Inleiding (01.09.2026)Inleiding tot de Btw-Commentaar

Btw-Commentaar - Inleiding (01.09.2026)

Inleiding

Bijwerking 01.09.2026 – Vorige versies: [01.07.2018] [01.09.2020] [01.08.2021] [01.01.2023] [01.06.2024] [01.04.2025] [15.06.2026]

Afdeling 1 – Principe, kenmerken en mechanisme van de btw

1. Beknopte historiek

A. Afschaffing van cumulatieve belastingstelsels

B. Invoering van een gemeenschappelijk btw-stelsel

2. Principe van het gemeenschappelijk stelsel van de btw

3. Kenmerken van de btw

A. Opsomming van de essentiële kenmerken van de btw

B. De btw is een eenmalige verbruiksbelasting die door middel van gefractioneerde betalingen wordt voldaan

C. De btw is neutraal

D. De btw is doorzichtig

E. De btw is geen kostprijselement

F. De btw is geen belasting op de brutowinst

4. Mechanisme van de btw

A. Principe van het mechanisme

B. Het zogenaamde ‘inhaaleffect’

C. Toepassing in de praktijk

D. Intracommunautaire en extracommunautaire handel van goederen

5. Rol van de belastingplichtige

Afdeling 2 – Invoering van de belasting

1. Wettelijk kader – Uittreksel uit de bepalingen van het Btw-Wetboek

2. Btw: belasting op de omzet of verbruiksbelasting?

3. De vier belastbare handelingen

A. Opsomming

B. De leveringen van goederen en de diensten (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

C. De invoer van goederen (artikel 3 van het Btw-Wetboek)

D. De intracommunautaire verwervingen van goederen (artikel 3bis van het Btw-Wetboek)

4. De belastingplichtige

A. Doorslaggevende factoren

5. Het toepassingsgebied van de btw

A. Essentieel onderscheid

B. In het Btw-Wetboek bedoelde handelingen

C. In België belastbare handelingen

D. Vrijgestelde handelingen

6. Het territoriaal toepassingsgebied

7. Vragen in verband met de voldoening van de btw

A. Relevante elementen

B. Datum van opeisbaarheid van de btw

C. Belastbare basis en tarieven

D. De schuldenaar van de btw

8. Definities vermeld in artikel 1, §§ 6 tot 23, van het Btw-Wetboek en verwijzingen naar de Europese regelgeving, opgenomen in artikel 1bis van het Btw-Wetboek

A. Intracommunautair vervoer van goederen

B. Accijnsproducten

C. Reisbureaus

D. Beleggingsgoud

E. Gebouw en bijhorend terrein

F. Misbruik

G. Leveringen en restaurant- en cateringdiensten verricht aan boord van schepen, vliegtuigen of treinen bij passagiersvervoer in de Gemeenschap

H. Belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting

I. Factuur, elektronische factuur en gestructureerde elektronische factuur

J. Kans- en geldspelen en loterijen

K. Vouchers, voucher voor enkelvoudig gebruik of voucher voor meervoudig gebruik

L. Digitalisatie van de relaties met de FOD Financiën

M. Intracommunautaire afstandsverkopen van goederen en afstandsverkopen van uit derdelandsgebieden of derde landen ingevoerde goederen

N. Economische activiteit

O. Maakloonwerk

P. Telecommunicatiediensten

Q. Verwijzingen naar de Europese regelgeving

[Top]

Afdeling 1 – Principe, kenmerken en mechanisme van de btw

1. Beknopte historiek

A. Afschaffing van cumulatieve belastingstelsels

Voor de invoering van de btw werden de met het zegel gelijkgestelde taksen afzonderlijk en cumulatief geheven bij ieder van de rechtshandelingen waaruit een productie- en distributieketen bestond.

Zij maakten deel uit van de kostprijs van de goederen en de diensten, zodat in de eindprijs daarvan het totaal van de opeengestapelde taksen - de belastingdruk - sterk schommelde naargelang de lengte van de doorlopen keten.

Dergelijk cumulatief stelsel was niet neutraal want het beïnvloedde op kunstmatige wijze de economische kringlopen. Om tot zo min mogelijk taksheffingen te komen werden immers de kringlopen ingekort door integratie en uitschakeling van tussenhandelaars, ten nadele van specialisatie en rationalisatie.

Het cumulatief stelsel was ook niet doorzichtig omdat niet precies kon worden berekend hoeveel de gecumuleerde belastingdruk, schommelend naar gelang van de lengte van de keten, in iedere schakel van die keten bedroeg. Voor het internationale handelsverkeer, dat uit een fiscaal oogpunt wordt beheerst door het beginsel dat de belasting toekomt aan het land van het verbruik, vloeiden daaruit de navolgende twee ernstige gevolgen voort:

•bij de invoer moesten de goederen niet enkel worden onderworpen aan de heffing van de overdrachttaks die voor de transactie zelf gold, maar bovendien aan een compenserende heffing gelijk aan de onderstelde belastingdruk op soortgelijke binnenlandse goederen in de onderscheiden fasen van hun productie

•bij de uitvoer konden de goederen slechts worden ontlast door middel van forfaitaire teruggaven die, berekend op grond van gemiddelden, ondersteld werden de belastingdruk te vertegenwoordigen die op die goederen rustte in de fase van hun uitvoer.

Zowel in het ene als in het andere geval waren de toegepaste gemiddelde tarieven ontoereikend of overdreven en konden ze tot protectionistische doeleinden dienen.

B. Invoering van een gemeenschappelijk btw-stelsel

a. Eerste stap: de eerste en tweede richtlijn

De voornaamste doelstelling van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap, het zogenaamde Verdrag van Rome, was de invoering, in het kader van een economische unie, van een gemeenschappelijke markt waarin een gezonde mededinging bestaat en waarvan de kenmerken analoog zijn aan die van een binnenlandse markt.

Om die doelstelling te verwezenlijken op het stuk van de indirecte belastingen, heeft de Raad van Ministers van de Europese Gemeenschappen, inzonderheid op grond van de artikelen 99 en 100 van het Verdrag van Rome (thans artikelen 113 en 115 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie), richtlijnen vastgesteld betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelastingen, waarvan de belangrijkste dateren van 11.04.1967 en die tot doel hebben de neutraliteit bij de mededinging te verwezenlijken door de invoering van een neutraal en doorzichtig omzetbelastingstelsel.

Het betreft de eerste richtlijn nr. 67/227/EEG van de Raad betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting (Publicatieblad nr. 71 van 14.04.1967, pagina’s 1.301-1.303) en de tweede richtlijn nr. 67/228/EEG van de Raad betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Structuur en wijze van toepassing van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (Publicatieblad nr. 71 van 14.04.1967, pagina’s 1.303-1.312).

Die richtlijnen, die bindend zijn voor de lidstaten ten aanzien van het te bereiken resultaat:

•verbieden de toepassing van cumulatieve belastingstelsels en de daarmee gepaard gaande compenserende heffingen bij de invoer en forfaitaire teruggaven bij de uitvoer

•vervangen de cumulatieve stelsels door een gemeenschappelijk btw-stelsel

•bepalen de voornaamste toepassingsmodaliteiten van dat stelsel maar laten voorlopig aan de lidstaten een grote autonomie, onder meer bij de vaststelling van tarieven en vrijstellingen.

Het is ter uitvoering van die richtlijnen dat op 01.01.1971 de btw in België werd ingevoerd door de wet van 03.07.1969 tot invoering van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Belgisch Staatsblad van 17.07.1969, pagina 7.046 en volgende).

b. Tweede stap: de zesde richtlijn

Terwijl de derde, vierde en vijfde richtlijn er uitsluitend toe strekten de datum van inwerkingtreding van de twee eerste richtlijnen uit te stellen, maakt de Zesde richtlijn nr. 77/388/EEG van de Raad van 17.05.1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (Publicatieblad nr. L 145 van 13.06.1977, pagina’s 1 – 40) het mogelijk een nieuwe belangrijke stap te zetten in de zin van de harmonisatie van de wetgevingen van de lidstaten inzake omzetbelasting en derhalve in de zin van de gemeenschappelijke markt.

Met de Zesde richtlijn nr. 77/388/EEG, voornoemd wordt evenwel ook nog een tweede doel nagestreefd: het vastleggen van een uniforme grondslag die het mogelijk maakt de eigen middelen van de Gemeenschappen te heffen voortkomende uit de belasting over de toegevoegde waarde. Een besluit van de Raad van 21.04.1970 betreffende de vervanging van de financiële bijdragen van de lidstaten door eigen middelen van de Gemeenschappen, heeft immers bepaald dat die eigen middelen onder meer de ontvangsten uit de belasting over de toegevoegde waarde zullen omvatten, verkregen door de toepassing van een gemeenschappelijk percentage op een grondslag welke op uniforme wijze volgens communautaire voorschriften wordt vastgesteld.

Om die reden bevat de Zesde richtlijn nr. 77/388/EEG, dit in tegenstelling tot de twee eerste richtlijnen, een gedetailleerde reglementering op het stuk van de basisbegrippen en van de basismechanismen van de belasting over de toegevoegde waarde.

De Zesde richtlijn nr. 77/388/EEG werd een eerste keer in de Belgische wetgeving omgezet door de wet van 27.12.1977 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (Belgisch Staatsblad van 30.12.1977, pagina’s 15.582 en volgende). Die wet is op 01.01.1978 in werking getreden.

c. Derde stap: afschaffing van de fiscale grenzen binnen de Gemeenschap

De totstandkoming van de interne markt zoals gedefinieerd in artikel 8A van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap, vereist dat de fiscale grenzen voor alle handelingen tussen de lidstaten worden afgeschaft met ingang van 01.01.1993. De belastingheffing bij invoer en de ontheffing van belasting bij uitvoer mogen bijgevolg alleen nog plaatsvinden bij handelingen met gebieden die zijn uitgesloten van de werkingssfeer van de gemeenschappelijke regeling inzake de belasting over de toegevoegde waarde.

Het stelsel van de intracommunautaire handelingen, dat in werking is getreden op 01.01.1993, bepaalt dat de handelingen die worden verricht door belastingplichtigen in principe moeten worden belast in de lidstaat van bestemming op basis van de tarieven en voorwaarden van die lidstaat.

Die regeling werd ingevoerd door de richtlijn nr. 91/680/EEG van de Raad van 16.12.1991 tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van richtlijn 77/388/EEG (Publicatieblad nr. L 376 van 31.12.1991, pagina’s 1 – 19).

De omzetting in de Belgische wetgeving gebeurde door de wet van 28.12.1992 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde en het Wetboek van de registratie-, hypotheek- en griffierechten (Belgisch Staatsblad van 31.12.1992, eerste editie, pagina’s 27.577 en volgende).

d. Het huidige Gemeenschapsrecht

De richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van de belasting over de toegevoegde waarde is de basisrichtlijn inzake btw. Zij

heeft de richtlijn nr. 77/388/EEG ingetrokken en de bepalingen ervan herschikt (Publicatieblad nr. L 347 van 11.12.2006, pagina’s 1 - 118).

Daarnaast regelen een aantal andere richtlijnen specifieke aspecten van de btw (de modaliteiten van teruggaaf van de belasting aan niet in het binnenland gevestigde belastingplichtigen …).

Bovendien stellen een aantal verordeningen regels vast voor de toepassing van de btw. Deze regels zijn bindend en rechtstreeks toepasselijk in alle lidstaten. Het is de doelstelling van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15.03.2011 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, om te zorgen voor een eenvormige toepassing van het bestaande btw-stelsel door maatregelen vast te stellen ter uitvoering van richtlijn 2006/112/EG, met name betreffende de belastingplichtigen, de levering van goederen en diensten en de plaats van de belastbare handelingen.

Artikel 1bis nieuw van het Btw-Wetboek (met ingang van 03.11.2022) definieert voor de toepassing van dit Wetboek (en de uitvoeringsbesluiten ervan), de in het Wetboek opgenomen verkorte opschriften van de vermelde Europese regelgeving bij wijze van vermelding van het volledige opschrift van elk van de richtlijnen en verordeningen (zie memorie van toelichting van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (Kamer, Doc 55/2833/001, bladzijde 8 tot 11)).

Deze wettelijke bepaling is opgenomen in Afdeling 2, titel 8, rubriek Q, van deze Inleiding.

2. Principe van het gemeenschappelijk stelsel van de btw

‘Het gemeenschappelijke BTW-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven die strikt evenredig is aan de prijs van de goederen en diensten, zulks ongeacht het aantal handelingen dat tijdens het productie- en distributieproces vóór de fase van heffing plaatsvond.

Bij elke handeling is de BTW, berekend over de prijs van het goed of van de dienst volgens het tarief dat voor dat goed of voor die dienst geldt, verschuldigd onder aftrek van het bedrag van de BTW waarmede de onderscheiden elementen van de prijs rechtstreeks zijn belast’ (artikel 1, lid 2, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd).

Wat zegt deze essentiële tekst?

•In het eerste lid wordt het principe van het stelsel uiteengezet, met als doel: neutraliteit van de mededinging te bereiken

•Het tweede lid verduidelijkt de toepassingsmodaliteiten: de te verrichten aftrek, niet op basis van de grondslag maar op basis van de belasting, op voorwaarde dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen de voorbelasting (op de aankopen) en de btw op de output (op de verkopen).

3. Kenmerken van de btw

A. Opsomming van de essentiële kenmerken van de btw

Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ-EU), voorheen Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ-EG) (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest N.B.S., zaak C-712/19, van 25.02.2021, punt 48 en geciteerde rechtspraak) zijn er vier essentiële kenmerken van de btw (teneinde deze te onderscheiden van andere belastingen die worden geheven van het verkeer van goederen en diensten):

•de belasting is algemeen van toepassing op transacties betreffende goederen of diensten

•het bedrag ervan is evenredig aan de prijs die de belastingplichtige voor zijn goederen of diensten ontvangt

•de heffing vindt plaats in elke fase van het productie‑ en distributieproces, met inbegrip van de kleinhandelsfase, ongeacht het aantal transacties dat eraan voorafging

•de belastingplichtige kan de in eerdere fasen van het productie‑ en distributieproces voldane btw in mindering brengen van de verschuldigde belasting, zodat de belasting telkens slechts over de in een bepaalde fase toegevoegde waarde wordt geheven en de last uiteindelijk op de consument drukt.

B. De btw is een eenmalige verbruiksbelasting die door middel van gefractioneerde betalingen wordt voldaan

In een economische kringloop waarvan alle schakels belast zijn, wordt de btw zodoende door iedere belastingplichtige teruggewonnen, totdat het goed of de dienst in het finale verbruik terechtkomt. De verbruiker, die niet kan aftrekken, draagt uiteindelijk een belasting berekend over de hele prijs van het goed of van de dienst die hij verbruikt volgens het tarief dat voor dat goed of voor die dienst geldt.

De gefractioneerde betalingen die in iedere schakel door de belastingplichtige worden gedaan, zijn dus niets anders dan voorschotten die de Staat ontvangt op een belasting die hem slechts voor het geheel zal toekomen als het goed of de dienst het finale verbruik bereikt.

In een btw-stelsel waarin alle schakels van de economische kringloop belast zijn en waarin het aftrekmechanisme zonder enige beperking speelt, moet het totaal van de gefractioneerde betalingen die in iedere schakel werden gedaan, globaal overeenstemmen met het totaal van de btw die bij het eindverbruik verschuldigd is over de definitieve prijs die voor het goed of de dienst wordt gevraagd.

De gefractioneerde heffing geeft elke belastingplichtige een duidelijke rol:

•als leverancier/belastinginner, moet hij de opbrengst van de belastinginning verantwoorden

•als koper/aftrekker, moet hij zijn recht op aftrek verantwoorden.

Het is interessant om op te merken dat er is gekozen voor het systeem van gefractioneerde betalingen in plaats van één enkele inning op het niveau van de detailhandel, omdat dit systeem de naleving ervan bevordert door het opvolgen van transacties gedurende de hele economische cyclus. Meer in het algemeen bevat het op zich al controlekenmerken (zelfcontrole).

C. De btw is neutraal

In een economische kringloop waarvan alle schakels belast zijn, treft de btw, dankzij het aftrekmechanisme, de finale prijs van een goed of van een dienst steeds met dezelfde druk, ongeacht het aantal handelingen die de levering aan de eindverbruiker zijn voorafgegaan.

De lengte van de economische kringloop heeft zodoende geen invloed op het btw-bedrag dat aan de Staat verschuldigd is. De productie- en distributieketen kan dus naar zuiver economische imperatieven worden opgebouwd, zonder dat de rendabiliteit ervan, zoals onder een cumulatief stelsel, door procedés geïnspireerd door overwegingen van fiscale aard zou worden vervalst. De algemene heffing draagt bij tot de neutraliteit van de btw en voorkomt zo dat men zich zorgen moet maken over de hoedanigheid van de klant of de bestemming van de goederen of diensten.

Het principe van de neutraliteit verzet er zich tegen dat twee leveringen of twee dienstverrichtingen die gelijk of soortgelijk zijn, en die dus met elkaar concurreren, voor de heffing van de btw verschillend worden behandeld (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest W.T., zaak C-449/19, van 17.12.2020, punt 48; Arrest U. “A.” i.k., zaak C-56/21, van 30.06.2022, punt 29 en Arrest N. Sàrl, zaak C-294/21, van 01.08.2022, punt 45 en geciteerde rechtspraak).

D. De btw is doorzichtig

In een btw-stelsel is het bedrag van de voorbelasting geen onbekende meer zoals dat onder een cumulatief stelsel wel het geval was.

De btw is een belasting waarvan het bedrag evenredig is aan de prijs van de goederen en de diensten. Iedereen kent dus precies het btw-bedrag dat op de aankoop van een goed of de uitvoering van een dienst rust.

De neutraliteit en de doorzichtigheid voor de internationale handel is verzekerd, voor zover de belastingheffing gebaseerd is op het bestemmingsbeginsel.

De leveringen van uitgevoerde goederen, gelokaliseerd op de plaats van vertrek van de verzending of het vervoer, zijn vrijgesteld in de lidstaat van de plaats van vertrek met recuperatie van de voorbelasting, dankzij het behoud van het recht op aftrek. De belastingontheffing is dus volledig transparant.

Bovendien wordt de invoer van goederen belast in de lidstaat van aankomst in de Gemeenschap of van onttrekking aan bepaalde douaneregelingen (artikel 23, §§ 3 en 4, van het Btw-Wetboek), onder soortgelijke voorwaarden als die welke gelden voor binnenlandse handelingen. Zo wordt de neutraliteit gewaarborgd.

Het bestemmingsbeginsel blijft van toepassing op de intracommunautaire handel van goederen. De intracommunautaire levering van goederen is vrijgesteld in de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer (met aftrek van de voorbelasting), terwijl de intracommunautaire verwerving van goederen aan de btw is onderworpen in de lidstaat van aankomst van de verzending of het vervoer naar de afnemer.

E. De btw is geen kostprijselement

In de mate dat ze aftrekbaar is, maakt de btw die aan een belastingplichtige is gefactureerd geen deel uit van zijn kostprijs. Inderdaad, via de belasting die hij aan zijn klanten in rekening brengt recupereert de belastingplichtige de btw die hij betaalt aan zijn leveranciers of die hij rechtstreeks aan de Schatkist voldoet (bijvoorbeeld bij een invoer of een intracommunautaire verwerving van goederen).

F. De btw is geen belasting op de brutowinst

Ofschoon de btw per belaste handeling verschuldigd en berekend wordt, dient ze slechts globaal en na aftrek aan de Staat te worden betaald door middel van periodieke stortingen.

Dat systeem van globale aftrek ‘belasting van belasting’ vermijdt elke boekhoudkundige vaststelling van de brutowinst van een onderneming of van de waarde die door de exploitatie wordt toegevoegd.

De btw is overigens geen belasting die, zelfs onrechtstreeks, de brutowinst van een onderneming treft. Iedere gefractioneerde betaling die een belastingplichtige, in de fase waar hij zich bevindt, doet is uiteindelijk immers slechts een deel van de eenmalige verbruiksbelasting die:

•de finale prijs van een goed of een dienst treft op het ogenblik en voor zover dat goed of die dienst de eindverbruiker bereikt

•en die dan volledig door de eindverbruiker wordt gedragen.

4. Mechanisme van de btw

A. Principe van het mechanisme

De btw is betaalbaar bij iedere levering van goederen of bij iedere dienst onder bezwarende titel (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek ; zie Afdeling 2, titel 3, rubriek B, van deze Inleiding) en werkt dus volgens een mechanisme van gefractioneerde betalingen: de opeenvolgende leveranciers binnen de economische kringloop, met name de belastingplichtigen (artikel 4, § 1, van het Btw-Wetboek; zie Afdeling 2, titel 4, van deze Inleiding) kunnen in principe de btw geheven van hun aankopen in aftrek brengen en moeten de btw op hun verkopen innen. Het resultaat hiervan is dat het bedrag dat door de Staat over de volledige keten wordt geïnd gelijk moet zijn aan de btw die door de eindverbruiker wordt betaald aan de laatste verkoper. Het is uiteindelijk de eindverbruiker die de btw-kost draagt aangezien hij de enige is die geen recht op aftrek heeft van de door hem betaalde btw.

Voorbeeld

Een houthandelaar/houtzagerij koopt hout op stam in België van een bosexploitant voor een bedrag van 600 euro, exclusief btw. Er worden planken vervaardigd die vervolgens aan een schrijnwerker worden verkocht voor 800 euro, exclusief btw. Laatstgenoemde vervaardigt een meubel en verkoopt dit aan een meubelhandelaar voor 1.500 euro, exclusief btw. De meubelhandelaar verkoopt het meubelstuk aan een eindverbruiker voor 2.000 euro, exclusief btw. Dit zijn uitsluitend nationale of binnenlandse handelingen (zie ook rubriek D, van deze titel).

De door de bosexploitant gedragen kosten worden hier buiten beschouwing gelaten.

Veronderstel, hypothetisch, dat het btw-tarief van 21% in elke schakel van de economische kringloop van toepassing zou zijn (zie ook rubriek B, van deze titel).

Dit voorbeeld in de houtsector toont aan dat het wel degelijk de eindverbruiker is die de totale last van de belasting draagt aangezien hij 21% btw betaalt, zijnde 420 euro, die hij vervolgens niet kan aftrekken. De Staat int die 420 euro evenwel niet in één keer op het einde van de economische kringloop maar wel via gedeeltelijke betalingen op vier verschillende tijdstippen die overeenstemmen met de vier stappen van de economische kringloop van het verkochte goed (126 euro, 42 euro, 147 euro en 105 euro).

Kortom, het totaalbedrag van de belastingen die, doorheen de verschillende schakels van de economische kringloop, aan de Staat moet worden betaald is exact gelijk aan het totaalbedrag van de belasting, berekend tegen het tarief van 21% over de prijs die door de eindverbruiker moet worden betaald.

B. Het zogenaamde ‘inhaaleffect’

Het btw-tarief dat geldt voor een goed of een dienst in de eerste fase of in een tussenfase van de productie- en distributieketen, oefent geen invloed uit op het uiteindelijke belastingrendement indien dat btw-tarief niet wordt gehandhaafd tot in de finale verbruiksfase. Uiteindelijk telt enkel het btw-tarief dat in die laatste fase wordt toegepast op het goed dat of de dienst die naar de eindverbruiker gaat.

Inderdaad, de toepassing van een verlaagd btw-tarief bij inkoop wordt in een systeem van aftrek ‘belasting van belasting’ automatisch teniet gedaan door de toepassing van een verhoogd btw-tarief op de verkoop. Indien de belastingplichtige voor zijn inkomende handelingen een lagere belasting heeft gedragen vermindert het bedrag van de uit dien hoofde uit te oefenen aftrek in dezelfde mate, en het saldo dat aan de Staat moet worden betaald voor de uitgaande handelingen wordt automatisch verhoogd met het bedrag van die vermindering. Die rechtzetting noemt men ‘inhaaleffect’.

Een rechtzetting van dezelfde aard vindt plaats maar dan in tegengestelde zin, wanneer het toegepaste btw-tarief bij aanvang groter is dan dat op het einde. In dat geval vergroot het bedrag van de aftrek en vermindert automatisch het aan de Staat te betalen saldo.

Het voorbeeld in de houtsector, in rubriek A, van deze titel, gaat uit van de hypothese dat het normale btw-tarief van 21% van toepassing is in elke fase van de economische kringloop.

Overeenkomstig rubriek VII, nummer 12, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20.07.1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, is het btw-tarief van 6% evenwel van toepassing op de levering van hout op stam, hout, onbewerkt, ook indien ontschorst of ruw behakt of ontdaan van het spint.

De toepassing van dat tarief op de levering van hout op stam door de bosexploitant aan de houthandelaar/houtzagerij heeft evenwel geen invloed op het uiteindelijke rendement van de belasting, zoals weergegeven in onderstaande tabel.

Weer wordt vastgesteld dat het totaalbedrag aan belastingen dat, over de verschillende fasen van de economische kringloop, aan de Staat moet worden betaald gelijk is aan de belasting berekend tegen het btw-tarief van 21% op de prijs die door de eindverbruiker moet worden betaald. Het bedrag dat door de Staat wordt geïnd wordt bovendien niet beïnvloed door de toepassing van een verlaagd btw-tarief in de beginfase.

Het enige verschil met het oorspronkelijke voorbeeld is dat:

•de bosexploitant een lager btw-bedrag aan de Staat stort ingevolge de toepassing van het btw-tarief van 6%

•de houthandelaar/houtzagerij een hoger btw-bedrag aan de Staat stort aangezien het aftrekbare btw-bedrag verminderd is en dit in verhouding tot het verschil tussen de toepassing van het btw-tarief van 6% en dat van 21% op de aankoopprijs van het hout op stam van de bosexploitant.

C. Toepassing in de praktijk

In werkelijkheid wordt de aftrek niet levering per levering verricht. De belastingplichtige moet de btw die hij betaalde op aan hem geleverde goederen niet in aftrek brengen op de dag waarop hij die goederen aan de eindverbruiker levert.

Hij oefent integendeel zijn recht op aftrek onmiddellijk uit via een globale rekening opgenomen in zijn periodieke btw-aangifte die betrekking heeft op het tijdvak van de aankoop. Wat hij uiteindelijk aan de Staat stort is slechts een saldo dat het verschil vertegenwoordigt tussen:

•het totaalbedrag van de belastingen die tijdens een bepaalde periode verschuldigd is geworden ter zake van de door hem verrichte belaste handelingen en

•het totaalbedrag van de belastingen die tijdens dezelfde periode werden geheven van de uitgaven die hij voor de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige heeft gedaan.

Er wordt opgemerkt dat er sprake is van een creditsaldo indien het aftrekbare btw-bedrag groter is dan het bedrag van verschuldigde belasting. Dit is bijvoorbeeld het geval indien een bedrijf belangrijke investeringen heeft gedaan. Er bestaat immers geen afschrijvingsstelsel voor de btw. De aftrek gebeurt onmiddellijk.

Het specifieke geval van een meubelhandelaar is het voorwerp van het voorbeeld opgenomen in rubriek B, van deze titel.

Veronderstel dat de meubelhandelaar gehouden is tot het indienen van maandelijkse periodieke btw-aangiften en dat hij de btw volledig in aftrek kan brengen (hij verricht enkel handelingen die hem een volledig recht op aftrek verlenen).

Gedurende de maand X verricht hij, naast de aankoop van het meubel van de schrijnwerker voor 1.500 euro exclusief btw en de wederverkoop ervan aan een klant voor 2.000 euro, exclusief btw, diverse handelingen waarvoor het btw-tarief van 21% geldt:

•aankoop andere meubels voor 9.000 euro, exclusief btw

•verkoop van die andere meubels voor 11.500 euro

•ontvangst van reclamediensten voor de promotie van zijn activiteit voor 200 euro

•aankoop van een gsm voor beroepsdoeleinden voor 500 euro.

In de periodieke btw-aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand X, in te dienen uiterlijk de 20^e van de maand X+1, zal hij aan de Staat de btw verschuldigd op de verkoop van al die meubels moeten voldoen. Hij zal hiervan de btw kunnen aftrekken die hij betaald heeft voor de aankoop van die meubels maar ook de btw geheven van de reclamekosten en van de aankoop van de gsm voor beroepsdoeleinden.

Ten laatste de 20^e van de maand X+1 zal de meubelhandelaar slechts 483 euro aan de Staat storten (2.835 euro - 2.352 euro).

D. Intracommunautaire en extracommunautaire handel van goederen

In de voorbeelden opgenomen in de rubrieken A en B, van deze titel, vindt de economische kringloop enkel plaats in België.

De economische kringloop kan ook:

•beginnen in een andere lidstaat van de Gemeenschap (vervoer naar België, afkomstig uit een andere lidstaat) (zie subrubriek a, van deze rubriek)

•beginnen in een derde land of derdelandsgebied (vervoer van een plaats buiten de Gemeenschap naar België) (zie subrubriek b, van deze rubriek)

•eindigen in een andere lidstaat van de Gemeenschap (vervoer van België naar een andere lidstaat) (zie subrubriek c, van deze rubriek)

•eindigen in een derde land of derdelandsgebied (vervoer van België naar een plaats buiten de Gemeenschap) (zie subrubriek d, van deze rubriek).

a. Intracommunautaire aankoop van hout

In plaats van het hout in België aan te kopen, wordt verondersteld dat de handelaar het hout op stam in Frankrijk aankoopt en de stammen van Frankrijk naar België laat vervoeren.

Het vervolg van de economische kringloop wijzigt niet in vergelijking met het oorspronkelijke voorbeeld. Dezelfde totale fiscale ontvangst (420 euro) moet dus verkregen worden door de Belgische Staat, het land van eindverbruik.

In dit geval wordt de btw geïnd in vier belastbare handelingen, maar slechts met drie belastingschuldenaars.

De eerste belastbare handeling in België is de intracommunautaire verwerving van hout door deze handelaar, gevolgd door drie leveringen van goederen in België, zoals voorgesteld in onderstaande tabel.

(1) verschuldigde btw op de intracommunautaire verwerving van goederen, hierna genoemd ICV

(2) verschuldigde btw op de levering van de planken aan de schrijnwerker

In tegenstelling tot het voorbeeld in rubriek B, van deze titel, waarin de houthandelaar 132 euro betaalt, moet hij aan de Staat het volledige btw-bedrag betalen dat hij op de binnenlandse verkoop van de planken aan de schrijnwerker heeft geïnd, dit is 168 euro, aangezien hij geen btw van dit bedrag kan aftrekken.

De factuur met betrekking tot de verkoop van hout op stam vermeldt geen btw.

De houthandelaar is twee keer schuldenaar van de belasting, als:

•koper van het hout: hij voldoet de btw op de ICV van het hout en trekt deze tegelijkertijd af (6% van 600 euro, dit is 36 euro). In termen van btw is de ICV neutraal

•leverancier van de planken: hij betaalt de Staat 168 euro (21% van 800 euro, de prijs van de planken).

b. Invoer van hout

In plaats van het hout in België of in een andere lidstaat aan te kopen, wordt verondersteld dat de handelaar het hout op stam in een derde land of derdelandsgebied aankoopt en de stammen vanuit dat derde land of derdelandsgebied naar België laat vervoeren.

In dit voorbeeld betreffende de invoer, vergelijkbaar met dat van de intracommunautaire verwerving (zie subrubriek a, van deze rubriek), moet de Belgische Staat, het land van eindverbruik, dezelfde totale fiscale ontvangst verkrijgen, eveneens in vier belastbare handelingen met drie belastingschuldenaars.

De factuur betreffende de verkoop van hout op stam vermeldt geen btw.

De houthandelaar is ook twee keer schuldenaar van de belasting, maar als:

•geadresseerde bij de invoer van het hout: hij voldoet de btw op deze invoer en kan deze in aftrek brengen indien hij bewijst dat hij de btw bij invoer heeft betaald:

•aan de douane, door middel van een aangifte ten verbruik

•door verlegging van de heffing naar de periodieke btw-aangifte, mits hij beschikt over de daartoe vereiste vergunning afgeleverd door de administratie. De aftrek wordt dan gelijktijdig uitgeoefend, volgens hetzelfde mechanisme als dat van de ICV (zie subrubriek a, van deze rubriek)

•leverancier van de planken: de btw is verschuldigd op de levering van de planken aan de schrijnwerker.

c. Intracommunautaire levering van de planken

Aangezien de houthandelaar de planken verkoopt aan een in Frankrijk gevestigde schrijnwerker, verlaten de planken België voorgoed. Door de toepassing van het bestemmingsbeginsel mogen de belastingontvangsten niet ten goede komen aan de Belgische staat, aangezien het eindverbruik niet in het binnenland plaatsvindt.

De btw die de bosexploitant in de eerste fase aan de Staat heeft betaald (36 EUR), wordt in de tweede fase door de houthandelaar in aftrek gebracht.

De houthandelaar, die de btw-vrijstelling voor de intracommunautaire levering van de planken kan genieten, vermeldt geen btw op de factuur die aan de Franse belastingplichtige wordt uitgereikt.

d. Uitvoer van de planken

Aangezien de houthandelaar de planken verkoopt aan een in een derde land of derdelandsgebied gevestigde schrijnwerker, verlaten de planken België voorgoed. Door toepassing van het bestemmingsbeginsel is het resultaat identiek aan dat verkregen in het geval vermeld onder subrubriek c, van deze rubriek, uiteraard met andere toepassingsvoorwaarden en formaliteiten.

De houthandelaar geniet een btw-vrijstelling voor de levering van de planken die worden vervoerd naar een derde land of derdelandsgebied, met behoud van het recht op aftrek van het in de eerste fase door de bosexploitant aan de Staat betaalde btw-bedrag van 36 euro.

5. Rol van de belastingplichtige

Om het mechanisme van de btw toe te passen, hebben de lidstaten van de Gemeenschap tussenpersonen nodig die belast zijn met het innen van de btw voor hun rekening. Deze belastinginners worden ‘belastingplichtigen’ genoemd.

In het btw-stelsel speelt de belastingplichtige een essentiële rol, niet alleen bij de bepaling van de belastbare handeling op zich, en aldus als eventuele ontvanger van de belasting, maar ook bij de goede werking van het btw-mechanisme dat berust op het recht op aftrek.

Zoals aangetoond middels bovengenoemd voorbeeld in de houtsector, opgenomen in titel 4, rubriek B, van deze Afdeling, krijgt de belastingplichtige die recht op aftrek heeft een essentiële rol als belastinginner toebedeeld. In geen geval draagt hij de btw.

De rol van de belastingplichtige beperkt zich evenwel niet tot die van btw-ontvanger, met verplichtingen die hieruit voortvloeien. Overeenkomstig artikel 193 van de richtlijn 2006/112/EU voornoemd, rust de verplichting tot betaling van de belasting in beginsel op hem wanneer hij een belastbare goederenlevering of een belastbare dienst verricht, zonder dat die verplichting afhankelijk is gesteld van de voorafgaande ontvangst van de tegenprestatie of althans van het bedrag van de in een later stadium betaalde belasting (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest X-B.m., zaak C-324/20, van 28.10.2021, punt 53).

De belastingplichtige is, in het algemeen, tegenover de Schatkist gehouden tot voldoening van de btw verschuldigd ter zake van de belaste leveringen van goederen en diensten die hij hier te lande verricht. Hij berekent die btw, handeling per handeling, over een door de wet bepaalde maatstaf van heffing (in beginsel de prijs van de handeling) en volgens het btw-tarief dat op het geleverde goed of de verstrekte dienst van toepassing is. Hij brengt de aldus berekende btw afzonderlijk van de prijs aan zijn klant in rekening door middel van een factuur die hij verplicht is uit te reiken in een Business to Business-situatie en zelfs, in bepaalde gevallen, in een Business to Consumer-situatie (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdelingen 4 en 10’).

In bepaalde situaties kan gedeeltelijk of volledig worden afgeweken van deze procedure:

•volledig: self-billing en verlegging van heffing

De koper/afnemer reikt een factuur uit (zonder btw) en voldoet zelf de verschuldigde btw aan de Staat

•gedeeltelijk:

•self-billing: de koper/afnemer reikt een factuur uit (met btw) maar de leverancier/dienstverrichter moet de verschuldigde btw voldoen aan de Staat

•verlegging van heffing: de koper/afnemer ontvangt de factuur (zonder btw) van de leverancier/dienstverrichter maar moet zelf de verschuldigde btw voldoen aan de Staat.

Wat evenwel de btw fundamenteel doet verschillen van een cumulatief stelsel is het mechanisme van de aftrek en de wijze van betaling van de belasting aan de Staat.

Afdeling 2 – Invoering van de belasting

1. Wettelijk kader – Uittreksel uit de bepalingen van het Btw-Wetboek

Artikel 1

Artikel 1bis

Artikel 2

Artikel 3

Artikel 3bis

2. Btw: belasting op de omzet of verbruiksbelasting?

Artikel 1, § 1, van het Btw-Wetboek bepaalt dat : ‘Onder de naam belasting over de toegevoegde waarde wordt een omzetbelasting ingevoerd, die geheven wordt onder de voorwaarden en met inachtneming van de regelen bepaald in dit Wetboek’.

Zoals dat artikel vaststelt is de btw een omzetbelasting terwijl artikel 1, lid 2, eerste alinea, van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG de btw als een verbruiksbelasting definieert.

Deze twee benamingen zijn allebei even correct. Alles hangt af van het standpunt waarop men zich plaatst.

De richtlijn 2006/112/EG verwijst naar het doel: economisch, het eindverbruik bereiken.

Het Btw-Wetboek legt het accent op de gebruikte techniek om het gestelde doel te bereiken, namelijk het belasten van de omzet.

In de eerste plaats is het inderdaad de wil van de wetgever een verbruiksbelasting in te stellen bij de eindverbruiker, met name degene die een goed of dienst verwerft voor persoonlijk gebruik, niet zijnde een economische activiteit, en uit dien hoofde de belasting draagt (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Commissie t. Ierland, zaak C-415/85, van 21.06.1988, punt 18 en Arrest Commissie t. Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland, zaak C-416/85, van 21.06.1988, punt 17).

3. De vier belastbare handelingen

A. Opsomming

De handelingen onderworpen aan de omzetbelasting btw omvatten ‘uitgaande handelingen’ verricht onder bezwarende titel:

•de leveringen van goederen (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

•de dienstverrichtingen (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De volgende ‘inkomende handelingen’ zijn eveneens aan de btw onderworpen om het belasten van de goederen in het land van verbruik mogelijk te maken:

•de invoer van goederen afkomstig van elk land of elk grondgebied dat geen deel uitmaakt van de Gemeenschap, dit wil zeggen een derde land of derdelandsgebied (artikel 3 van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel afkomstig van een andere lidstaat dan die van de aankomst van het vervoer (artikel 3bis van het Btw-Wetboek).

B. De leveringen van goederen en de diensten (artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

Artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek bepaalt dat: ‘De leveringen van goederen en de diensten die door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, zijn aan de belasting onderworpen wanneer ze in België plaatsvinden’.

Het nagaan of er sprake is van een contract onder bezwarende titel is de eerste stap in de redenering die leidt tot de opeisbaarheid van de belasting over een goederenlevering of dienstprestatie.

a. De levering van goederen

Om het eindverbruik te kunnen belasten via de handel, dient het begrip ‘levering’ zeer ruim te zijn. Hiertoe definieert artikel 10, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek: ‘Als een levering van een goed wordt beschouwd de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken’.

Deze definitie heeft een communautair karakter (letterlijke omzetting van het artikel 14, § 1, van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd) met als doel om dubbele belasting of niet-belasting te vermijden.

De levering wordt bepaald als een handeling die de overdracht tot gevolg heeft van alle voorrechten van een eigenaar (recht om het goed te gebruiken, ervan te genieten en erover te beschikken). Door die overdracht maakt de ene partij het voor de andere mogelijk om zich effectief ten aanzien van het lichamelijk goed als een eigenaar te gedragen.

Die laatste persoon kan dus concreet:

•hetzij het lichamelijk goed bestemmen voor eigen verbruik of gebruik

•hetzij het lichamelijk goed overdragen voor eigen rekening, dit wil zeggen het laten overgaan naar een ander stadium van de economische kringloop.

Er dient te worden benadrukt dat het begrip ‘levering’ van goederen objectief van aard is. Het is van toepassing ongeacht het oogmerk en het resultaat van de betrokken handelingen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest U.s.z., zaak C-653/18, van 17.10.2019, punt 22).

Terwijl het eerste lid van artikel 10, § 1, van het Btw-Wetboek, voornoemd een algemene definitie geeft die niet verwijst naar de eigendomsoverdracht in het nationale recht, bepaalt het tweede lid van dit artikel, subsidiair, dat: ‘Hier wordt onder meer bedoeld de terbeschikkingstelling van een goed aan de verkrijger of de overnemer ingevolge een contract tot overdracht of aanwijzing’.

Het begrip ‘goed’ dekt alle roerende en onroerende lichamelijke goederen (artikel 9, eerste lid, van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 3’).

b. Diensten

Om principieel alle verbruik te omvatten wordt elke uitgaande handeling die geen levering van een lichamelijk goed is aangemerkt als een dienst.

In artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek die de letterlijke omzetting is van artikel 24, lid 1 , van de richtlijn 2006/112/EG, voornoemd wordt daarom een negatieve definitie gegeven. Die bepaalt juist: ‘Als een dienst wordt beschouwd elke handeling die geen levering van een goed is in de zin van dit Wetboek’.

De handelingen die niet als ‘leveringen van goederen’ worden aangemerkt hebben tot voorwerp, met name:

•ten aanzien van een lichamelijk goed:

•een intellectueel of materieel werk

•het genot van het goed naar aanleiding van:

•een persoonlijk roerend of onroerend recht, bijvoorbeeld bij een huurcontract

•een ander roerend zakelijk recht dan het eigendomsrecht, bijvoorbeeld een roerend vruchtgebruik terwijl het vruchtgebruik van een onroerend goed het voorwerp uitmaakt van een levering van een goed (er wordt opgemerkt dat de onroerende zakelijke gebruiksrechten in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek, als lichamelijke goederen worden aangemerkt, bijvoorbeeld: het vruchtgebruik van een onroerend goed of, behoudens uitzondering, het recht van erfpacht).

•ten aanzien van een onlichamelijk goed: de overdracht van de eigendom of van het genot op een goed (bijvoorbeeld de overdracht van of het verlenen van licenties op een octrooi); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 7’).

Normaal gesproken moet elke prestatie als een onderscheiden en zelfstandige prestatie worden beschouwd (artikel 1, lid 2, tweede alinea, van de richtlijn 2006/112/EG). Bij wijze van uitzondering op deze algemene regel geldt echter ten eerste dat een handeling die economisch gezien één prestatie vormt, niet kunstmatig uit elkaar mag worden gehaald omdat anders de functionaliteit van het btw-stelsel zou worden aangetast. Daarom is er sprake van één enkele prestatie wanneer meerdere elementen of handelingen die de belastingplichtige verricht ten behoeve van een als modaal beschouwde consument, zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één enkele ondeelbare economische prestatie vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest The Escape Center B.V.B.A., zaak C-330/21, van 22.09.2022, punt 25 en de er geciteerde rechtspraak). Ten tweede vormt een economische handeling één enkele prestatie wanneer een of meerdere elementen moeten worden geacht de hoofdprestatie te vormen, terwijl andere elementen moeten worden beschouwd als een of meer nevenprestaties, die het fiscale lot van de hoofdprestatie delen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest F.-U.L., zaak C-581/19, van 04.03.2021, punten 38 en 40 en de er geciteerde rechtspraak – zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 2, titel 7’).

c. De bezwarende titel

Een dienst wordt niet verricht onder bezwarende titel en is bijgevolg niet belastbaar tenzij er tussen de dienstverrichter en de begunstigde een rechtsbetrekking bestaat waarin wederzijdse prestaties worden uitgewisseld. De tegenprestatie ontvangen door de dienstverrichter vormt dan de werkelijke tegenwaarde in ruil voor een individualiseerbare dienst aan de begunstigde. Dit is het geval indien er een rechtstreeks verband bestaat tussen de gepresteerde dienst en de ontvangen tegenwaarde. Dezelfde vereiste bestaat op het vlak van de leveringen van goederen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Q., zaak C-288/19, van 20.01.2021, punt 29; Arrest S.W.E.P.-E.E.U., L2, zaak C-605/20, van 24.02.2022, punt 62; Arrest O.F.I.Z. r.p. O S.A., zaak C-250/21, van 06.10.2022, punt 25 - zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 2, titel 5, rubriek A’).

Er bestaat een rechtstreeks verband wanneer twee prestaties van elkaar afhankelijk zijn (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest S.D.V.S., zaak C-94/19, van 11.03.2020, punt 26 en de er geciteerde rechtspraak).

Is zonder gevolg voor de beoordeling van het al dan niet bezwarende karakter van de activiteit:

•het bestaan van een wettelijke verplichting (onder andere, Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest E., zaak C-846/19, van 15.04.2021, punt 39)

•het bestaan van een tegenprestatie lager dan de kostprijs. Dit mag er evenwel niet toe leiden dat de economische realiteit van de transactie in twijfel wordt getrokken (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest L. M. N. K., L. C. N. K., zaak C-263/15, van 02.06.2016, punt 45).

•het feit dat de klant geen gebruik maakt van zijn recht, dat het voorwerp van de prestatie is (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest V.P. – C.P.S., zaak C-43/19, van 11.06.2020, punt 32).

d. Plaatsbepaling van de handeling in België

Dit is het territorialiteitsbeginsel van de belasting, bepaald in artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek, door verwijzing naar de plaats waar de handeling wordt geacht te zijn verricht.

De plaats van de handeling wordt bepaald volgens verschillende criteria inzake de levering van goederen en de verrichting van diensten, vandaar het belang van de juiste kwalificatie van de handeling. Voor de toepasselijke wettelijke bepalingen.

e. De belastingplichtige

De belastingplichtigen worden vertegenwoordigd door alle onafhankelijke marktdeelnemers, producenten, handelaren en dienstverleners, ongeacht hun toepassingsgebied of motivatie.

Juridisch gezien is een belastingplichtige, eenieder die in de uitoefening van een economische activiteit geregeld en zelfstandig, met of zonder winstoogmerk, hoofdzakelijk of aanvullend, leveringen van goederen of diensten verricht die in het Btw-Wetboek zijn omschreven (artikel 4, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De voorwaarde inzake de zelfstandigheid wordt bepaald in artikel 4, § 1, tweede lid, nieuw (met ingang van 03.11.2022), van het Btw-Wetboek (zie titel 4, van deze Afdeling).

f. De als zodanig handelende belastingplichtige

Een belastingplichtige handelt als zodanig wanneer hij handelingen verricht in het kader van zijn belastbare activiteit (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest J.P., zaak C-24/15, van 20.10.2016, punt 31).

g. De failliete belastingplichtige

Artikel 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘De handelingen verricht door de curator van een gefailleerde belastingplichtige ter uitvoering van de hem toevertrouwde opdracht, of door een derde onder toezicht van de curator, worden geacht door de gefailleerde zelf te zijn verricht’. (zie ook artikel 53undecies van het Btw-Wetboek).

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 4, titel 2, in fine’.

C. De invoer van goederen (artikel 3 van het Btw-Wetboek)

Artikel 3 van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘De invoer van goederen, door wie ook, is eveneens aan de belasting onderworpen wanneer de invoer in België plaatsvindt’.

Zijn dus aan de btw onderworpen (belastbaar) in België, de invoeren in België van lichamelijke roerende goederen door elke persoon, al dan niet belastingplichtig, zelfs door een particulier. Er zijn echter wel bepaalde vrijstellingen voorzien.

De invoer is het materiële feit van het binnenkomen van een lichamelijk roerend goed binnen de Gemeenschap vanuit een derde land of derdelandsgebied (artikel 23, § 1, van het Btw-Wetboek). Voor het territoriaal toepassingsgebied van de btw, zie titel 6, van deze Afdeling.

Aangezien de invoer een eenvoudig materieel feit is, speelt de bezwarende titel geen rol.

De invoer van goederen wordt besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer’.

D. De intracommunautaire verwervingen van goederen (artikel 3bis van het Btw-Wetboek)

Artikel 3bis van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘De intracommunautaire verwervingen van goederen, omschreven in artikel 25bis, worden, wanneer zij in België geschieden, eveneens aan de belasting onderworpen, wanneer ze onder bezwarende titel plaatsvinden onder de in artikel 25ter gestelde voorwaarden’.

Artikel 25bis, § 1, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd’.

De in artikel 25ter van het Btw-Wetboek voorziene voorwaarden worden besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 4’.

Kortom, de belastingheffing:

•hangt af van de hoedanigheid van de verwerver, van de verkoper en van de aard van de goederen (nieuwe vervoermiddelen en accijnsgoederen)

•is onafhankelijk van de plaats waar de partijen zijn gevestigd

•gebeurt in de lidstaat van fysieke aankomst van de goederen, behoudens toepassing van een veiligheidsbepaling voorzien in artikel 25quinquies, § 3, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 6, titel 1, rubriek B’).

Het intracommunautair handelsverkeer van goederen in een B2B-situatie maakt het voorwerp uit van de circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen (nr. E.T. 135.109), en de volgende addenda:

4. De belastingplichtige

A. Doorslaggevende factoren

a. De uitoefening van een zelfstandige economische activiteit

Als belastingplichtige wordt beschouwd eenieder die, ongeacht op welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit (artikel 4, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Als economische activiteit worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, leverancier van goederen of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen.

Als economische activiteit wordt in het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen (artikel 1, § 21, nieuw (met ingang van 03.11.2022), van het Btw-Wetboek; zie titel 8, rubriek N, van deze Afdeling).

Volgens artikel 4 van de wet van 16.10.2022 houdende diverse maatregelen inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022), wordt artikel 4, § 1, van het Btw-Wetboek met ingang van 03.11.2022 aangevuld met een lid dat de omzetting vormt van artikel 10 van Richtlijn 2006/112/EG, voornoemd en luidt als volgt:

‘De in het eerste lid bedoelde voorwaarde dat de economische activiteit zelfstandig moet worden verricht, sluit loontrekkenden en andere personen van de belastingheffing uit, voor zover zij met hun werkgever een arbeidsovereenkomst hebben aangegaan of enige andere juridische band hebben waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat ten aanzien van de arbeids- en bezoldigingsvoorwaarden en de verantwoordelijkheid van de werkgever.’.

In het algemeen zet de economische activiteit de productie- en distributiemiddelen in om het verbruik van goederen en diensten mogelijk te maken.

De marktdeelnemers die tussenkomen in het economisch circuit kunnen hun economische activiteit slechts uitoefenen door beroep te doen op andere personen, leveranciers en klanten. Die personen handelen op zelfstandige wijze, hetgeen veronderstelt dat de betrokken marktdeelnemer zijn economische activiteiten in eigen naam, voor eigen rekening en onder zijn eigen verantwoordelijkheid verricht en het economisch risico met betrekking tot de uitoefening van die activiteiten draagt (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Gmina Wroclaw, zaak C-276/14, van 29.09.2015, punt 34 en de er geciteerde rechtspraak).

b. Het bestaan van directe tegenprestaties die inkomsten genereren

De verwerver/ontvanger moet gehouden zijn tot een tegenprestatie, ongeacht de aard ervan. Het kan gaan om een geldsom, een ander goed of zelfs een dienst. Artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek vermeldt de voorwaarden voor het belasten van de leveringen van goederen en diensten, waaronder de vereiste van de bezwarende titel.

Diezelfde vereiste komt impliciet terug in artikel 4, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek dat het begrip belastingplichtige omschrijft. Dat artikel vermeldt dat de leveringen van goederen en de diensten die in het genoemde Wetboek zijn omschreven, moeten worden verricht door een belastingplichtige in de uitoefening van een economische activiteit, hetgeen een activiteit met ontvangsten veronderstelt.

Inkomsten genereren door de ontvangst van betalingen in geld of natura volstaat niet. De leverancier moet als gevolg van de levering van goederen of de verrichting van diensten een rechtstreekse tegenprestatie ontvangen van de verwerver/ontvanger die daartoe verplicht is (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Tolsma, zaak C-16/93, van 03.03.1994, punt 14; Arrest P.I.SA, zaak C-36/16, van 11.05.2017, punt 31; Arrest G.W., zaak C-665/16 van 13.06.2018, punt 43).

B. Niet doorslaggevende factoren

Heeft geen invloed op de onderwerping aan de btw van een persoon:

•het winstoogmerk of de afwezigheid ervan

•het hoofzakelijk of aanvullend karakter van de economische activiteit

•de plaats waar deze persoon zijn economische activiteit uitoefent.

Daaruit volgt dat rekening wordt gehouden met de totaliteit van zijn activiteit in België of het buitenland, binnen de Gemeenschap of erbuiten om een beslissing te nemen over:

•zijn hoedanigheid van belastingplichtige in België, ten aanzien van een in het land verrichte enige handeling

•zijn recht op aftrek van de Belgische btw.

•de plaats waar hij gevestigd is (met betrekking tot het bestaan van een vaste inrichting in België, zie ‘Boekwerk I: belastingplicht en belastbare handelingen- Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 10’).

5. Het toepassingsgebied van de btw

A. Essentieel onderscheid

Het toepassingsgebied van de btw omvat de aan de btw onderworpen handelingen, of met andere woorden, de belastbare of aan de btw onderhevige handelingen, ongeacht of ze effectief worden belast of zijn vrijgesteld. In dit laatste geval worden ze niet belast op grond van een specifieke bepaling in het Btw-Wetboek.

Naast die aan de btw onderworpen handelingen zijn er handelingen die niet onder het toepassingsgebied van de btw vallen. Ze worden eenvoudigweg ‘buiten het toepassingsgebied’ genoemd omdat ze niet door het Btw-Wetboek worden beoogd. Dit is bijvoorbeeld het geval voor de kosteloze overdracht van een goed zoals de schenking van een bouwgrond.

Het toepassingsgebied van de btw leidt tot een nader onderzoek van:

•de belastbare handelingen (materieel toepassingsgebied)

•de in België belastbare handelingen (territoriaal toepassingsgebied)

•de verplichte vrijstellingen (zonder mogelijkheid tot belasten) of de facultatieve vrijstellingen (met optie tot belastingheffing).

B. In het Btw-Wetboek bedoelde handelingen

Bij onderzoek van het toepassingsgebied van de btw moet dus eerst op materieel vlak onderscheid worden gemaakt tussen de in de wet bedoelde handelingen (binnen het toepassingsgebied) en de handelingen die niet in de wet zijn bedoeld (buiten het toepassingsgebied). Een mandaat, bijvoorbeeld, kan onder bezwarende titel (binnen het toepassingsgebied) of gratis (buiten het toepassingsgebied) worden uitgeoefend.

C. In België belastbare handelingen

Onder alle handelingen die binnen het toepassingsgebied van de btw vallen laat de territoriale grens toe onderscheid te maken tussen de in België belastbare handelingen en de handelingen die aan de Belgische btw ontsnappen omdat ze geacht worden in het buitenland plaats te vinden.

D. Vrijgestelde handelingen

Onder alle in België belastbare handelingen kan een onderscheid gemaakt worden tussen de belaste handelingen enerzijds en de vrijgestelde handelingen anderzijds. Bij de vrijgestelde handelingen bevinden zich zowel verplichte vrijstellingen als facultatieve vrijstellingen (met optie tot belastingheffing).

6. Het territoriaal toepassingsgebied

De btw wordt gevestigd volgens een gemeenschappelijk systeem dat van toepassing is in de Gemeenschap. Ze wordt geïnd door toepassing van het beginsel en het mechanisme opgenomen in Afdeling 1, titel 4, van deze Inleiding, gedurende het gehele productie- en distributieproces van goederen en diensten die worden verkocht en gekocht voor verbruik in de Gemeenschap, waarbij de belastinginkomsten bestemd zijn voor elke lidstaat waar het verbruik wordt geacht plaats te vinden (met uitzondering van het deel van de eigen middelen van de Europese Unie).

Op 01.01.1993 werd het als gevolg van de afschaffing van de fiscale grenzen binnen de eengemaakte markt nodig om, zowel op het niveau van de Gemeenschap als voor België, het grondgebied te omschrijven waarbinnen de btw van toepassing is en om enkele nieuwe begrippen op communautair niveau te bepalen.

Daartoe formuleert artikel 1, § 2, van het Btw-Wetboek eerst verschillende definities:

‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder :

1°“ Lid-Staat “ en “ grondgebied van een Lid-Staat “ : het binnenland zoals dat in de §§ 3, 4 en 5, voor elke Lid-Staat wordt omschreven

2°“ Gemeenschap “ en “ grondgebied van de Gemeenschap “ : het binnenland van de Lid-Staten

3°“ derdelands gebied “ en “ derde land “ : elk ander grondgebied dan het binnenland van een Lid-Staat.’

Onder derde land en derdelandsgebied, in de zin van artikel 1, § 2, 3°, van het Btw-Wetboek, wordt ieder ander gebied verstaan dan dat waarbinnen het Europees btw-stelsel van toepassing is. Het betreft met andere woorden de landen en gebieden die niet tot de Gemeenschap behoren. Voor een omschrijving van het begrip Gemeenschap, zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 2, titel 1, rubriek A’.

Nadien bepaalt artikel 1, § 3, van het Btw-Wetboek: ‘Het "binnenland" komt overeen met het grondgebied van iedere lidstaat van de Europese Unie waarop de verdragen betreffende de Europese Unie en betreffende de werking van de Europese Unie van toepassing zijn overeenkomstig de artikelen 52 van het Verdrag betreffende de Europese Unie en 349 en 355 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie’.

Bovendien bepaalt artikel 1, § 3bis, van het Btw-Wetboek: ‘In afwijking van de paragrafen 2 en 3, omvatten "lidstaat", "grondgebied van een lidstaat", "Gemeenschap", "grondgebied van de Gemeenschap" en "binnenland" het grondgebied van het Verenigd Koninkrijk met betrekking tot Noord-Ierland overeenkomstig de modaliteiten opgenomen in artikel 8 van het Protocol inzake Ierland/Noord-Ierland bij het Akkoord inzake de terugtrekking van het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland uit de Europese Unie en de Europese Gemeenschap voor Atoomenergie gedaan te Brussel en Londen op 24 januari 2020’.

Het intracommunautair handelsverkeer van goederen houdt een intracommunautaire verplaatsing van goederen in die van de ene lidstaat naar de andere worden vervoerd.

Voor de toepassing van het Btw-Wetboek worden van het binnenland (artikel 1, § 4, van het Btw-Wetboek) bepaalde grondgebieden uitgesloten, andere zijn dan weer inbegrepen (artikel 1, § 5, van het Btw-Wetboek).

Het btw-gebied van de Europese Unie (15) stemt niet overeen met het douanegebied van de Europese Unie (16). Dit laatste gebied is ruimer en omvat naast het integrale btw-gebied van de Europese Unie eveneens de gebieden opgesomd in artikel 1, § 4, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Goederen die naar deze gebieden (bijvoorbeeld de Canarische Eilanden) worden verzonden, zijn onderworpen aan exportformaliteiten en controles voor btw-doeleinden omdat ze buiten de Gemeenschap worden vervoerd. Goederen vanuit deze gebieden die voor douanedoeleinden in het vrije verkeer worden gebracht, zijn onderworpen aan de btw bij invoer in de lidstaat waar deze plaatsvindt.

(15) Met andere woorden de Gemeenschap in de zin van artikel 1, § 2, 2°, van het Btw-Wetboek.

(16) Zoals omschreven in artikel 4 van verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en van de Raad van 09.10.2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie.

Wat het tweede lid van artikel 1, § 4, van het Btw-Wetboek betreft, dit herneemt de nationale gebieden die zowel van het btw- als van het douanegebied zijn uitgesloten.

Een overzichtelijke tabel van het btw-gebied en het douanegebied kan worden geraadpleegd op de website va de Europese Commissie: https://ec.europa.eu/taxation_customs/business/vat/eu-vat-rules-topic/territorial-status-eu-countries-certain-territories_en.

Bespreking

Sinds 01.01.2021 is het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland een derde land voor de toepassing van de btw.

Voor Noord-Ierland is vanaf voormelde datum (artikel 18, lid 5, van het Protocol inzake Ierland/Noord-Ierland, dat integraal deel uitmaakt van het Terugtrekkingsakkoord), een uitzondering voorzien gedurende een periode van vier jaar met mogelijke verlenging (artikel 18, lid 5, in fine, van dit protocol). Tijdens de geldigheidstermijn van dit protocol worden leveringen vanaf Noord-Ierland naar een lidstaat van de Europese Unie en vice-versa steeds beschouwd als intracommunautaire leveringen en verwervingen.

Voor diensten daarentegen heeft Noord-Ierland voor btw-doeleinden het statuut van een derde land vanaf 01.01.2021.

Tot slot bepaalt artikel 1, § 5, 3°, van het Btw-Wetboek dat de zones Akrotiri en Dhekelia die onder de soevereiniteit van het Verenigd Koninkrijk vallen voor btw-doeleinden worden geacht deel uit te maken van de Republiek Cyprus. Het statuut van deze gebieden op btw-vlak werd opnieuw bevestigd in artikel 3 van het voornoemde protocol betreffende de zones van Cyprus die onder de soevereiniteit van het Verenigd Koninkrijk van Groot-Brittannië en Noord-Ierland vallen en dat integraal deel uitmaakt van het terugtrekkingsakkoord. Deze bepaling kan dus ongewijzigd blijven (memorie van toelichting bij de wet van 27.06.2021 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (Kamer, Doc 55/1943/001, bladzijde 09)).

7. Vragen in verband met de voldoening van de btw

A. Relevante elementen

Zodra de voorwaarden voor de belastingheffing zijn vervuld, moet het Btw-Wetboek (of een ter uitvoering ervan genomen koninklijk besluit) voor de voldoening van de btw de volgende elementen bepalen:

•een datum van opeisbaarheid van de btw

•een belastbare basis

•een belastingtarief

•een schuldenaar van de btw.

B. Datum van opeisbaarheid van de btw

De belasting wordt in principe opeisbaar op het moment waarop het belastbaar feit zich voordoet, behalve ten aanzien van intracommunautaire verwervingen.

In afwijking hiervan worden andere oorzaken van opeisbaarheid van de belasting voorzien in het Btw-Wetboek.

De wettelijke bepalingen inzake de opeisbaarheid van de btw zijn uitvoerig toegelicht in de circulaire 2019/C/65 van 09.07.2019 inzake de opeisbaarheid van btw (nr. E.T. 128.969/3).

C. Belastbare basis en tarieven

De begrippen ‘belastbaar feit’ en ‘opeisbaarheid van de btw’ zijn relevant voor het vaststellen van het referentietijdstip voor de bepaling van de belastbare basis, dit wil zeggen het bedrag waarover de btw moet worden berekend.

De belastbare basis bevat, bijvoorbeeld, niet de prijsverminderingen die door de leverancier of de dienstverrichter aan de afnemer toegekend worden en die door deze laatste zijn verkregen op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt (artikel 28, 2°, van het Btw-Wetboek).

Indien de prijsvermindering na die datum wordt toegekend, wordt de correctie uitgevoerd via een terugbetaling (artikel 77, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek).

Eenmaal de belastbare basis vastgesteld volgens haar aard en volgens haar bedrag, moet verder nog het juiste tarief worden toegepast (artikel 37 en 38 van het Btw-Wetboek, laatstelijk gewijzigd op 03.11.2022 door de artikelen 17 en 18 van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022) en koninklijk besluit nr. 20, voornoemd) (circulaire 2023/C/34 van 21.03.2023 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en aan het koninklijk besluit nr. 20 middels de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 140.055))..

In principe is het toepasselijke tarief het tarief dat van kracht is op de datum van het belastbaar feit:

•voor de leveringen van goederen en de diensten (artikel 38, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

•voor de invoer van goederen (artikel 38, § 3, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

Niettemin moet, inzake tarieven, het tijdstip worden weerhouden waarop de belasting opeisbaar wordt voor:

•de leveringen van goederen en de diensten (artikel 38, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek) in de gevallen voorzien in de artikelen 17 en 22bis van het Btw-Wetboek

•de invoer van goederen (artikel 38, § 3, tweede lid, van het Btw-Wetboek) in de gevallen bedoeld in artikel 24, § 2, van het Btw-Wetboek.

Voor de intracommunautaire verwervingen van goederen is het toepasselijke tarief het tarief dat van kracht is op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt (artikel 38, § 2, van het Btw-Wetboek).

In geval van een tariefwijziging tussen het tijdstip van het belastbaar feit en dat van de opeisbaarheid van de btw moet, desgevallend, toepassing worden gemaakt van artikel 38, § 4, van het Btw-Wetboek indien een koninklijk besluit werd genomen ter uitvoering ervan, onder de voorwaarden van artikel 38, § 5, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 7: Tarieven van de belasting, Afdeling 10, titel 2’).

D. De schuldenaar van de btw

a. De verrichter van de handeling

De schuldenaar is diegene die de opeisbare belasting aan de Staat moet voldoen. Normaal is dit de persoon die de belastbare handeling verricht, namelijk:

•de leverancier van de goederen (artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek)

•de dienstverrichter (artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek)

•de intracommunautaire verwerver van de goederen (artikel 51, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek)

•de geadresseerde van de ingevoerde goederen (artikel 52, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek en artikel 6 van het koninklijk besluit nr. 7, voornoemd).

Op het vlak van de btw-vrijstellingen heeft het begrip schuldenaar een bijkomende dimensie. Het komt toe aan de schuldenaar, debiteur van de belasting aan de Staat om, indien van toepassing, een reden van vrijstelling in te roepen en het bewijs te leveren dat hij aan de voorwaarden voldoet om er gebruik van te maken.

Een handeling kan immers slechts vrijgesteld worden (bijvoorbeeld, goederen geleverd voor de export) indien de btw opeisbaar is in België. Desgevallend doet zich eerst een belastbaar feit van de btw voor (de levering van goederen onder bezwarende titel vanuit België door een als zodanig handelende belastingplichtige), dat nadien door de btw-vrijstelling wordt geneutraliseerd (om reden van uitvoer in het besproken voorbeeld).

b. De verlegging van heffing

Het mechanisme van de verlegging van heffing houdt in dat de aansprakelijkheid voor betaling van de btw wordt overgedragen van de leverancier naar de klant.

In die situaties zien we een echte omkering van de hoedanigheid van de schuldenaar (‘reverse charge’).

Die verlegging van heffing van de belasting heeft tot doel de medecontractant zelf te doen instaan voor de betaling van de belasting die hij, eventueel, tegelijk aftrekt.

De verlegging heeft tegelijk tot doel de inning van de belasting te vereenvoudigen en te verzekeren, bijvoorbeeld omdat de leverancier/dienstverrichter niet in België is gevestigd (en zelfs indien hij er geïdentificeerd is voor de btw, ofwel onder een individueel nummer via een rechtstreekse identificatie of via de erkenning van een aansprakelijke vertegenwoordiger ofwel onder een globaal nummer) (schriftelijke parlementaire vraag nr. 1.010 van de heer Volksvertegenwoordiger Josy Arens van 29.04.2022).

In andere gevallen beoogt de verlegging van de heffing de strijd tegen de fiscale fraude, vooral de fraude door fictieve handelingen en nalatige operatoren, bijvoorbeeld ‘carrouselfraude’. In dat kader verhindert de verlegging van heffing de aftrek van een belasting die de dienstverrichter niet aan de Staat heeft betaald.

Wat de vereenvoudiging betreft, de regels inzake plaatsbepaling van de handelingen impliceren dat de leverancier van het goed of de dienstverrichter, in vele gevallen, de belasting zou moeten voldoen in landen waar hij niet is gevestigd, met de daarbij horende verplichtingen op fiscaal vlak van identificatie, het indienen van aangiften en betaling in verschillende landen.

In die omstandigheden is het eenvoudiger dat de belasting verschuldigd is door een andere persoon dan de leverancier of dienstverrichter, namelijk de verkrijger van het goed of de ontvanger van de dienst.

Deze gevallen van verlegging worden bedoeld in artikel 51, §§ 2 en 4 van het Btw-Wetboek en in de artikelen 20, 20bis en 20ter, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd (zie ‘boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting – Afdeling 10, titels 3 en 4’).

c. Hoofdelijkheid tot betaling van de belasting

In de gevallen beoogd in artikel 51bis, § 1, van het Btw-Wetboek, is de medecontractant van de schuldenaar van de belasting in principe hoofdelijk gehouden tot voldoening van de belasting, met de mogelijkheid om hiervan te worden ontslagen onder de voorwaarden voorzien in artikel 51bis, § 2, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 10, titel 6’).

8. Definities vermeld in artikel 1, §§ 6 tot 23, van het Btw-Wetboek en verwijzingen naar de Europese regelgeving, opgenomen in artikel 1bis van het Btw-Wetboek

A. Intracommunautair vervoer van goederen

Artikel 1, § 6, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder :

1° ″ intracommunautair goederenvervoer″ : vervoer van goederen waarvan de plaats van vertrek en de plaats van aankomst op het grondgebied van twee verschillende lidstaten zijn gelegen ;

2° “ plaats van vertrek “ : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk begint ;

3° “ plaats van aankomst “ : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk eindigt ;

4° (…)’.

De plaats van het intracommunautair goederenvervoer zoals hiervoor wettelijk gedefinieerd, verricht voor een niet in artikel 21, § 1, van het Btw-Wetboek (B2C-context) bedoelde persoon, wordt geacht plaats te vinden op de plaats van vertrek van het vervoer, op grond van artikel 21bis, § 2, 4°, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 4, rubriek B’).

B. Accijnsproducten

Artikel 1, § 6, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder :

1° (…);

2° (…);

3° (…);

4° ″accijnsproducten″ : energieproducten, alcohol en alcoholhoudende dranken en tabaksfabrikaten, zoals omschreven in de vigerende communautaire bepalingen, met uitzondering van gas dat geleverd wordt via een op het grondgebied van de Gemeenschap gesitueerd aardgassysteem of eender welk op een dergelijk systeem aangesloten net’.

De intracommunautaire verwervingen van accijnsproducten volgen bijzondere regels:

•wat de voorwaarden voor de belastingheffing betreft: uitsluiting van het voordeel van de afwijkende belastingregeling voorzien in artikel 25ter, § 1, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek

•wat de opeisbaarheid van de belasting betreft: invoering van een vereenvoudigingsregeling die toelaat de verschuldigde belasting tegelijk met de accijns of de controleretributie, die op hetzelfde tijdstip opeisbaar zijn, te betalen (artikel 58, § 1bis, van het Btw-Wetboek ; koninklijk besluit nr. 51 van 14.04.1993 met betrekking tot de vereenvoudigingsregeling voor intracommunautaire verwerving van accijnsproducten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde); zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 4, titel 4, rubriek B’).

De regels inzake verkopen op afstand van accijnsgoederen zijn van toepassing zonder rekening te houden met een drempelvoorwaarde (artikel 15, §§ 1 en 2, van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 8, titel 2, rubriek C’ en ‘Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 7, titel 3, rubriek E en titel 4, rubriek E’).

Voor de regels betreffende het intracommunautair verkeer van accijnsproducten, zie circulaire 2021/C/73 van 02.08.2021 betreffende het intracommunautair verkeer van accijnsproducten vanuit andere lidstaten naar België (nr. E.T. 137.563).

C. Reisbureaus

Artikel 1, § 7, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan dient te worden verstaan onder :

1° ”reizen ": de gehelen van samenhangende prestaties van vervoer, logies, spijs en drank om ter plaatse te worden verbruikt, ontspanning of dergelijke, verblijven tegen een vaste som welke inzonderheid logies omvatten, toeristische rondreizen, alsook het uitvoeren van één of meerdere prestaties die deel uit maken van die gehelen […];

2° "reisbureau": elke belastingplichtige die in eigen naam reizen, beoogd in 1°, verkoopt, waarvoor hij gebruik maakt van door andere belastingplichtigen aan hem verstrekte goederen en diensten.

Als reisbureau wordt derhalve niet aangemerkt voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan, eenieder die handelt als volgt:

1° hij die, in eigen naam, reizen bedoeld in het eerste lid, 1°, verkoopt en die zelf rechtstreeks met eigen middelen de uitvoering ervan verzekert;

2° hij die in de hoedanigheid van tussenpersoon bemiddelt in de verkoop van reizen beoogd in het eerste lid, 1°.’

Artikel 18, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek voorziet het volgende: ‘Als een dienst wordt, voor het geheel, bovendien beschouwd, de uitvoering door een reisbureau in de zin van artikel 1, § 7, eerste lid, 2°, van prestaties die deel uit maken van of horen bij een reis beoogd in artikel 1, § 7, eerste lid, 1°, en welke dit reisbureau aan de afnemer levert’.

De prestaties van reisbureaus zoals hiervoor gedefinieerd wijken af van de voor de normale regeling geldende regels op het vlak van:

•het commissionairsprincipe dat wordt uitgesloten (artikel 20, § 2, van het Btw-Wetboek) (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 7, titel 4’)

•de plaatsbepaling van de diensten (artikel 21ter van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek G’)

•de bepaling van de maatstaf van heffing, die wordt beperkt tot de winstmarge (artikel 29, § 2, van het Btw-Wetboek)

•de invoering van een forfaitaire maatstaf van heffing van de btw, op de winstmarge van reisbureaus (artikel 35, tweede lid, van het Btw-Wetboek en koninklijk besluit nr. 35 van 28.12.1999 tot invoering van een forfaitaire maatstaf van heffing van de belasting over de toegevoegde waarde op de winstmarge van reisbureaus); (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 6: Maatstaf van heffing van de belasting, Afdeling 7’)

•de vrijstelling van de btw (artikel 41, § 2, a) en § 2bis, van het Btw-Wetboek)

•de omvang van het recht op aftrek (artikel 45, § 4, van het Btw-Wetboek).

De reisbureauregeling wordt besproken in de circulaire 2020/C/44 van 23.03.2020 betreffende de bijzondere reisbureauregeling en de btw-regeling voor reishandelingen waarop de bijzondere reisbureauregeling niet toepasselijk is (nr. E.T. 135.877) en in het addendum bij deze circulaire (circulaire 2021/C/7 van 20.01.2021 betreffende de bijzondere reisbureauregeling en de btw-regeling voor reishandelingen waarop de bijzondere reisbureauregeling niet toepasselijk is (nr. E.T. 137.843)) die de datum van inwerkingtreding verschuift naar 01.01.2022.

D. Beleggingsgoud

Artikel 1, § 8, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder “beleggingsgoud“ :

1° goud, in de vorm van staven of plaatjes van een door de goudmarkten aanvaard gewicht, met een zuiverheid van ten minste 995 duizendsten, al dan niet belichaamd in certificaten.

De kleine staven of plaatjes met een gewicht van ten hoogste 1 gram worden evenwel niet aangemerkt als beleggingsgoud.

2° gouden munten die :

- een zuiverheid van ten minste 900 duizendsten hebben,

- na 1800 zijn geslagen,

- in het land van oorsprong als wettig betaalmiddel fungeren of hebben gefungeerd, en

- normaliter verkocht worden voor een prijs die de openmarktwaarde van het in de munten vervatte goud niet met meer dan 80 % overschrijdt.

Dergelijke munten worden geacht niet verkocht te zijn wegens hun numismatisch belang’.

De bijzondere regels met betrekking tot het beleggingsgoud zijn opgenomen in de artikelen:

•44bis van het Btw-Wetboek: vrijstelling met mogelijke optie voor de belastingheffing (zie ’Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 10: Vrijstelling beoogd door artikel 44bis van het Btw-Wetboek, Afdeling 4’)

•45, § 1ter en § 1quater, van het Btw-Wetboek, met betrekking tot het recht op aftrek van de btw

•1, eerste lid, 12°, van het koninklijk besluit nr. 1, voornoemd, betreffende de facturatieverplichting

•20bis, van het koninklijk besluit nr.1, voornoemd, met betrekking tot de verlegging van heffing.

E. Gebouw en bijhorend terrein

Artikel 1, § 9, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan dient te worden verstaan :

1° onder gebouw of een gedeelte van een gebouw, ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden ;

2° onder bijhorend terrein, het terrein waarvoor de toelating werd verkregen om er op te bouwen en dat door éénzelfde persoon wordt overgedragen tegelijk met het gebouw waartoe het behoort.

Het eerste lid, 2°, is niet van toepassing op artikel 44, § 3, 2°, d)’.

De optie voor het belasten van de levering van gebouwen of van gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein moet betrekking hebben op de gebouwen of gedeelten van gebouwen en, onlosmakelijk daarmee verbonden, het erbij horend terrein (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Brigitte Breitsohl, zaak C-400/98, van 08.06.2000, punten 51 en 52).

Wat de optie voor het belasten van de onroerende verhuur betreft, wordt het bijhorende terrein bepaald in artikel 44, § 3, 2°, d), vierde lid, van het Btw-Wetboek: ‘Voor de toepassing van het eerste lid wordt verstaan onder "bijhorend terrein", het kadastraal perceel of de kadastrale percelen waarop het gebouw of het gedeelte van het gebouw is opgericht en dat of die tegelijk met dat gebouw of gedeelte van dat gebouw door éénzelfde persoon wordt of worden verhuurd’.

Het begrip ‘gebouw’ of ‘gedeelte van een gebouw’ en dat van het ‘bijhorende terrein’ komt voor:

•bij de leveringen van goederen, in het kader van:

•de hoedanigheid van toevallige belastingplichtige, in hoofde van diegene die een toevallige levering van een nieuw gebouw of een toevallige vestiging, overdracht of wederoverdracht van bepaalde zakelijke rechten op een nieuw gebouw verricht (artikel 8 van het Btw-Wetboek en koninklijk besluit nr. 14 van 03.06.1970 met betrekking tot de vervreemdingen van gebouwen, gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein en de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van een zakelijk recht in de zin van artikel 9, tweede lid, 2°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde op zulke goederen); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 7, titel 1’)

•de bepaling van de maatstaf van heffing bij de vervreemding voor een niet gesplitste prijs van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het bijhorende terrein met voldoening van de belasting samen met een andere grond dan het bijhorende terrein (artikel 30 van het Btw-Wetboek)

•het bestaan van een minimum maatstaf van heffing (de normale waarde) bij de vervreemding van goederen bedoeld in artikel 1, § 9, van het Btw-Wetboek met voldoening van de btw (artikel 36, § 1, a), van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 6: Maatstaf van heffing van de belasting, Afdeling 5, titel 3, rubriek A’)

•de vrijstelling (en de uitzonderingen op die vrijstelling) van de leveringen van onroerende goederen (artikel 44, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 9: Vrijstellingen beoogd door artikel 44 van het Btw-Wetboek, Afdeling 22’), (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 1, titel 2, rubrieken C en D’).

•bij de diensten, in het kader van:

•werken in onroerende staat met betrekking tot op te richten gebouwen, rekening houdend met een minimum maatstaf van heffing (normale waarde), (artikel 36, § 1, b), van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 6: Maatstaf van heffing van de belasting, Afdeling 5, titel 3, rubriek B’)

•de onroerende financieringshuur (artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek en koninklijk besluit nr. 30 van 29.12.1992 met betrekking tot de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde op de onroerende financieringshuur)

•de onroerende verhuur waarvoor de verhuurder en huurder gezamenlijk opteren om die te belasten (artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 2, titel 4, rubriek F’).

F. Misbruik

Artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan is er sprake van misbruik wanneer de verrichte handelingen resulteren in het verkrijgen van een fiscaal voordeel waarvan de toekenning in strijd is met de doelstelling beoogd in dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan en die handelingen in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel hebben’.

a. Het begrip misbruik

De hiervoor weergegeven wettelijke definitie vindt zijn oorsprong in de Europese rechtspraak, volgens dewelke de vaststelling van het bestaan van een misbruik vereist dat:

•de verrichte handelingen, ondanks de formele toepassing van de voorwaarden voorzien in de relevante bepalingen van de Europese richtlijn en de nationale wetgeving die deze richtlijn omzet, resulteren in het verkrijgen van een fiscaal voordeel waarvan de toekenning in strijd is met de doelstelling van die wettelijke bepalingen

•uit een geheel van objectieve elementen blijkt dat die verrichte handelingen in wezen het verkrijgen van dit fiscaal voordeel tot doel hebben (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Halifax plc, zaak C-255/02, van 21.02.2006, punten 74 en 75).

b. Basisprincipe

De aard van een handeling op btw-vlak is, in principe, afhankelijk van het objectief karakter ervan, onafhankelijk van de wil van de partijen.

Artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek doet op zich geen afbreuk aan het beginsel van de keuze van de minst belaste weg, maar stelt wel grenzen aan dat principe (circulaire AFZ nr. 14/2006, van 24.08.2006, nummer 14).

Bovendien is een belastingplichtige in de regel vrij om die organisatorische structuren en die voorwaarden van een transactie te kiezen welke hem het meest geschikt lijken om zijn economische activiteiten uit te oefenen en om de op hem rustende belastingdruk te verlichten (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest The Commissioners for Her Majesty’s Revenu & Customs, zaak C-277/09, van 22.12.2010, punt 53).

c. Voorwaarden voor het bestaan van een misbruik

Twee voorwaarden moeten cumulatief zijn vervuld om het bestaan van een misbruik vast te stellen bij handelingen die door een belastingplichtige worden verricht en die zijn recht op aftrek rechtvaardigen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest F.SL, zaak C-281/20, van 11.11.2021, punt 54 en de aldaar geciteerde rechtspraak; circulaire AFZ nr. 14/2006, van 24.08.2006, nummer 12):

•op het vlak van het verkregen resultaat: de betreffende handelingen, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende wettelijke bepalingen, leiden ertoe dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend. Met andere woorden, de ondernemer moet de wil van de wetgever respecteren, wat niet het geval is als hij schijnbaar de voorwaarden van de rechtsnorm naleeft doch een resultaat nastreeft en behaalt dat indruist tegen de strekking van die norm

•op het vlak van het nagestreefde doel: het wezenlijke doel van de betrokken verrichtingen bestaat erin een belastingvoordeel te verkrijgen, of, anders gezegd, dat het doel van de handeling in werkelijkheid niet anders kan worden verklaard dan dat het gaat om het creëren van een recht om op onrechtmatige wijze een voordeel te bekomen. De vaststelling van het misbruik is gebaseerd op een geheel van objectieve factoren.

Binnen de Europese rechtspraak wordt aan de hiervoor genoemde voorwaarden voldaan bij volstrekt kunstmatige constructies die geen verband houden met de economische realiteit en alleen bedoeld zijn om een fiscaal voordeel te verkrijgen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Tanoarch s.r.o., zaak C-504/10, van 27.10.2011, punt 51).

De Europese rechtspraak heeft meermaals het verbod op dergelijke constructies bevestigd (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Paul Newey, handelend onder de handelsnaam Ocean Finance, zaak C-653/11, van 20.06.2013, punten 45 en 46 en Arrest DD. Kft, zaak C-596/20, van 16.06.2022, punt 26).

d. Bewijs van het bestaan van een misbruik

Artikel 59, § 1, van het Btw-Wetboek laat de administratie toe om elke overtreding of elk misbruik te bewijzen.

Het vaststellen van misbruik berust op objectieve en door derden controleerbare elementen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest W.K., zaak C-419/14, van 17.12.2015, punten 44 en 45).

e. Gevolgen van de vaststelling van een misbruik

In de gevallen van misbruik is de belastingplichtige verplicht de in aftrek gebrachte belasting terug te betalen (artikel 79, § 2, van het Btw-Wetboek).

Bovendien moeten de in het kader van een misbruik verrichte transacties zo worden geherdefinieerd dat de situatie wordt hersteld zoals zij zou zijn geweest zonder de transacties die dit misbruik vormen (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Halifax plc, zaak C-255/02, van 21.02.2006, punt 98).

G. Leveringen en restaurant- en cateringdiensten verricht aan boord van schepen, vliegtuigen of treinen bij passagiersvervoer in de Gemeenschap

Artikel 1, § 11, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van de artikelen 14, § 4, 21, § 3, 6° en 21bis, § 2, 8°, wordt beschouwd als:

1° ″ in de Gemeenschap verricht gedeelte van een passagiersvervoer″ : het gedeelte van een vervoer dat, zonder tussenstop buiten de Gemeenschap, plaatsvindt tussen de plaats van vertrek en de plaats van aankomst van het passagiersvervoer;

2° ″ plaats van vertrek van een passagiersvervoer″ : het eerste punt in de Gemeenschap waar passagiers aan boord kunnen komen, eventueel na een tussenstop buiten de Gemeenschap;

3° ″ plaats van aankomst van een passagiersvervoer″ : het laatste punt in de Gemeenschap waar passagiers die binnen de Gemeenschap aan boord zijn gekomen van boord kunnen gaan, eventueel vóór een tussenstop buiten de Gemeenschap.

Ingeval het een heen- en terugreis betreft, wordt de terugreis als een afzonderlijk vervoer beschouwd’.

De plaatsbepaling van de handelingen aan boord van schepen, vliegtuigen of treinen en tijdens het in de Gemeenschap verrichte gedeelte van het vervoer wordt bepaald:

•wanneer het leveringen van goederen betreft, in artikel 14, § 4, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 8, titel 3, rubriek A’)

•wanneer het restaurant- en cateringdiensten betreft die materieel worden verricht aan boord van de hiervoor genoemde vervoermiddelen:

•in de B2B context, in artikel 21, § 3, 6°, van het Btw-Wetboek

•in de B2C context, in artikel 21bis, § 2, 8°, van het Btw-Wetboek (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek F’).

H. Belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting

Artikel 1, § 12, van het Btw-Wetboek bepaalt: ‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder :

1° ″ belastbare feit″ : het feit waardoor de wettelijke voorwaarden worden vervuld die vereist zijn voor het opeisbaar worden van de belasting ;

2° ″ opeisbaarheid van belasting″ : het recht dat de Schatkist heeft om krachtens de wet de belasting vanaf een bepaald tijdstip te vorderen van de persoon die de belasting moet voldoen, ook al kan de betaling daarvan worden uitgesteld’.

De btw-schuld ontstaat van rechtswege (automatisch) door het uitvoeren van elk van de vier belastbare handelingen.

a. Met betrekking tot leveringen van goederen

•Principe: samenvallen van het belastbaar feit en de opeisbaarheid van de belasting op het tijdstip waarop de levering van het goed wordt verricht (artikel 16, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek) en op het tijdstip waarop de betaling is aanvaard (artikel 17, §§ 5 en 6, van het Btw-Wetboek) maar in de praktijk zijn onderstaande afwijkingen in de meeste gevallen van toepassing.

•Afwijkingen met betrekking tot het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting: op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt of de betaling wordt ontvangen (artikel 17, §§ 1 tot 4, van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Leveringen van goederen, Afdeling 9’).

b. Met betrekking tot diensten

•Principe: samenvallen van het belastbaar feit en de opeisbaarheid van de belasting (artikel 22, § 1, van het Btw-Wetboek) maar in de praktijk zijn onderstaande afwijkingen in de meeste gevallen van toepassing

•Afwijkingen met betrekking tot het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting: op het tijdstip waarop de factuur wordt uitgereikt of de betaling wordt ontvangen (artikel 22bis, van het Btw-Wetboek); (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 9’).

c. Met betrekking tot de invoer van goederen

•Principe: samenvallen van het belastbaar feit en de opeisbaarheid van de belasting (artikel 24, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek)

•Afwijking met betrekking tot het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting: op het tijdstip van het ontstaan van de douaneschuld (artikel 24, § 2, van het Btw-Wetboek, zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 5, titel 1’).

d. Met betrekking tot intracommunautaire verwervingen van goederen

•De datum waarop het belastbaar feit zich voordoet wordt bepaald in artikel 25sexies, § 1, van het Btw-Wetboek: op het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht.

•Het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting wordt bepaald in artikel 25sexies, § 2, van het Btw-Wetboek: bij het uitreiken van de factuur (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 5: Intracommunautaire verwervingen, Afdeling 6, titel 2, rubriek C, subrubriek a’).

I. Factuur, elektronische factuur en gestructureerde elektronische factuur

Artikel 1, § 13, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder :

1° ″ factuur″ : elk document of bericht op papier of in elektronisch formaat dat voldoet aan de voorwaarden vastgesteld in het Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan;

2° ″ elektronische factuur″ : een factuur die de in het Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan voorgeschreven gegevens bevat en in om het even welke elektronische vorm wordt uitgereikt en ontvangen’

3° “ gestructureerde elektronische factuur”: een elektronische factuur die is opgesteld, verzonden en ontvangen in een gestructureerde elektronische vorm die automatische en elektronische verwerking ervan mogelijk maakt.’.

Om een factuur als een elektronische factuur te kunnen beschouwen moet deze niet alleen elektronisch worden uitgereikt, maar ook in elektronische vorm worden ontvangen. Het gebruik van een elektronische factuur is onder voorbehoud van aanvaarding door de medecontractant (artikel 53, § 2, vierde lid, van het Btw-Wetboek).

In artikel 218 van de Richtlijn 2010/45/EU, voornoemd is het beginsel van gelijkwaardigheid tussen elektronische en ‘papieren’ facturen vastgelegd.

Ongeacht of de factuur op papier of elektronisch is, moet het volgende worden verzekerd:

•de authenticiteit van de herkomst

•de integriteit van de inhoud

•de leesbaarheid (artikel 60, § 5, tweede tot vierde lid, van het Btw-Wetboek; zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 1’).

Richtlijn 2010/45/EU, voornoemd vermeldt drie voorbeelden die toelaten deze vereisten te waarborgen: de elektronische handtekening, betrouwbare controles en de elektronische uitwisseling van gegevens.

Die vereisten moeten worden gewaarborgd vanaf het tijdstip waarop de factuur, op papier of in elektronisch formaat, wordt uitgereikt tot het einde van de bewaringstermijn (artikel 60, § 5, eerste lid, van het Btw-Wetboek).

De facturen en kopieën van facturen dienen te worden bewaard gedurende tien jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar volgend op de datum van uitreiking. Deze bewaartermijn werd opgetrokken van 7 tot 10 jaar voor de belastingen die opeisbaar geworden zijn vanaf 01.01.2023 (artikel 60, § 3, van het Btw-Wetboek, gewijzigd door artikel 103 van de wet van 20.11.2022 houdende diverse fiscale en financiële bepalingen (BS, 30.11.2022) (circulaire 2023/C/58 van 14.06.2023 betreffende de invoering van een bewaringstermijn van tien jaar, een verlengde vierjarige verjaringstermijn en een tienjarige verjaringstermijn in geval van fraude voor de vordering tot voldoening van de belasting, nalatigheidsinteresten en administratieve geldboeten (nr. E.T. 140.017)); zie ‘Boekwerk VII : Controle en navordering van de belasting - Hoofdstuk 18: Controlemaatregelen, Afdeling 3, titels 2 en 3’).

Betreffende de uitgifte van de factuur als oorzaak van opeisbaarheid van de belasting en de wetgeving van toepassing in een lidstaat, zie rubriek H, van deze titel. Artikel 53decies, § 1, tweede lid, 1°, eerste lid, van het Btw-Wetboek voorziet onder andere dat de facturering onderworpen is aan de regels van toepassing in de lidstaat waar de leverancier of de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd, wanneer die leverancier of dienstverrichter niet gevestigd is in de lidstaat waar de levering van de goederen of de dienst geacht wordt te zijn verricht en de schuldenaar van de belasting de bestemmeling is van de levering van de goederen of de dienst.

Voor al wat dienstig is wordt opgemerkt dat, in tegenstelling daarmee, wanneer de verkrijger of de afnemer zelf de factuur uitreikt (autofacturering of self-billing), de facturering volgens de algemene regel onderworpen is aan de regels van toepassing in de lidstaat waar de levering van de goederen of de dienst wordt geacht te zijn verricht (artikel 53decies, § 1, tweede lid, 1°, tweede lid, van het Btw-Wetboek); (schriftelijke parlementaire vraag nr. 1.010 van de heer Volksvertegenwoordiger Josy Arens van 29.04.2022).

J. Kans- en geldspelen en loterijen

Artikel 1, § 14, van het Btw-Wetboek, dat de begrippen kans-, geldspelen en loterijen definieert, is opgeheven als gevolg van het Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 34/2018 van 22.03.2018 (BS 22.05.2018). Het Hof handhaaft de gevolgen van de vernietigde bepalingen.

Sinds 22.05.2018 zijn de kans- en geldspelen gedefinieerd in artikel 1, van het koninklijk besluit nr. 45 van 14.04.1993 met betrekking tot de vrijstelling op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van de kans- en geldspelen, ter uitvoering van artikel 44, § 3, 13°, van het Btw-Wetboek (zie circulaire 2018/C/99 van 20.07.2018 betreffende de gevolgen van het arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 34/2018 van 22.03.2018 (nr. E.T. 133.771)) (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijk tarief – Hoofdstuk 9: Vrijstellingen beoogd door artikel 44 van het Btw-Wetboek, Afdeling 34’).

K. Vouchers, voucher voor enkelvoudig gebruik of voucher voor meervoudig gebruik

Artikel 1, § 15, van het Btw-Wetboek bepaalt:

‘Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder:

1°"voucher": een instrument ten aanzien waarvan de verplichting bestaat dat instrument als tegenprestatie of gedeeltelijke tegenprestatie voor leveringen van goederen of diensten te aanvaarden en waarbij de te verrichten leveringen van goederen of diensten, of de identiteit van de potentiële verrichters ervan, vermeld staan op het instrument zelf of in de bijhorende documentatie, inclusief de voorwaarden voor het gebruik van het instrument;

2°"voucher voor enkelvoudig gebruik": een voucher waarbij de plaats van de levering van goederen of de dienst waarop de voucher betrekking heeft, alsmede het bedrag van de over die leveringen of diensten verschuldigde belasting, bekend zijn op het tijdstip van uitgifte van de voucher;

3°"voucher voor meervoudig gebruik": alle vouchers, uitgezonderd vouchers voor enkelvoudig gebruik.’

Voor handelingen in verband met vouchers is het nuttig de volgende artikelen te raadplegen:

•22ter, § 1, van het Btw-Wetboek, voor het onderwerpen aan de btw van handelingen met betrekking tot vouchers voor enkelvoudig gebruik

•22ter, § 2, van het Btw-Wetboek, voor het onderwerpen aan de btw van handelingen met betrekking tot vouchers voor meervoudig gebruik (in dit verband, zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest Skatteverket, zaak C-637/20, van 28.04.2022, punt 28)

•26, § 2, van het Btw-Wetboek, voor de bepaling van de maatstaf van heffing van handelingen met betrekking tot vouchers voor meervoudig gebruik.

De hiervoor geciteerde wettelijke bepalingen worden toegepast voor vouchers uitgegeven sinds 01.01.2019. De circulaire 2018/C/127 van 07.12.2018 betreffende de btw-behandeling van vouchers (nr. E.T.134.338) met een FAQ werd vervangen door de circulaire 2020/C/121 van 18.09.2020 betreffende de btw-behandeling van vouchers (nr. E.T. 135.111); (zie Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 11’).

L. Digitalisatie van de relaties met de FOD Financiën

Overeenkomstig artikel 47 van de Wet van 26.01.2021 betreffende de dematerialisatie van de relaties tussen de Federale Overheidsdienst Financiën, de burgers, rechtspersonen en bepaalde derden en tot wijziging van diverse fiscale wetboeken en wetten (BS, 10.02.2021), werd artikel 1 van het Btw-Wetboek aangevuld met de paragrafen 16 tot 18, naderhand nog gewijzigd, luidend:

Ԥ 16. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde en van de uitvoeringsbesluiten ervan , wordt verstaan onder "aangetekende zending": de brief, al dan niet met een ontvangstbevestiging, neergelegd bij de aanbieder van de universele postdienst of een aanbieder van postdiensten en al dan niet elektronisch verzonden door deze laatste aan een vooraf vastgestelde bestemmeling, die een juridische waarde heeft daar zij toelaat het bewijs te bekomen van de datum van verzending en de ontvangst ervan door de bestemmeling;

§ 17. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde en van de uitvoeringsbesluiten ervan , wordt verstaan onder "eBox": de dienst aangeboden aan de natuurlijke personen door de Federale Overheidsdienst bevoegd voor Digitale Agenda en aan de houders van een ondernemingsnummer aangeboden door de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid, ingesteld door de wet van 27 februari 2019 inzake elektronische uitwisseling van berichten door middel van de eBox, die de bestemmelingen toelaat om elektronische berichten uit te wisselen met de Federale Overheidsdienst Financiën;

§ 18. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde en van de uitvoeringsbesluiten ervan , wordt verstaan onder "geavanceerd elektronisch zegel": elektronisch zegel in de zin van artikel 36 van Verordening (EU) nr. 910/2014.’.

Deze paragrafen 16 tot 18 werden evenwel opgeheven, nog voor hun inwerkingtreding, ingevolge artikel 213 van de Wet van 12.05.2024 (BS, 30.05.2024).

Middels artikel 45 van die wet worden §§ 16 en 17 als volgt hersteld:

‘§ 16. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde of van de tot uitvoering ervan genomen besluiten, wordt verstaan onder "aangetekende zending": hetzij de briefwisseling, al dan niet met een ontvangstbevestiging, neergelegd bij de aanbieder van de universele postdienst, bij een aanbieder van postdiensten of een gekwalificeerde dienst voor elektronisch aangetekende bezorging die voldoet aan de in artikel 44 van Verordening (EU) Nr. 910/2014 van het Europees Parlement en de Raad van 23 juli 2014 betreffende elektronische identificatie en vertrouwensdiensten voor elektronische transacties in de interne markt en tot intrekking van Richtlijn 1999/93/EG vastgestelde eisen en al dan niet elektronisch verzonden door een van hen naar een vooraf aangewezen ontvanger, die toelaat om de datum van verzending en ontvangst van de briefwisseling door de bestemmeling aan te tonen, hetzij het bericht dat door de FOD Financiën is verzonden in het kader van de uitoefening van haar taak van openbare dienst door middel van de dienst voor het versturen en ontvangen van elektronische berichten door bepaalde overheidsdiensten aangeboden aan de natuurlijke personen of hun vertegenwoordigers door de Federale Overheidsdienst belast met de Digitale Agenda en aan houders van een ondernemingsnummer zoals gedefinieerd in artikel III.16 van het Wetboek van economisch recht of aan hun vertegenwoordigers door de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid.

§ 17. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde of van de tot uitvoering ervan genomen besluiten, wordt verstaan onder "beveiligd elektronisch platform": elke computertoepassing ter beschikking gesteld door de Federale Overheidsdienst Financiën of door een andere openbare instelling in samenwerking met de Federale Overheidsdienst Financiën of een andere instelling die aan de burgers, bedrijven, rechtspersonen en bepaalde derden elektronische diensten aanbiedt om elektronische berichten uit te wisselen met de Federale Overheidsdienst Financiën op voorwaarde dat de authenticatie en identificatie worden uitgevoerd in toepassing van hoofdstuk 4 van de wet van 18 juli 2017 inzake elektronische identificatie door middel van een stelsel voor elektronische identificatie zoals bedoeld in art. 8., 2., van Verordening (EU) nr. 910/2014 van het Europees Parlement en de Raad van 23 juli 2014 betreffende elektronische identificatie en vertrouwensdiensten voor elektronische transacties in de interne markt en tot intrekking van Richtlijn (EG) 1999/93, dat ten minste een substantieel veiligheidsniveau in de zin van artikel 8., 2., b) van bovengenoemde Verordening inzake de integriteit van de inhoud, de tijdsaanduiding, en zo ook de bewaring van het verzonden bericht garandeert.’

Deze wijziging treedt in werking voor alle of bepaalde categorieën van houders van een ondernemingsnummer, evenals voor natuurlijke personen, op een datum respectievelijk te bepalen door de Koning, en ten laatste op 01.01.2028.

Deze begrippen komen voor in het hoofdstuk Xbis dat op hetzelfde tijdstip in het Btw-Wetboek wordt ingevoegd met als titel ‘Digitalisatie van de relaties tussen de Federale Overheidsdienst Financiën, de belastingplichtigen, de niet-belastingplichtige rechtspersonen en de niet-belastingplichtige natuurlijke personen‘ (artikelen 69bis tot 69octies van het Btw-Wetboek).

M. Intracommunautaire afstandsverkopen van goederen en afstandsverkopen van uit derdelandsgebieden of derde landen ingevoerde goederen

Volgens artikel 3 van de Wet van 02.04.2021 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde wat de regeling betreft die van toepassing is op afstandsverkopen van goederen en op bepaalde leveringen van goederen en diensten (BS, 13.4.2021, bladzijde 32957), wordt artikel 1 van het Btw-Wetboek aangevuld met de paragrafen 19 en 20, luidende, na wijziging op 03.11.02022:

Ԥ 19. Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder "intracommunautaire afstandsverkopen van goederen": de leveringen van goederen die worden verzonden of vervoerd door of voor rekening van de leverancier, ook wanneer de leverancier indirect tussenkomt bij het vervoer of de verzending van de goederen, vanuit een andere lidstaat dan die van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen naar de afnemer, indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:

1° de levering van goederen wordt verricht voor een belastingplichtige of voor een niet-belastingplichtige rechtspersoon van wie de intracommunautaire verwervingen van goederen krachtens artikel 3, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG niet aan de belasting zijn onderworpen, of voor enige andere niet-belastingplichtige;

2° de geleverde goederen zijn geen nieuwe vervoermiddelen bedoeld in artikel 8bis, § 2, noch goederen, geleverd na montage of installatie, door of voor rekening van de leverancier, met of zonder beproeven van de geïnstalleerde of gemonteerde goederen.

§ 20. Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder "afstandsverkopen van uit een derdelandsgebied of een derde land ingevoerde goederen": de leveringen van goederen die worden verzonden of vervoerd door of voor rekening van de leverancier, met inbegrip van gevallen waarin de leverancier indirect tussenkomt bij het vervoer of de verzending van de goederen, van uit een derdelandsgebied of een derde land naar een afnemer in een lidstaat, indien aan de volgende voorwaarden is voldaan:

1° de levering van goederen wordt verricht voor een belastingplichtige of voor een niet-belastingplichtige rechtspersoon van wie de intracommunautaire verwervingen van goederen krachtens artikel 3, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG niet aan de btw zijn onderworpen, of voor enige andere niet-belastingplichtige;

2° de geleverde goederen zijn geen nieuwe vervoermiddelen bedoeld in artikel 8bis, § 2, noch goederen, geleverd na montage of installatie, door of voor rekening van de leverancier, met of zonder beproeven van de geïnstalleerde of gemonteerde goederen.’

Deze paragrafen 19 en 20 werden in artikel 1 van het Btw-Wetboek ingevoegd sinds 01.07.2021.

De intracommunautaire afstandsverkopen van goederen maken het voorwerp uit van artikel 15 van het Btw-Wetboek dat vanaf die datum van kracht is, met uitzondering van paragraaf 1, eerste lid, 2° en 3°.

De afstandsverkopen van uit derdelandsgebieden of derde landen ingevoerde goederen vinden plaats in België in de situaties bedoeld in dit artikel 15, § 1, eerste lid, 2° en 3°, van het Btw-Wetboek.

De afstandsverkopen van uit derdelandsgebieden of derde landen ingevoerde goederen en de intracommunautaire afstandsverkopen van goederen worden besproken in de circulaire 2021/C/72 van 27.07.2021 betreffende de btw-regeling voor grensoverschrijdende e-commerceactiviteiten tussen ondernemingen en consumenten (B2C relatie) (nr. E.T. 138.049), nummers 4 en 5.

N. Economische activiteit

Volgens artikel 3, 9°, van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022), werd artikel 1 van het Btw-Wetboek, met ingang van 03.11.2022, aangevuld met een paragraaf 21, luidende :

‘§ 21. Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder "economische activiteit": alle werkzaamheden van een fabrikant, leverancier van goederen of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt in het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.’.

Deze nieuwe bepaling vormt de omzetting van artikel 9, lid 1, tweede alinea, van Richtlijn 2006/112/EG. Het begrip « handelaar » in deze bepaling is omgezet door middel van het begrip ‘leverancier van goederen’, aangezien dit begrip ‘handelaar’ in het Belgische economische recht is vervangen door het begrip ‘onderneming’.

Het begrip ‘onderneming’ in de zin van artikel I.1, eerste lid, 1°, van het Wetboek van economisch recht (elke natuurlijke of rechtspersoon of elke organisatie zonder rechtspersoonlijkheid die als zelfstandige een beroepswerkzaamheid uitoefent) dekt evenwel een geheel van realiteiten in de economische of beroepssfeer die ook de activiteiten omvatten van producenten en dienstverleners, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmee gelijkgestelde beroepen, in de zin van artikel 9, lid 1, tweede alinea, van Richtlijn 2006/112/ EG. Om deze juridische redundantie te vermijden, werd de voorkeur gegeven aan het begrip ‘leverancier van goederen’ in het verlengde van het begrip ‘dienstverrichter’, dat al voorkomt in artikel 9, lid 1, tweede alinea, van Richtlijn 2006/112/EG (circulaire 2023/C/34 van 21.03.2023 betreffende de wijzigingen aangebracht aan het Btw-Wetboek en aan het koninklijk besluit nr. 20 middels de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 140.055)); (Memorie van Toelichting bij de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (Kamer, Doc 55/2833/001, bladzijde 8)).

De aard van de activiteit uitgeoefend door de belastingplichtige wordt toegelicht in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 3’.

O. Maakloonwerk

Volgens artikel 3, 10°, van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022) , wordt artikel 1 van het Btw-Wetboek met ingang van 03.11.2022 aangevuld met een paragraaf 22, luidende :

‘§ 22. Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder "maakloonwerk": het vervaardigen of samenstellen van een roerend goed door een opdrachtnemer door middel van materialen en voorwerpen die daartoe door de opdrachtgever aan de opdrachtnemer zijn verstrekt, ongeacht of de opdrachtnemer al dan niet een deel van de gebruikte materialen heeft verstrekt.’.

Deze definitie van maakloonwerk, aangemerkt als een dienst, werd voor 03.11.2022, vermeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 1° van het Btw-Wetboek. Er werd van de gelegenheid gebruik gemaakt om deze algemeen geldende definitie over te hevelen naar artikel 1 van het Btw-Wetboek om aldus de geldende definities samen onder te brengen in één artikel van het Wetboek (zie’ Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 1, rubriek B’).

Het onderscheid tussen maakloonwerk en andere werken met betrekking tot lichamelijk roerende goederen is belangrijk wat de verplichtingen betreft die hieruit kunnen voortvloeien. Het houden van een register van de ontvangen materialen (of het voeren van een aangepaste boekhouding) is steeds verplicht inzake maakloonwerk, en dit niet alleen inzake intracommunautaire handelingen (artikel 25, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1 van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde; circulaire 2019/C/97 van 27.09.2019 betreffende diensten in een intracommunautaire context die een materieel werk (waaronder het maakloonwerk) of een expertise met betrekking tot een lichamelijk roerend goed tot voorwerp hebben (nr. E.T. 127.645/2), nummers 42 tot 44).

P. Telecommunicatiediensten

Volgens artikel 3, 11°, van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022), wordt artikel 1 van het Btw-Wetboek met ingang van 03.11.2022 aangevuld met een paragraaf 23, luidende :

‘§ 23. Voor de toepassing van dit Wetboek en de uitvoeringsbesluiten ervan wordt verstaan onder "telecommunicatiediensten": de diensten die betrekking hebben op de transmissie, uitzending of ontvangst van signalen, tekst, beelden en geluiden of informatie van allerlei aard, via draad, radiogolven, optische of andere elektromagnetische systemen, daaronder begrepen de overdracht en het verlenen van het recht om gebruik te maken van capaciteit voor een dergelijke transmissie, uitzending of ontvangst. Voor de toepassing van deze bepaling wordt onder telecommunicatiediensten mede verstaan het bieden van toegang tot wereldwijde informatienetten.’.

Deze definitie, die de correcte omzetting is van artikel 24, lid 2, van Richtlijn 2006/112/EG, werd voor 03.11.2022 vermeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 14°, van het Btw-Wetboek. Er werd van de gelegenheid gebruik gemaakt om deze algemeen geldende definitie over te hevelen naar artikel 1 van het Btw-Wetboek om aldus de geldende definities samen onder te brengen in één artikel van het Wetboek (zie’ Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 14, rubriek B en Afdeling 8, titel 4, rubriek G’ wat de plaatsbepaling betreft’).

De voorwaardelijke afwijkende regel voor de plaatsbepaling met betrekking tot telecommunicatiediensten in de relatie B2C, beoogd in artikel 21bis, § 2, 9°, eerste lid, a), van het Btw-Wetboek wordt toegelicht in de circulaire 2021/C/72 van 27.07.2021 betreffende de btw-regeling voor grensoverschrijdende e-commerceactiviteiten tussen ondernemingen en consumenten (B2C relatie) – Bijgewerkt (nr. E.T. 138.049), nr. 6.3.10.

De bijzondere regeling van toepassing op dergelijke diensten in de relatie B2C (regeling EU of Unieregeling OSS en regeling niet EU of niet-Unieregeling OSS) wordt toegelicht in ‘’Boekwerk VI: Specifieke topics – Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 10’.

Q. Verwijzingen naar de Europese regelgeving

Volgens artikel 7 van de wet van 16.10.2022 houdende diverse bepalingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde (BS, 24.10.2022), wordt artikel 1bis met ingang van 03.11.2022 ingevoegd in het Btw-Wetboek.

Dit artikel heeft tot doel de verwijzingen naar de Europese regelgeving in het Btw-Wetboek te uniformiseren, de verwijzingen naar de Europese richtlijnen en verordeningen verkort in het Wetboek te vermelden en definieert wat hieronder wordt verstaan.

‘1° "Richtlijn 86/560/EEG": de Dertiende Richtlijn 86/560/EEG van de Raad van 17 november 1986 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Regeling voor de teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan niet op het grondgebied van de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen;’.

De uitvoeringsmodaliteiten van die teruggaaf worden gepreciseerd in het koninklijk besluit nr. 56 van 10.04.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen, Hoofdstuk 3 en de circulaire 2022/C/99 van 28.09.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen en het koninklijk besluit van 10.04.2022 tot wijziging van de koninklijke besluiten nummers 4 en 31 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 139.514), nummer 2.3.

‘2° "Richtlijn 2006/112/EG": de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde;’.

De richtlijn 2006/112/EG is de basisrichtlijn voor de toepassing van de btw in de lidstaten van de Europese Unie en dus eveneens in België.

‘3° "Richtlijn 2008/9/EG": de Richtlijn 2008/9/EG van de Raad van 12 februari 2008 tot vaststelling van nadere voorschriften voor de in Richtlijn 2006/112/EG vastgestelde teruggaaf van de belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen die niet in de lidstaat van teruggaaf maar in een andere lidstaat gevestigd zijn;’.

De uitvoeringsmodaliteiten van die teruggaaf worden gepreciseerd in het koninklijk besluit nr. 56, voornoemd, Hoofdstuk 2 en de circulaire 2022/C/99 van 28.09.2022 met betrekking tot de teruggaaf inzake belasting over de toegevoegde waarde aan belastingplichtigen gevestigd in een andere lidstaat dan de lidstaat van teruggaaf en aan niet in de gemeenschap gevestigde belastingplichtigen en het koninklijk besluit van 10.04.2022 tot wijziging van de koninklijke besluiten nrs. 4 en 31 met betrekking tot de belasting over de toegevoegde waarde (nr. E.T. 139.514), nummer 2.2.

‘4° "Richtlijn 2008/118/EG": de Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG;’.

De intracommunautaire verwervingen van accijnsgoederen volgen bijzondere regels (zie rubriek B, van deze titel).

‘5° "Richtlijn 2010/24/EU": de Richtlijn 2010/24/EU van de Raad van 16 maart 2010 betreffende de wederzijdse bijstand inzake de invordering van schuldvorderingen die voortvloeien uit belastingen, rechten en andere maatregelen;’.

‘6° “Verordening (EU) nr. 904/2010": de Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad van 7 oktober 2010 betreffende de administratieve samenwerking en de bestrijding van de fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde;’.

De administratieve samenwerking maakt het voorwerp uit van ‘Boekwerk VII: Controle en navordering van de belasting - Hoofdstuk 21: Administratieve samenwerking met andere lidstaten’.

‘7° “Verordening (EU) nr. 952/2013”: de Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees Parlement en van de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie;’.

De interactie tussen de douanereglementering en btw-wetgeving wordt toegelicht in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 4: Invoer, Afdeling 3’.

‘8° "Verordening (EU) nr. 910/2014": de Verordening (EU) nr. 910/2014 van het Europees Parlement en de Raad van 23 juli 2014 betreffende elektronische identificatie en vertrouwensdiensten voor elektronische transacties in de interne markt en tot intrekking van Richtlijn 1999/93/EG;’.

In geval van uitwisseling van berichten met het oog op het bekomen van fiscale inlichtingen, hangt het al dan niet bewaren van het papieren document af van de kwaliteit van het gedigitaliseerde beeld verzonden aan de Federale Overheidsdienst Financiën. Dit beeld moet voorzien zijn van een geavanceerd elektronische zegel dat voldoet aan de eisen vermeld in artikel 36 van voornoemde Verordening (artikel 53octies, § 2, van het Btw-Wetboek).

‘9° "Verordening (EU) 2016/679": de Verordening (EU) 2016/679 van het Europees Parlement en de Raad van 27 april 2016 betreffende de bescherming van natuurlijke personen in verband met de verwerking van persoonsgegevens en betreffende het vrije verkeer van die gegevens en tot intrekking van Richtlijn 95/46/EG (algemene verordening gegevensbescherming).’.

Volgens artikel 3 van de wet van 07.04.2023 tot wijziging van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betreffende de invoering van bepaalde informatieverplichtingen voor betalingsdienstaanbieders (B.S. 18.04.2023), wordt artikel 1bis, 10° en 11° met ingang van 01.01.2024 ingevoegd in het Btw-Wetboek.

‘10° "Richtlijn (EU) 2015/2366": de Richtlijn (EU) 2015/2366 van het Europees Parlement en de Raad van 25 november 2015 betreffende betalingsdiensten in de interne markt, houdende wijziging van de Richtlijnen 2002/65/EG, 2009/110/EG en 2013/36/EU en Verordening (EU) nr. 1093/2010 en houdende intrekking van Richtlijn 2007/64/EG.´.

‘11° "Verordening (EU) nr. 260/2012": de Verordening (EU) nr. 260/2012 van het Europees Parlement en de Raad van 14 maart 2012 tot vaststelling van technische en bedrijfsmatige vereisten voor overmakingen en automatische afschrijvingen in euro en tot wijziging van Verordening (EG) nr. 924/2009.´.