Recht op aftrek-uitoefening recht op aftrek-verwerping van het recht op aftrekbelasting over de toegevoegde waarde- recht op aftrek-uitoefening recht op aftrek-verwerping van het recht op aftrek- herziening van het recht op aftrek

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Arrest van het Hof van beroep te Gent d.d. 08.01.2019

Rolnummer: 2017/AR/1730

In de zaak van:

VPS I. N.V..

met maatschappelijke zetel te …., …, ingeschreven met KBO­ nummer …,

appellante,

hebbende als raadsman mr. S. F., advocaat te …, …

tegen

BELGISCHE STAAT/FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIEN,

Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door KMO Centrum Brugge, met burelen te 8000 BRUGGE, G. Vincke Dujardinstraat 4,

geïntimeerde,

hebbende als raadsman mr. D. S. L., advocaat te …, …

wijst het hof het volgend arrest:

1 De procedure

Bij vonnis van de vierde kamer van de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge, gewezen op 20 juni 2017, werd de vordering van de appellante ongegrond verklaard, namelijk in het bijzonder de vordering tot nietigverklaring van het dwangbevel 500/1557/48226 en het proces-verbaal van 26 november 2015.

Bij verzoekschrift van 19 september 2017 heeft de appellante hoger beroep ingesteld tegen dit vonnis.

De zaak werd behandeld op de openbare terechtzitting van 4 december 2018. Op 11 december 2018 werd het debat gesloten nadat de appellante haar stukkenbundel neerlegde. De zaak werd in beraad genomen en voor arrest en uitspraak vastgesteld op de zitting van 8 januari 2019.

2 De feitelijke gegevens

De appellante legt uit dat haar activiteiten enerzijds bestaat uit de coördinatie van klassieke nieuwbouwprojecten en anderzijds uit het begeleiden van bouw-, verbouw- en renovatieprojecten met de bijzondere focus op nieuwe vastgoedprojecten inzake woonaanpassing voor senioren. De eerste activiteit is zeer specifiek gericht op (omvangrijke) klassieke nieuwbouwprojecten waarbij de appellante instaat voor de coördinatie tussen aannemers, uitvoerders en de bouwheeropdrachtgever, met aansluitend de opvolging van individuele klanten die eigendommen hebben aangekocht in deze nieuwbouwprojecten.

Onder de “coördinatie van de bouwwerken" wordt verstaan bet opmaken van een volledig bouwdossier, planning en coördinatie van de werken in samenwerkingsverband met de aangestelde architect en de opdrachtgever. De appellante ontvangt hiervoor een ereloon berekend op een percentage van de totale bouwkost (exclusief b.t.w.). Als het bouwproject afgerond is, zorgt de appellante voor de individuele begeleiding en advisering van particuliere kopers, in het bijzonder over de verdere afwerking van de aangekochte woonentiteiten. In het kader van die activiteit verklaart de appellante dat haar zaakvoerder, de heer P. V., zeer regelmatig op de baan is naar onder meer de verschillende projecten en klanten, alsook naar de aannemers of architecten en andere uitvoerders van de bouwwerken.

De appellante werkte jarenlang uitsluitend samen met een opdrachtgever NV B. l., gevestigd te …. Per nieuw bouwproject werd een “overeenkomst bouwmanagement en medecoördinatie der bouwwerken" gesloten.

Voor de opvolging van de individuele klanten ontving de appellante een ereloonberekend op het aankoopbedrag dat NV B. l. zelf was overeengekomen met de klanten. De appellante merkt op dat er geen afzonderlijke overeenkomsten per klant werden opgemaakt, maar die werkwijze blijkt uit de facturen. De appellante stelt dat er tussen beide partijen ook een 'gentlemans agreement' bestond op grond waarvan ze zich ertoe verbond om niet met andere opdrachtgevers in zee te gaan zolang appellante voldoende projecten toegewezen kreeg van NV B. l.. Dit hield volgens de appellante in dat ook overeengekomen was dat ze geen reclame en publiciteit zou maken onder haar eigen naam en naar de buitenwereld toe enkel zou optreden alsof zij handelde in naam en voor rekening van NV B. l.. De appellante stelt dat ook naar de klanten toe het als het ware leek alsof de zaakvoerder van appellante (de activiteiten van appellante werden immers allemaal door een en dezelfde persoon uitgeoefend, met name door de heer P. V.) in feite werkte voor NV B. l..

De appellante legt uit dat onder impuls van de zoon van de zaakvoerder van appellante, met name D. V., de focus zich verlegde op de toenemende vergrijzing door toekomstgerichte en aangepaste woningen te bouwen/verbouwen/ renoveren tot "seniorenwoningen". De zoon wenst de weg op te gaan van innoverende vastgoedactiviteiten. Sedert 2010 werd appellante evenwel geconfronteerd met teruglopende cijfers. Na lang beraad werd beslist om het nieuwe project van de zoon in 2012 een kans te geven, naast het behoud van de bestaande activiteiten met NV B. l.. De zoon zou instaan voor de marketing en publicatie van de nieuwe vastgoedprojecten inzake woonaanpassing voor senioren, alsook voor de verkoop zelf en de contacten met (potentiële) klanten inzake deze nieuwe projecten. Er werd afgesproken dat de zoon zijn commerciële taken zou vervullen via de vennootschap VPS Bouwmanagement. De appellante licht toe dat de klanten van de beide vennootschappen grotendeels dezelfde zijn, waarbij de facturatie aan klanten uitgaat van VPS Bouwmanagement en de appellante 50% van deze honoraria factureert aan VPS Bouwmanagement.

De appellante verklaart dat ze in het kader van deze nieuwe beroepsactiviteit te … gedurende 2012-2013 een bouwterrein heeft aangekocht en een nieuwe kijkwoning/modelwoning gebouwd heeft met de focus gelegd op de vergrijzing van de maatschappij. De woning is ook de privéwoning van de zaakvoerder van de appellante. De appellante bepaalde de verhouding privaat-professioneel op respectievelijk 25%-75%.

Het huidige geschil tussen de appellante en de fiscale administratie betreft die verhouding tussen privégebruik en professioneel gebruik..

Daarnaast kocht de appellante in 2011 een mobilhome Concorde Liner, die net als de vorige mobilhome (Motorhome Flair) volgens de appellante dienst doet als mobiel kantoor, als georganiseerde werkplek voor de appellante, ter plaatse op de verschillende werven en bij de diverse betrokkenen (aannemers, architecten, klanten, ...). Volgens de appellante gebruikt ze de mobilhome ook als verkleed- en sanitaire ruimte. De appellante verklaart dat ze spontaan rekening heeft gehouden met een occasioneel privaat gebruik van de mobilhome van 10%.

In 2015 stelden de appellante en de NV B. l. vast dat ze in de toekomst geen nieuwe (grote) klassieke nieuwbouwprojecten meer aan de appellante kon aanbieden. Er werd overeengekomen dat appellante vanaf dan de lopende werven kon bezoeken in eigen naam en ook andere klassieke nieuwbouwprojecten onafhankelijk van NV B. l. kan managen. De zogenaamde "gentleman's agreement" werd opgeheven. De appellante verklaart dat ze om die reden vanaf dat ogenblik eigen publiciteit voorziet op haar bedrijfsvoertuigen met verwijzing naar de nieuwe kijkwoning.

2. Naar aanleiding van een controle op 6 augustus 2015 verklaarde de btw-administratie zich niet akkoord met het uitgeoefende recht op aftrek voor de periode van 1 januari 2012 tot 31 december 2014, meer bepaald de aftrek van de kosten van de woning, de kampeerwagen en van de andere autovoertuigen en voorzag een herziening. Op 20 augustus 2015 stuurde de administratie naar de appellante een correctieopgave. De appellante verklaarde zich op 18 september 2015 niet akkoord. De administratie wees de grieven van de appellante af. Op 26 november 2015 stelde de administratie een proces-verbaal van naheffing op, houdende een navordering ten bedrage van … €, wettelijke interesten en een proportionele boete van … €. Op 30 november 2015 vaardigde de administratie het dwangbevel met nummer 500/1557/48226 uit. Het dwangbevel werd uitvoerbaar verklaard op 2 december 2015 en aan de appellante ter kennis gebracht op 7 december 2015. Op basis van dit proces­verbaal gebeurde op 17 mei 2016 een inhouding van het btw-tegoed van … €. Op 19 februari 2016 en 8 maart 2016 diende de appellante een (aanvullend} bezwaarschrift in tegen de btw-naheffing. Met de beslissing van 7 juni 2016 wees de administratie het bezwaarschrift af.

Met een verzoekschrift neergelegd op 12 juli 2016 stelde de appellante haar vordering in tegen het proces-verbaal en het dwangbevel bij de rechtbank van eerste aanleg West­ Vlaanderen, afdeling Brugge. Intussen heeft de appellante onder voorbehoud het betwiste bedrag van … € (verminderd met de inhouding ad. … €) betaald. De vierde kamer van deze rechtbank heeft in zijn vonnis van 20 juni 2017, zoals hoger vermeld, de vordering van de appellante ongegrond verklaard.

Het is tegen dat vonnis dat de appellante hoger beroep heeft ingesteld. Het blijkt niet dat dit vonnis is betekend of dat de appellante er in zou hebben berust. Het hoger beroep is tijdig en regelmatig.

3 De vorderingen van de partijen

3.1 De appellante vraagt in hoger beroep aan het hof om:

"Het ingestelde hoger beroep toelaatbaar, ontvankelijk en gegrond te verklaren;

Het vonnis van de eerste rechter van de Rechtbank van Eerste Aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge van 20 juni 2017 te vernietigen en opnieuw rechtdoende, de oorspronkelijke vordering van appellante ontvankelijk en gegrond te verklaren, dienvolgens,

- Het bestreden dwangbevel, gekend onder nr. 500/1557/48226 en uitgevaardigd door eerste geïntimeerde op 30 november 2015, alsook het bestreden proces-verbaal nietig te verklaren, minstens de tenuitvoerlegging van het bestreden dwangbevel te stuiten;-

- Te zeggen voor recht dat de in het bestreden dwangbevel gevorderde sommen niet verschuldigd zijn, of minstens een deel ervan;

- De Belgische Staat te veroordelen tot de teruggave van alle op basis van het bestreden dwangbevel, gekend onder nr. 500/1557/48226 en uitgevaardigd door eerste geïntimeerde op 30 november 2015, ten onrechte betaalde en/of ingehouden sommen (minstens ad. … euro), te vermeerderen met de moratoriuminteresten vanaf de dag van de betaling en/ of de inhouding;

- De Belgische Staat te veroordelen tot de kosten van het geding, met inbegrip van de rechtsplegingsvergoeding, in hoofde van appellante geraamd op de wettelijke basisvergoeding voor vorderingen tussen 60.000,01 en 100.000,00 EUR, zijnde een rechtsplegingsvergoeding van:

- … euro in eerste aanleg;

- … euro in hoger beroep;

wat neerkomt op een totaal bedrag ad. … euro.

- De Belgische Staat overeenkomstig de Wet van 19 maart 2017 te veroordelen tot de bijzondere bijdrage voor rechtsbijstand ten belope van …EUR. “

3.2 De geïntimeerde vraagt in hoger beroepstaan het hof om:

"Het hoger beroep ontvankelijk maar ongegrond te verklaren.

Dienvolgens het bestreden vonnis in al zin beschikkingen te bevestigen, het uitgevaardigde dwangbevel geldig te verklaren en voor zover nodig de tenuitvoerlegging van het dwangbevel door de Belgische Staat toe te laten.

Appellante tot de kosten van beide aanleggen te veroordelen."

4 De beoordeling

4.1 Met betrekking tot de mobilhome

De appellante die de aanvaarding van de aftrek vordert van de kosten voor de mobilhome dient aan te tonen dat deze beroepsmatig gebruikt wordt. Het hof stelt vast dat het bewijs daarvan niet voorligt. Wegens het ontbreken van positieve en concrete elementen die aantonen dat de mobilhome gebruikt wordt voor beroepsdoeleinden weigerde de administratie aftrek van de btw op alle kosten ervan. Het hof kan enkel vaststellen dat de appellante van haar beweringen geen bewijzen voorlegt. Louter het gegeven dat in het verleden de aftrek van de btw met betrekking tot een andere mobilhome niet verworpen werd, volstaat niet als bewijs van het beroepsmatig gebruik van de mobilhome. De eventuele aanvaarding van de btw-aftrek van een ander voertuig in het verleden verbindt de administratie niet de btw-aftrek aan te nemen van een nieuw voertuig. Daarmee schendt de administratie niet het vertrouwensbeginsel, maar maakt ze toepassing van artikel 45, §1 en §1quinquies W.BTW en artikel 1, § 2 K.B. nr.3.

Bovendien zijn er de vaststellingen waarvan akte in de processen-verbaal waaruit blijkt dat de mobilhome niet gebruikt wordt voor werfbezoeken.

De beweringen van de appellante over het beroepsgebruik zijn niet verifieerbaar. Bovendien erkent de zaakvoerder van de appellante dat de mobilhome per jaar privé gebruikt wordt voor twee vakanties, snipperdagen en weekendtrips. Er gebeurden geen aanpassingswerken voor een eventueel beroepsgebruik. Uit het overzicht van de werfverslagen blijkt dat de appellante vooral veel korte verplaatsingen doet in de nabije regio, waarbij de aanwezigheid op de werf meestal beperkt is tot enkele minuten. De appellante erkent dat het in de kustregio gemakkelijker is om zich met een gewone bedrijfswagen te verplaatsen. De appellante voldoet niet aan de bewijslast van het beroepsmatig gebruik van de mobilhome, reden waarom de btw-aftrek van de kosten ervan terecht geweigerd werd.

4.2 Met betrekking tot de kijkwoning/modelwoning/referentiewoning

Uit de door de appellante voorgelegde publiciteit blijkt dat de kijkwoning slechts één maal vermeld wordt. Op de folders worden de adresgegevens van VPS Bouwmanagement meegedeeld terwijl er geen link is naar een kijkwoning en er evenmin een uitnodiging is voor een bezoek aan een kijkwoning. Het is aannemelijk dat klanten op het kantoor komen van de appellante, bijvoorbeeld om een contract te tekenen, plannen of afwerkingen van een woonentiteit te bespreken, maar dit bewijst op zich niet dat de woning een kijkwoning is of als dusdanig wordt voorgesteld. Dit kan evenmin worden aangenomen louter op basis van het gegeven dat de appellante de woning heeft ingericht als een model van een seniorenwoning. De verwijzing naar bouwideeën die klanten opmerkten op het kantoor van de appellante volstaat evenmin als bewijs dat de woning kan aangemerkt worden als een kijkwoning. De woning wordt niet als een kijkwoning gepresenteerd. De administratie heeft dit naar aanleiding van een controle ter plaatse niet als dusdanig kunnen vaststellen. Bij de commercialisatie of profilering van de activiteiten van de appellante is het kennelijk geen strategische keuze om de woning als een kijkwoning aan te merken. Er worden bijvoorbeeld geen (systematische of regelmatige) rondleidingen georganiseerd in de kijkwoning. De woning is bijvoorbeeld evenmin gelegen op een commercieel relevante locatie. Het gebruik van dezelfde architect of gelijkaardige indeling voor woningen van klanten volstaat evenmin om de woning een beroepsmatig karakter te verlenen. In de door de appellante voorgelegde klantendossiers blijkt evenmin dat de woning bestemd is als kijkwoning. De administratie stelde tijdens het onderzoek ook vast dat op de website van de appellante de woning evenmin vermeld wordt als kijkwoning. Nergens is er sprake van een kijkwoning. De woning staat gewoon vermeld tussen de andere realisaties met als benaming "Nieuwbouw villa Mapi, ons eigen kantoor in …". De bijhorende beschrijving spreekt enkel over een kantoor en niet over een kijkwoning. De website van de appellante maakt geen enkele verwijzing naar de beweerde specialisatie van de bouw of renovatie naar woonaanpassing voor senioren. De aangehaalde blog van een klant maakt, anders dan wat de appellante voorhoudt, geen vermelding van een kijk- en referentiewoning. De stukken van het dossier laten niet toe te oordelen dat de woning werkelijk een kijkwoning is. Bij gebrek aan bewijs van het beroepsmatig gebruik van de woning van 75%, heeft de administratie het beroepsmatig gebruik van de woning terecht beperkt op basis van een concreet onderzoek ter plaatse (na de correctieopgave). De administratie voerde een controle ter plaatse uit van het beroepsgebruik van de kijkwoning te Koksijde. De administratie berekende het beroepsgebruik van de woning op basis van de oppervlakte van het bouwplan (met een totale oppervlakte van 185,45 m²). Voor het bureau werd een beroepsgedeelte van 100% aanvaard. Er werd 10% beroepsmatig gebruik aanvaard voor de inkom, WC, keukentafel en kast met afgesloten boekhouding. Het beroepsmatig gebruik van de woning werd terecht vastgesteld op 14,84%.

Daarbij stelde de administratie vast dat de appellante de woning om niet (gratis) ter beschikking stelt van VPS B.. Dit blijkt uit de documentatie, uit de verklaringen van de zaakvoerder van de appellante en uit de website waaruit blijkt dat VPS B. (een deel van) deze woning gebruikt als kantoor: klanten worden ontvangen in de woning door VPS B., contracten worden gesloten in de woning door VPS B., er liggen reclamefolders van VPS B. in de garage van de woning. De appellante erkent in conclusie dat VPS B. eenvoudig gebruik kan maken van haar accommodatie. Deze gratis ter beschikking stelling is niet bestemd om belastbare handelingen te realiseren. Daarvoor kan in hoofde van de appellante geen recht op aftrek worden toegestaan. De appellante dient de gevolgen van haar keuze te dragen. Aangezien de inkomsten voor 50% worden verdeeld tussen de appellante en VPS B., kan niet worden aanvaard dat enkel de appellante de (beroepsmatig aanvaarde) kosten van de woning draagt. Ook hier dient de administratie gevolgd te worden in de redelijke, logische en verantwoorde redenering dat de kosten ook in deze verhouding liggen en dat VPS B. instaat voor 50% van het beroepsmatig gebruik van de woning. De administratie kwam tot de correcte conclusie dat er in hoofde van de appellante een aftrekbaarheid kan worden aanvaard van 50% van het beroepsgebruik, namelijk 7,42%.

Aangezien de woning in werkelijkheid hoofdzakelijk als hoofdverblijfplaats van de zaakvoerder gebruikt wordt, kan de appellante evenmin gevolgd worden in de stelling dat de kosten met betrekking tot de nutsvoorzieningen, tuingerief en schoonmaak voor 75% beroepsmatig zijn. De appellante erkende zelf in conclusie dat er slechts een beperkt aantal klanten op het kantoor komen, waardoor ook de kosten van de nutsvoorzieningen en het onderhoud van de woning veel intensiever bestemd zijn voor de woonfunctie in de plaats van het ontvangen van enkele klanten. De appellante is niet in staat die concrete analyse te weerleggen, waardoor die door het hof wordt aangenomen als het werkelijk beroepsmatig gebruik van de woning en de aan te nemen aftrekbaarheid.

4.3 De herziening van het recht op aftrek voor de woning

1. De appellante betwist dat voldaan is aan de voorwaarden van een herziening omdat er nooit sprake was van enige “wijziging in het gebruik" die het aftrekpercentage zou kunnen beïnvloeden. De in 2012 verrichte gewone herziening in de zin van artikel 8, 1 ° KB nr. 3 kan niet aangemerkt worden als een “wijziging in gebruik”in 2012 van de woning, op grond waarvan vervolgens door de administratie een bijzondere herziening zou kunnen worden toegepast in de zin van artikel 9, §1 en 10, §1, 1 ° van het KB nr. 3 en artikel 48, §2 W.BTW voor de boekjaren 2010 en 2011.

2. De BTW op de facturen van de jaren 2010 en 2011 werd initieel 100% afgetrokken. De appellante heeft in 2012 in één maal een herziening doorgevoerd voor een bedrag van … euro, waarbij het beroepsgebruik werd gewijzigd van 100% naar 75%. Het is een feit dat de woning van in het begin volledig en dus niet gedeeltelijk voor het bedrijf werd aangewend. De appellante heeft de aanwending in het bedrijf van de woning in de loop van de herzieningsperiode gewijzigd. Op grond daarvan kan de administratie aannemen dat de appellante in 2012 een herziening heeft uitgevoerd en de bestemming van de woning werd gewijzigd. Aangezien het gebouw in gebruik genomen is in 2012, vangt het herzieningstijdvak met betrekking tot de facturen van 2010 en 2011 aan op 1 januari 2012.

De herzieningsperiode bedraagt 15 jaar voor het onroerend goed. Er is geen verjaring ingetreden. Gelet op deze feiten belet niets de administratie in uitvoering van artikel 48, §2 van het W.BTW en in toepassing van artikel 9, §1 van KB nr. 3 van 10 december 1969, dat ten aanzien van de BTW geheven van bedrijfsmiddelen, de aftrek die oorspronkelijk door de belastingplichtige werd verricht onderworpen is aan herziening. Artikel 10, §1, KB nr. 3 bepaalt dat de in artikel 9, §1 bedoelde herziening wordt verricht wanneer gedurende het in dat artikel bedoelde tijdvak:

1° het bedrijfsmiddel door de belastingplichtige geheel of gedeeltelijk wordt gebruikt voor privédoeleinden of ter verwezenlijking van handelingen die geen recht op aftrek verlenen, of die recht op aftrek verlenen in een andere verhouding dan die welke als grondslag heeft gediend voor de oorspronkelijke aftrek ; deze bepaling geldt evenwel niet wanneer het hele privé-gebruik aanleiding geeft tot een belastbare levering in de zin van artikel 12, §1, 1° of 2° van het Wetboek. De BTW op de facturen van de jaren 2010 en 2011 was immers aanvankelijk voor 100% afgetrokken en dient jaarlijks te worden herzien ten belope van het beroepsgebruik van7,42%.

De appellante kan evenmin met betrekking tot deze aftrek rechten putten uit een toegestane btw-aftrek met betrekking tot een andere woning in het verleden. De aftrek dient voor elk goed en in elke nieuwe situatie of gewijzigde omstandigheden opnieuw in feite en in rechte beoordeeld en desgevallend herzien te worden. De aftrek werd door de administratie terecht herleid op basis van een concrete beoordeling te plaatse van het beroepsgebruik. De administratie schond daarmee niet het vertrouwensbeginsel. Het hoger beroep van de appellante is ongegrond.

5 De gerechtskosten

De appellante wordt in het ongelijk gesteld en moet daarom de gerechtskosten van het hoger beroep dragen.

Voor de vaststelling van die rechtsplegingsvergoeding overeenkomstig artikel 1022 Ger.W., uitgevoerd bij KB van 26 oktober 2007, moet, bij gebrek aan redenen tot afwijking ervan, het basisbedrag gehanteerd worden.

Vermits de waarde van de vorderingen, bepaald zoals voorzien in de artikelen 557 tot 562 en artikel 618 Ger.W. zich in de schijf van 60.000,01 tot 100.000,00 euro bevindt, is het basisbedrag van … euro toepasselijk.

Beschikkend gedeelte

OP DIE GRONDEN,

HET HOF,

recht doende op tegenspraak;

gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken; gehoord in openbare terechtzitting de partijen in hun middelen en conclusies,

verklaart het hoger beroep ontvankelijk maar wijst het af als ongegrond; bevestigt het bestreden vonnis;

veroordeelt de appellante tot het betalen van de gerechtskosten van het hoger beroep, vastgesteld als volgt:

- aan de kant van de appellante {die ten hare laste blijven):

bijdrage begrotingsfonds:… EUR

- aan de kant van de geïntimeerde:

rechtsplegingsvergoeding hoger beroep:… EUR

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, VIJFDE KAMER, zitting houdende in fiscale zaken, van 8 januari 2019.

Aanwezig: …