Bewijs, controlemaatregel, bijzondere regeling, kleine onderneming, beroepsgeheim, strafbepalingBelasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep te Gent - 5e kamer

Nr. 2005/AR/407

in de zaak van :

DE BELGISCHE STAAT, FOD Financiën, Administratie van de Ondernemings- en Inkomensfiscaliteit, sector BTW, vertegenwoordigd door de e.a. Inspecteur, Ontvanger van het BTW-Ontvangkantoor te Wetteren, waarvan de kantoren gevestigd zijn te 9230 WETTEREN, Gentsesteenweg 93,

appellant,

hebbende als raadsman mr. V. A. E., advocaat te …, …

tegen :

V. B. H., gepensioneerde, wonende te …, …,

geïntimeerde,

hebbende als raadsman mr. V. F., advocaat te …, …

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie op 16 februari 2005 werd door de appellant hoger beroep ingesteld tegen het vonnis uitgesproken op 17 december 2004 door de rechtbank van eerste aanleg te Dendermonde, negende kamer, waarbij het verzet tegen het dwangbevel uitgevaardigd op 2 april 1991 door de ontvanger van het ontvangkantoor Wetteren, geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 4 april 1991 en ter kennis gebracht op 5 april 1991 werd ingewilligd zodat dienvolgens het dwangbevel van nul en generlei waarde werd verklaard, de teruggave werd bevolen van de ten onrechte ingehouden of betaalde bedragen, te vermeerderen met de wettelijke en gerechtelijke intrest vanaf de inhouding/betaling.

Het hoger beroep strekt er toe het bestreden vonnis teniet te doen en opnieuw wijzende de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde af te wijzen als ongegrond en dienvolgens de geïntimeerde te doen veroordelen tot het betalen aan de appellant van de som aan BTW van … EUR, te vermeerderen met de fiscale geldboeten, de intresten en de kosten van de beide aanleggen.

De geïntimeerde vordert de bevestiging van het bestreden vonnis.

Feitelijke gegevens

De geïntimeerde had wegens de uitgeoefende beroepswerkzaamheid van bakker gedurende de jaren 1986 en 1987 de hoedanigheid van BTW-belastingplichtige. Door de B.B.I. - Gent werd een controletoezicht verricht op de juiste toepassing van de BTW-wetgeving en reglementering.

Door de verbaliserende ambtenaar werd ter kennis gebracht dat er een gerechtsdossier bestond ten laste van de NV A. naar aanleiding waarvan er op 23 november 1990 een proces-verbaal werd opgesteld. Uit de lezing van dit gerechtsdossier en het proces-verbaal leidde de fiscale BTW-administratie af dat een aantal leveringen van bloem niet het voorwerp uitmaakten van een factuur. Bij toepassing van art. 59, § 1, 56, § 1 en 64, §§ 1 en 2 BTW-Wet werd een meeromzet vastgesteld van … BEF (… EUR) voor het jaar 1986 en van … BEF (… EUR) voor het jaar 1987.

Op basis van deze vaststellingen werd de verschuldigde BTW begroot op … BEF (… EUR), een fiscale geldboete van … BEF (… EUR), meer de intresten en de kosten.

Nadat de geïntimeerde weigerde in te gaan op een minnelijke regularisatieopgave werd door de BTW-ontvanger te Wetteren een dwangbevel uitgevaardigd dat werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard en dat op 5 april 1991 bij toepassing van artikel 85, § 1 BTW-Wet bij aangetekend schrijven ter kennis werd gebracht.

Bij dagvaarding betekend op 8 mei 1991 werd door de geïntimeerde verzet aangetekend tegen dit dwangbevel. Onder meer werd voorgehouden dat willekeurig werd getaxeerd, dat de administratie de bewijslast draagt van deze beweerde leveringen zonder factuur, dat voor zover de gegevens rechtmatig werden bekomen enkel de personeelsleden werden verhoord en de bestuurster V. L. die ten tijde van de voorgehouden feiten niet op de hoogte was van de bezwarende documenten en de boekhouding en dat zijn naam ten onrechte werd vermeld in de boekhouding teneinde de boekhouding van de NV in evenwicht te houden. Tenslotte werd aangevoerd dat hij onmogelijk de zwarte leveringen kon stockeren en dat de omschrijvingen van de kwaliteit bloem volgens de bezwarende documenten niet overeenstemmen.

Bij het bestreden vonnis werd de vordering van de geïntimeerde ingewilligd. Onder meer werd door de eerste rechter overwogen dat de appellant geen inzage verleende van het volledige strafdossier in hoofde van de NV M. A. en dat niet afdoende was aangetoond dat de geïntimeerde bloem zonder factuur had aangekocht.

Door de appellant werd hoger beroep aangetekend. Voorgehouden werd onder meer dat het volstaat dat enkel die stukken worden voorgelegd welke specifiek betrekking hebben op de betrokken belastingplichtige. Bovendien blijkt uit het geheel van de feitelijke gegevens volgens de appellant dat de geïntimeerde bloem zonder factuur heeft aangekocht en aldus een meeromzet heeft gerealiseerd.

Beoordeling

1. Volgens de appellant verwijt de eerste rechter hem ten onrechte dat hij geen inzage heeft verleend aan de geïntimeerde van het volledige strafdossier. In dit verband stelt de appellant dat hij gehouden was door het beroepsgeheim in artikel 93bis BTW-Wet en dat de geïntimeerde de mogelijkheid had om toelating tot inzage en kopijname van het strafdossier te vragen aan de Procureur-generaal. Bovendien wijst de appellant erop dat alle relevante stukken uit het strafdossier die betrekking hebben op de geïntimeerde, in eerste aanleg werden overgelegd.

De appellant kan in zijn zienswijze worden bijgetreden. Het volstond voor de geïntimeerde, indien hij nog aanvullende gegevens wenste te bekomen, mede te delen over welke gegevens het ging en daartoe de toelating te vragen tot inzage en kopiename aan de Procureur-generaal.

2. Net als voor de eerste rechter betwist de geïntimeerde de bewijskracht van de gegevens waarop de appellant gesteund heeft om tot taxatie over te gaan.

De betwiste taxatie is gesteund op documenten, deel uitmakende van de zwarte boekhouding van de NV M. A., die door de Gerechtelijke Politie bij het parket te Dendermonde op 09.09.1988 werd aangetroffen op het adres van de Heer C. A., bestuurder van de NV M. A. en die aldaar in beslag werd genomen. Door de administratie wordt een fotokopie voorgelegd van het aangetroffen kasboek met de niet-officiële ("zwarte") leveringen door de NV M. A. en dit over de periode gaande van 10.01.1986 tot 16.12.1987. In dit zwart kasboek worden op gedetailleerde wijze de namen van de afnemers, de datum van afname, de soort bloem, het gewicht van de afgenomen bloem en de prijs ervan weergegeven. De naam van de geïntimeerde, vergezeld van dergelijke gegevens, wordt bij herhaling in dit zwart kasboek aangetroffen.

Uit de voorhanden zijnde gegevens is gebleken dat door de NV M. A. een systeem werd opgezet om een deel van haar verkopen niet te factureren. Dit blijkt op afdoende wijze uit het proces-verbaal van 23 november 1990 waarin de bekentenissen van mevrouw L. V., gedelegeerd bestuurster van de NV M. A., werden genoteerd en waarbij deze laatste het fraudesysteem toegaf.

Evenzeer staat het vast dat door de NV M. A. op basis van deze gevonden zwarte boekhouding een akkoord met de BBI werd afgesloten op 26 jun 1991 inzake de bijkomende rechten en boeten, hetgeen de waarachtigheid van het gevonden zwarte kasboek wel degelijk onderlijnt.

3. De geïntimeerde betwist echter de bewijskracht van de verklaring van L. V.. De geïntimeerde wijst er op dat de verklaring van L. V. werd afgelegd op 5 juli 1990 en pas werd vastgelegd in een proces-verbaal op 23 november 1990 zonder over een afzonderlijk door haar ondertekend proces-verbaal te beschikken waarin woordelijk de verklaring van L. V. werd opgenomen.

Volgens de geïntimeerde kan de verklaring van L. V. wegens het tijdsverloop tussen de datum van afname en weergave in het proces-verbaal alsook het gebrek aan volledige opname en exacte formulering, onmogelijk dienstig zijn voor de beweerdelijk door de NV M. A. aan de geïntimeerde geleverde bloem zonder factuur. Voorts betwist de geïntimeerde de geloofwaardigheid van de verklaring van L. V. daar deze verklaarde vóór de inbeslagname van de kasboeken, deze nooit te hebben gezien. De geïntimeerde omschrijft de verklaring van L. V. nog als een bekentenis uit tweede hand en stelt nog gelet op de twijfelachtige herkomst dat aan de uittreksels bezwaarlijk enige bewijskracht kan worden toegekend.

De geïntimeerde kan daarin niet worden bij getreden. Mevrouw L. V. heeft namelijk haar verklaring persoonlijk afgelegd ten overstaan van de opsteller van het proces-verbaal. Deze verklaring werd niet overgenomen uit het strafdossier. Krachtens artikel 59, § 1 BTW-Wetboek levert het proces-verbaal bewijs op zolang het tegendeel niet is bewezen. De geïntimeerde levert niet het bewijs dat de verbaliserende ambtenaar in zijn proces-verbaal de verklaringen van mevrouw V. niet correct zou hebben weergegeven.

In dit verband moet er ook worden op gewezen dat in de tekst van de minnelijke reguralisatieopgave die aan de geïntimeerde op 29 augustus 1990 werd overgemaakt, de verklaring van L. V. in dezelfde bewoordingen werd opgenomen (zie bewijsstuk 35).

4. De geïntimeerde betwist evenzeer dat de uit de “uittreksels uit de zwarte kasboeken" bewijskracht hebben. Het komt aan de administratie toe, aldus de geïntimeerde, aan te tonen dat het aangetroffen kasboek de zwarte boekhouding uitmaakt van de NV M. A..

Zoals hierboven reeds gesteld, werd ter gelegenheid van een huiszoeking een zwart kasboek in beslag genomen waarin de niet officiële leveringen van de NV M. A. werden opgenomen.

In dit zwart kasboek werd op een gedetailleerde wijze vermeld : de namen van de afnemers, de datum van afname, de soort bloem, het gewicht van de afgenomen bloem en de prijs. Ook de naam van de geïntimeerde werd herhaaldelijk in het zwart kasboek vermeld. Deze vaststelling werd bevestigd door de bediende J. V. H. die verantwoordelijk was voor al de ontvangsten en de betalingen.

Vastgesteld werd dat in dit "zwart kasboek" alle eventuele verschillen werden genoteerd, ook de klanten werden geïdentificeerd, de leveranciers, de arbeiders en zelfs de zaakvoerders. Verder blijkt dat een te hoog kassaldo werd overgeschreven op de bankrekening. Alle zwarte verkopen en alle zwarte uitgaven werden daarin opgenomen.

De omstandigheid dat het om niet-officiële boekhoudkundige documenten gaat, belet niet dat het bestaan ervan als een bekend feit moet worden beschouwd. Immers het zwart kasboek bevat tal van gedetailleerde gegevens die zich over een niet onbelangrijke periode uitstrekken. De zwarte boekhouding werd kennelijk volledig bijgehouden met het doel voor eigen gebruik een juist overzicht te hebben van de gang van zaken die in de officiële boekhouding niet kon worden teruggevonden. De door de leverancier gevolgde frauduleuze handelwijze diende derhalve nauwgezet te worden gevolgd om fouten te vermijden bij de officiële facturatie en bij de opstelling van de vervoerdocumenten.

De controle op de veelvuldige zwarte leveringen vereist op zichzelf dat het zwart kasboek correct werd bijgehouden. De bewering van de geïntimeerde als zouden er gewilde vergissingen zijn gebeurd om de fraude te verdoezelen, komt niet bewezen voor.

Voorts zijn er geen aanwijzingen dat de naam van de geïntimeerde ten onrechte werd vermeld of dat de NV M. A. met fictieve namen zou hebben gewerkt.

De naam van de geïntimeerde werd door mevrouw L. V., gedelegeerd bestuurster van de NV M. A., nader geïdentificeerd met opgave van zijn adres en BTW-nummer. Deze vaststelling opgenomen in het proces-verbaal van D. M. van 23 november 1990 geldt tot bewijs van het tegendeel (artikel 59, § 1 en tweede lid van art. 61, § 1 BTW-wetboek). Overigens wordt niet betwist door de geïntimeerde dat hij regelmatig afnemer was van bloem bij de NV M. A.. Minstens wordt niet aangetoond dat bij de NV M. A. nog een andere persoon zou gekend zijn met dezelfde naam. Ook werd door de geïntimeerde geen klacht neergelegd tegen de NV M. A. wegens valsheid in geschriften.

Voormelde gegevens worden nog ondersteund door de eigen vaststellingen van de verbalisanten in het proces-verbaal van 23 november 1990. Immers, uit de vergelijking van de verkopen van de NV M. A. zoals deze blijken uit het verkoopfacturenboek, het officiële kasboek, met de bedragen die zijn aangegeven in de periodieke BTW­aangiften, werd vastgesteld dat er een volkomen overeenstemming is tussen deze bedragen en dit gedurende het gecontroleerde tijdvak.

Bij vergelijking tussen de vermeldingen vervat in het officiële kasboek met de inschrijvingen in de twee kasboeken werd vastgesteld dat geen enkele vermelding uit deze laatste kasboeken voorkomt in het officiële kasboek. Ook deze vaststellingen betreffen eigen vaststellingen van de verbalisanten die gedekt zijn door artikel 59, § 1 BTW­Wet. Er zijn dan ook geen redenen voorhanden om de bewijskracht van de zwarte kasboeken in twijfel te trekken.

5. De geïntimeerde laat nog gelden dat noch leveringsbewijzen, noch betalingsbewijzen, noch vervoerdocumenten voorliggen die daadwerkelijk aantonen dat welbepaalde leveringen zonder factuur plaatsvonden bij de geïntimeerde. Hij wijst er bovendien op dat de opslag­ capaciteit slechts 6.500 kg bedroeg zodat bij optelling van de officiële leveringen en de officieuze leveringen de opslagcapaciteit overschreden is. Voorts wijst de geïntimeerde erop dat nooit een controle plaatsvond in het bedrijf van hem zelf en dat evenmin de bijproducten zoals de aankopen van zout en gist werden onderzocht.

Met uitzondering van de opslagcapaciteit betwist de appellant deze feitelijke gegevens niet. Met de appellant moet worden aangenomen dat er geen enkel controleerbaar gegeven voorhanden is over de opslagcapaciteit in de jaren 1986 en 1987. Het feit dat de geïntimeerde op 17 november 1982 verklaarde dat zijn opslagcapaciteit geen 7.000 kilo bedraagt is een loutere eenzijdige bewering die mogelijks juist was op 17 november 1982 maar niet werd getoetst in de betwiste jaren.

Wat de afwezigheid van leveringsbewijzen, betalingsbewijzen en vervoerdocumenten betreft, stelt het Hof met de geïntimeerde vast dat daaromtrent geen onderzoek werd gevoerd. De afwezigheid van voormelde documenten is eigen aan zwarte leveringen zodat het gebrek aan onderzoek daaromtrent niet determinerend is. Wat tenslotte de verhouding verbruikte gist en zout betreft, gebeurde er evenmin onderzoek, doch daaromtrent werden evenmin nuttige gegevens aangebracht door de geïntimeerde.

6. Voorgaande gegevens dwingen de overtuiging af dat de geïntimeerde de in het beslag genomen zwart kasboek opgenomen hoeveelheden bloem heeft afgenomen op basis waarvan de appellant overging tot navordering van de BTW. Uit het bestaan van het zwart kasboek waarin de officieuze leveringen werden opgenomen, vermocht de appellant het bestaan van niet aangegeven inkomsten af te leiden waarop de BTW niet werd voldaan. Van een bewijsvoering door opeenstapeling van vermoedens is er derhalve geen sprake.

Uit wat voorgaat volgt dat het hoger beroep van de appellant gegrond is.

7. Overeenkomstig artikel 70, § 1 van het BTW-wetboek wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde rechten. Overeenkomstig artikel 84 van de BTW-Wet wordt, binnen de door de wet gestelde grenzen, het bedrag van de proportionele boeten bepaald volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld.

Volgens art. 1 van het K.B. nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten, zijn de schalen voor vermindering van de proportionele fiscale geldboete niet van toepassing ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken.

Te dezen stelt de appellant dat de administratieve boete van rechtswege verschuldigd is, ongeacht of er goede of kwade trouw aanwezig is. De appellant wijst er terecht op dat aan de motiveringsverplichting is voldaan daar zowel in het proces-verbaal van 23 november 1990 als in het dwangbevel de feiten worden aangehaald die de overtredingen opleveren terwijl expliciet werd verwezen naar artikel 70, § 1 BTW-Wet. De appellant meent dat de boete gelijk aan het dubbel van de rechten terecht is aangezien er duidelijk sprake is van fraude. De appellant leidt dit bedrieglijk opzet af uit de aangekochte hoeveelheden zonder factuur, het feit dat de aankopen zich uitstrekken over een periode van twee jaar, de oneerlijke concurrentie en het feit dat de geïntimeerde niet aan zijn proefstuk toe was.

De rechter aan wie gevraagd wordt op grond van voornoemd artikel 70 ,§ 1 BTW-Wet de sanctie te toetsen mag de wettelijkheid van die sanctie onderzoeken en in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van de internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht moet aan de rechter toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk, zodat het aan de rechter staat te onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang.

Inzonderheid mag de rechter daarbij acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van de reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige gevallen werd geoordeeld, maar hierbij moet in acht worden genomen in welke mate het bestuur zelf gebonden was in verband met de sanctie.

Dit toetsingsrecht houdt niet in dat op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in boeten kunnen kwijtgescholden of verminderd worden.

Terecht stelt de appellant dat de administratieve boete van rechtswege wordt opgelopen ongeacht de goede of de kwade trouw van de BTW-plichtige. Er moet nochtans worden vastgesteld dat het zonder factuur aankopen van belangrijke hoeveelheden zwarte bloem zich uitstrekt over een lange periode zodat dient aangenomen dat de inbreuken op de BTW-Wetgeving zwaar zijn. Het medewerken aan een door de leverancier opgezette fraudesysteem wijst op een bijzonder opzet.

Niettemin is een administratieve boete van 200 % onevenredig met de gepleegde inbreuken. Een boete van 50 % daarentegen beantwoordt in redelijkheid aan de gepleegde inbreuken.

Beschikkend gedeelte

OP DIE GRONDEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Verklaart het hoger beroep toelaatbaar en verklaart het gegrond.

Doet het bestreden vonnis teniet en opnieuw wijzende wijst de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde grotendeels af als ongegrond, met dien verstande dat de geldboete ingevolge artikel 70, § 1 BTW-wetboek op 50 % van de verschuldigde rechten wordt gebracht, meer de wettelijke en moratoire intresten overeenkomstig de BTW­wetgeving en de kosten zoals verwoord in het dwangbevel.

Veroordeelt de geïntimeerde in de kosten van de beide aanleggen en begroot deze kosten als volgt :

- aan de zijde van de appellant :

* rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg … EUR

* uitgavenvergoeding … EUR

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep … EUR

- aan de zijde van de geïntimeerde :

* verzet … EUR

* rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg … EUR

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep … EUR

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, vijfde kamer, recht doende in burgerlijke zaken, op EENENDERTIG JANUARI TWEEDUIZEND EN ZES.

Aanwezig de Heren:

A. D. M., Kamervoorzitter, Voorzitter,

G. T. en D. V., Raadsheren,

M. V., griffier.

M. V. D. V. G. T. A. D. M.