Bijzondere rekening, Overeenstemming met het unierecht

Over het document

Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

Tekst

110 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Brussel d.d. 21.12.2022

WF 702-15-18/038954

WF 702-15-18/044696

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Bijzondere rekening – Overeenstemming met het unierecht – Neutraliteitsbeginsel

Belasting over de toegevoegde waarde – Geldboeten – Betekening van de bijzondere rekening – Motiveringsverplichting

Wettelijke bepalingen

Artikelen 45, §1, 47, 53, 53octies en 70, §1 WBTW

Artikel 8, §1 van koninklijk besluit nr. 24 van 29 december 1992

Samenvatting

Het geschil betreft de betwisting van twee bijzondere rekeningen wegens niet-betaling van verschuldigde belasting die voortvloeit uit de periodieke btw-aangiften die door eiseres werden ingediend.

Volgens eiseres leidt de invoering van het mechanisme van bijzondere rekeningen zoals bedoeld in artikel 8 van koninklijk besluit nr. 24 van 29 december 1992, niet naar een ideaal van neutraliteit of evenredigheid, overeenkomstig beginselen van unierecht.

Eiseres stelt dat de uitvoerende macht een buitengewoon mechanisme heeft ingesteld dat afwijkt van het gemeen recht. Dit mechanisme laat de btw-administratie toe om een schuld van een belastingplichtige te isoleren en uit te kristalliseren en deze te onttrekken aan haar rekening-courant. Zij is van mening dat de beslissing om de schuld uit de rekening-courant te halen behoort tot de discretionaire bevoegdheid van de Minister van Financiën of zijn afgevaardigde.

De geldigheid van een dergelijk mechanisme moet daarom serieus in twijfel worden getrokken, omdat het gebaseerd is op een ondoorzichtige beslissing aan belastingplichtige.

Waar de btw-rekening-courant een toepassing zou zijn van het wettelijk verrekeningsmechanisme inzake belastingen en taksen aangezien deze toelaat dat wederzijdse btw-schulden tenietgaan ten belope van het bedrag van de laagste schuld, ontneemt het mechanisme van de bijzondere rekening de belastingplichtige iedere mogelijkheid van compensatie, bij wijze van aftrek, van zijn geïsoleerde schuld en toekomstige vorderingen.

De belastingplichtige die voor een bepaald tijdvak een schuld heeft bij de btw-administratie, kan deze schuld dus niet verrekenen met de vordering jegens dezelfde administratie in een volgend tijdvak.

Eiseres voegt daaraan toe dat het mechanisme van de bijzondere rekening, dat niet is opgenomen in de regeling voor de voldoening van de belasting van het btw-wetboek, duidelijk een maatregel is die het recht op aftrek van btw beperkt. De opmaak van een dergelijke bijzondere rekening gaat veel verder dan wat nodig is om de doelstellingen inzake neutraliteit, nauwkeurige inning van de belasting en fraudebestrijding te bereiken, aangezien zij het fundamentele beginsel van het gemeenschappelijke btw-stelsel, namelijk het recht op aftrek, systematisch ter discussie stelt.

Verweerster betwist dat de bij artikel 8 van KB nr. 24 ingestelde bijzondere rekening een buitengewoon mechanisme is dat afwijkt van het gemeen recht. Verweerster betoogt terecht dat het gemeen recht niet voorziet in de aftrek van voorbelasting die in een belastbaar tijdperk is ontstaan, noch in de overdracht van voor een belastbaar tijdperk verschuldigde belastingen naar volgende belastbare tijdperken (om een eventueel voor de belastingplichtige gunstig saldo van belastingen te kunnen verrekenen met een volgend belastbaar tijdperk).

Zoals verweerster betoogt, maakt de regeling van de bijzondere rekening het mogelijk om de btw-schuld van een belastingplichtige die niet binnen de wettelijke termijn is betaald, op een bepaald tijdstip vast te stellen, zodat deze schuld kan worden ingevorderd, en heeft zij betrekking op de betaling van belasting en niet op de aftrek van belasting.

Wanneer maatregelen moeten worden genomen met het oog op de inning van het aan de Staat verschuldigde saldo van de rekening-courant, moet het in te vorderen bedrag – teneinde het te kunnen isoleren en uitkristalliseren -, noodzakelijkerwijs worden afgezonderd van de rekening-courant en het verrekeningsmechanisme dat daarbij hoort.

Verweerder wijst er terecht en oordeelkundig op dat koninklijk besluit nr. 24 van 29 december 1992 onder meer is uitgevaardigd ter uitvoering van de artikelen 53 en 53octies van het btw-wetboek, die betrekking hebben op de regeling voor de voldoening van de belasting, aangezien zij bepalen dat enerzijds de belastingplichtige, met uitzondering van degenen die geen recht op aftrek heeft, gehouden is om iedere maand een aangifte in te dienen en de verschuldigd geworden belasting te voldoen binnen de termijn van indiening en anderzijds, dat de Koning andere verplichtingen kan bepalen om de juiste heffing van de belasting te waarborgen en om de fraude te vermijden.

Eiseres vermeld toont geen specifieke omstandigheden betreffende haar situatie aan waaruit blijkt dat de opmaak van de betwiste bijzondere rekeningen, de opnulzetting van haar rekening-courant en de dwangbevelen inzake de invordering als gevolg zou hebben gehad dat zij op onevenredige wijze is verhinderd om haar recht op aftrek uit te oefenen, of dat deze geleid zouden hebben tot een onevenredige beperkende maatregel van het recht op aftrek of onverenigbaar zou zijn met het neutraliteitbeginsel.

Er is geen reden om een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie van de Europese Unie te worden gesteld betreffende het ingeroepen middel door eiseres, het is ongegrond.

Eiseres beroept zich ook op schending van de motiveringsverplichting van de opgelegde geldboete die samen met de bijzondere rekening werd betekend.

De rechtbank stelt vast dat de betekeningen van de bijzondere rekening aan eiseres, de feiten die aan de basis liggen van de inbreuk, de verwijzing naar de toegepaste wetteksten of reglementen en de motieven voor de vaststelling van het bedrag van de geldboete bevatten. Ook dit middel is ongegrond.

Bijgevolg zijn de vorderingen ongegrond.

Opmerkingen

De schuld van eiseres vloeit uitsluitend voort uit de niet-betaling van bedragen die zij zelf als verschuldigd aan de schatkist heeft erkend door middel van de maandelijkse aangiften die zij heeft ingediend bij het btw-controlekantoor waaronder zij ressorteert. De bijzondere rekening kristalliseert enkel de btw-schuld die zij niet heeft betaald, met dien verstande dat er rekening werd gehouden met haar recht op aftrek voor de berekening van deze schuld.

Door de onbetaalde btw-schuld uit de rekening-courant te "verwijderen", zet de bijzondere rekening de rekening-courant weer op nul en kan het recht op aftrek normaal verder worden uitgeoefend. Bijgevolg kon het recht op aftrek van eiseres zowel vóór als na de opmaak van de bijzondere rekening normaal uitgeoefend worden en stelt eiseres dus ten onrechte dat de bijzondere rekening haar recht op aftrek heeft aangetast.

Het neutraliteitsbeginsel inzake btw staat volledig los van het mechanisme van de bijzondere rekening.

De rechtspraak heeft zich reeds uitgesproken over de overeenstemming van de bijzondere rekening met het uit het unierecht voortvloeiende beginsel van fiscale neutraliteit en meer bepaald met het recht op aftrek (Rechtbank van eerste aanleg, Nijvel, dd. 06.02.2014, 11/2488/A, gepubliceerd op Fisconetplus; Rechtbank van eerste aanleg, Brussel, 14.06.2012, 2009/2748/A, gepubliceerd op Fisconetplus).

Tekst van het vonnis

Het vonnis wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal

Tekst van de beslissing

Tribunal de première instance francophone de Bruxelles, Section Civile, 34ème chambre, Affaires civiles

Jugement du 21/12/2022

Rôle :

2018/4980/A

2018/5410/A

EN CAUSE DE:

L’A. S., dont le siège social est situé à ..., inscrite à la BCE sous le n° 086...46,

Demanderesse,

représentée par l'avocate A. W. loco M. G., dont le cabinet est établi à ...,...,

CONTRE:

L'ETAT BELGE, SPF Finances, représenté par le conseiller général - directeur du centre PME de Bruxelles Il, dont les bureaux sont établis à 1000 Bruxelles, boulevard du Jardin Botanique, 50 (boîte 3408), sur poursuites et diligences du conseiller du team recouvrement personnes morales de Bruxelles 11, dont les bureaux sont établis à 1000 Bruxelles, boulevard du Jardin Botanique, 50 (boîte 3113),

Défendeur,

ayant comparu en personne à l'intervention de l'attaché X, X@minfin.fed.be.

En ces causes, tenues en délibéré le 19 octobre 2022, le tribunal prononce le jugement suivant.

Vu les pièces de la procédure, et notamment :

Dans la cause RG 2018/4980/A :

• la requête contradictoire et ses annexes, déposées au greffe le 3 août 2018 ;

• l'ordonnance rendue le 10 octobre 2018 sur base de l'article 747 du Code judiciaire ;

• les conclusions et les conclusions additionnelles et de synthèse, prises par le défendeur, et les conclusions prises pour la demanderesse;

Dans la cause RG 2018/5410/A :

• la requête contradictoire et ses annexes, déposées au greffe le 29 août 2018;

• l'ordonnance rendue le 12 octobre 2018 sur base de l'article 747 du Code judiciaire ;

• les conclusions et les conclusions additionnelles et de synthèse, prises par le défendeur, et les conclusions prises pour la demanderesse ;

Entendu le conseil de la demanderesse et le représentant du défendeur en leurs dires et moyens à l'audience publique du 19 octobre 2022.

Objet des demandes et demande de jonction

Par requête contradictoire déposée au greffe le 3 août 2018 (RG 2018/4980/A), la demanderesse a fait opposition à la contrainte n° CTRI 500...85 , fondée sur le compte spécial notifié le 5 janvier 2018 pour non-paiement de la taxe due résultant de la déclaration périodique à la T.V.A. déposée pour la période du troisième trimestre 2017.

Par requête contradictoire déposée au greffe le 29 août 2018 (RG 2018/5410/A), la demanderesse a fait opposition à la contrainte n° CTRI 500...96, fondée sur le compte spécial notifié le 22 mars 2018 pour non-paiement de la taxe due résultant de la déclaration périodique à la T.V.A. déposée pour la période du quatrième trimestre 2017.

Les éléments de la contestation sont en partie identiques dans les deux causes. Ainsi que les parties l'ont fait valoir, les causes sont connexes. Il y a dès lors lieu de les joindre.

Les faits

Le défendeur relate les faits comme suit :

Cause RG 2018/4980/A

« La requérante est, depuis le 15 janvier 2004, assujettie et identifiée à la taxe sur la valeur ajoutée, sous le régime normal avec dépôt de déclarations trimestrielles à la T.V.A., pour son activité de « organisation de spectacles à caractère culturel » (pièce n° 1).
Une mise à zéro du compte courant de la requérante lui a été notifiée le 11 décembre 2017 en raison d'un solde de T.V.A. due à l'Etat de 31.600,89 EUR pour la période qui précède le 30 novembre 2017 (pièce n° 2).
Un compte spécial a été établi au nom de la requérante, sur la base de l'article 8, §1er de l'arrêté royal n° 24 du 29 décembre 1992, pour la période du 31 août 2017 au 30 novembre 2017, a été notifié à celle-ci, le 5 janvier 2018, pour non-paiement de la taxe due résultant de la déclaration périodique à la T.V.A. déposée, le 20 octobre 2017, pour la période du troisième trimestre 2017
(pièce n° 3).
Une contrainte n° CTRI 500...85 , fondée sur ce compte spécial, a été signifiée à la requérante, le 2 mai 2018 (pièce n° 4), lui réclamant les montants suivants:
- Au titre de taxe sur la valeur ajoutée: 31.103,29 EUR.
- Au titre d'amende proportionnelle : 4.660,00 EUR.
- Au titre d'intérêt à calculer à partir du 21 décembre 2017 : 995,20 EUR.
Soit au total, une somme de 36.758,49 EUR ».

Cause RG 2018/5410/A

« l'ouverture prochaine d'un compte spécial de régularisation a été notifiée à la requérante le 12 mars 2018 en raison d'un solde dû à l'Etat de 35.474,13 EUR pour la période antérieure au 28 février 2018 (pièce n° 2).
Le compte spécial de régularisation, établi en vertu de l'article 8, §1er de l'arrêté royal n° 24 du 29 décembre 1992 relatif au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, pour la période du 30 novembre 2017 au 28 février 2018, a été notifié le 22 mars 2018, pour non-paiement de la taxe due résultant de la déclaration périodique à la T.V.A. déposée le 28 janvier 2018, pour les opérations réalisées au cours du dernier trimestre de l'année 2017 (pièce n° 3), soit les sommes suivantes :
- A titre de T.V.A.: 34.666,93 EUR
- A titre d'amende proportionnelle pour défaut de paiement de la taxe : 5. 200,00 EUR
- A titre d'intérêts pour paiement tardif de la taxe : 554,56 EUR.
Une contrainte n° CTRI 500...96, fondée sur ce compte spécial, a été signifiée à la requérante, le 28 juin 2018 (pièce n° 4), lui réclamant les mêmes montants à titre de taxe et d'amendes ».

La recevabilité des demandes

Les demandes sont recevables, ce qui n'est pas discuté.

Le fondement des demandes

« De l'illégalité du mécanisme du compte spécial et de l'application de l'article 159 de la Constitution »

Selon la demanderesse, la création du mécanisme des comptes spéciaux, prévu par l'article 8 de l'arrêté royal n° 24 du 29 décembre 1992, relatif au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, « ne procède nullement d'un idéal de neutralité ou de proportionnalité, conformes aux principes de droit communautaire ».

La demanderesse énonce que « le pouvoir exécutif a ainsi mis sur pied un mécanisme extraordinaire dérogatoire au droit commun, permettant à l'administration de la TVA d'isoler et de cristalliser une dette de l'assujetti, et de l'extraire de son compte courant à la TVA; que la décision d'extraire la dette d'un assujetti de son compte courant à la TVA relève du pouvoir discrétionnaire du ministre des Finances ou de son délégué; qu'il convient dès lors de s'interroger sérieusement sur la validité d'un tel mécanisme, en tant qu'il repose sur une prise de décision pour le moins opaque au contribuable; (...) que le dispositif du compte courant en matière TVA a été créé en application de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 du Conseil afin d'intégrer le principe de neutralité propre au système de la TVA; qu'il est indéniable que la création de ce compte courant correspond parfaitement aux objectifs de neutralité de ce système; qu'ainsi, l'article 47 du Code TVA prévoit en son paragraphe 2 que « quand le montant des déductions autorisées dépasse celui des taxes dues pour les livraisons de biens et les prestations de services effectuées par l'assujetti, l'excédent est reporté sur la période suivante »; qu'en réalité, l'on peut voir, dans le compte courant à la TVA, une application du mécanisme de la compensation légale en matière d'impôts et taxes puisqu'il permet l'extinction des dettes réciproques de TVA à concurrence de la plus faible d'entre elles (...) ; qu'au contraire, le mécanisme du compte spécial prive, lui, l'assujetti de toute possibilité de compenser, par voie de déduction, sa dette ainsi isolée, et ses créances futures ; qu'en effet, l'assujetti endetté vis-à-vis de l'Administration de la TVA pour une période déterminée, se voit ainsi dans l'impossibilité de compenser cette dette avec la créance qu'il dégagera vis-à-vis de cette même Administration au cours d'une période ultérieure ».

Compte tenu de ces arguments, la demanderesse considère qu' « outre la circonstance que les mesures de recouvrement de la taxe prévues en droit interne par le Code de la TVA n'envisagent nullement l'établissement de ce compte, le mécanisme-même du compte spécial tel qui a été institué, et notamment l'interdiction de toute compensation avec le compte courant TVA, constitue manifestement une mesure de restriction du droit de déduction de la TVA » ,et que « la création de ce compte spécial va bien au-delà de ce qui est nécessaire pour atteindre les objectifs de neutralité, d'exacte perception de la taxe et de la lutte contre la fraude puisqu'elle remet systématiquement en cause ce principe fondamental du système commun de la TVA à savoir le droit à déduction ». La demanderesse souligne que si « par son arrêt du 10 juillet 2008, la CJCE a reconnu la légitimité, dans le chef des Etats membres, de prendre des mesures tendant à préserver le plus efficacement possible les droits du Trésor public », c'est à la condition que ces mesures ne soient pas disproportionnées.

La demanderesse ne conteste pas que l'administration, « en cas de non-paiement de la TVA, (... ) est habilitée à se délivrer un titre exécutoire - la contrainte - pour le recouvrement de la taxe sur la valeur ajoutée (article 85 du CTVA) », qu'elle « peut également procéder à une saisie-arrêt-exécution entre les mains d'un tiers (article 85bis du CTVA) et qu'elle dispose enfin, pour le recouvrement de la taxe, des intérêts et des frais, d'un privilège général sur les revenus et les biens meubles du redevable ainsi qu'une hypothèque légale sur tous les biens immeubles, situés en Belgique, appartenant à ce dernier (article 86 du CTVA) ». La demanderesse allègue qu' « au vu de l'ensemble de ces instruments juridiques destinés à préserver les droits du Trésor public, la concluante ne voit pas très bien en quoi la création desdits comptes spéciaux permet de protéger plus efficacement les droits du Trésor ».

Au cas où le tribunal « estimerait devoir suivre la thèse de l'Administration TVA, et considérer que l'établissement d'un compte spécial ne constituerait pas une violation des dispositions de la sixième directive européenne 77/388/CEE et du Code de la TVA », la demanderesse postule que soient posées, avant dire droit, des questions préjudicielles à la Cour de Justice de l'Union européenne (CJUE).

Le défendeur conteste que « le compte spécial mis en place par l'article 8 de l'arrêté royal n° 24 (soit) « un mécanisme extraordinaire dérogatoire au droit commun » (comme le) prétend la requérante ».

A bon droit, le défendeur fait valoir que « le droit commun ne prévoit ni que les TVA supportées en amont pour un période imposable puissent être déduites des taxes dues pour des périodes imposables précédentes ni que les taxes dues pour une période imposable doivent être reportées sur la périodes imposables suivantes (aux fins de permettre, pour une période imposable ultérieure, l'imputation d'un solde de T.V .A. éventuellement favorable à l'assujetti) ».

Comme l'invoque le défendeur, « le régime du compte spécial permet de fixer une dette T.V.A. de l'assujetti qui n'a pas été payée dans le délai légal à un moment déterminé, permettant le recouvrement de celle-ci »,et « il est relatif au paiement de la taxe et non à la déduction de celle-ci ». Lorsque des mesures doivent être prises en vue du recouvrement du solde du compte courant dû à l'Etat, le montant à recouvrer, afin d'être isolé et cristallisé comme l'exprime la demanderesse, doit forcément être mis à l'écart du compte courant et du système de compensation que celui-ci implique.

De manière exacte et judicieuse, le défendeur souligne que l'arrêté royal n° 24 du 29 décembre 1992 « a été pris notamment en exécution des articles 53 et 53octies du Code T.V.A. qui sont relatifs au paiement de la taxe puisqu'ils disposent que, d'une part, l'assujetti, à l'exclusion de celui qui n'a aucun droit à déduction, est tenu de remettre, chaque mois, une déclaration dans laquelle il indique notamment le montant de la taxe exigible, et d'acquitter, dans le délai fixé pour le dépôt de cette déclaration la taxe qui est due et, d'autre part, que le Roi "peut prévoir d'autres obligations pour assurer l'exacte perception de la taxe et pour éviter la fraude" ».

La demanderesse ne fait pas état de circonstances propres à sa situation, montrant que l'établissement des comptes spéciaux litigieux, les mises à zéro de son compte courant et les contraintes en vue du recouvrement ont eu pour effet de l'empêcher, dans une mesure disproportionnée, d'exercer son droit à déduction, ou qu'ils auraient comporté une « mesure de restriction du droit de déduction de la TVA » disproportionnée ou incompatible avec le principe de neutralité.

En conclusion, il n'y a pas lieu de poser de question préjudicielle à la la Cour de Justice de l'Union européenne au sujet du moyen invoqué par la demanderesse et celui-ci n'est pas fondé.

« Du défaut de motivation de l'amende dans l'établissement des comptes spéciaux»

La demanderesse soutient que « si, par impossible, le tribunal de céans devait conclure à la régularité du mécanisme du compte spécial TVA, quod non, encore devrait-il constater, que l'Administration fiscale a manifestement violé son obligation de motivation quant à l'amende imposée ».

Les notifications de compte spécial, envoyées à la demanderesse les 5 janvier 2018 et 22 mars 2018, reprennent les faits constitutifs de l'infraction, la référence aux textes légaux ou réglementaires dont il a été fait application et les motifs ayant servi à fixer le montant de l'amende.

Ce moyen n'est pas non plus fondé.

En conclusion, les demandes sont non fondées.

Les dépens

Il y a lieu de mettre les dépens à charge de la demanderesse et de faire application du montant de base de l'indemnité de procédure qui s'élève à 4.500,00 EUR pour la tranche dans laquelle se situe le montant des demandes.

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS, LE TRIBUNAL,

Statuant contradictoirement,

Vu la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire;

Joint les causes inscrites au rôle général sous les numéros 2018/4980/A et 2018/5410/A;

Dit les demandes recevables demanderesse;

les dit non fondées et en déboute la

Met les dépens à charge de la demanderesse et fixe les dépens de la demanderesse à 4.540,00 EUR (4.500,00 + 20,00 + 20,00) et ceux du défendeur à zéro EUR.

Ainsi jugé et prononcé à l'audience publique de la 34ème chambre du tribunal de première instance francophone de Bruxelles, le 21 décembre 2022.