Recht op aftrek, rechtszekerheidsbeginsel -administratieve geldboete

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Arrest van het Hof van beroep te Antwerpen van16 juni 2020

Rol: 2019/AR/204

S. NV, ON 0477...., met maatschappelijke zetel te ..., Eiseres in hoger beroep, Hebbende als raadsman mr. ..., advocaat te ..., tegen het vonnis van de AFi4 kamer van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen van 05 december 2018, gekend onder rolnummer 17/4913/A

tegen

BELGISCHE STAAT, ON 0308.357.159, in de persoon van de Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, handelend ten verzoek van de Adviseur-generaal­ directeur van het KMO centrum Antwerpen, met diensten te 2930 BRASSCHAAT, Ruiterijschool 3-bus92, Verweerder in hoger beroep, Hebbende als raadsman mr. ..., advocaat te ...

Gelet op de door de wet vereiste processtukken in behoorlijke vorm overgelegd waaronder het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen van 5 december 2018, waarvan geen akte van betekening wordt voorgelegd, alsmede het verzoekschrift tot hoger beroep neergelegd ter griffie van het hof van beroep te Antwerpen op 1 februari 2019, waarbij een naar vorm en termijn regelmatig en ontvankelijk hoger beroep wordt ingesteld.

1. Voorafgaande feiten en procedure

1.1. Voorwerp van de betwisting.

De betwisting heeft betrekking op het dwangbevel (R.C.I.V.-nr.500/1720/08557) dat op naam en lastens eiseres in hoger beroep werd uitgevaardigd op 24 november 2016, en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 28 november 2016, ingevolge het proces-verbaal d.d. 23/11/2016.

1.2. Voorgaande feiten.

Eiseres in hoger beroep is voor de BTW geregistreerd onder BE 0477.528.327 voor de activiteit van holding.

Door de belastingadministratie werd een controle uitgevoerd over de jaren 2013 tot en met het derde kwartaal 2016.

Op 04/11/2016 werd er een correctieopgave opgesteld waarmee eiseres in hoger beroep zich niet akkoord verklaarde. Dit leidde tot het opstellen van het proces-verbaal van 23/11/2016.

Door de belastingadministratie werden inbreuken op de aftrek van voorbelasting vastgesteld. Door NV Y. werden facturen uitgereikt aan eiseres in hoger beroep voor volgende bedragen:

- 2013: maatstaf 196.408,03 euro BTW 41.245,69 euro

- 2014: maatstaf 179.000 euro BTW 37.590 euro

- 2015: maatstaf 99.000 euro BTW 20.790 euro

- 1ste tot en met 3de kwartaal 2016: maatstaf 49.500 euro BTW 10.395 euro. De betreffende BTW werd door eiseres in hoger beroep in aftrek gebracht.

De belastingadministratie stelde vast dat er geen managementcontract bestond tussen NV Y. en eiseres in hoger beroep, dat de ingeboekte bedragen nooit betaald werden door eiseres in hoger beroep en dat de facturen steeds de vermelding "managementvergoeding" bevatten maar verder in het geheel niet waren gedetailleerd. Er werd volgens de belastingadministratie onvoldoende aangetoond dat aan de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek voldaan was.

Verder stelde dat belastingadministratie dat de NV S. sedert 1 januari 2013 nagenoeg geen handelingen bedoeld in artikel 45 §1 WBTW had gesteld. De uitgaande facturatie beperkte zich tot één factuur in 2014 voor een bedrag van 10.000 euro en één factuur in 2015 voor een bedrag van 20.000 euro. Beide facturen vermeldden de verbonden onderneming F.M. inc. als bestemmeling. Volgens de belastingadministratie was de echtheid van deze gefactureerde diensten die door eiseres in hoger beroep werd aangerekend niet aangetoond: er was geen managementovereenkomst binnen dewelke deze prestaties plaatsvonden, de betaling ervan kon niet worden voorgelegd en de omschrijving van de factuur was dermate beperkt dat het voorwerp van de dienst niet bepaald kon worden.

De belastingadministratie stelde vast dat eiseres in hoger beroep derhalve niet aantoonde dat het bestemmingsbeginsel vervat in art. 45 §1 WBTW door haar werd gerespecteerd. De aftrek van de BTW op de gemaakte kosten werd ten onrechte uitgeoefend.

Het bedrag van de BTW die als aftrekbaar werd opgenomen in de BTW-aangiften (rooster

59) werd verworpen.

Middels voormeld dwangbevel worden van eiseres in hoger beroep volgende bedragen gevorderd:

- 150.370,27 euro aan BTW

- 15.030 euro proportionele geldboete (10%) meer interesten en kosten.

1.3. Procedure voor de eerste rechter.

Bij verzoekschrift op tegenspraak neergelegd ter griffie van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen op 29/09/2017, tekende eiseres in hoger beroep verzet aan tegen voormeld dwangbevel.

Eiseres in hoger beroep vorderde:

- de vordering ontvankelijk en gegrond te verklaren;

- dienvolgens opnieuw rechtdoende;

- 1. het proces-verbaal opgesteld op 23/11/2016 geheel te horen vernietigen dan wel van onwaarde te horen verklaren;

- 2. het dwangbevel met referte nr. 500/1720/08557 uitgevaardigd op 24/11/2016 en uitvoerbaar verklaard op 28/11/2016 te horen vernietigen;

- 3. te horen zeggen voor recht dat eiseres in hoger beroep de middels voormeld proces-verbaal en dwangbevel gevorderde bedragen niet verschuldigd is en

- verweerder in hoger beroep te horen veroordelen om alle ten onrechte ingehouden en/alle ten onrechte op de bestreden vordering aangerekende bedragen aan eiseres in hoger beroep terug te betalen, meer de moratoriuminteresten;

- verweerder in hoger beroep te veroordelen tot de kosten van het geding, met inbegrip van het rolrecht van 20 euro en de rechtsplegingsvergoeding, zoals bepaald in artikel 1022 Ger.W., dewelke wordt begroot op 6.000 euro.

Het bestreden vonnis verklaarde de rechtsvordering ontvankelijk maar ongegrond en veroordeelde eiseres in hoger beroep tot de kosten, in hoofde van verweerder in hoger beroep niet vereffend, bij gebrek aan opgave en begroting van eigen kosten in conclusie.

De eerste rechter oordeelde ten gronde als volgt:

1. Het proces-verbaal heeft bewijswaarde onder art. 59 §1 2de lid Wetboek BTW.

Verder draagt eiseres de volle bewijslast onder art. 45§1 Wetboek BTW.

Deze bewijslast slaat op gebruik (aanwending) van "inkomende handelingen" tot in dat wetsartikel opgesomde uitgaande handelingen.

2. Eiseres voert, naast een niet onderbouwde 'historiek leveranciers', louter een aantal elektronische berichten (e-mails) aan.

Deze documenten kunnen geenszins volstaan als positief bewijs dat kan leiden tot recht op aftrek onder art. 45§1 Wetboek BTW laat staan uitoefening ervan.

3. Eiseres geeft zelf op dat ze periodiek forfaitaire bedragen aanrekende.

Enige facturatie daartoe wordt bij dit alles zelfs niet aangevoerd.

4. Het Arrest van het Hof van Justitie {C-108/14-c.109/24} van 19 juli 2015 waar eiseres naar verwijst houdt geen verband met voorliggend geschil.

5. Eiseres levert dan ook geenszins het hoger vermelde wettelijk van haar vereiste bewijs.

6. Ten overvloede vordert eiseres inzake BTW onbestaande 'moratoriumintrest'.

Mogelijk bedoelt zij moratoire interest onder art. 91 Wetboek BTW."

Tegen dit vonnis heeft eiseres in hoger beroep bij verzoekschrift, neergelegd ter griffie van het hof op 01/02/2019, hoger beroep ingesteld.

1.4. Procedure voor het hof van beroep.

Eiseres in hoger beroep vordert:

het hoger beroep ontvankelijk en gegrond te verklaren;

- dienvolgens het bestreden vonnis uitgesproken door de kamer AFi4 van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen van 5 december 2018, in de zaak met AR 17/4913/A te vernietigen, minstens te hervormen;

- de vordering van eiseres in hoger beroep ontvankelijk en gegrond te verklaren,

- dienvolgens opnieuw rechtdoende;

- 1. het proces-verbaal opgesteld op 23/11/2016 geheel te horen vernietigen dan wel van onwaarde te horen verklaren;

- 2. het dwangbevel met referte nr. 500/1720/08557 uitgevaardigd op 24/11/2016 en uitvoerbaar verklaard op 28/11/2016 te horen vernietigen;

- 3. te horen zeggen voor recht dat eiseres in hoger beroep de middels voormeld proces-verbaal en dwangbevel gevorderde bedragen niet verschuldigd is en verweerder in hoger beroep te horen veroordelen om alle ten onrechte ingehouden en/alle ten onrechte op de bestreden vordering aangerekende bedragen aan eiseres in hoger beroep terug te betalen, meer de moratoriuminteresten;

- Ondergeschikt verweerder in hoger beroep te bevelen het administratief dossier houdende de controleverslagen omtrent de teruggaves uit het verleden bij toepassing van art. 877 Ger.W. voorafgaand neer te leggen ter griffie en de debatten te heropenen.

- verweerder in hoger beroep te veroordelen tot de kosten van het geding ten bedrage van 12.020 euro, met inbegrip van het rolrecht van 20 euro en de rechtsplegingsvergoeding zoals bepaald in art. 1022 Ger.W. en begroot op 6.000 euro per aanleg.

Verweerder in hoger beroep besluit tot de ontvankelijkheid doch ongegrondheid van het hoger beroep en vordert eiseres in hoger beroep te veroordelen tot de kosten van het geding, in hoofde van verweerder in hoger beroep begroot op 6000 euro, zijnde de rechtsplegingsvergoeding.

2. Bespreking

2.1 Aftrek BTW

Door de NV Y. werden facturen uitgereikt aan de NV S. voor de volgende bedragen:

- 2013: maatstaf 196.408,03 euro BTW 41.245,69 euro

- 2014: maatstaf 179.000 euro BTW 37.590 euro

- 2015: maatstaf 99.000 euro BTW 20.790 euro

- 1ste tot en met 3de kwartaal 2016: maatstaf 49.500 euro BTW 10.395 euro.

De betreffende BTW werd door eiseres in hoger beroep in aftrek gebracht.

Artikel 45, § 1, Btw-wetboek, bepaalt dat elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting in aftrek mag brengen die geheven werd van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate dat hij die goederen of diensten gebruikt voor het verrichten van de in die wetsbepaling opgesomde handelingen.

Artikel 45 WBTW bepaalt dus dat er slechts recht is op aftrek van BTW met betrekking tot kosten die gemaakt worden voor het stellen van belastbare handelingen.

De voorbelasting is slechts aftrekbaar in de mate dat deze werkelijk verschuldigd is ter zake van een concrete levering van goederen of verrichting van diensten.

De bewijslast rust op degene die een recht op aftrek wil uitoefenen, te dezen eiseres in hoger beroep.

Het recht op aftrek kan dus slechts worden uitgeoefend wanneer degene die de btw-aftrek vraagt, heeft aangetoond dat aan de voorwaarden om die aftrek te genieten werden voldaan.

Het hof is van oordeel dat eiseres in hoger beroep geen sluitend bewijs levert van de werkelijkheid van de managementprestaties die beweerdelijk aan haar zouden zijn geleverd door de NV Y..

Terecht stelt de belastingadministratie dat het louter voorleggen van de facturen uitgaande van Y. NV op zich niet het bewijs oplevert van de werkelijkheid van de verrichting noch toont dit aan dat de wettelijke voorwaarden tot aftrek van BTW vervuld zijn. De loutere facturen leveren op zich niet het bewijs dat de managementvergoedingen effectief steunen op werkelijk geleverde prestaties.

Ook de voorgelegde historiek leveranciers (Y. NV) bewijst op zichzelf de levering niet.

Verder hebben de voorgelegde mails geen betrekking op enig beheer van eiseres in hoger beroep.

Het wordt niet betwist dat de (inkomende) facturen in kwestie geen enkel detail vermelden van de geleverde prestaties. Ze vermelden enkel "managementvergoeding". De aard en de omvang van de beweerdelijk door NV Y. verrichte diensten blijkt niet. Er wordt geen detail of specificatie van de prestaties verstrekt.

Tevens ligt er geen schriftelijke managementovereenkomst voor met daarin een taakomschrijving van de prestaties.

Elke schriftelijke rapportering ontbreekt.

Bovendien is het onduidelijk op welke basis de forfaitair bepaalde gefactureerde vergoedingen zijn berekend.

Daarbij komt nog dat de belastingadministratie vaststelde in het proces-verbaal d.d. 23/11/2016 (vaststelling die geldt tot het bewijs van het tegendeel) dat de ingeboekte bedragen nooit effectief betaald werden door de NV S.. Eiseres in hoger beroep levert hiervan geenszins het tegenbewijs.

De beweerdelijke managementprestaties kunnen niet aan NV Y. worden toegerekend. De onderscheiden rechtspersoonlijkheid van eiseres in hoger beroep en NV Y. mag bij die alles niet uit het oog worden verloren. Eiseres in hoger beroep gooit alles op een hoopje waardoor niet alle gevolgen van de beweerdelijke constructie werden aanvaard.

Het feit dat de NV Y. gedelegeerd bestuurder was van eiseres in hoger beroep met de heer L.T. als vast vertegenwoordiger toont de werkelijkheid van de managementprestaties, voorwerp van de voormelde facturen, niet aan. Het mandaat van bestuurder in zowel eiseres in hoger beroep, als in NV Y. was immers onbezoldigd behoudens andersluidende beslissing van de algemene vergadering. Een dergelijke beslissing ligt niet voor.

Het wordt niet betwist dat de heer L.T. beschikt over diverse mandaten in verschillende vennootschappen zodat het louter gegeven dat de heer L.T. gedelegeerd bestuurder is van de NV Y. niet volstaat teneinde het bewijs te leveren van de echtheid van de managementprestaties vermeld op de door NV Y. uitgereikte facturen. Uit geen enkel aan het hof voorgelegde stuk blijkt verder dat de heer L.T. is opgetreden in naam van NV Y.. Ook de voorgelegde mails geven hierover geen uitsluitsel en tonen niet aan dat het gaat om managementdiensten geleverd aan eiseres in hoger beroep door de NV Y..

Eiseres in hoger beroep toont bovendien niet aan dat de beweerdelijk ontvangen diensten bestemd zijn om er één of meer van de in artikel 45 §1, 1°-5° WBTW genoemde handelingen mee te stellen.

De uitgaande facturatie van eiseres in hoger beroep is beperkt tot één factuur in 2014 voor een bedrag van 10.000 euro en één factuur in 2015 voor een bedrag van 20.000 euro, beiden gericht aan F.M. Ine., waarin eiseres in hoger beroep participaties bezit.

Ook hier stelt het hof vast dat er geen managementovereenkomst wordt voorgelegd. De omschrijving op de facturen is zeer algemeen, zonder enig detail. Er kan geen betaling worden voorgelegd. Eiseres in hoger beroep komt niet verder dan loutere beweringen.

Het verwerven van participaties in een onderneming is op zich geen handeling die recht op aftrek verleent overeenkomstig artikel 45 §1 WBTW. De financiële deelneming in een andere vennootschap als zodanig is niet aan te merken als de exploitatie van een zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het staat ook niet ter discussie dat de verlening van kredieten en bemiddeling inzake kredieten van belasting zijn vrijgesteld.

Eiseres in hoger beroep voert aan dat zij rechtstreeks en onrechtstreeks betrokken is in het beheer van haar dochteronderneming. Uit de voorgelegde mails die betrekking hebben op F.M. Ine. komt duidelijk naar voor dat de heer P.B. het beheer waarneemt van F.M. Ine. als CEO (Chief executive Officer). Het blijkt dan ook niet dat eiseres in hoger beroep het management van F.M. Ine. heeft waargenomen noch rechtstreeks noch onrechtstreeks.

Meer nog blijkt uit geen enkel gegeven dat eiseres in hoger beroep diensten verstrekt die haar recht verlenen op aftrek van BTW. De aanvoering dat haar activiteit gericht zou zijn op het verwerven van managementvergoedingen overstijgt de loutere bewering niet.

Uit de voorliggende stukken blijkt niet dat de geleverde diensten betrekking hebben op een eigen (voorgenomen) economische activiteit van eiseres in hoger beroep die recht op aftrek verleent op grond van artikel 45 §1 WBTW. Het hof oordeelt dat de voorliggende stukken het de administratie niet mogelijk maakt om te controleren of de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek voldaan zijn.

Het hof stelt vast dat geen verband kan gelegd worden tussen de facturen en de door belastingplichtige voorgelegde mails/documenten.

Eiseres in hoger beroep kan niet bewijzen dat aan de voorwaarden van artikel 45 §1 WBTW voldaan is.

Eiseres in hoger beroep faalt in de op haar berustende bewijslast. Het blijkt niet dat voldaan is aan de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek van BTW.

De verwijzing naar rechtspraak waarvan de feitelijke omstandigheden geenszins dezelfde zijn of vergelijkbaar zijn met onderhavige zaak wijst het hof af als niet ter zake dienend. Eiseres in hoger beroep verliest bij dit alles uit het oog dat de belastingadministratie wel degelijk het bewijs van de realiteit van de gefactureerde prestaties in het gecontroleerde tijdvak betwist.

Gelet op voorgaande dient het hof niet verder in te gaan op de overige argumenten ingeroepen door partijen. Het hof wijst deze af als niet relevant en/of overbodig.

Het algemeen beginsel van behoorlijk bestuur sluit het recht op rechtszekerheid in. Het recht op rechtszekerheid houdt in dat de burger moet kunnen vertrouwen op wat hij niet anders kan opvatten dan als een vaste gedrags- of beleidsregel van de overheid. Daaruit volgt dat de verwachtingen die de overheid bij de burger creëert, in de regel moeten worden gehonoreerd.

De verwachtingen van de burger mogen evenwel niet gegrond zijn op een onwettige praktijk.

Te dezen kan eiseres in hoger beroep zich evenmin beroepen op het rechtzekerheidsbeginsel. Het principe van rechtszekerheid verzet er zich niet tegen dat de bestemmeling het recht op aftrek wordt geweigerd omdat hij niet het bewijs levert dat de vermelde handelingen in de betrokken periode daadwerkelijk hebben plaatsgevonden. De vaststelling van het toepassingsgebied van de uitsluiting van het recht op aftrek van de btw in de zin van artikel 45, W.BTW is ontegensprekelijk een rechtsvraag en geen feitenkwestie die de administratie in ieder geval opnieuw kan en moet nagaan.

Gelet op voorgaande gaat het hof niet in op het verzoek van eiseres in hoger beroep teneinde overlegging van stukken (de controleverslagen omtrent de teruggaves uit het verleden) te bevelen in toepassing van art. 877 Ger.W, nu deze geen bewijs inhouden van een gedingbeslissend feit.

De vordering van eiseres in hoger beroep is ongegrond.

2.2 Administratieve geldboete

Het toetsingsrecht van de rechter aan wie gevraagd wordt een B.T.W.-boete te toetsen die een repressief karakter heeft, moet in het bijzonder aan de rechter toelaten na te gaan of de administratieve geldboete niet onevenredig is met de inbreuk, zodat de rechter mag onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete met zodanige omvang. (Art. 70, § 1, en 84 WBTW).

Het betreft hier geenszins een principiële betwisting.

De inbreuk ligt geenszins buiten de wil van eiseres in hoger beroep en het hof bemerkt geen enkele reden om de boete kwijt te schelden, te verminderen of met (enig) uitstel toe te kennen.

Het hof is samen met de eerste rechter van oordeel dat de geldboete van 10 % wettelijk en voldoende gemotiveerd is en het hof is van oordeel dat deze boete in een redelijke verhouding staat met de gepleegde inbreuk en met de ernst van de feiten.

De vordering van eiseres in hoger beroep is desbetreffende ongegrond.

2.3 De rechtspleqinqsverqoedinq

Wat betreft de kosten van de procedure dient er rekening gehouden te worden met de wet van 21.04.2007 betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en de kosten van een advocaat (B.S. 31.05.2007).

Partijen zijn het erover eens dat de rechtsplegingsvergoeding dient begroot te worden op 6.000 euro.

Overeenkomstig art. 1017 Ger.W. dient eiseres in hoger beroep, de in het ongelijk gestelde partij veroordeeld te worden tot de kosten van het geding in hoger beroep.

Het hof laat de bijdrage begrotingsfonds voor juridische tweedelijnsbijstand (Wet 19/03/2017) van 20 euro ten laste van eiseres in hoger beroep.

Het hof stelt vast dat onderhavige zaak vrij is van rolrecht overeenkomstig art. 2791, 1°, juncto 162, 4° W.Reg"

Beschikkend gedeelte

3. Beslissing

Het hof beslist bij arrest op tegenspraak

De rechtspleging verliep in overeenstemming met de wet van 15 juni 1935 op het gebruik van de taal in gerechtszaken.

Het hof verklaart het hoger beroep van eiseres in hoger beroep ontvankelijk doch ongegrond.

Het hof bevestigt het bestreden vonnis in al zijn beschikkingen.

Het hof veroordeelt eiseres in hoger beroep tot de kosten in hoger beroep.

Het hof vereffent de kosten in hoger beroep in hoofde van verweerder in hoger beroep op een rechtsplegingsvergoeding van 6.000 euro.

Het hof laat de bijdrage begrotingsfonds voor juridische tweedelijnsbijstand (Wet 19/03/2017) van 20 euro ten laste van eiseres in hoger beroep.

Het hof stelt vast dat onderhavige zaak vrij is van rolrecht overeenkomstig art. 2791, 1°, juncto 162, 4° W.Reg"

Dit arrest werd uitgesproken in de openbare zitting van 16 juni 2020 door ...

Ondertekeningen