Gerechtelijk dossier, Fraude · Rechtbank van eerste aanleg te Luik, 3 februari 2020

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Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd
Strekking volgens de FOD: gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

Tekst

337 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Luik d.d. 03.02.2020

WF 704-15-18/003213

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Gerechtelijk dossier – Fraude – Expertiseverslag – Computergegevens – Recht van verdediging – Omzetcijfer – Vermoeden

Wettelijke bepaling

Artikel 59, § 1, Wetboek van de Btw

Samenvatting

Feiten en voorwerp van de zaak

Eiseres, uitbaatster van een café/bar, betwist het btw-dwangbevel en de ten haar name ingekohierde aanslagen in de vennootschapsbelasting. De controle werd verricht naar aanleiding van een eerdere strafprocedure met betrekking tot de ontdekking van een beheersysteem voor leveringen zonder facturen in de horecasector, onder andere door een leverancier van de eiseres.

De administratie heeft een kennisgeving van aanwijzingen van belastingontduiking verzonden aan eiseres. In de kennisgeving werd verwezen naar het gerechtsdossier van de leverancier van eiseres.

Zij verwijst naar de processen-verbaal van verhoor van de bestuurders, de zaakvoerders en het personeel van de leverancier, naar de boekhoudkundige verslagen van de gerechtsdeskundige die hebben geleid tot een kwantificering en waardering van de niet-aangegeven verkopen samengevat per klant en per artikel en naar de door de Algemene Administratie der Douane en Accijnzen toegezonden computerrapporten die de analyse bevatten van de verschillende gebruikte softwareprogramma’s en bestanden die werden gebruikt om het totaal van door de vervolgde vennootschappen niet gefactureerde borderellen aan hun respectievelijke klanten te bepalen.

Uit de overzichten van de niet-aangegeven verkopen per klant blijkt dat een deel en soms zelfs alle goederen die op de leveringsborderellen op naam van eiseres stonden, haar door deze leverancier niet waren gefactureerd.

De administratie heeft verzoekster een bericht van wijziging voor haar aangiften in de vennootschapsbelasting toegezonden en haar in kennis gesteld van een proces-verbaal inzake btw dat op dezelfde basis is opgesteld.

De administratie vat de belangrijkste punten van de strafzaak samen. Ze geeft een gedetailleerd overzicht van de methodologie van de deskundige op basis van de boekhoudkundige verslagen en computergegevens.

De afgevaardigd bestuurder, en de feitelijke zaakvoerder van de leverancier, heeft tijdens verschillende verhoren de wijze van levering van de goederen in het zwart aan de klanten erkend en toegelicht: borderellen waarop de volledige bestelling van de klant staat, factuur waarop enkel de aan de klant te factureren goederen staan en een bewijs voor het saldo als “kasverkoop”.

Hij preciseerde ook dat het de klanten waren die verzochten om de levering van goederen zonder facturen. Tijdens hun respectievelijke verhoren hebben de verschillende personeelsleden van de leverancier deze verklaringen bevestigd.

De gerechtsdeskundige heeft een bestand teruggevonden waarin de ontwerper van de gebruikte computerprogramma’s preciseert dat het mogelijk is om met zijn software "zwart" te beheren en ‘zwart’ te factureren.

De administratie maakte gebruik van de computergegevens uit het gerechtsdossier. Eiseres werd verschillende malen aangetroffen in het bestand "fusion comptoir.xlsx" voor de gecontroleerde periode. De borderellen die toegeschreven konden worden aan eiseres werden opnieuw geordend per artikel om zo de ontdoken omzet te waarderen. Deze borderellen werden vergeleken met de facturen om overeenkomsten met de daarin opgenomen goederen vast te stellen. Het kasboek van de leverancier, dat zich in het gerechtsdossier bevindt, bevat alle sporen van betaling van de facturen van eiseres.

De ontdoken omzet werd gereconstrueerd op basis van de door de leverancier opgestelde borderellen waarbij rekening werd gehouden met het aantal dranken per eenheid en de prijzen op de drankenkaart.

Samenvatting van het vonnis

1. Eerbiediging van de rechten van de verdediging

Eiseres wenst de overlegging van de onbewerkte gegevens die de deskundige heeft gebruikt om de "fusion"-bestanden op te stellen die zij, naar zij toegeeft, heeft kunnen raadplegen. Volgens de rechter kan de overlegging van deze onbewerkte gegevens, die niet in het bezit van de administratie zijn, in het kader van de onderhavige zaak niet van enig nut zijn. Ook al is de administratie partij in het strafdossier, en in het bijzonder van de door de gerechtsdeskundige opgestelde deskundigenrapporten, niettemin zijn deze gegevens vergeleken met de elementen van de boekhouding van eiseres.

Deze onbewerkte gegevens moeten worden verwerkt om bruikbaar te zijn, hetgeen de aangestelde deskundige heeft kunnen doen en wat heeft geleid tot de "fusion"-bestanden en de correcties daarop die door de administratie in de vorm van een CD/ROM zijn verstrekt. In de tabellen en bijlagen kunnen enkel de gegevens betreffende verzoekster worden geraadpleegd. De rechter is van oordeel dit geen afbreuk doet aan het recht om zich te verdedigen met betrekking tot de betwiste fiscale correcties. In deze omstandigheden is eiseres perfect in staat om haar rechten van verdediging uit te oefenen.

Het is derhalve niet nodig de overlegging van nieuwe documenten te gelasten.

2. Het willekeurige karakter van de regularisatie.

2.1. De toepasselijke wetgeving

Inzake fiscaliteit zijn de regels van de bewijslast die van het gemene recht. Elke partij moet de feiten vaststellen die bepalend zijn voor het recht dat zij opeist. Om het bestaan en het bedrag van de belastingschuld vast te stellen, kan de Administratie overeenkomstig artikel 59 WBTW beroep doen op alle middelen inzake bewijs van het gemene recht, uitgezonderd de eed.

Schriftelijk bewijs kan worden geleverd door middel van akten en bescheiden, al dan niet boekhoudkundige, die werden verstrekt door de belastingplichtige of zijn gemachtigde, om het bestaan en het bedrag van de niet aangegeven inkomsten vast te stellen.

Wanneer vermoedens als bewijsmiddel worden gebruikt, moet de Administratie uitgaan van bekende en vaststaande feiten, waarbij door een logische gevolgtrekking tot de conclusie leidt dat er een onbekend feit is. Om overtuigend te zijn, moeten de feitelijke vermoedens gewichtig, bepaald en overeenstemmend zijn. Het is aan de rechter om soeverein te oordelen of een vermoeden relevant is in de concrete omstandigheden die hem worden voorgelegd.

Het Burgerlijk Wetboek verbiedt de rechter niet om gebruik te maken van meerdere vermoedens, mits deze elkaar ondersteunen, d.w.z. dat zij met elkaar in overeenstemming zijn. De opeenstapeling van vermoedens, d.w.z. het vaststellen van een feit door middel van een gekend feit en het zich baseren op een gekend feit om daar een tweede feit uit af te leiden is noch door artikel 340 WIB 92, noch door artikel 59 § 1 WBTW toegestaan.

2.2 In casu

Niets belet de administratie om gebruik te maken van documenten afkomstig uit een eerdere strafrechtelijke procedures, zelfs indien deze documenten vreemd zijn aan de belastingplichtige, zoals in casu een deskundigenrapport.

Het gezag van gewijsde in strafzaken, zoals uiteengezet in artikel 4 van de Voorafgaande Titel van het Wetboek van Strafvordering, staat er niet aan in de weg dat een partij in een later burgerlijk proces de kans moet hebben de gegevens, afgeleid uit het strafgeding, te betwisten in zoverre zij geen partij was in het strafgeding of er niet vrij haar belangen kon doen gelden (Cass., 2 oktober 1997)

Hieruit volgt dat de aan het strafdossier ontleende elementen slechts gelden als een louter vermoeden. Het is aan de fiscale administratie om aanvullend onderzoek te verrichten om deze gegevens te staven met de in de boekhouding van de belastingplichtige verzamelde elementen.

De ontdoken omzet is gereconstrueerd op basis van gewichtige, bepaalde en overeenstemmende vermoedens, die het bestaan ervan aantonen. Deze elementen werden vergeleken met de boekhouding van eiseres. Deze vergelijking gaf, zowel inzake btw als inzake vennootschapsbelasting, aanleiding tot de betwiste correcties. Niets wijst erop dat de aanpassingen willekeurig zijn.

In die omstandigheden is de echtheid van de aankopen "in het zwart" en, na toepassing van de gehanteerde tarieven, de echtheid van het omzetcijfer en de ontdoken belasting, aangetoond.

3. De proportionele geldboete: ongrondwettelijkheid en uitstel

De in artikel 70, § 1 en § 2, WBTW voorziene geldboeten blijven van toepassing, aangezien het, gelet op de omstandigheden van de zaak, niet nodig zou zijn de belastingplichtige een uitstel toe te kennen. De opgelegde boete staat in verhouding tot de ernst en de aard van de inbreuken die zijn begaan door de overtreder die bewust geïntegreerd is in een ‘zwart’ verkoopsysteem.

Opmerkingen

Eiseres is tegen dit arrest in beroep gegaan.

Bewijs door opeenstapeling van vermoedens

In tegenstelling tot wat de rechtbank van eerste aanleg stelt, is het Hof van Cassatie van oordeel dat er geen wettelijke grondslag bestaat om bewijsvoering door opeenstapeling van vermoedens te verbieden voor de administratie. Het Hof van Cassatie heeft in een arrest van 22 mei 2014 (RG nr. F.13.0086.N) geoordeeld dat wanneer de administratie een feit als bewezen beschouwt, weze het via een bewijs door vermoedens, dan wordt dat feit een bekend feit waarop dan eventueel een nieuw bewijs door vermoedens kan worden gebaseerd.

Het Hof herhaalt dit beginsel in zijn arrest van 15 juni 2017 (RG nrs. F.16.0017.F en F.16.0018.F).

Wat betreft het gezag van het strafrechtelijk gewijsde ten aanzien van de burgerlijke rechter

Voor de rechtbank van eerste aanleg gelden de uit het strafregister afgeleide elementen slechts als een louter vermoeden. Het gebruik van stukken uit eerdere strafprocedures is weliswaar niet verboden, maar het bestaan van gerechtelijke deskundigenverslagen en van de beslissing van een strafrechter impliceert geen omkering van de bewijslast, die normaliter altijd op de administratie rust, aangezien de strafrechtelijke beslissing is gewezen in afwezigheid van de eiseres, die haar verdediging niet heeft kunnen voeren.

De Belgische Staat daarentegen is van mening dat de beslissing in het strafrechtelijke deel gezag van gewijsde behoudt voor de elementen waarop deze beslissing betrekking heeft, zolang de ‘derde-klant’ geen tegenbewijs heeft geleverd. Minstens blijft het bewijsmateriaal uit het vonnis of het arrest geveld in de strafzaak tegen de leveranciers of medeplichtigen, tegenstelbaar aan de ‘derden-klanten’ tot het bewijs van het tegendeel is geleverd.

Het gezag erga omnes van het kracht van gewijsde van de strafvordering geldt alleen voor hetgeen zeker en noodzakelijk door de strafrechter is beslist met betrekking tot het bestaan van de aan beklaagde(n) ten laste gelegde feiten, ongeacht de juridische kwalificatie ervan, rekening houdend met de motieven die de noodzakelijk grondslag van de beslissing in strafzaken uitmaken.

Het Hof van Cassatie heeft herhaaldelijk zijn standpunt bevestigd dat het gezag van gewijsde in strafzaken niet eraan in de weg staat dat een partij, bij een later burgerlijk procedure, de mogelijkheid krijgt om de gegevens te betwisten die uit een eerdere strafzaak zijn afgeleid, wanneer zij geen partij in het strafgeding was of in zoverre zij er haar belangen niet vrij heeft kunnen doen gelden.

Het is aan de burgerlijke partij ,die geen partij was in de strafprocedure of die, hoewel aanwezig, juridisch niet in staat was haar belangen in de strafprocedure te verdedigen, om te trachten elementen van de uitspraak in de strafzaak aan te vechten.

In elk geval heeft een klant het recht om de tegen hem ingebrachte regularisaties aan te vechten, voor zover hij, aangezien hij geen partij was in de betrokken strafzaak tegen zijn leverancier en hij zijn belangen niet vrijelijk heeft kunnen doen gelden, de uit de oorspronkelijke strafzaak afgeleide elementen niet heeft kunnen betwisten of zich erin had kunnen berusten.

Ervan uitgaande dat het om een relatief gezag van gewijsde ten aanzien van derden gaat, zij bovendien opgemerkt dat zelfs een "relatief" gezag niet noodzakelijk een gezag is dat "ontegenstelbaar" is ten aanzien van derden.

Het is de loutere toepassing van de algemene beginselen van de relativiteit van het gezag van gewijsde. Dit houdt in dat indien het gezag van gewijsde in beginsel niet geldt ten aanzien van derden, het vonnis niettemin "tegenstelbaar" is aan derden, tenzij het tegendeel wordt bewezen.

Met andere woorden, hetgeen is beslist, vormt ten aanzien van derden een wettelijk weerlegbaar vermoeden of een vermoeden iuris tantum.

Tekst van het vonnis

Het vonnis wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal

Tekst van de beslissing

Jugement du Tribunal de première instance de Liège - Division Liège du 3 février 2020

Rôle : 18/162/A – 18/3217/A – 19/890/A

En cause :

SYMENON SPRL , inscrite sous le numéro de BCE 0810.602.868, dont le siège social est établi à 4367 CRISNEE, Rue Pascal et Raphael sac,42, Partie demanderesse, représentée par Maître ..., avocat à ...

Contre :

L’ ETAT BELGE représenté par Monsieur le Ministre en charge du Service Public Fédéral FINANCES, poursuites et diligence de Monsieur le Conseiller général, Directeur du CENTRE PME LIEGE – EXPERTISE

4000 LIEGE, Rue de Fragnée 2 bte 73, Partie défenderesse, représenté par Madame X, Madame Y et Monsieur Z.

I. LA PROCEDURE

Vu la loi du 15 juin 1935 concernant l’emploi des langues en matière judiciaire, Vu les pièces de la procédure, laquelle est régulière, et notamment :

RG 18/162/A

 La contrainte CTRI 500/1892/63948 visée et rendue exécutoire le 7 décembre 2017 ;

 La requête introductive d’instance du 20 décembre 2017 ;

 L’ordonnance de mise en état judiciaire rendue le 25 septembre 2018 ;

 Les conclusions de la partie demanderesse du 30 septembre 2019 ;

 Les conclusions de la partie défenderesse du 28 novembre 2019 ;

 Les dossiers de pièces déposés par les parties.

 La décision directoriale rendue le 5 juillet 2018 ;

 La requête introductive d’instance du 11 juillet 2018 ;

 L’ordonnance de mise en état judiciaire rendue le 25 septembre 2018 ;

 Les conclusions de la partie demanderesse du 30 septembre 2019 ;

 Les conclusions de la partie défenderesse du 28 novembre 2019 ;

 Les dossiers de pièces déposés par les parties.

 La requête introductive d’instance du 26 février 2019 ;

 L’ordonnance de mise en état judiciaire rendue le 29 avril 2019 ;

 Les conclusions de la partie demanderesse du 30 septembre 2019 ;

 Les conclusions de la partie défenderesse du 28 novembre 2019 ;

 Les dossiers de pièces déposés par les parties.

Entendu les parties comme dit ci-dessus à l’audience du 6 janvier 2020 à laquelle est intervenue

I. FAITS ET OBJET DE LA CAUSE

Par requête déposée au greffe le 20 décembre 2017, la S.P.R.L. Symenon a contesté la contrainte

T.V.A. n° C.T.R.I. 500/1892/63948 décernée le 5 décembre 2017, visée et rendue exécutoire le 7 décembre 2017, qui lui a été notifiée par courrier recommandé du 12 décembre 2017.

Par requête déposée au greffe le 11 juillet 2018, la S.P.R.L. Symenon a contesté les cotisations à l’impôt des sociétés enrôlées à sa charge pour les exercices d’imposition 2011 sous l’article 7100.111, pour l’exercice d’imposition 2012 sous l’article 7100.112 et pour l’exercice d’imposition 2015 sous l’article 87.430.414 des rôles. Cette cause a été inscrite au rôle général

Par requête déposée au greffe le 26 février 2019, la S.P.R.L. Symenon a contesté la cotisation à l’impôt des sociétés enrôlée à sa charge pour l’exercice d’imposition 2016 sous l’article 800.001.646 des rôles. Cette cause a été inscrite au rôle général sou l’article 19/890/A.

La S.P.R.L. Symenon demande de :

- en ce qui concerne la T.V.A. :

- à titre liminaire, et avant tout autre moyen, ordonner la production des données du fichier « fusion comptoir », annexé au rapport informatique n°2, ainsi que la production des données brutes ;

- mettre à néant la contrainte querellée reprise sous le numéro 500/1892/63498 en raison du caractère arbitraire de la régularisation ;

- ou, à tout le moins, ne pas appliquer l’amende à charge de la requérante ;

- condamner l’Etat belge à rembourser toute sommes perçue indument du fait de la régularisation mise à néant ;

- condamner l’Etat belge aux dépens liquidés à l’indemnité de procédure, soit 2.400,00 euros.

- en ce qui concerne l’impôt des sociétés :

- annuler les cotisations litigieuses pour cause d’arbitraire ou les dégrever intégralement dans la mesure où les éléments à l’origine de l’imposition ne constituent pas des faits connus et que, de surcroît, il existe une cascade de présomption ; les cotisations exercices 2015 et 2016, découlant du redressement opéré pour les exercices 2011 et 2012, doivent également être mises à néant ;

- ou dégrever intégralement les cotisations distinctes puisque les conditions d’application de l’article 219 ne sont pas réunies ou, à tout le moins, réduire la base imposable à concurrence du montant de la T.V.A. y ajouté ;

- condamner l’Etat belge à rembourser toute somme perçue indûment du fait des cotisations annulées ou dégrevées ;

- condamner l’Etat belge aux dépens liquidés à l’indemnité de procédure, soit 3.600,00 euros.

- en ce qui concerne la T.V.A. :

- déclarer la demande recevable mais non fondée ;

- en débouter les demandeurs ;

- confirmer la contrainte entreprise ;

- condamner les demandeurs aux dépens liquidés à zéro ;

- en ce qui concerne l’impôt des sociétés :

- déclarer la demande recevable mais non fondée ;

- en débouter le demandeur ;

- confirmer les cotisations entreprises ;

- condamner les demandeurs aux dépens ;

- en cas d’annulation d’une (des) cotisations(s) litigieuse(s), ordonner, sur base de l’arrêt de la Cour constitutionnelle du 20/10/2009 (nr.158/2009), la réouverture des débats aux fins de permettre au défendeur, le cas échéant, de soumettre une (des) cotisation(s) subsidiaire(s) à l’approbation du Tribunal de céans, à moins que celui-ci ne soit d’avis qu’une (de) telle(s) cotisation(s) n’est (ne sont) plus possible(s) conformément à l’application de l’article 356 du C.I.R./92.

Par courrier recommandé du 28 août 2017, l’administration a adressé à la S.P.R.L. Symenon une notification d’indices de fraude sur base de l’article 84ter du Code de la T.V.A. Elle invoque l’article 81bis § 1er du Code de la T.V.A., qu’elle cite, et précise : « En application de la Loi du 14 janvier 2013 (MB du 31 janvier 2013), Monsieur le Procureur du Roi de Liège autorisait par son courrier du 27 janvier 2015, tout fonctionnaire des administrations compétentes du SPF Finances chargé du contrôle des législations fiscales, à prendre connaissance des pièces du dossier judiciaire (n° de notice LI.78.DA.10310/11 ECO), notamment en cause la SA DISTILLERIE S••••••••, rue Chéri 24 à 4000 Liège (T.V.A. n°0466.440.930, et de la S.P.R.L. LE COMPTOIR DU PEKET, rue de l’Avenir 67 à 4460 Grâce-Hollogne (T.V.A. n°0896.884.665) et à les utiliser sur le plan fiscal.

Des procès-verbaux d’audition des administrateurs, gérants et employés des deux sociétés précitées ont été réalisés au cours de l’enquête judiciaire.

Des rapports d’expertise comptable ont également été établis par l’expert judiciaire désigné en cette affaire. Ce dernier a examiné la comptabilité des deux sociétés en cause pour les années 2008 à 2011.

…

Eu égard aux déclarations ci-dessus, l’expert judicaire désigné en cette affaire a examiné la comptabilité informatisée et tous les documents de vente (bordereaux, factures…) se trouvant

Cette analyse a porté sur les années 2008 à 2011 et a abouti, pour ces mêmes sociétés, à : une quantification et valorisation des ventes non déclarées synthétisées par client ;

Une quantification et valorisation des ventes non déclarées synthétisées par articles ;

II Enquête en matière de Douanes et accises

Par lettre du 18 mars 2015, l’Administration générale des Douanes et accises – Inspection de recherche Liège-Luxembourg (Division de Liège) nous transmettait, dans le cadre des articles 210, § 3 et 320 de la Loi générale sur les douanes et accises, des rapports informatiques concernant une fraude en matière d’accises. Dans le cadre de cette enquête, concernant les SA DISTILLERIE S•••••••• et S.P.R.L. COMPTOIR DU PECKET précitées, un système de gestion des livraisons en noir dans le secteur de l’horeca a été découvert. Des listings « clients » avec les ventes « en noir »

Les rapports informatiques transmis contenaient l’analyse des divers logiciels et fichiers utilisés par les SA DISTILLERIE S•••••••• et S.P.R.L. LE COMPTOIR DU PEKET. Cette analyse a permis

- déceler le système de gestion de non facturation des marchandises livrées aux clients ;

- déterminer le total des bordereaux non facturés par ces sociétés à leurs clients respectifs

La consultation des bases de données en matière de T.V.A. (listing fournisseurs) établit que la SC SARJA a été cliente, notamment pour l’année 2010, de la/des société(s) objet du dossier judiciaire et s’est donc approvisionnée auprès de celle(s)-ci pour les besoins de son activité.

La lecture des synthèses par client des ventes non déclarées, établies par l’expert judiciaire, pour les années précitées, révèle qu’une partie et parfois même l’intégralité des marchandises reprises sur les bordereaux de livraison au nom de SARJA ne lui a pas été facturées par ce(s) fournisseur(s). Il existe donc une forte présomption que le produit de la vente de ces achats non facturés et repris en chiffre d’affaires.

L’ensemble de ces éléments constituent dans votre chef des indices de fraude fiscale. » ; une seconde notification d’indices de fraude, reprenant les mêmes éléments, est adressée, le même jour, à la requérante sur base de l’article 333 al. 3 du C.I.R./92 (cf. D.A. IV/26 à 29 et 30 à 33).

Par courrier du 15 septembre 2017, l’administration annonce à la requérante un contrôle portant sur l’application de la T.V.A. et des impôts sur les revenus pour les années de revenus 2011 et 2010 (cf. D.A. IV/34).

Par courrier du 20 octobre 2017, l’administration a adressé à la requérante un avis de rectification de ses déclarations à l’impôt des sociétés des exercices d’imposition 2011 et 2012. Elle résume les points principaux du dossier répressif et cite des extraits des auditions des dirigeants et du personnel des sociétés SA Distillerie S•••••••• et S.P.R.L. Comptoir du Peket ;

Elle détaille la méthodologie de l’expert. Elle précise « Il appert des faits exposés aux points 1.1. à 1.4. que:

- Monsieur S•••••••• E••• administrateur-délégué et gérant de fait des deux sociétés du groupe S•••••••• a reconnu et expliqué, dans ses diverses auditions, le mode de livraisons de marchandises en noir aux clients de ses sociétés :

- Bordereaux reprenant la totalité de la commande du client,

- Facture ne reprenant que les marchandises à facturer au client ;

- Déclaration du solde en « vente comptoir » par ses deux sociétés.

Il a également précisé que c'était la clientèle qui sollicitait la livraison de marchandises sans factures, et qu’en cas de refus de sa part, ces derniers s’adressaient à la concurrence qui leur

- Lors de leurs auditions respectives les divers membres du personnel des deux sociétés du groupe S•••••••• (secrétariat, prise de commandes, encodage factures, gestion caisse, chauffeur-livreur, ont tous confirmé les propos de Monsieur S•••••••• E•••. Ils ont également expliqué agir sur ordre de ce dernier ou du client.

- Monsieur JORDENS Jacques, concepteur des programmes informatiques utilisés par les deux sociétés du groupe S•••••••• a déclaré lors de son audition « mon programme ne permet pas de faire du noir même s’il n’empêche pas d’en faire ». Il a également précisé

« connaissez-vous beaucoup de commerçants qui ne font pas de noir dans le secteur des HORECA ? ». Lors d’une recherche indexée parmi les données informatiques copiées lors des perquisitions, l’expert judiciaire a cependant retrouvé un fichier dans lequel Monsieur JORDENS Jacques précise que son logiciel permet la gestion du « Black » et la

- Au travers de ses trois rapports d’expertise comptable, l’expert judiciaire a :

• démontré que de nombreuses livraisons n'étaient pas facturées aux clients mais que celles-ci étaient cependant payées par ces derniers (rapport comptable n° 1 );

cerné le système comptable mis en place au sein des deux sociétés du groupe S•••••••• pour masquer les ventes non facturées (ventes comptoir et caisses fictives), et fixé de manière minimaliste le chiffre non déclaré par ces sociétés (rapport d'expertise comptable n° 2);

• quantifié et valorisé les ventes non déclarées par ces deux sociétés pour les années 2008 à 2011 en les présentant sous forme de deux tableaux « Synthèse par client» et «Synthèse par article» (rapport d'expertise comptable n°3),

- Au travers de ses deux rapports d'expertise informatique, l'expert judiciaire a:

• exposé l'utilisation de serveur «caché» par la SA DISTILLERIE S•••••••• (« SERVEUR_Z ») et par la SPRL LE COMPTOIR DU PEKET («CLEUSB») dont les données ont pu être récupérées et exploitées, via un premier traitement, pour déterminer le montant des bordereaux non facturés aux clients (rapport d'expertise, informatique n°1)

• déterminé de manière précise, suivant une méthode de travail plus affinée, et présenté dans des tableaux (« Excel »), le total facturé des clients et non facturé en euros, pour les années 2008 à 2011 pour l’ensemble des clients des deux sociétés du groupe S•••••••• (rapport d'expertise informatique n°2).

• Des documents comptables et extracomptables concernant l’activité de la S.P.R.L. SYMENON, pour les années 2008 à 2011 et émanant de la SA DISTILLERIE S•••••••• et de la SPRL LE COMPTOIR DU PÉKET sont venus légalement en possession de l’administration.

Il a donc été établi que les SA DISTILLERIE S•••••••• et SPRL LE COMPTOIR DU PEKET ont mis en place un système de gestion des livraisons sans facture à leurs clients respectifs. Celles-ci ont été valorisées et quantifiées de manière précise et irréfutable, par l’expert judiciaire, pour les années 2008 à 2011.

4. Notification d'indices de fraude du 28/08/2017 et vérification du 11/10/2017

Sur base des listings informatiques dressés pour chaque contribuable par l’administration de la T.V.A. sur base des listings clients déposés par les assujettis à la T.V.A., il est établi que la S.P.R.L. SYMENON était cliente de la S.P.R.L. COMPTOIRE DU PEKET au cours des années 2010 et 2011. Sur ces faits et sur base des documents concernant la S.P.R.L. SYMENON, recueillis comme expliqué à l’avant dernier paragraphe du point 3, une notification préalable des indices de fraude stipulée dans le délai supplémentaire de quatre ans visé à l’article 354 alinéa 2 C.I.R./92 avait été envoyé par pli recommandé en date du 28/08/2017 à la S.P.R.L. SYMENON. Cette notification est reprise à l’annexe 2 du présent avis de rectification pour faire coprs avec lui.

le 07/07/2017, Mme Nathalie JACOBS expert fiscal et moi-même Eric SIMON attaché, affectés à l’administration générale de la fiscalité, centre PME Liège, contrôle 3, dont les bureaux …, nous somme présentés au siège social de la S.P.R.L. SYMENON … Mis en communication avec le gérant M. Motten, celui-ci nous a renseigné à propos des quantités de boissons alcoolisées délivrées par verre.

…

Le 11/10/2017, Mme. Jacobs susmentionnée et moi-même sommes rendus. dûment assermentés, au bureau comptable Service et Gestion Rue Joseph Deflandre 41 à 4053 Embourg afin d'y effectuer un contrôle relatif l'application des législations TVA et ISR comme-annoncé à l'intéressé par le courrier du 15/09/2017. Le lieu de contrôle a été choisi sur la demande expresse du gérant de S.P.R.L. SYMENON-et de son comptable M; Matz. Nous sommes reçus par M. Francis MOTTEN, gérant de la S.P.R.L. SYMENON, ainsi que par M. Yves MATZ comptable de ladite SPRL SYMENON.

Les livres et documents suivants nous ont été communiqués :

- les factures d’entrées relatives achats fournisseur SPRL COMPTOIRDU PEKET des années 2009, 2010 et 2011 ;

- les historiques fournisseurs relatifs au fournisseur SPRL. COMPTOIR DU PEKET des années 2010 et 11 ;

- une copie du tarif des boissons en vigueur dans les années 2009-2010.

5. Exploitation par l'Administration des documents comptables, données informatiques et autres pièces du dossier judiciaire

5.1. Données informatiques émanant du dossier judiciaire.

Les données informatiques de l'expert judiciaire ont été obtenues par l’Administration comme expliqué au point c) des remarques préliminaires du présent avis de rectification. Sont repris en annexe du rapport d'expertise informatique n°2,, les fichiers « Fusion distillerie.xlsx » et «Fusion :comptoir.xlsx » déjà soulignés au point 13.2 supra. Ces fichiers reprennent la totalité des données récupérés et traitées par l'expert informatique sur les différents serveurs des SA DISTILLERIE S•••••••• ET S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET. Ces données concernent l'ensemble des clients de ces sociétés et sont répartie sous divers tableaux reprenant notamment :

- les entêtes des factures ;

- les détails des factures ;

- les détails des bordereaux ;

- les détails des paiements de factures et bordereaux ;

- les détails des notes de crédit.

Après analyse de ces données, il a été constaté que le client SPRL SYMENON portant le n° de client «C2961» se retrouve à plusieurs reprises dans le fichier MS-Excel « Fusion comptoir.xlsx » pour la période du 01/01/2010 au 31/12/2011.

Ces informations ont été isolées par client et traitées comme suit :

5.1.1 Analyse des factures de la S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET et paiements (annexe 4 du présent relevé de régularisation pour faire corps avec lui). Huit tableaux ont été créé : 1.Récap année: total par année des bordereaux non facturés et des factures.

Cet onglet reprend le numéro et le nom du client, le total hors T.V.A. des factures et des bordereaux pour chacune des années 2010 et 2011 et pour les deux années cumulées

2. Détail bordereaux 2010 : détail des articles par bordereau non facturé pour 2010. Cet onglet reprend pour chaque bordereau non facturé, le numéro du client, le numéro et la date du bordereau, les données suivantes pour chaque type de produits repris sur le bordereau : numéro de stock, quantité livrée, prix d’achat unitaire, taux de T.V.A., dénomination, total hors T.V.A. et T.V.A.C des achats et total TVAC des achats repris sur

Détail bordereaux 2011 : détail des articles par boissons non facturés pour 2011.

Cet onglet reprend pour chaque bordereau non facturé, le numéro de client et la date du bordereau, les données suivantes pour chaque type de produits repris sur le bordereau ; numéro de stock, quantité livrée, prix d’achat unitaire, taux de T.V.A., dénomination, total hors T.V.A. et TVAC des achats et total TVAC des achats repris sur le bordereau (annexe 5.3) ;

4. Reconstitution CA bd 2010 : reclassement des bordereaux par article et quantité pour 2010 en vue de valoriser le chiffre d’affaire non déclaré en 2010.

Cet onglet reprend pour chaque type d’articles, le numéro et la date des bordereaux, le numéro de stock, la quantité achetée, le prix d’achat unitaire, le taux de T.V.A. et la dénomination, le nombre de verres par bouteilles, le total des verres consommés, le prix de vente T.V.A. compris, le total des ventes reconstituées T.V.A. comprise, la T.V.A. due (annexe 5.4).

5. Reconstitution CA bd 2011 : reclassement des bordereaux par article et quantité pour 2010 en vue de valoriser le chiffre d’affaire non déclaré en 2010.

6. Comparaison achats facturés/bordereau non facturé : mise en évidence de la similitude des achats.

Cet onglet reprend les données de chaque facture, suivies des données, des bordereaux correspondants (données grisées). Sur base de ce tableau, on peut constater qu’on retrouve sur les bordereaux, les mêmes marchandises reprises que sur les factures mais dans des quantités plus élevées (annexe 5.6). De plus, lors du contrôle du 11/10/2017, il est apparu que les éléments repris dans le dossier judiciaire comme ayant été facturés correspondaient exactement aux factures comptabilisées par la S.P.R.L. SYMENON ;

En outre, une copie du tarif 2009-2010 fourni par Monsieur Motten lors du contrôle est joint en annexe 5.9. Ce tarif a été pris en considération pour servir de référence aux prix pratiqués en 2011.

5.2. Autres pièces émanant du dossier judiciaire :

5.2.1. Livres de caisse de la S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET

Des copies de certaines pièces comptables ont été prises au service des pièces à conviction du Parquet du procureur du Roi de Liège, comme expliqué au point 1.4.3. du présent avis de rectification. Les livres de caisse de la S.P.R.L. LE COMPTOIR DU PEKET pour la période allant du 20/11/2008 au 14/10/2011 en font partie. Sur toute la période, y sont inscrites toutes les traces de paiement des factures du client « SYMENON » en reprenant la date de paiement, le ou les numéros de facture concernées, le montant total du paiement de la ou des factures indiquées et un nombre, qui après analyse, s’avère être le numéro du chèque qui a servi à la liquidation de la ou des factures.

5.2.3. Tableaux de décomptes client de la S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET

5.3. Documents comptables fournis par le contribuable et ses fournisseurs

…

6.2. Ventilation des boissons achetées non facturées et détermination du C.A. non déclaré.

L’Administration a procédé à la reconstitution du chiffre d’affaires éludé sur base des ventes des achats de boissons non facturés repris sur les bordereaux au nom de la S.P.R.L. SYMENON et édités par la S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET pour les années 2010 à 2011. Pour cette reconstitution, il a été tenu compte des éléments suivants :

- Les achats ventilés par type de marchandises et quantités figurant en détail dans les tableaux annexés au présent relevé de régularisation (annexes 5.4. et 5.5) ;

- Le nombre de consommations par unité d(achat de boissons, communiqué par le contribuable lors du contrôle ;

- Les tarifs des boissons des années 2010 et 2011, identiques, communiqués par le contribuable lors du contrôle

…

7. Détermination des bases imposables à l’impôt des sociétés

L’Administration a procédé à la reconstitution des chiffres d’affaires éludés sur base des ventes des achats non facturés repris sur les bordereaux édités par les SA DISTILLERIE S•••••••• et S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET pour les années 2010 et

2011, soit les exercices d’imposition 2011 et 2012 (cf. point 6.2 supra)

De ces chiffres d’affaires éludés, seront déduits, respectivement, les achats de marchandises livrées et non facturées repris sur les bordereaux pour les années 2010 et 2011 (voir annexes 5.4, 5.5, 5.4, 5.5)

(cf. D.A. IV/39 à 114).

Par courrier recommandé du 20 octobre 2017, l’administration a adressé à la requérante un avis de rectification de ses déclarations à l’impôt des sociétés des exercices d’imposition 2015 et 2016, compte tenu des rectifications opérées pour les exercices d’imposition 2011 et 2012 qui

Par courrier du 23 novembre 2017 de son conseil, la requérante a contesté cette rectification (cf. D.A. IV/115 à 138).

Par courrier recommandé du 11 décembre 2017, l’administration a notifié à la requérante sa décision de taxation ; les rectifications envisagées sont maintenues (cf. D.A. IV/139 à 150).

Par courrier recommandé du 23 octobre 2017, l’administration a adressé à la requérante un relevé de régularisation ; la requérante n’a réservé aucune suite à ce courrier (cf. D.A. IV/151 à

Par courrier du 29 novembre 2017, l’administration a notifié à la requérante un procès-verbal en matière de T.V.A. établi sur les mêmes bases que l’avis de rectification en matière d’impôt

II. LA RECEVABILITE ET LA CONNEXITE

Les requêtes ont été déposées dans les formes et délais légaux après exercice régulier du recours administratif préalable en ce qui concerne les contributions directes. Elles sont dès lors recevables.

Ces affaires concernent les rectifications établies à la suite du même contrôle en matière de T.V.A. et de contributions directes sur base des mêmes éléments.

Elles sont manifestement connexes et doivent être jointes en application de l’article 30 du code judiciaire.

III. DISCUSSION

1. Le respect des droits de la défense.

La requérante estime que l’intégralité des éléments sur lesquels s’est basée l’administration ne lui ont pas été transmis.

Il ressort de ses explications qu’elle souhaite la production des données brutes utilisées par l’expert pour réaliser les fichiers fusion qu’elle admet avoir pu consulter.

Toutefois, on n’aperçoit pas en quoi la production des données brutes, qui ne sont pas en possession de l’administration, pourrait avoir la moindre utilité dans le cadre de ce dossier.

En effet, si l’Administration est bien partie du dossier répressif et, notamment, des rapports d’expertise établis par l’expert judiciaire, chargé d’une mission par le juge d’instruction dans le cadre des poursuites concernant les sociétés du groupe S•••••••• et leurs dirigeants, elle a cependant confronté ces données aux éléments de la comptabilité de la requérante.

De plus, ces données brutes ne sont pas, par définition utilisables telles quelles et doivent faire l’objet d’un traitement, ce que l’expert mandaté par le juge d’instruction dans le cadre de l’instruction pénale a pu effectuer et qui a donné lieux aux fichiers « fusion » ainsi qu’à leurs

La requérante est parfaitement au courant du processus suivi par l’administration puisqu’elle le

En ce qui concerne les fichiers fusion, ils constituent la pièces IX/15 de l’administration, produit

Quant au fait que les tableaux et annexes ne permettent de consulter que les données relatives à la requérante et pas celles relatives aux autres clients, on n’aperçoit pas en quoi cela entraverait le droit de la requérante de se défendre par rapport aux rectifications fiscales

Par ailleurs, la méthodologie suivie par l’administration est très clairement et précisément expliquée dans l’avis de rectification et le procès-verbal. Elle n’a pas changé depuis le début de la phase d’établissement de l’impôt, au cours de laquelle elle a été exposée en détail.

Dans ces circonstances, la requérante est parfaitement en mesure d’exercer ses droits à la défense et d’effectuer toutes les vérifications qu’elle estime nécessaire, tant au cours de la phase d’établissement de l’impôt, que dans le cadre de l’instruction de sa réclamation et du présent litige.

Il n’y a pas lieu d’ordonner la production de pièces nouvelles.

2. Le caractère arbitraire de la régularisation.

2.1. le droit applicable :

L’article 340 du C.I.R./92 dispose :

Pour établir l’existence et le montant de la dette d’impôt, ainsi que pour constater une infraction aux dispositions du présent Code ou des arrêtés pris pour son exécution, l’administration peut avoir recours à tous les moyens de preuve admis par le droit commun, y compris les procès-verbaux des agents du Service public fédéral Finances, sauf le serment.

Les procès-verbaux ont force probante jusqu’à preuve du contraire.

L’article 59 § 1er du Code de la T.V.A. dispose :

§ 1er. L’administration est autorisée à prouver selon les règles et par tous les moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l’exception du serinent, et, en outre, par les procès-verbaux des agents du Ministère des Finances, toute contravention aux dispositions du présent Code ou prises pour son exécution de même que tout fait quelconque qui établit ou qui concourt à établir la débition de la taxe ou d’une amende. Les procès-verbaux font foi jusqu’à preuve du contraire.

L’article 1349 du Code civil dispose :

Les présomptions sont des conséquences que la loi ou le magistrat tire d’un fait connu à un fait inconnu.

L’article 1353 du Code civil dispose :

Les présomptions qui ne sont point établies par la loi, sont abandonnées aux lumières et à la prudence du magistrat, qui ne doit admettre que des présomptions graves, précises et concordantes.

En matière fiscale, les règles de la charge de la preuve sont conformes au droit commun. Chaque partie se doit d’établir les faits qui conditionnent le droit qu’elle revendique.

Pour établir l’existence et le montant de la dette d’impôt, l’administration peut avoir recours à tous les modes de preuve de droit commun excepté le serment (article 340 C.I.R./92). En principe, l’administration a la charge de la preuve. La preuve écrite peut être rapportée par des actes et documents, comptables ou non, émanant du contribuable ou de son mandataire, pour établir l’existence et le montant des revenus imposables1.

Lorsque des présomptions de faits sont utilisées comme mode de preuve, l’administration doit partir de faits connus et certains qui permettent de conclure au fait inconnu grâce à un raisonnement logique. Il faut en effet qu’il existe un lien entre le fait connu et le fait inconnu de manière telle qu’il soit possible de déduire ce dernier du premier2.

Pour être probantes, les présomptions de l’homme doivent être graves, précises et concordantes.

Le Code civil n’interdit pas au juge de recourir à plusieurs présomptions, pourvu qu’elles s’appuient l’une l’autre, c’est-à-dire qu’elles soient concordantes. L’article 1353 du Code civil se réfère d’ailleurs explicitement à des présomptions concordantes. Mais il s’agit alors d’un faisceau de présomptions concourant à établir un même fait, en raison de leur concordance. Tout différent est le raisonnement par lequel le juge commence par établir un premier fait au moyen d’une ou de plusieurs présomptions, et ensuite sur la base de ce premier fait ainsi établi, utilise une seconde présomption pour établir un second fait, soit en général l’existence d’un revenu imposable. La règle d’interdiction de la cascade des présomptions vise évidemment cette deuxième hypothèse, c’est-à-dire celle où la seconde présomption ne se fonde pas sur un véritable fait connu. Dans la première hypothèse, au contraire, les présomptions qui se fondent toutes sur des faits connus, forment un faisceau qui établit un fait inconnu3.

Pour être probantes, les présomptions de l’homme doivent être graves, précises et concordantes.

La preuve par présomption consiste à déduire un fait inconnu d’un fait connu. La cascade de présomptions consiste à établir un premier fait au moyen d’un fait connu et à se baser sur le fait ainsi démontré pour en déduire un second.

Ni l’article 340 du C.I.R./92, ni l’article 59 § 1er du Code T.V.A. n’autorisent une telle cascade de présomptions.

La présomption est un mode de preuve déjà particulièrement fragile dans la plupart des cas, parce qu’elle repose sur un raisonnement humain, et qu’elle risque rapidement de dévier sur la recherche d’une simple probabilité. Or, si le fait connu pouvait être établi lui-même par présomptions, on multiplierait les risques d’erreurs de manière considérable6.

Il est à noter que : « Fait preuve d’arbitraire, l’Administration qui, pour majorer les revenus déclarés par le contribuable, ne se fonde sur aucun fait concret mais seulement sur de simples présomptions et suppositions du fonctionnaire taxateur, qui ne sont en aucune façon confirmées par les données de la cause »7.

Il appartient au Tribunal d’apprécier souverainement si une présomption est pertinente dans les circonstances concrètes qui lui sont présentées.

2.2. en l’espèce :

2.2.1.

Rien n’empêche l’administration, tant dans le cadre de l’établissement de l’impôt que dans le cadre du procès fiscal, de puiser dans des pièces issues d’une procédure pénale antérieure, même étrangère au contribuable, comme, en l’espèce, un rapport d’expertise8.

Toutefois, les rapports d’expertise judiciaire n’ont pas la valeur d’éléments probants au sens de l’article 358 § 1er 4° du CIR 1992 (voy. not. le COM.IR, en son numéro 358/33, qui indique que peuvent tenir lieu de tels éléments « les résultats d’un contrôle ou d’une enquête de l’administration fiscale, d’une expertise, d’un arbitrage, d’un arrangement amiable, etc., auxquels le contribuable concerné a acquiescé »9).

Cette disposition légale n’implique pas que l’existence des revenus imposables non déclarés découle de l’action judiciaire elle-même.

Dès lors, si, à l’occasion d’une action judiciaire, sont révélés des revenus dissimulés, il s’agit seulement du premier maillon d’une chaîne qu’il appartient à l’administration fiscale de compléter par la combinaison avec les moyens de preuve mis à sa disposition.

Il appartient donc au seul taxateur d’en apporter la preuve concrète des revenus non déclarés et ainsi de démontrer, à l’aide des moyens de preuve légaux dont il dispose, leur existence et d’établir un supplément d’impôt sur une base imposable qu’il est le seul à pouvoir fixer.

Par ailleurs, l’autorité de chose jugée en matière répressive, telle qu’elle est consacrée par l’article 4 du Titre préliminaire du Code de procédure pénale, n’empêche pas qu’au cours d’un procès civil ultérieur une partie ait la possibilité de contester des éléments déduits du procès pénal, dans la mesure où elle n’était pas concernée par l’instance pénale ou qu’elle n’a pu y faire valoir librement ses intérêts10.

Il s’ensuit que les éléments tirés du dossier répressif ne valent qu’à titre de simple présomption.

Il appartient dès lors à l’administration fiscale de procéder à des investigations complémentaires pour faire corroborer ces données avec les éléments recueillis dans la comptabilité du contribuable11.

D’autre part, il est à noter que, les décisions rendues en ce qui concerne d’autres clients de la

S.A. Distillerie S•••••••• ne peuvent valoir qu’à titre de simple documentation. En effet, chaque situation est unique et doit être analysée en fonction des circonstances qui lui sont propres et des éléments probants particuliers à cette affaire.

2.2.2.

En l’espèce, ainsi qu’il ressort des explications données dans l’avis de rectification et dans le procès-verbal, corroborées par les éléments du dossier déposé par l’administration, le chiffre d’affaires éludé a été reconstitué sur base de présomptions graves précises et concordantes établissant l’existence de ce chiffre d’affaires non déclarés confrontées à des faits connus.

Les faits connus sont les suivants :

- le requérant achetait des marchandises auprès de la S.P.R.L. COMPTOIR DU PEKET ;

- cette société avait établi un système de ventes sans facturation afin de permettre à ses clients d’acheter des marchandises non facturées ;

- les factures établies par la S.P.R.L. Comptoir du Peket et inscrites dans la comptabilité de la requérante ;

- les tarifs des boissons communiqués par la requérante.

Les présomptions sont les suivantes :

- les rapports établis par l’expert judiciaire, y compris les corrections effectuées telles qu’expliquées dans le rapport n° 3 ;

- les bordereaux établis par la S.P.R.L. Comptoir du Peket au nom de la requérante pour lesquels aucune facture n’a été établie ;

- les feuilles de routes d’où il ressort que, lors des livraisons effectuées à la requérante, le chauffeur recevait plusieurs paiements : un chèque pour la valeur des marchandises facturées et un montant en liquide pour les marchandises non facturées reprises sur les bordereaux. Ces paiements concernaient soit les marchandises livrées le jour même, soit les marchandises du jour + les impayés des livraisons précédentes ;

- les décomptes de suivi des paiements établis par les employés de la S.P.R.L. Comptoir du peket ;

Ces éléments ont été confrontés à la comptabilité de la requérante. Cette comparaison a donné lieu aux rectifications litigieuses, tant en matière de T.V.A. qu’en matière d’impôt des sociétés.

Dans ces circonstances, la réalité des achats « en noir » et, après application des tarifs pratiqués par la requérante et communiqués par elle, la réalité du chiffre d’affaire et de la taxe éludée sont établie.

Aucun élément ne permet de considérer que les rectifications établies l’aurait été de manière arbitraire.

Si des erreurs ont pu être commises, ce qui n’est pas établi, elles ne sont pas de nature à remettre en cause le raisonnement suivi par l’administration. Elles pourraient uniquement, si elles étaient établies, entraîner une rectification des cotisations enrôlées.

Le grief n’est pas fondé.

2.2.3. en ce qui concerne l’inclusion de la T.V.A. dans le calcul du chiffre d’affaire éludé en ce qui concerne l’impôt des sociétés :

C’est à juste titre que l’administration a intégré la T.V.A. dans le chiffre d’affaires éludé. En effet, celle-ci n’ayant pas été payée, elle ne peut pas faire l’objet d’une déduction.

En effet, « Le droit de l’Union doit être interprété en ce sens que les articles 167 et 168, sous a), de la directive 2006/112 ainsi que les principes de neutralité fiscale, de sécurité juridique et d’égalité de traitement ne s’opposent pas à ce que le destinataire d’une facture se voie refuser le droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée en amont en raison de l’absence d’une opération imposable effective, alors même que, dans l’avis d’imposition rectificatif adressé à l’émetteur de cette facture, la taxe sur la valeur ajoutée déclarée par ce dernier n’a pas été rectifiée. Toutefois, si, compte tenu de fraudes ou d’irrégularités commises par cet émetteur ou en amont de l’opération invoquée pour fonder le droit à déduction, cette opération est considérée comme n’ayant pas été réalisée effectivement, il doit être établi, au vu d’éléments objectifs et sans exiger du destinataire de la facture des vérifications qui ne lui incombent pas, que ce destinataire savait ou aurait dû savoir que ladite opération était impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, ce qu’il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier »12.

Le grief n’est pas fondé.

2.2.4. l’application de l’article 219 du C.I.R./92 et le rejet du bénéfice dissimulé en DNA.

L’administration estime que le bénéfice brut éludé représente des bénéfices dissimulés qui ne se retrouvent pas dans le patrimoine de la requérante.

Elle applique dès lors la cotisation spéciale prévue à l’article 219 du C.I.R./92.

2.2.4.1.

L’article 219 du C.I.R./92 dispose :

Une cotisation distincte est établie à raison des dépenses visées à l’articles 57 et des avantages de toute nature visés aux articles 31, alinéa 2, 2°, et 32, alinéa 2, 2°, qui ne sont pas justifiés par la production de fiches individuelles et d’un relevé récapitulatif ainsi qu’à raison des bénéfices dissimulés qui ne se retrouvent pas parmi les éléments du patrimoine de la société, et des avantages financiers ou de toute nature visés à l’article 53, 24°.

Cette cotisation est égale à 100 p.c. de ces dépenses, avantages de toute nature, avantages financiers et bénéfices dissimulés, sauf lorsqu’on peut démontrer que le bénéficiaire de ces dépenses, avantages de toute nature et avantages financiers est une personne morale ou que les bénéfices dissimulés sont réintégrés dans la comptabilité, comme prévu à l’alinéa 4, auxquels cas le taux est fixé à 50 p.c.

Ne sont pas considérées comme des bénéfices dissimulés, les réserves visées à l’article 24, alinéa 1er, 2° à 4°.

Les bénéfices dissimulés peuvent être réintégrés dans la comptabilité d’un exercice comptable postérieur à l’exercice comptable au cours duquel le bénéfice est réalisé, même si les délais d’imposition visés à l’article 354, alinéa 1er, sont expirés, pour autant que le contribuable n’ait pas encore été informé par écrit d’actes d’administration ou d’instruction spécifiques en cours.

De plus, les bénéfices dissimulés précités ne sont soumis à cette cotisation distincte que dans le cas où ils ne sont pas le résultat d’un rejet de frais professionnels.

Cette cotisation n’est pas applicable si le contribuable démontre que le montant des dépenses, visées à l’article 57, ou des avantages de toute nature visés aux articles 31, alinéa 2, 2°, et 32, alinéa 2, 2°, est compris dans une déclaration introduite par le bénéficiaire conformément à l’article 305 ou dans une déclaration analogue introduite à l’étranger par le bénéficiaire.

Lorsque le montant des dépenses visées à l’article 57 ou des avantages de toute nature visés aux articles 31, alinéa 2, 2°, et 32, alinéa 2, 2°, n’est pas compris dans une déclaration introduite conformément à l’article 305 ou dans une déclaration analogue introduite à l’étranger par le bénéficiaire, la cotisation distincte n’est pas applicable dans le chef du contribuable si le bénéficiaire a été identifié de manière univoque au plus tard dans un délai de 2 ans et 6 mois à partir du 1er janvier de l’exercice d’imposition concerné.

En l’espèce, le bénéfice dissimulé n’a pas été découvert dans le patrimoine de la société. La requérante n’établit pas le contraire.

Le grief n’est pas fondé.

2.2.4.2.

De plus, elle estime que les dépenses doivent être considérées comme des dépenses non admises en application des articles 49 et 197 du C.I.R./92.

Toutefois, ce raisonnement ne peut être suivi.

En effet, en ce qui concerne l’application de l’article 49 du C.I.R./92, l’administration sait que la dépense a été effectuée puisqu’elle se base sur cette dernière pour établir le chiffre d’affaires éludés. Quant au fait qu’il s’agit d’une dépense professionnelle, force est de constater que l’administration considère qu’il en est bien ainsi puisqu’elle calcule un revenu professionnel sur cette base.

Enfin, l’article 197 du C.I.R./92, tel que modifié par l’article 28 de la loi du 19 décembre 2014, applicable à tous les litiges non définitivement clôturés le 29 décembre 2014, dispose :

Sans préjudice de l'application des articles 49, 53, 24°, et 198, § 1er, 10°, les dépenses non justifiées soumises à la cotisation distincte prévue à l'article 219 sont considérées comme des frais professionnels.

En cas d'application de l'article 219, alinéas 6 et 7, les dépenses non justifiées sont, par dérogation à l'article 57, considérées comme des frais professionnels.

Dans ces circonstances, ce grief est fondé.

3. L’amende proportionnelle : inconstitutionnalité et sursis

3.1. le droit applicable :

Par arrêt du 15 mai 200813, la Cour constitutionnelle a jugé que :

B.5. Les amendes fiscales prévues à l’article 70 du Code de la TVA ont pour objet de prévenir et de sanctionner les infractions commises par tous les redevables, sans distinction aucune, qui ne respectent pas les obligations imposées par ce Code. Elles ont donc un caractère répressif et sont de nature pénale au sens de l’article 6 de la Convention européenne des droits de l’homme.

B.6.1. Il appartient au législateur d’apprécier s’il y a lieu de contraindre l’administration et le juge à la sévérité quand une infraction nuit particulièrement à l’intérêt général. Mais s’il estime devoir permettre à l’administration de moduler l’importance de la sanction, rien de ce qui relève de l’appréciation de l’administration ne doit pouvoir échapper au contrôle du juge.

B.6.2. Il s’ensuit que l’article 70 du Code de la TVA est incompatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l’article 6 de la Convention européenne des droits de l’homme, s’il est interprété en ce sens qu’il n’autorise pas le juge à exercer un contrôle de pleine juridiction sur la décision administrative refusant la remise ou la réduction d’une amende fiscale.

Ce contrôle doit permettre au juge de vérifier si cette décision est justifiée en fait et en droit et si elle respecte l’ensemble des dispositions législatives et des principes généraux qui s’imposent à l’administration, parmi lesquels le principe de proportionnalité.

B.6.3. Ainsi, lorsqu’il est saisi d’un recours contre une décision prise, en vertu de l’article 9 de l’arrêté du Régent du 18 mars 1831, par le ministre des Finances ou son délégué, le juge doit pouvoir remettre ou réduire l’amende au même titre que le ministre des Finances ou son délégué.

B.7. Dans l’interprétation mentionnée en B.6.2, la question préjudicielle appelle une réponse affirmative.

B.8. L’article 70 du Code de la TVA peut cependant recevoir une autre interprétation,

selon laquelle cette disposition ne s’oppose pas à ce que le juge, saisi d’un recours contre la décision prise, en vertu de l’article 9 de l’arrêté du Régent du 18 mars 1831, par le ministre des Finances ou son délégué, exerce une compétence de pleine juridiction lui permettant de contrôler tout ce qui relève de l’appréciation de l’administration.

Dans cette interprétation, la question préjudicielle appelle une réponse négative.

Le juge, saisi d’un recours contre la décision prise, en vertu de l’article 9 de l’arrêté du Régent du 18 mars 1831, par le ministre des Finances ou son délégué, exerce une compétence de pleine juridiction lui permettant de contrôler tout ce qui relève de l’appréciation de l’administration14.

Le juge à qui il est demandé de contrôler la légalité de la décision d’établir une amende administrative est pleinement compétent pour vérifier si cette décision est justifiée en fait et en droit et si elle respecte tous les principes que l’administration doit prendre en considération, notamment le principe de proportionnalité. Le juge peut rechercher si l’administration pouvait raisonnablement établir une amende administrative d’une telle importance15.

Le juge ne peut pas se limiter à exprimer son jugement subjectif au lieu de vérifier si la sanction est bien prescrite par la loi. Il doit en effet déclarer en quoi il y aurait non-proportionnalité après avoir examiné dans quelle mesure l'administration était elle-même liée par une sanction et préciser sur quelles bases l'administration aurait dû s'écarter des échelles fixées. Selon l'article 1er, dernier alinéa, de l'arrêté royal n° 1, les échelles de réduction des amendes fiscales proportionnelles ne sont cependant pas applicables à l'égard des infractions commises dans l'intention de frauder l'impôt ou de permettre la fraude16.

Enfin, dans son arrêt 157/2008 du 6 novembre 2008, la Cour constitutionnelle a estimé que :

« l’article 70, § 1er, alinéa 1er, du Code de la TVA viole les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l’article 6 de la Convention européenne des droits de l’homme, en ce qu’il ne permet pas au tribunal de première instance d’assortir d’un sursis l’amende prévue par cette disposition. ».

Toutefois, dans son arrêt 13/2013 du 21 février 2013, dans lequel elle arrive à la même conclusion en ce qui concerne l’article 70 § 2 du code T.V.A., elle a précisé :

« B.4.3. Ce constat d’inconstitutionnalité partielle n’a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l’attente d’une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l’amende n’est pas disproportionné à la gravité de l’infraction et qu’il n’y aurait pas eu lieu d’accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi. ».

« Lorsque le juge fiscal estime qu’il y aurait eu lieu d’accorder un sursis si cette mesure avait été prévue par la loi, il accorde le redressement approprié au demandeur en refusant de faire application de l’article 70, paragraphe 2, alinéa 1er, précité.
Lorsqu’il estime qu’il n’y aurait pas eu lieu d’accorder un sursis si cette mesure avait été prévue par la loi, il n’y a pas matière à redressement.
Le seul fait que, pour décider s’il aurait convenu ou non d’accorder un sursis, le juge fiscal ne soit pas lié par les restrictions à l’octroi imposées au juge pénal n’implique pas que la personne condamnée à une amende fiscale ne bénéficie pas d’un recours effectif devant le juge fiscal. »17

Il s’ensuit que les amendes prévues à l’article 70 §1er et à l’article 70 § 2 du code T.V.A. restent applicables s’il n’y a pas lieu d’accorder un sursis au contribuable compte tenu des circonstances de la cause18.

3.2. en l’espèce :

Compte tenu de ces circonstances, , l’amende qui a été infligée est proportionnelle à la gravité et à la nature des infractions commises, et constitue une sanction adaptée et adéquate des faits commis par la société contribuable qui s’est sciemment intégrée dans un système élaboré de vente en noir.

De plus, dans la mesure où, même si une possibilité de sursis avait instaurée par la loi, dans la mesure où il n’y aurait pas lieu de l’accorder en l’espèce, il n’existe aucun problème de constitutionnalité de la loi.

Le grief n’est pas fondé.

IV. LES DEPENS

La partie requérante, qui succombe largement, sera condamnée aux dépens.

En application de l’article 1022 du code judiciaire et de l’arrêté royal d’exécution du 26 octobre 2007, l’Etat belge n’étant pas représenté par un avocat, aucune indemnité de procédure n’est due.

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS,

Le Tribunal statuant contradictoirement,

Vu la loi du 15 juin 1935 sur l’emploi des langues en matière judiciaire,

Joint pour connexité les causes inscrites au rôle général sous le numéro 18/162/A, 18/3217/A et 19/890.

Ecartant comme non fondées toutes autres conclusions,

Dit la demande recevable et très partiellement fondée.

Dit que les dépenses exposées ne peuvent être considérées comme des dépenses non admises en application des articles 49 et 197 du C.I.R./92.

Ordonne les rectifications correspondantes des cotisations à l’impôt des sociétés litigieuses.

Dit la demande non fondée pour le surplus.

Condamne la partie requérante aux dépens liquidés, dans le chef de l’Etat belge, S.P.F. Finances à zéro euros.

AINSI jugé et signé par HARDENNE THERESE, Juge présidant la 21ème Chambre, du Tribunal de Première Instance de Liège - Division Liège, et prononcé en langue française à l’audience publique de la même chambre le 03/02/2020 par HARDENNE THERESE, précité(e), assisté(e) de BIANCHI CELINE, greffier,

De namen van natuurlijke personen die leesbaar bleven in de versie die de FOD Financiën verspreidt, worden hier niet opnieuw gepubliceerd: ze zijn tot hun initiaal herleid. De tekst is nergens anders gewijzigd.