de persoon dewelke strafrechtelijk werd veroordeeld, in casu de afgevaardigde bestuurders van eiseres aan wie het gepleegde misdrijf door de strafrechter werd toegerekend.

In casu is de wet tot invoering van de strafrechtelijke verantwoordelijkheid van de rechtspersoon van 4 mei 1999 niet van toepassing, nu de feiten werden gepleegd voor 2 juli 1999, zijnde de datum van inwerkingtreding van deze wet.

Vóór de inwerkingtreding van deze wet gold als algemeen principe dat de rechtspersoon weliswaar een misdrijf kon plegen doch er niet voor kon worden bestraft, hetgeen verwoord werd in het Latijnse adagium “societas delinquere potest, sed non puniri”. Het Hof van Cassatie erkende in tal van arresten uitdrukkelijk het daderschap van de rechtspersoon (zie o.m. Cass., 8 april 1946, Arr.Cass., 1946, 137; Cass., 19 maart 1991, Arr. Cass., 1990-91, 748, nr. 373 en Cass., 26 maart 1991, Arr. Cass., 1990-91, 794, nr. 399). Het voorwerp uitmaken van een strafrechtelijke vervolging en veroordeling bleef daarentegen voor de rechtspersoon nog steeds uitgesloten. Men was immers gekant tegen een collectieve strafrechtelijke verantwoordelijkheid en kende enkel een individuele verantwoordelijkheid, waardoor enkel de natuurlijke personen die voor de rechtspersoon hadden gehandeld of, ingeval van omissiedelicten, hadden nagelaten te handelen, konden worden gestraft (Deruyck F., De rechtspersoon in het strafrecht, Mys & Breech, Gent, 1996, 12).

De strafrechtelijke verantwoordelijkheid voor het misdrijf bleef volgens een vaststaande rechtspraak van het Hof van Cassatie rusten op de natuurlijke personen die voor de rechtspersoon hadden gehandeld of hadden nagelaten te handelen (zie o.m. Cass., 26 maart 1991, Arr.Cass., 1990-91, 794; Cass., 29 maart 1994, 328). Teneinde het misdrijf niet ongestraft te laten, heeft men het mechanisme van de toekenning in het leven geroepen, uitgaande van het principe dat een rechtspersoon weliswaar een misdrijf kan plegen, doch handelt doorheen een natuurlijke persoon, die er dan ook voor kon worden gestraft.

Het uitgangspunt van het toerekeningsmechanisme is het causaal verband tussen feit en dader: "lmputer un fait à quelqu’un, c’est affirmer que c’est bien cette personne qui en est l'auteur au regard de la loi pénale " (R. Legros, "Imputablité pénale et entreprise économique", R.D.P., 1963-69, 372). Het Hof van Cassatie zag evenwel geen beletsel in het feit dat de rechtspersoon tot dader wordt verheven en dat de natuurlijke persoon, aan wie de feiten worden toegerekend, ook als dader wordt beschouwd, deze hoedanigheid samen met de rechtspersoon heeft dan wel samen met de rechtspersoon de ten laste gelegde feiten heeft gepleegd (zie o.m. Cass., 7 oktober 1974, Arr. Cass., 1975, 169; Cass., 21 oktober 1980, Pas., 1981, I, 220; Cass., 21 september 1964, Pas., 1965, I, 65; Cass., 11 december 1967, Arr. Cass.= 1968, 524).

De voorwaarden die gesteld worden opdat de feiten, gepleegd door een rechtspersoon, aan een natuurlijke persoon kunnen worden toegerekend, worden even streng geacht als deze, vereist om een naturlijke persoon, los van enige rechtspersoon, strafrechtelijk verantwoordelijk te stellen, zodat de strafrechtelijke verantwoordelijkheid van de natuurlijke personen voor misdrijven gepleegd door een vennootschap en die hen worden toegerekend, noch een objectieve strafrechtelijke verantwoordelijkheid is, noch een strafrechtelijke verantwoordelijkheid voor een ander (F. Deruyck, o.c., 12; Ph. Traest, “Strafrechtelijke toerekening van handelingen en feiten aan rechtspersonen”, in M. Storme, E. Wymeersch en H. Braekman (ed.), Handelseconomisch en financieel recht, Gent, Mys & Breesch, 1995, 297-298).

De interpretatie van eiseres dat men voor de invoering van de wet van 4 mei 1999 niet kan spreken van pluraliteit van daders en derhalve maar één dader kan bestaan van het misdrijf, met name de rechtspersoon, is derhalve foutief, daar zij het mechanisme van de toerekening van het misdrijf aan de natuurlijke persoon miskent.

Bij toepassing van voormelde beginselen stelt de rechtbank vast dat in het kader van de strafprocedure waarbij de afgevaardigde bestuurders strafrechtelijk werden veroordeeld voor de gepleegde inbreuken op de BTW-wetgeving, de strafrechter een rechterlijke toekenning van het misdrijf aan de natuurlijke personen binnen de rechtspersoon heeft uitgevoerd, vermits bij gebreke aan een wettelijke toerekenbaarheid de rechter de strafbare dader-natuurlijke persoon diende aan te wijzen.

De strafrechter heeft vervolgens in hoofde van de afgevaardigde bestuurders van eiseres een persoonlijke fout weerhouden m.b.t. de misdrijven inzake BTW (tenlasteleggingen D en G) en meer specifiek dat het bijzonder opzet, met name het oogmerk om een zuiver fiscaal misdrijf te plegen, in hun hoofde aanwezig was, daar zij wetens en willens de betaalde BTW in aftrek brachten overeenkomstig art. 45 BTW-wetboek; voor goederen en diensten die aan hen niet werden verstrekt (zie blz. 225 van het voor eensluidend verklaard afschrift van het vonnis van de correctionele rechtbank te Antwerpen van 14 oktober 1994). Eiseres betwist niet dat de misdrijven inzake BTW in beginsel eveneens begaan werden door eiseres als rechtspersoon.

Gelet op het voorgaande, volgt de rechtbank de terechte stelling van verweerster inzake de pluraliteit van daders. Nu de inbreuken begaan werden zowel door eiseres zelf als vennootschap als door haar afgevaardigde bestuurders als de natuurlijke personen aan wie de misdrijven dienden te worden toegerekend, om tot effectieve bestraffing te kunnen komen, gelet op de onmogelijkheid van bestraffing van de rechtspersoon, dient te worden vastgesteld dat het non bis in idem-beginsel niet van toepassing kan zijn ten aanzien van de administratieve sanctie ten laste van eiseres als vennootschap, nu zij nog niet vooer de betrokken inbreuken werd bestraft.

De rechtbank verwijst ter zake eveneens naar het arrest van het Hof van Cassatie van 24 januari 2002 (C000307N en C000599N, onuitg.) dat, oordelend over het cassatieberoep m.b.t de door partijen besproken arresten van het Hof van Beroep te Antwerpen van 10 januari 2000, het principe van de pluraliteit van daders onder het oude recht uitdrukkelijk heeft erkend.

“Overwegende dat het arrest vaststelt dat de zaakvoerders een misdrijf hebben gepleegd door te handelen zoals zij gedaan hebben maar dat de vennootschap die het voordeel heeft genoten van het misdrijf zonder te kunnen worden bestraft op grond van de toenmalige wetgeving ook een strafbaar feit heeft gepleegd dat toen niet kon worden bestraft;

Dat onder het vigerende recht niet uitgesloten kon worden dat een rechtspersoon en haar zaakvoerders samen een strafbare daad zouden stellen waardoor alleen de zaakvoerders konden worden gestraft.

Dat door op die gronden te oordelen dat te dezen onder het oude recht sprake was van een pluraliteit van daders, de appelrechter de aangevoerde juridische tegenstrijdigheid niet begaan en de in het middel aangehaalde wetsbepalingen over het begrip dader niet schenden."

3. De vordering tot kwijtschelding van de boete op grond van het adagium “societas delinguere potest, sed non puniri potest”.

Eiseres houdt voor dat, nu de rechtspersoon op het ogenblik van de uitvaardiging van het dwangbevel van 24.11.1994 niet strafrechtelijk kon worden veroordeeld en een dergelijke administratieve sanctie opgelegd aan de rechtspersoon principieel een strafkarakter heeft, zoals hierboven werd aangenomen, deze sanctie dient te worden kwijtgescholden.

De rechtbank is evenwel van oordeel dat het feit dat de administratieve geldboeten in wezen strafsancties betreffen in de zin van art. 6 EVRM en art. 14, § 7 BUPO-Verdrag, geenszins betekent dat het nationale strafrecht en strafprocesrecht van toepassing worden, doch enkel dat aan de waarborgen van art. 6 EVRM en art. 14, § 7 BUP0-Verdrag moet worden tegemoet gekomen (zie in die zin de Nederlandse Hoge Raad, betreffende fiscale geldboeten, in een arrest van 7 september 1988, B.N.B., 1988, nr. 1988, nr. 298, aangehaald door F. Deruyck, o.c., 111).

Het standpunt van eiseres kan derhalve op dit punt niet worden bijgetreden.

4. Kwijtschelding dan wel vermindering van de opgelegde boete op grond van omstandigheden

Nu de rechtbank, zoals hoger beslist onder punt 2, oordeelt dat het haar wel degelijk mogelijk moet zijn om de administratieve geldboete zelf te verminderen dan wel kwijt te schelden, dient in casu te worden nagegaan of de uiteindelijk verschuldigde boete in verhouding staat met de concrete gegevens van de zaak.

Het staat vast dat eiseres wetens en willens heeft gehandeld door de betaalde BTW in aftrek te brengen overeenkomstig art. 45 BTW-wetboek, voor goederen en diensten die aan haar niet werden verstrekt; het bedrieglijk opzet ter zake is bewezen.

Eiseres dient derhalve van haar handelen, met name de inbreuk op een aantal fiscale verplichtingen, de gevolgen te dragen; de inbreuken verschaften haar overigens een voordeel van een ontdoken belasting ten bedrage van … EUR.

Anderzijds werd de vennootschap onrechtstreeks reeds getroffen door de strafrechtelijke veroordeling van haar afgevaardigde bestuurders tot een geldboete van … EUR, hetgeen een gegeven is dat de rechtbank kan betrekken in haar beoordeling omtrent de verhouding van de boete met de gegeven omstandigheden. Dat de vennootschap enerzijds en de afgevaardigde bestuurders anderzijds niet los van elkaar kunnen worden beschouwd en een zelfde economische entiteit vormen, blijkt uit het feit dat de terugbetaling van de ontdoken belasting, te vermeerderen met de erop verschuldigde intresten, mee gefinancierd werd door de familie van de afgevaardigde bestuurders.

Gelet op hoger vermelde omstandigheden sluit een boete van 50 % beter bij de feiten aan.

De voorschriften van de artikelen 2-30 tot 37 van de wet van 15 juni 1935 op het taalgebruik in gerechtszalen werden nageleefd.

OM DEZE REDENEN :

De rechtbank, rechtdoende op tegenspraak, haar tussenvonnis van 20 maart 2002 verder uitwerkende;

Verklaart het·verzet tegen het dwangbevel van 4.11.1994 ontvankelijk en in de hierna volgende mate gegrond.

Zegt voor recht dat de geldboete zoals voorzien in het dwangbevel van 4.11.1994 wordt herleid tot 50 % boven op de verschuldigde rechten, deze boete te verhogen met de moratoire intresten op de wijze zoals opgenomen in het bestreden dwangbevel conform art. 91, § 4 Wetboek-BTW.

Veroordeelt beide partijen elk tot de helft der kosten en begroot deze kosten in hun geheel als volgt :

Aan de zijde van eiseres op :

* … euro dagvaardingskosten;

* … euro aanvullende rechtsplegingsvergoeding;

* … euro rechtsplegingsvergoeding;

Aan de zijde van verweerster op :

* … euro aanvullende rechtsplegingsvergoeding;

* … euro rechtsplegingsvergoeding;

Aldus gevonnist en uitgesproken in openbare terechtzitting van de elfde kamer, op het gerechtshof te Hasselt, op 19.06.2002;

alwaar aanwezig waren :

De Heer E. S., rechter, waarnemend voorzitter;

De Heer L. B., rechter,

Mevrouw M. C., rechter,

De Heer A. T., griffier.

A. T. M. C. L. B. E. S.