Vrijstelling, uitvoer, invoer, intracommunautaire handelingBelasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep te Gent, 11^de Kamer

Nr. 1997/AR/1689

In de zaak van :

DE BELGISCHE STAAT, Ministerie van Financiën, Administratie van de BTW, Registratie en Domeinen, in de persoon van de Ontvanger van het 1^ste BTW-Ontvangkantoor te Kortrijk, met kantoren te 8500 Kortrijk, Hoveniersstraat 31,

Appellant,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. P. M., advocaat te …, …

tegen :

G. M. N.V., met zetel te …, …, ingeschreven in het register te Kortrijk, onder het nummer …,

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door Mr. T. R., advocaat te …, …,

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

Door de appellant werd tijdig en regelmatig hoger beroep ingesteld tegen het vonnis uitgesproken door de eerste kamer van de rechtbank van eerste aanleg te Kortrijk van 2 mei 1997 waarbij een door de appellant op 10 december 1990 uitgevaardigd dwangbevel op verzet van de geïntimeerde nietig werd verklaard en gezegd werd voor recht dat de erin opgenomen sommen niet verschuldigd zijn. Tevens werd aan de geïntimeerde voorbehoud verleend om terugbetaling te vorderen in verband met voormeld dwangbevel en werd de appellant veroordeeld tot de kosten van het geding.

Het hoger beroep strekt er toe het bestreden vonnis teniet te doen en de oorspronkelijke vordering van de geïntimeerde af te wijzen als ongegrond en de geïntimeerde te veroordelen in de kosten van de beide aanleggen.

Het litigieus dwangbevel strekt tot invordering van € … (hetzij … BEF) rechten, € … (hetzij … BEF) boeten te vermeerderen met de intresten over de rechten aan 0,8 % per maand vanaf 21 januari 1989 (volgens de kennisgeving € … (hetzij … BEF tot 20 januari 1991), de moratoire intrest over de geldboeten vanaf de kennisgeving van het dwangbevel op 11 januari 1991 en de vervolgingskosten. Het dwangbevel werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard door de gewestelijke directeur te Brugge op 4 januari 1991 en ter kennis gebracht op 10 januari 1991.

Uit de bijgevoegde voor eensluidend verklaarde afschriften van drie processen-verbaal opgesteld op 16 februari 1990, 9 oktober 1990 en 7 december 1990 moet blijken dat volgens de administratie van de BTW de grondvoorwaarden om het recht op aftrek te kunnen uitoefenen op grond van artikel 45 van het BTW-Wetboek niet zijn vervuld zodat in de periode lopende van 14 juli 1988 tot 18 november 1988 ten onrechte een bedrag van € … (hetzij … BEF) BTW en luxe taks in aftrek werd gebracht.

Uit de voorhanden zijnde feitelijke gegevens is gebleken dat de geïntimeerde 58 uitgaande facturen had ingeschreven in het uitgaand factuurboek voor de verkoop van luxe tweedehandse autovoertuigen aan de PVBA A.-M., … te …, BTW nummer …. Deze facturen werden opgesteld met vrijstelling van BTW op basis van de bestelbons afgeleverd door de PVBA A.-M., welke laatste een vergunning bezat afgeleverd door de BTW-administratie op grond van art. 43·BTW-Wet, goederen aan te kopen in vrijstelling van BTW met het oog dewelke haar toeliet het binnenland met op de uitvoer.

Deze 58 voertuigen werden aangekocht bij de SA M. et Fils, … A. S. en de RS R.. Deze aankoopfacturen werden ingeschreven in het inkomend factuurboek van de geïntimeerde. Het totaal bedrag van de BTW en luxetaks bedroeg € … (hetzij … BEF) bedrag dat door de geïntimeerde werd opgenomen in vak 21 (aftrekbare BTW) van haar maandelijkse BTW-aangiften die zij indiende voor haar verrichtingen gedurende de periode van juli tot en met november 1988.

Vastgesteld werd dat de geïntimeerde niet over verzendingsstukken" beschikte zoals voorgeschreven door artikel 5 KB nr. 1 ingeval van consignatie van goederen en dat de inkomende facturen niet alle vermeldingen bevatten, die voorgeschreven zijn door de KB nr. 1 (art. 2) en nr. 17 (art. 3) inzake BTW. Op alle facturen ontbrak de datum van levering, op sommige facturen het nummer van inschrijving in het handelsregister, het nummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek van de uitreiker, het bouwjaar van het . autovoertuig of de datum waarop het autovoertuig voor het eerst in het verkeer werd gebracht.

Tevens werd in het proces-verbaal melding gemaakt van een omvangrijke bedrieglijke handel in autovoertuigen waarbij de ontduiking van de BTW werd verwezenlijkt binnen een zeer korte kringloop van facturatie aanvangend bij de belastingplichtige die de aan Schatkist verschuldigde BTW niet betaalde en eindigend bij een andere belastingplichtige die met vrijstelling van BTW-aankoopt met het oog op de uitvoer in het kader van art. 43 BTW-Wet, doch in, werkelijkheid niet uitvoert maar de wagen een·nieuwe kringloop·laat: beginnen. Uit het feit dat de wagens meermaals naar· hun vertrekpunt terugkeren leiden de verbalisanten af dat geen werkelijke levering heeft plaats gevonden zodat de grondvoorwaarden voor de uitoefening van het recht op aftrek niet vervuld zijn.

Voorts werd in het proces-verbaal de kringloop gereconstrueerd en werd aan de hand van de chassis nummers vastgesteld dat het merendeel van de 58 wagens het voorwerp heeft uitgemaakt van andere kringlopen met de SPRL “A. M." als eindbestemming die uiteindelijk geen enkele wagen heeft uitgevoerd.

Een en ander gaf aanleiding tot onderzoek en uiteindelijk werd een strafrechtelijk de aftrek van de voorbelasting verworpen omdat de handelstransacties als fictief werden beschouwd, de 'G. M.' niet beschikte over een bewijskrachtige boekhouding gezien de zwarte ontvangsten en er tal van vermeldingen ontbraken op de facturen.

In haar verzetsakte voor de eerste rechter betoogde de geïntimeerde dat de rechten van de verdediging waren geschonden omdat zij niet de gelegenheid had enige opmerking te formuleren en dat op die gronden art. 84 BTW-Wet was geschonden daar tal van materiële misslagen moesten worden rechtgezet.

De geïntimeerde betwistte het fictief karakter van de facturen die volgens haar beantwoorden aan werkelijke leveringen bij aan- en verkoop. Zij stelde niet betrokken te zijn bij de zgn. carrouselverrichtingen daar alle aankoopverrichtingen zich steeds voor de verkoopverrichting situeren en omdat nooit tweemaal eenzelfde wagen werd aangekocht of verkocht.

Zij stelt bovendien dat pas terugbetaling door de BTW­administratie gebeurde nadat telkens een controle gebeurde derwijze dat de regels van behoorlijk bestuur zich verzetten tegen het feit dat een reeds vroeger ingenomen standpunt m.b.t. de regelmatigheid van de facturen wordt gewijzigd.

In het bestreden vonnis oordeelde de eerste rechter dat, gelet op de vrijspraak van … en … (zijnde de verantwoordelijken van de geïntimeerde) uitgesproken op 15 juni 1995 door de 49^ste kamer van de correctionele rechtbank van eerste aanleg te Brussel, het fictief karakter van de uitgevoerde verrichtingen geenszins vaststaat en dat …. niet als te kwader trouw kan worden beschouwd.

De eerste rechter verwees daarbij naar het getuigenis van … ter zitting van 31 maart 1995 waaruit moest blijken dat alle door de geïntimeerde aangekochte wagens wel degelijk bestonden, behoorlijk werden ingeschreven, in orde gezet voor de verkoop en korte tijd nadien met redelijke winst werden verkocht.

Wat de gebreken in de facturatie betreft verwees de eerste rechter naar de rechtspraak van het Hof van Justitie te Luxemburg waarbij de vormvereisten van een factuur moesten beperkt worden tot wat noodzakelijk is om de inning en de controle door de belastingadministratie mogelijk te maken. De vormgebreken wogen volgens de eerste rechter niet op tegen de realiteit van de gestelde handelingen.

In zijn beroepsakte liet de Belgische Staat gelden dat de BTW-administratie de grootste twijfels heeft nopens de intentie van een effectieve levering overeenkomstig art. 10 BTW-Wet - dit is met eigendomsoverdracht. De BTW-administratie leidde dit af uit het feit dat alle wagens uitsluitend aan de PVBA A.-M. werden doorgefactureerd, uit het feit dat een commissie in het zwart werd uitbetaald van € … (hetzij … BEF) per wagen, uit de omstandigheid dat bij de “aankoop" de factuur slechts werd opgesteld op het ogenblik van de “verkoop" en uit de verklaring van de verkoopdirecteur die volgens zijn eigen verklaring getuige was van het feit dat een blanco-factuur op naam van andermans vennootschap in zijn bijzijn werd ingevuld.

Volgens de appellant doen dergelijke feiten geen normale transactie vermoeden maar wijzen deze in de richting van een opgezette BTW-carrousel.

Bovendien stelt de appellant in zijn beroepsakte dat de eerste rechter in strijd met de heersende rechtspraak de vormgebreken waarmede de facturen behept zijn heeft terzijde geschoven.

Beoordeling

Nopens de beweerde fictieve facturen

De afgevaardigde beheerder en de commerciële directeur van de geïntimeerde werden vervolgd voor de correctionele rechtbank te Brussel wegens het opmaken van valse facturen om er gegevens op te nemen of te laten opnemen met betrekking tot fictieve verkopen (betichtingen A III 3 a tot d; A III 25 a en b) en dit met het oog op het ontduiken van de BTW (betichting B III 3), wegens misbruik van vertrouwen ten nadele van de Staat, Administratie van de BTW, voor een bedrag van € … (hetzij … BEF) (betichting F3) en wegens inbreuken op de BTW-wetgeving inzonderheid het in rekening brengen op de periodieke staten van een bedrag van € … (hetzij … BEF) op basis van fictieve facturen (betichting F7).

Bij vonnis uitgesproken op 15 juni 1995 door de 49^ste correctionele kamer werden zowel de afgevaardigde beheerder als de commerciële directeur van de geïntimeerde vrijgesproken.

De vrijspraak houdt in dat de ten laste gelegde feiten onder geen enkele strafrechtelijke kwalificatie kunnen gebracht worden. Derhalve kan de burgerlijke rechter niet meer oordelen dat de feiten ten laste van de vrijgesproken beklaagden een inbreuk uitmaken op de strafwet. Dit gezag van gewijsde geldt ongeacht de motieven van de vrijspraak en dus ook in geval van twijfel (Cass., 17 december 1987, Arr.Cass., 1987-1988, nr. 243).

Derhalve kan er in hoofde van voormeld definitief vonnis geen BTW fraude ten laste worden gelegd van de geïntimeerde. Tevergeefs voert de appellant aan dat op grond van een aantal beweerde anomalieën in de boekhouding er toch sprake zou zijn van medewerking aan een opgezette carrouselfraude.

Niet alleen blijken deze beweerde anomalieën niet uit de opeenvolgende processen-verbaal daar waar deze als basis hebben gediend voor het opmaken van het dwangbevel doch bovendien heeft de strafrechter uitdrukkelijk melding gemaakt van het getuigenis van die de werkelijkheid van ……… de door haar werkgever gekochte wagens heeft bevestigd daar alle binnenkomende tweedehandswagens door haar werden ingeschreven terwijl bovendien een dossier werd aangelegd van ieder van de wagens en de overeenstemming tussen de documenten en de chassisnummers telkens werd gecontroleerd. Uitgaande van deze vaststelling heeft de strafrechter zeker en noodzakelijk beslist dat de geïntimeerde zich niet schuldig maakte aan het opmaken van fictieve facturen zodat ook dit onderdeel bekleed is met het strafrechtelijk gewijsde.

Het onderzoek van de zogenaamde anomalieën leidt evenmin tot de conclusie dat de wagens niet zouden zijn geleverd. De overgelegde omkoopfacturen met betalingsbewijzen en rekeninguittreksels, de overgelegde verkoopfacturen met betalingsbewijzen en rekeninguittreksels bevestigen de werkelijkheid van de aankopen en leveringen door de geïntimeerde. Bovendien wordt niet weerlegd door de administratie dat één van de geleverde wagens betrokken geraakt is in een ongeval, dat de verzekering werd verhoogd met het oog op de verzekering van tweedehandswagens, dat werkfiches prestaties vermelden m.b.t. de reiniging van wagens enz... hetgeen telkens de werkelijkheid van de leveringen onderstreept.

Met de eerste rechter moet worden aangenomen dat de appellant faalt in zijn bewijslast het fictief karakter van de verrichtingen aan te tonen en de kwade trouw van de geïntimeerde te bewijzen.

Nopens de regelmatigheid van de facturen en de BTW­aftrek

Om zijn recht op aftrek van de voorbelasting ten aanzien van de aan hem geleverde goederen en diensten zoals omschreven in art. 45 van het W.BTW te kunnen uitoefenen moet de BTW-belastingplichtige krachtens art. 3, § 1, 1° KB nr. 3 van 10 december 1969 in het bezit zijn van een factuur opgemaakt overeenkomstig art. 2 van het KB nr. 1 van 23 juli 1969 (beide teksten zoals in voege in 1988).

Het alsdan toepasselijke art. 2 van het KB nr. 1 bepaalde dat de factuur diende te vermelden :

1° de datum waarop ze wordt uitgereikt en het volgnummer waaronder ze is ingeschreven in het boek voor uitgaande facturen;

2° de naam of de maatschappelijke benaming van de belastingplichtige en het adres van zijn administratieve of maatschappelijke zetel (...) alsmede zijn inschrijvingsnummer in het handelsregister wanneer de inschrijving in dit register verplicht is;

3° de datum van de levering van het goed of van de voltooiing van de dienst (... );

4°(…)

5° (...)

6° (...)

7° (... )

8° alle bijzondere bepalingen of afwijkende vermeldingen die worden voorgeschreven door de besluiten genomen ter uitvoering van h!:et Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde.(…).

Het toen toepasselijke art. 3, § 2 van het KB nr. 17 bepaalde verder dat : “De facturen en alle andere stukken die betrekking hebben op de invoer of op de levering hier te lande van een tweedehandse personenauto of een tweedehandse auto voor dubbel gebruik moeten de in § 1, tweede lid, genoemde vermeldingen bevatten, alsmede het chassisnummer en de datum waarop de ingevoerde of hier te lande geleverde personenauto of auto voor dubbel gebruik voor het eerst in het verkeer werd gebracht".

Uit het proces-verbaal voorafgaand aan het dwangbevel moet blijken dat bij nazicht van de inkomende facturen deze niet alle vermeldingen bevatten die voorgeschreven waren door voormelde wettelijke bepalingen. Zo ontbrak volgens de administratie de datum van levering van het voertuig op alle facturen en op sommige facturen het nummer van inschrijving in het H.R., het nummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek van de uitreiker, het bouwjaar van het autovoertuig en de datum waarop het voertuig voor het eerst in het verkeer werd gebracht.

Met betrekking tot de vormvoorwaarden van een factuur verwijst de geïntimeerde naar een arrest Jeunehomme van het Europees Hof van Justitie van 14 juli 1988 waarbij geoordeeld (BTW-revue, 1991, nr. 95, p.191) werd dat de Lid-Staten de uitoefening van het recht op aftrek afhankelijk kunnen stellen van het bezit van een factuur met een verplicht aantal vermeldingen in de mate dat deze nodig zijn om de inning van de BTW en de controle door de belastingadministratie te verzekeren. Die vermeldingen mogen echter niet zo talrijk of technisch zijn dat zij de uitoefening van het recht op aftrek nagenoeg onmogelijk of overdreven moeilijk maken.

De geïntimeerde zet verder uiteen dat de regelmatigheid van de factuur in alle redelijkheid moet worden beoordeeld in die zin dat ook moet rekening gehouden worden mee de goede trouw en met zijn gerechtvaardigd vertrouwen. In dit verband verwees de geïntimeerde naar het arrest Genius Holding van 13 december 1989 waarbij zou bepaald zijn dat de Lidstaten er toe gehouden zijn om in hun interne wetgeving de mogelijkheid te voorzien om in geval van goede trouw toch de aftrek te kunnen uitoefenen ondanks de eventuele onregelmatigheid van de factuur. De geïntimeerde verwees voorts naar het arrest Reisdorf van het Hof van Justitie waarbij geoordeeld werd dat toch het recht op aftrek kan worden uitgeoefend ondanks het verlies van de factuur zodat de aftrek niet zomaar kan worden verworpen wegens het ontbreken van bepaalde vermeldingen op de factuur.

Concreet betoogt de geïntimeerde dat de inschrijving in het handelsregister niet noodzakelijk is voor de inning en de controle van de BTW en dat de afwezigheid op de factuur van het nummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek in strijd zou zijn met het Europese evenredigheidsbeginsel indien de aftrek in hoofde van de ontvanger van de factuur zou worden geweigerd wegens het ontbreken van het nummer van de inschrijving in het uitgaand factuurboek.

Met betrekking tot het bouwjaar van het autovoertuig en de datum waarop het autovoertuig voor het eerst in het verkeer werd gebracht stelt de geïntimeerde dat het KB nr. 17 in beginsel enkel van toepassing is op particulieren en niet op leveringen tussen professionele verkopers.

Voorts laat de geïntimeerde gelden dat de afzonderlijke vermelding van de datum van de levering niet noodzakelijk is wanneer de uitreiking van de factuur en de levering samenvallen. Tenslotte voert de geïntimeerde aan dat de verwerping van de aftrek strijdig is met de beginselen van behoorlijk bestuur en het gewettigd vertrouwen van de belastingplichtige.

De appellant stelt daarentegen dat het ontbreken van vormvermeldingen op de factuur misbruiken toelaat en dat de verwijzing naar de arresten Genius en Reisdorf van het Hof van Justitie niet relevant is. De vermelding van het nummer in het handelsregister, het nummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek van de uitreiker, het ontbreken van de datum van de leveringen en het ontbreken van het bouwjaar van het voertuig en de datum waarop het voertuig voor het eerst in gebruik is genomen zijn daarentegen vermeldingen die door de Belgische wetgever zijn opgelegd (art. 2 KB nr. 1, art. 3, § 2 KB nr. 17).

De appellant wijst er verder op dat hij geenszins de beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden door na de voorafgaande controles van 22 december 1988 en 16 februari 1989 het BTW-tegoed terug te storten. Hij wijst erop dat ter gelegenheid van die controles kopieën van die facturen werden meegenomen in het kader van het algemeen onderzoek van de inmiddels vastgestelde carrouselfraude.

Derhalve dient nagegaan of de litigieuze facturen die niet alle vermeldingen bevatten een beletsel zijn voor het uitoefenen van het recht op aftrek, zolang de onregelmatigheden de controle en de inning van de BTW niet verhinderen.

Beide partijen zijn het eens dat het arrest Jeunehomme van het Europees Hof van Justitie van 14 juli 1988 in België toepasselijk is. Daarin werd bepaald dat de Lidstaten de uitoefening van het recht op aftrek kunnen afhankelijk stellen van het bezit van een factuur met een aantal vermeldingen in de mate dat deze nodig zijn om de inning van de BTW en de controle daarvan door de belastingadministratie te verzekeren.

Het Hof dient derhalve de ontbrekende vermeldingen te toetsen aan deze inning- en controlefinaliteit. De verwijzing door de geïntimeerde naar het arrest Reisdorf van het Hof van Justitie van 5 december 1996 (F.J.F., nr. 97/5) is niet relevant daar dit arrest betrekking had op het verlies van de originele factuur hetgeen ten deze niet het geval is. Het arrest Genius Holding BV van het Hof van Justitie van 13 december 1989 (T.F.R., 1992, 83) is in onderhavig geschil evenmin dienend daar het betrekking heeft op ten onrechte gefactureerde BTW wanneer de opsteller van de factuur zijn goede trouw kan aantonen.

Met betrekking tot het ontbreken van het nummer van inschrijving in het handelsregister op de facturen uitgaande van S. C. R. is het ontbreken van het nummer van het handelsregister niet van aard de controle of de inning te bemoeilijken. De facturen vermelden reeds het BTW-inschrijvingsnummer zodat dit uniek nummer op zich reeds toelaat om elke belasting plichtige individueel te determineren.

De facturen van S. C. R. vertonen echter benevens de niet-vermelding van het nummer van het handelsregister nog vormgebreken. Zo ontbreekt het inschrijving in het uitgaand factuurboek van de uitreiker. De geïntimeerde meent echter dat het weigeren van de aftrek van de BTW om die reden in strijd zou zijn met het Europees evenredigheidsbeginsel.

Vooreerst kan het ontbreken van het volgnummer van inschrijving in het uitgaand factuurboek de visu worden vastgesteld. Wanneer een verkoopfactuur geen nummer bevat kan niet worden nagegaan of de leverancier deze factuur heeft opgenomen in zijn verkoopjournaal. Deze vormvereiste strekt er toe een juiste inning van de belasting en een efficiënte controle door de belastingadministratie te verzekeren. Door het ontbreken van het volgnummer kan de administratie niet nazien door vergelijking van de boekhouding van de geïntimeerde met die van zijn leverancier of de door de geïntimeerde in aftrek gebrachte BTW wel degelijk door de leverancier werd opgenomen onder de aan de Staat verschuldigde belasting.

Door te eisen dat een factuur ook het volgnummer moet bevatten van het boek der uitgaande facturen kan men via vergelijking of vertrekkend van de boekhouding van de leverancier gemakkelijk controleren of de belastingplichtige recht heeft op aftrek van voorbelasting. De ontbrekende vermeldingen zijn derhalve nuttig voor de inning van de BTW en de controle ervan (Cass., 4 december 1989, Arr.Cass., 1989, 462; Cass., 13 oktober 2000, T.F.R., 2001/38).

De facturen uitgaande van S. C. R. komen derhalve niet voor aftrek in aanmerking.

Uit de voorhanden zijnde gegevens blijkt verder dat op geen der overblijvende facturen de datum van levering staat vermeld. Dienaangaande voert de geïntimeerde aan dat net KB nr. 1 op geen enkele wijze voorschrijft dat wanneer de uitreiking en de levering op dezelfde dag gebeuren de datum ervan tweemaal op de factuur zou moeten worden vermeld.

Anderzijds werd hierboven aangetoond en aanvaard dat alle leveringen effectief zijn gebeurd, dat alla aankoopfacturen door de geïntimeerde aan de leverancier met inbegrip van de BTW werden betaald zodat ook da controle bij de verkoper mogelijk is geweest daar de facturen uitgaande van de S.A. Ets M. en R.S. R. wel een volgnummer dragen.

Dit belet evenwel niet dat het recht op aftrek van BTW slechts kan worden uitgeoefend wanneer de belastingplichtige in het bezit is van een regelmatige factuur die normaal ook de datum van de levering moet vermelden. De geïntimeerde betwist niet dat de datum van de levering niet werd vermeld op de aankoopfacturen. Enkel dient nagegaan of deze factuurvermelding noodzakelijk was voor de inning en de controle.

Ongetwijfeld zijn deze ontbrekende vermeldingen nuttig voor de inning en de controle. De datum van de levering bepaalt overeenkomstig artikel 17, § 1, eerste lid BTW-Wet het tijdstip waarop de belasting verschuldigd wordt. Het tijdstip van de levering is ook bepalend voor de verplichtingen inzake de aangifte van de verschuldigde BTW, doorstorting aan de Staat en aftrek in hoofde van de aannemer. Hetzelfde geldt voor het toe te passen BTW-tarief ingeval van wijziging ervan.

In de gegeven omstandigheden voldoen de facturen niet aan de wettelijke voorwaarden (Cass., 7 juni 1996, R.W., 1996-97, 719 en Cass., 19 september 1996-97, 1306). Daarenboven bestaat er niet de minste de factuurdatum overeenstemt met de datum van levering. Het volstaat daarbij te verwijzen naar de facturen 28, 38, 42 en 45 waarbij de wagens telkens werden betaald één dag na factuurdatum.

Volledigheidshalve stelt het Hof vast dat bij een aantal facturen het bouwjaar van het voertuig (KB 17 - Art 3, § 2) en de datum waarop het voertuig voor de eerste maal in het verkeer is gebracht (KB nr. 17 - Art. 3, § 2) ontbreekt. Terecht stelt de geïntimeerde dat het KB nr. 17 enkel betrekking heeft op de vaststelling van de minimummaatstaf van heffing voor tweedehandsauto's die aan gebruikers worden geleverd en waarbij als "gebruiker” wordt aangemerkt een ieder die een personenauto gebruikt voor privé-doeleinden of voor andere beroepswerkzaamheden dan de verkoop van personenauto's.

Uit wat voorafgaat volgt dat gelet op de onregelmatigheid van de facturen de geïntimeerde zijn recht op aftrek op onrechtmatige wijze heeft uitgeoefend.

Even tevergeefs verwijst de geïntimeerde naar de beginselen van behoorlijk bestuur. De litigieuze facturen situeren zich in een periode gaande van juli 1988 tot november 1988. De beperkte controles van 22 december 1988 en 16 februari 1989 gebeurden omdat de administratie de BTW-tegoeden niet op wettelijke wijze onder zich kon houden. Een grondige controle heeft uiteindelijk geleid tot diverse navorderingen.

De verwijzing naar het cassatiearrest van 27 maart 1992 is ten deze niet relevant omdat aldaar de onderliggende feiten de weigering betroffen van de administratie om de voorbelasting op onregelmatige facturen in rekening te brengen daar waar dit in de vorige jaren steeds door de administratie was aanvaard.

Ten deze beperkte de handel in tweedehandswagens zich tot de periode van juli tot november 1988 terwijl de geïntimeerde voorheen nooit handel dreef met de bij de carrouselfraude betrokken partijen.

Nopens de BTW-boete

In het dwangbevel werd naast het bedrag aan rechten een geldboete opgelegd van … BEF, thans € …, zijnde 200 % van de verschuldigde belasting.

Daarbij heeft de administratie op grond van art. 1 laatste lid van het KB nr. 41 van 31 Januari 1987 de toepassing geweigerd van de in dit besluit opgenomen schalen tot vermindering aangezien volgens de administratie uit de aard en de omvang van de vastgestelde overtredingen duidelijk bleek dat zij werden begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken.

Gelet op de vrijspraak van de verantwoordelijken van de geïntimeerde betoogt de geïntimeerde in eerste conclusies dat de in het KB nr. 41 opgenomen schalen wel van toepassing zijn, zodat de opgelegde boete maximaal 10 % kan bedragen wegens de onrechtmatige aftrek van de belasting, verhoogd met 50 % wegens het uitvaardigen van het dwangbevel hetzij maximaal … BEF, thans € …. Zelfs een verminderde boete is totaal onevenredig volgens de geïntimeerde zodat zij wat dit betreft de kwijtschelding ervan vraagt.

In navolgende conclusies zet de geïntimeerde uiteen dat de opgelegde boete eigenlijk een penaal karakter heeft zodat de rechter ook rekening moet kunnen houden met verzachtende omstandigheden en toepassing zou moeten kunnen maken van art. 85 SW om nog een lagere boete op te leggen.

In de Europese en de Belgische rechtspraak wordt inmiddels vrij algemeen aanvaard dat de fiscale geldboeten, ook al vallen zij internrechtelijk buiten het strafrecht, toch een strafsanctie uitmaken in de zin van het EVRM. Dit heeft voor gevolg dat de waarborgen die gelden bij het opleggen van een strafsanctie ook bij het vaststellen van fiscale geldboeten van toepassing zijn.

Anderzijds oordeelde het ·Arbitragehof in zijn arrest van 24 februari 1999 dat een grondwettige interpretatie van art. 70 W.BTW slechts kan gebeuren in de zin dat het de rechter bij wie een verzet tegen een dwangbevel aanhangig is toestaat een controle met volle rechtsmacht uit te oefenen.

Ten deze dient aangenomen dat gelet op de strafrechtelijke vrijspraak de geïntimeerde niet heeft gehandeld met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Hierboven werd de vordering van de administratie enkel weerhouden wegens de onregelmatigheid van de aankoopfacturen. Nu deze aankoopfacturen uiteraard niet door de geïntimeerde werden opgesteld kan ook om die reden geen bedrieglijk opzet of oogmerk om te schaden in hoofde van de geïntimeerde worden weerhouden.

Anderzijds was zij als autohandelaar in nieuwe en tweedehandse voertuigen vertrouwd met facturen zodat het ondenkbaar is dat bepaalde onregelmatigheden niet door de geïntimeerde zouden zijn opgemerkt.

Rekening houdend met alle concrete omstandigheden dient de boete bepaald te worden op 10 % zoals bepaald in het KB nr. 41 van 30 januari 1987 - Tabel B. Ondanks de termen van art. 2 van het KB nr. 41 van 30 januari 1987 is er geen aanleiding de boete te verhogen met 50 % wegens de betekening van een dwangbevel. De fiscale geldboete dient derhalve verminderd te worden tot … BEF, hetzij thans € ….

Beschikkend gedeelte

OP DIE GRONDEN,

HET HOF, recht doende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de Wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken.

Verklaart het hoger beroep toelaatbaar en gegrond.

Doet het bestreden vonnis teniet en opnieuw wijzende :

Wijst het verzet van de geïntimeerde tegen het dwangbevel van 10 december 1990, betekend op 10 januari 1991, af als ongegrond met dien verstande dat de opgelegde boete verminderd wordt van € … (… BEF) tot € … (… BEF).

Verwijst de geïntimeerde in de kosten van de beide aanleggen begroot als volgt :

- aan de zijde van de appellant :

* rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg € …

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep € …

- aan de zijde van de geïntimeerde

* dagvaarding op verzet € …

* rechtsplegingsvergoeding eerste aanleg € …

* rechtsplegingsvergoeding hoger beroep € …

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, elfde kamer, rechtdoende in burgerlijke zaken, op EENENTWINTIG JANUARI TWEEDUIZEND EN TWEE.

Aanwezig :

Mevrouw N. v. I., Voorzitter,

De heer A. D. M., Raadsheer,

Mevrouw S. D. B., Raadsheer,

De heer M. V., griffier.

M. V. S. D. B. A. D. M. N. v. I.