Een groep mensen wil een gemeenschappelijk woonproject (cohousing) tot stand brengen

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend in naam van de feitelijke vereniging XYZ.

2. Een groep mensen wil een gemeenschappelijk woonproject (cohousing) tot stand brengen dat opgebouwd is rond de combinatie van een aantal autonome wooneenheden aangevuld met een collectieve leefruimte op projectniveau en gemeenschappelijke voorzieningen.

3. Deze functies worden op het betreffende perceel ondergebracht deels in te renoveren en restaureren historische gebouwen (in overleg met de dienst Erfgoed) en deels in na afbraak herop te bouwen gebouwen.

4. In dit cohousingproject dat beroep doet op het appartementsrecht, bezit elke cohouser zowel zijn eigen wooneenheid (unit) als een deel in de gemeenschappelijke voorzieningen.

5. A heeft destijds samen met zijn partner B het overgrote deel van een historische site aangekocht in afwachting van de doorverkoop aan de mede-cohousers.

6. Doordat er nog andere ernstig geïnteresseerde kopers waren, ambieerden de eigenaars een onmiddellijke en definitieve verkoop en waren zij niet bereid om hen een optie en uitstel van betaling te verlenen (wat hen zou hebben toegelaten om een volledige kopersgroep samen te stellen die de eigendom in onverdeeldheid had kunnen kopen, rechtstreeks van de eigenaars). Omwille van de marktdruk was dit niet mogelijk. Daarom werd de betreffende eigendom voorlopig op hun naam gekocht en door hen betaald.

7. Samen werkte de groep een procedure uit van keuze van architect met toepassing van een puntensysteem waarbij een weging werd toegepast op elk van de in groep besliste beoordelingscriteria en stelden zij zodoende na onderling overleg en gezamenlijke selectie een architectenbureau aan.

8. Tussen A en B enerzijds en de overige leden van de cohousinggroep zijn de compromissen ondertekend. De verkoopprijs is gelijk aan de aankoopprijs, verhoogd met de gemaakte kosten van de akte van aankoop, gezien A en B geen projectontwikkelaars zijn die de bedoeling hebben winst te maken op hun aankoop, maar in de eerste plaats mede-cohousers zijn.

9. De akten verkoop zullen worden verleden, waarbij A en B hun rechten in de grond en de gemene delen verkopen aan de andere kandidaat-eigenaars, en zelf de grondaandelen behouden van de unit die zij zelf zullen bouwen. Elke eigenaar zal het privégenot hebben van een grondperceel waarop zich nu al een gebouw bevindt of een woning zal gebouwd worden. De grond zelf blijft gemeenschappelijk, gezien dit het best aansluit bij de geest van dit cohousingproject. Dit is bovendien een voorwaarde van de dienst Erfgoed, die een verbrokkeling van het perceel wil vermijden.

10. De bouw van de gemeenschappelijke gebouwen zal op juridisch vlak gestructureerd worden via een burgerlijke maatschap (een vennootschap van gemeen recht zonder rechtspersoonlijkheid, die volkomen transparant is), waarin alle eigenaars participeren en gelijk stemrecht hebben per unit, en die tot doel heeft de gemeenschappelijke werken financieel en bouwtechnisch te coördineren.

11. Elke eigenaar treedt op als bouwheer van zijn eigen unit en mede, via de burgerlijke maatschap, van de gemeenschappelijke werken

12. Naar analogie met de procedure voor de keuze van de architect (zie randnr. 7), hebben de cohousers in kwestie ook een procedure voor de keuze van een aannemer goedgekeurd. De prijsoffertes voor de bouw van het gehele project tot casco-niveau, worden, conform afspraak tussen alle groepsleden, beoordeeld op basis van prijs, opvolging, timing en referenties volgens een in groep beslist puntensysteem waarbij een weging wordt toegepast op elk van deze beoordelingscriteria.

13. De groep opteert ervoor om voor de casco-bouwwerken met één enkele gemeenschappelijke aannemer te werken

14. Eenmaal een aannemer geselecteerd is, zal per woning een aannemingsovereenkomst ondertekend worden met deze aannemer.

Er zal één aannemingsovereenkomst zijn voor de gemeenschappelijke werken.

II. Vraagstelling

15. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat op de hierna bedoelde en beschreven werken in onroerende staat tot realisatie van het cohousingproject XYZ, het verlaagd btw-tarief van 6% toepasselijk is, en meer bepaald dat:

• enerzijds het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 van toepassing is op de voorgenomen omvormings- en verbouwingswerken (renovatiewerken) uitgevoerd aan een aantal te renoveren en restaureren gebouwen, zoals aangeduid op de ingediende en aan de DVB voorgelegde bouwplannen, en;

• anderzijds het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 van toepassing is op de afbraak- en heropbouwwerken uitgevoerd aan de overige gebouwen, i.e. de herop te bouwen privatieve hoofdgebouwen en gemeenschappelijke bijgebouwen, zoals aangeduid op de ingediende en aan de DVB voorgelegde bouwplannen.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

16. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Werk in onroerende staat (renovatie- en omvormingswerken) met betrekking tot privéwoningen (tabel A, rubriek XXXI, Btw-KB nr. 20)

III.A.1. Algemeen

17. Artikel 1 van het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 geeft uitvoering aan de door artikel 37 van het Btw-Wetboek verleende bevoegdheid om de toepasselijke btw-tarieven vast te leggen (mits inachtneming van de EU regelgeving). Dit artikel voorziet uitdrukkelijk dat het standaard btw-tarief 21% bedraagt, terwijl per uitzondering verlaagde btw-tarieven van 6% en 12% gelden op bepaalde limitatief opgesomde categorieën van goederen en diensten (opgesomd in tabellen A en B als bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970).

18. Onder de in rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (hierna “rubriek XXXI” genoemd) omschreven voorwaarden is de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% mogelijk voor werken in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde handelingen met betrekking tot woningen waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip waarop de btw voor de bedoelde handelingen verschuldigd wordt.

19. In rubriek XXXVIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 wordt overigens hetzelfde verlaagd btw-tarief voorzien voor de woningen waarvan de eerste ingebruikneming slechts ten minste 10 jaar de bedoelde handelingen voorafgaat. Dit viel voorheen onder een tijdelijke regeling die sinds juli 2011 bestendigd is in rubriek XXXVIII. Rubriek XXXVIII is minder streng qua ouderdomsvereiste maar legt voor het overige bijna identieke voorwaarden op als rubriek XXXI.

20. De btw-administratie heeft de modaliteiten en voorwaarden voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% uitvoerig toegelicht in haar aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, waarvan sommige punten enigszins werden aangepast. Deze aanschrijving staat ook bekend onder de naam “gunstregeling voor renovatie- of rehabilitatiewerken”.

21. Het bedoelde verlaagd btw-tarief is een regeling die beoogde de privéwoningbouw te stimuleren (Parl. Vr. nr. 11 PETITJEAN 29.11.1985, Vr. en Antw. Kamer, 1985-1986, nr. 1, blz. 30). Het oorspronkelijk doel van deze regeling is nog altijd actueel.

III.A.1.1. Toepassingsvoorwaarden

22. Het werk in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde daarmee gelijkgestelde handelingen worden onderworpen aan het verlaagd btw-tarief van 6%, voor zover de volgende voorwaarden zijn vervuld:

• de handelingen moeten de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben.

De bouw- of heropbouwwerken worden dus niet rechtstreeks door deze bepaling bedoeld. De aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986 bepaalt dat de werken in onroerende staat en de daarmee gelijkgestelde handelingen die de bouw of heropbouw van een nieuw gebouw tot voorwerp hebben, impliciet uitgesloten zijn van het voordeel van het verlaagd tarief en verduidelijkt hierbij hoe dergelijke werken van andere werken kunnen worden onderscheiden;

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering ervan, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning wordt gebruikt;

• de handelingen moeten worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip van opeisbaarheid van de btw dat zich voordoet overeenkomstig artikel 22, § 1 of artikel 22bis, van het Btw-Wetboek;

• de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker. Onder eindverbruiker moet worden begrepen de persoon die een zakelijk recht (eigendom, vruchtgebruik, enzovoort) of een recht van genot (inzonderheid als huurder) bezit op de woning die hij geheel of gedeeltelijk als privéwoning gebruikt. Het werk in onroerende staat kan dus zowel verricht worden in opdracht van de eigenaar als in opdracht van de huurder van het onroerend goed;

• de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling, ontlast het attest van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.

Als de afnemer dus niet kenbaar maakt dat hij het verlaagd tarief kan genieten, wordt bij de facturatie het standaard btw-tarief van 21% toegepast (Cass. 26.01.2001, F.J.F., No. 2001/116, 325, www.cass.be).

III.A.1.2. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagd btw-tarief

23. Het verlaagd btw-tarief van 6% is overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI enkel van toepassing wanneer de bedoelde werken in onroerende staat of gelijkgestelde handelingen betrekking hebben op de eigenlijke woning. Bijgevolg is dit 6% tarief in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, en;

• de gehele of gedeeltelijke reiniging van een woning.

III.A.2. Toepassing in casu

24. De vraag is of het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI toepasselijk is op de bedoelde renovatie - en omvormingswerken uitgevoerd door de aanvrager aan gebouw 1 (zomerstalhuis) en gebouw 2 (woonstalhuis).

III.A.2.1. Privéwoning

25. De voorwaarde van de aanpassing van het gebouw aan zijn bestemming van privéwoning moet op zijn minst voldaan zijn na uitvoering van de werken, maar het is niet vereist dat het gebouw al aan deze bestemming was aangepast vóór de uitvoering van de werken (Cass. 27.03.2015, rolnr. F.13.0009.N, www.cass.be; Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 39; Parl. Vr. nr. 1161 OLIVIER van 04.07.1994, Vr. en Antw. Kamer, 1993-1994, nr. 120, 12603; Voorafg. Besliss. nr. 2014.592 van 25.11.2014, www.fisconetplus.be; Voorafg. Besliss. nr. 2015.516 van 28.10.2015, www.fisconetplus.be; Voorafg. Besliss. nr. 2015.170 van 26.05.2015; Voorafg. Besliss. nr. 2015.171 van 13.05.2015; Voorafg. Besliss. nr. 2016.285 van 17.08.2016, www.fisconetplus.be).

26. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% volstaat het overigens niet dat het gebouw aangepast is aan zijn bestemming van bewoning. Er wordt bovendien vereist dat het daarvoor werkelijk wordt gebruikt (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 40).

27. Deze voorwaarden zijn voor de bedoelde te renoveren en restaureren gebouwen vervuld.

III.A.2.2. Renovatie en omvorming

28. Overeenkomstig § 1, 1° van rubriek XXXI is het verlaagd btw-tarief van 6% van toepassing op werken in onroerende staat die de omvorming, de renovatie, de rehabilitatie, verbetering, de herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning, tot voorwerp hebben.

De gehanteerde begrippen veronderstellen een ingrijpen dat niet zo ver gaat dat met de werken in wezen tot nieuwbouw wordt overgegaan. De wetgeving geeft echter geen omschrijving van wat onder ‘omvorming’ of ‘renovatie’ moet worden verstaan. Verder wordt ook niet gepreciseerd vanaf wanneer er geen sprake meer is van ‘omvorming’ of ‘renovatie’, maar wel van ‘nieuwbouw’.

29. De btw-administratie heeft in een aanschrijving van 22.08.1986 een omschrijving gegeven van wat volgens haar onder ‘omvorming’ moet worden verstaan.

Meer concreet gaat het om “de verbouwing zowel aan de buitenkant (en inzonderheid de rehabilitatie) als aan de binnenkant van het gebouw of de vergroting door toevoeging van nieuwe vertrekken en de uitbreiding van bestaande vertrekken” (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punten 29 t.e.m. 31).

Evenzo wordt het bestaan van een verbouwing door de btw-administratie niet bekritiseerd wanneer de omvormingswerken op een relevante wijze steunen op oude dragende muren (inzonderheid de buitenmuren) en, meer algemeen, op de wezenlijke elementen van de structuur van het te renoveren gebouw (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 30, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 1350 VISEUR van 29.06.2006, Vr. en Antw. Kamer, 2005-2006, nr. 133, 26247-26250; Parl. Vr. nr. 531 VAN DER MAELEN van 24.03.2010, Vr. en Antw. Kamer, 2009-2010). Er kan worden beschouwd dat aan die voorwaarde is voldaan als meer dan de helft van de oude dragende muren na de uitvoering van de werken werd behouden. Een ingrijpende wijziging van de oude structuren is dus uitgesloten. Het gaat echter om een feitenkwestie die geval per geval moet worden beoordeeld.

30. De btw-administratie aanvaardt dat de uitbreiding van een bestaand gebouw als een omvorming (of een verbouwing) ervan wordt beschouwd als de volgende twee voorwaarden vervuld zijn (Beslissing nr. E.T. 106.933 van 01.09.1994, www.fisconetplus.be; Informaties en Mededelingen, Btw-Revue, 1994, nr. 110, 1103-1104; Parl. Vr. nr. 1117 LETERME van 09.10.2002, Vr. en Antw. Kamer, 2002-2003, nr. 153, 19612; zie ook Beslissing nr. E.T. 106.933/2 van 29.03.2006, www.fisconetplus.be):

• de oppervlakte van het oude gedeelte blijft betekenisvol in vergelijking met het nieuwe gedeelte. De btw-administratie vindt dat dit het geval is als de oppervlakte van het oude gedeelte groter is dan de helft van de totale oppervlakte van het wooncomplex na de uitvoering van de werken. Met andere woorden, de uitbreidingswerken mogen er niet toe leiden dat de vóór de aanvang van de werken bestaande oppervlakte meer dan verdubbeld wordt (oppervlaktecriterium);

• het nieuwe gedeelte kan niet onafhankelijk van het oude gedeelte functioneren maar vult het oude gedeelte aan en vormt er dus wat het gebruik van het gebouw betreft een coherent en complementair geheel mee (afhankelijkheidscriterium betreffende het oude voortbestaande gebouw). Het nieuwe gedeelte moet met andere woorden een bijkomstig karakter bewaren en mag zelf niet over een ‘eigen identiteit’ beschikken. Het nieuwe gedeelte hoeft zich daarentegen niet onder hetzelfde dak als het oude gedeelte te bevinden.

31. In casu blijkt uit de feitelijke vaststellingen dat het gaat het om een niet ingrijpende wijziging van de oude structuren.

32. Telkens wordt een gebouw verbouwd tot twee naast elkaar gelegen, verticaal gescheiden eengezinswoningen zonder dat de dragende buitenmuren worden vervangen.

33. De bouwheren-bewoners die handelen als eindverbruikers, die de gebouwen omvormen, blijven binnen de door de btw-administratie gedoogde grenzen. Het betreft een niet ingrijpende wijziging van de oude structuur van de gebouwen met wezenlijk behoud van de oude dragende buitenmuren.

34. Het betreft loutere omvormings- en verbouwingswerken en bouwkundige restauratieve ingrepen waarbij (i) de oude dragende buitenmuren en de bestaande funderingen, mits versteviging waar nodig, behouden blijven (de bijkomende funderingen die waar nodig worden aangebracht dienen alleen om bijkomende steun te geven aan de woningen en zijn nodig om de woningen aan te passen aan de moderne normen inzake comfort) en (ii) het bouwvolume van de nieuwe woningen niet groter is dan het bouwvolume van de oude gebouwen. Er is dus geen sprake van toename van de oppervlakte en evenmin van een nieuwe bouwlaag.

35. In de bedoelde gebouwen worden de bestaande structuur, bepaalde historisch waardevolle elementen, zoals de schouw en het indrukwekkend historische dakgebinte (en ook de spanten wat een bepaald te renoveren en restaureren gebouw betreft) en het bestaande uitzicht maximaal behouden, gezien de site op de inventaris van het bouwkundig erfgoed staat en dit een voorwaarde is die wordt opgelegd door de dienst Erfgoed.

36. De vloeren op het gelijkvloers van de gebouwen worden verlaagd om een grotere hoogte te kunnen voorzien met het oog op de leefbaarheid van de ruimtes en de gebouwen worden enigszins heringedeeld en voorzien van modern comfort en alle hedendaagse nutsvoorzieningen.

37. Op grond van de feitelijke vaststellingen vindt in deze gebouwen dus geen enkele ingrijpende wijziging van de oude structuren plaats. De uitgevoerde werken blijven binnen dezelfde bestaande structuur en tasten de wezenlijke structuur en het uitzicht van de bestaande gebouwen niet aan, maar hebben enkel tot doel de gebouwen in stand te houden en/of er comfort in te brengen. Het feit dat de daken van de bestaande gebouwen niet zullen worden verhoogd maar dat om te voldoen aan de hedendaagse leefkwaliteitsnormen ervoor zal worden gekozen om de vloeren te verlagen, doet hier naar het oordeel van de DVB niet aan af.

38. In de gegeven feitelijke omstandigheden kunnen de hiervoor beschreven werken uitgevoerd aan de gebouwen, worden aangemerkt als omvormings- en verbouwingswerken (renovatiewerken) in de zin van rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, in uitvoering van artikel 37 van het Btw-Wetboek.

III.A.2.3. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagd btw-tarief

39. Het spreekt voor zich dat de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% uitgesloten is voor de handelingen vermeld in § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI.

40. In de gegeven feitelijke omstandigheden en ook gelet op de eigenheid en specificiteit van dit cohousingproject, is op basis van de beschikbare gegevens enkel op de parkings, de tuinaanleg (en uiteraard het tuinonderhoud) en de eventuele tuinomheiningen en op eventuele gevelreiniging het standaard btw-tarief van 21% van toepassing, zoals hierna genoegzaam zal blijken (cf. infra; zie randnrs. 63 t.e.m. 86). De hierna beschreven omgevingsaanleg is wel onderworpen aan het verlaagd btw-tarief van 6%.

41. De toepassingsvoorwaarden inzake de uitsluitingen van het verlaagd btw-tarief overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI zijn identiek aan deze bepaald in rubriek XXXVII, derde lid, 1°, 2° en 3°, zodat hiervoor wordt verwezen naar de uitvoerige bespreking van rubriek XXXVII.

III.A.3. Conclusie wat betreft de te renoveren en restaureren gebouwen

42. Uit het voorgaande blijkt dat de toepassingsvoorwaarden om het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI te genieten, zullen vervuld zijn in het onderhavige geval:

• het betreft omvormings- en verbouwingswerken (renovatiewerken) die de wezenlijke structuur en het uitzicht van de te renoveren en restaureren gebouwen niet aantasten, maar enkel tot doel hebben de gebouwen in stand te houden en/of er comfort in te brengen;

• de gebouwen zullen na deze werken uitsluitend dan wel hoofdzakelijk als privéwoning gebruikt worden;

• de genoemde werken hebben betrekking op gebouwen die al ruim meer dan vijftien jaar geleden voor het eerst in gebruik werden genomen;

• de genoemde werken aan de oude woningen moeten verricht en gefactureerd worden aan een eindverbruiker (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXI, § 1, 4°). In casu zullen de facturen worden gericht aan de betreffende eigenaars-eindverbruikers. De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd;

• de dienstverlener moet op grond van een attest van de afnemer op de facturen melding maken van de elementen die de toepassing van dit verlaagd btw-tarief rechtvaardigen (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXI, § 1, 5°; Cass. 26.01.2001, FJF, No. 2001/116, 325). De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd.

43. In de gegeven feitelijke omstandigheden is op de hiervoor beschreven werkzaamheden uitgevoerd aan de te renoveren en restaureren gebouwen het verlaagd btw-tarief van 6% van toepassing overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, in uitvoering van artikel 37 van het Btw-Wetboek.

III.B. Afbraak en daarmee gepaard gaande heropbouw van gebouwen in bepaalde stadsgebieden (tabel A, rubriek XXXVII, Btw-KB nr. 20)

III.B.1. Algemeen

44. Onder de in rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (hierna “rubriek XXXVII” genoemd) omschreven voorwaarden is de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% mogelijk op het werk in onroerende staat en de andere handelingen opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, die tot voorwerp hebben de afbraak en de daarmee gepaard gaande heropbouw van gebouwen in bepaalde stadsgebieden.

45. De ratio legis van deze bijzondere gunstregeling is dat zij een beter leef- en woonklimaat wil tot stand brengen in de grote steden, die een voedingsbodem zijn voor verloedering, verpaupering, criminaliteit en andere kwalen die alle wijken van de steden en gemeenten kunnen aantasten. De fiscale incentive beperkt zich tot de grote steden die wegens hun bevolkingsdichtheid worden getroffen door stedelijke plagen als leegstand, verkrotting en onbewoonbaarverklaring (GwH 20.11.2008, nr. 159/2008, overweging A.6.).

III.B.1.1. Toepassingsvoorwaarden

46. Het voordeel van het verlaagd btw-tarief van 6% is onderworpen aan het vervullen van de volgende voorwaarden:

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt;

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die gelegen is in één van de grote steden opgesomd in de Koninklijke Besluiten van 12.08.2000, 26.09.2001 en 28.04.2005 ter uitvoering van artikel 3 van de Wet van 17.07.2000 tot bepaling van de voorwaarden waaronder de plaatselijke overheden een financiële bijstand kunnen genieten van de Staat in het kader van het stedelijk beleid. Deze lijst ziet er op dit ogenblik als volgt uit: de stedelijke centra Antwerpen, Charleroi, Gent, Oostende, Mechelen, Bergen, La Louvière, Sint-Niklaas, Seraing en Luik; op het grondgebied van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest: Brussel, Anderlecht, Sint-Gillis, Sint-Joost-ten-Node, Sint-Jans-Molenbeek, Schaarbeek en Vorst; Leuven, Brugge, Kortrijk, Roeselare, Aalst, Dendermonde, Genk, Hasselt, Moeskroen, Doornik, Verviers, Namen, Elsene, Ukkel en Etterbeek (Circulaire nr. AFZ 3/2007 (AFZ/2006-0362 – AFZ/2006-0718) van 15.02.2007, randnr. 79, www.fisconetplus.be);

• de bouwheer moet de volgende formaliteiten vervullen:

i. vooraleer de btw opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 22, § 1 en 22bis, van het Btw-Wetboek, bij het btw-controlekantoor van het ambtsgebied waarin het gebouw is gelegen een verklaring indienen. Deze verklaring moet vermelden dat het gebouw dat hij laat afbreken en heroprichten bedoeld is om hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning te worden gebruikt en moet vergezeld zijn van een afschrift van de bouwvergunning en het (de) aannemingscontract(en);

ii. aan de dienstverrichter een afschrift van deze verklaring overhandigen;

• het tijdstip waarop de btw opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 22, § 1 en 22bis, van het Btw-Wetboek, moet zich voordoen uiterlijk op 31 december van het jaar van de eerste ingebruikneming van het gebouw.

De toepassingsperiode voor het verlaagd btw-tarief wordt dus beperkt tot 31 december van het jaar waarin het afgebroken en heropgerichte gebouw voor het eerst in gebruik wordt genomen. De afwerking die in die periode wordt verricht, valt in principe onder het verlaagd btw-tarief, voor latere werken geldt het standaard btw-tarief;

• de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van het afschrift van de hiervoor bedoelde verklaring, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd btw-tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling, ontlast de verklaring van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.

III.B.1.2. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagd btw-tarief

47. Het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII is in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en de andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna’s, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties;

• de gehele of gedeeltelijke reiniging van een woning.

III.B.2. Toepassing in casu

III.B.2.1. Privéwoning

48. De handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt.

49. De voorwaarde van de aanpassing van het gebouw aan zijn bestemming van privéwoning moet op zijn minst voldaan zijn na uitvoering van de werken, maar het is niet vereist dat het gebouw al aan deze bestemming was aangepast vóór de uitvoering van de werken (per analogiam rubriek XXXVII: Cass. 27.03.2015, rolnr. F.13.0009.N, www.cass.be).

In dit kader werd geoordeeld dat het verlaagd btw-tarief ook van toepassing is als het afgebroken gebouw geen woning is (een garagegebouw of een gebouw dat gebruikt werd voor industriële, artisanale, handels- of landbouwdoeleinden of als kantoorruimte) zolang er maar een woning wordt heropgebouwd en voor zover de overige voorwaarden van rubriek XXXVII uiteraard vervuld zijn (Voorafg. Besliss. nr. 800.328 van 28.10.2008, www.fisconetplus.be).

50. Voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% is het van geen belang of de heropbouw betrekking heeft op eengezinswoningen of op appartementsgebouwen (Parl. Vr. nr. 1647 MUYLLE 23.04.2007, Vr. en Antw. Kamer 2006-2007, nr. 164, 32168).

51. Bovendien hoeft de woning die wordt opgetrokken niet op exact dezelfde plaats te staan als het afgebroken gebouw. Het is voldoende dat de woning op hetzelfde perceel wordt gebouwd (Mond. Vr. nr. 13883 ARENS 23.06.2009, Beknopt Verslag, Kamercommissie Financiën en Begroting, COM 601, 11; Voorafg. Besliss. nr. 2014.483 van 21.10.2014, www.fisconetplus.be; Voorafg. Besliss. nr. 2015.372 van 04.08.2015, www.fisconetplus.be; Voorafg. Besliss. nr. 2016.890 van 31.01.2017, www.fisconetplus.be).

De locatie van de nieuwe gebouwen op de bedoelde site valt in dit concreet geval overigens nagenoeg volledig samen met de locatie van de oude gebouwen.

52. Eén van de specifieke vereisten voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII is dat het dient te gaan om een gebouw gelegen in één van de grote steden opgesomd in voornoemde Koninklijke Besluiten (zie randnr. 46).

53. Het volstaat dat de woning gelegen is op het grondgebied van één van de opgesomde steden of gemeenten (Parl. Vr. nr. 1647 MUYLLE 23.04.2007, Vr. en Antw. Kamer 2006-2007, nr. 164, 32168). Het Grondwettelijk Hof heeft geoordeeld dat de beperking van de maatregel tot bepaalde stadsgebieden, niet strijdig is met de Grondwet (GwH 20.11.2008, nr. 08/1422).

54. De voorwaarde dat de handelingen betrekking moeten hebben op een woning die, na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt, dient in casu wat de gemene delen betreft met enige soepelheid van geest te worden toegepast, opdat rekening zou kunnen worden gehouden met de realiteit en specificiteit van cohousingprojecten en meer in het bijzonder “echte” cohousingprojecten (zie ook infra) zoals het cohousingproject XYZ.

55. Het wezenskenmerk van cohousing is individueel wonen in groepsverband, dit wil zeggen dat een geheel van in mekaars buurt liggende private zelfstandige wooneenheden afgestemd wordt op een eenheid van gedeelde ruimten en voorzieningen, die door de participanten gemeenschappelijk worden gebruikt. Ingevolge de doorgedreven integratie van een gemeenschappelijk ‘buitengebied’ is de klassieke individuele bewoning hier opgeschoven naar contextuele bewoning, dit is een bewoning in dialoog met anderen. Daardoor verkrijgen de bewoners van de woningen onderling een sterke functionele binding en band. Met cohousing worden de beginselen van de moderne deeleconomie ook in de wooncultuur verheven tot een fundamentele basisfilosofie. Delen is het nieuwe hebben geworden (R. TIMMERMANS, Cohousing, Mechelen, Wolters Kluwer, 2017, 6, nr. 3, met referentie aan Ph. THION, “De coöperatieve organisatie van gemeenschappelijke woonprojecten”, TBO, 2016, 376, nr. 11).

56. Volgens de DVB dient het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII in de feitelijke omstandigheden van het cohousingproject XYZ logischerwijze doorgetrokken te worden naar de nieuwbouw van de gemene delen, die immers zowel juridisch als feitelijk een aanhorigheid zijn bij de privéwoningen en niet op zichzelf kunnen bestaan.

Dat deze gemene delen bij deze cohousing wat belangrijker zijn in aantal en onderscheiden functies en wat groter in oppervlakte, dan de gemene delen bij klassieke mede-eigendommen, is naar het oordeel van de DVB op zich niet relevant.

57. Dit verlaagd btw-tarief van 6% geldt dus ook voor de nieuwbouw van de gemeenschappelijke bijgebouwen bij de privéwoningen, te weten de collectieve leefruimte op projectniveau en de gemeenschappelijke voorzieningen.

58. Het verlaagd btw-tarief van 6% geldt bovendien ook voor de aanleg van de leidingen van de nutsvoorzieningen, van rioleringen, putten en dergelijke, wat ook werken zijn die rechtstreeks betrekking hebben op het wonen of hiervoor noodzakelijk of onmiddellijk nuttig zijn (cf. infra).

III.B.2.2. Afbraak en daarmee gepaard gaande heropbouw

59. In de gegeven feitelijke omstandigheden kunnen de werken uitgevoerd aan de betreffende gebouwen en een gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij één van de te renoveren en restaureren gebouwen, gelegen op het grondgebied van één van de hiervoor opgesomde steden of gemeenten (zie randnr. 46), worden aangemerkt als afbraak en daarmee gepaard gaande heropbouw van gebouwen in bepaalde stadsgebieden in de zin van rubriek XXXVII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, in uitvoering van artikel 37 van het Btw-Wetboek.

60. De DVB is op basis van de feitelijke vaststellingen van oordeel dat wat betreft het merendeel van de gebouwen op de site de wettelijke toepassingsvoorwaarden van de gunstregeling voor afbraak en heropbouw zijn vervuld en in het geval van één welbepaald gebouw en de gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij één van de te renoveren en restaureren gebouwen minstens de ratio legis van deze regeling werd gerespecteerd, zeker in het licht van de eigenheid en specificiteit van dit cohousingproject.

Het was overigens ook de expliciete vraag van de dienst Erfgoed om dit welbepaald gebouw bij het project te betrekken en het historisch erf door de heropbouw van het nieuw gebouw weer te vervolledigen.

61. Dit verlaagd btw-tarief van 6% geldt dus niet alleen voor de nieuwbouw van de woningen in een aantal privatieve hoofdgebouwen maar ook voor de nieuwbouw van de gemeenschappelijke bijgebouwen bij deze woningen, te weten de collectieve leefruimte op projectniveau en de gemeenschappelijke voorzieningen.

62. Dit voordeeltarief van 6% dient logischerwijze doorgetrokken te worden naar de nieuwbouw van de hiervoor bedoelde gemene delen, die immers zowel juridisch als feitelijk een aanhorigheid vormen bij de bedoelde woningen en niet op zichzelf kunnen bestaan. Dat deze gemene delen bij deze cohousing wat belangrijker zijn in aantal en onderscheiden functies en wat groter in oppervlakte, dan de gemene delen bij klassieke mede-eigendommen, is op zich niet relevant.

III.B.2.3. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagd btw-tarief

III.B.2.3.1. Algemeen

63. Werken in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en oprichten van afsluitingen, zijn uitdrukkelijk uitgesloten van de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% krachtens derde lid, 1° van rubriek XXXVII en § 4, 1° van rubriek XXXI.

64. Zodoende is het verlaagd btw-tarief van 6% niet van toepassing op het werk aan tuinen, die bij de hiervoor bedoelde woningen worden aangelegd of aangebracht (Circulaire nr. 7/1982 van 10.03.1982, punt 35, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 197 DE CLIPPELE, Vr. en Antw. Senaat, 1981-1982, nr. 3, 69; Parl. Vr. nr. 24 VERVAET, Vr. en Antw. Kamer 1981-1982, nr. 4, 200-201) en evenmin op de bouw van een tuinhuis, voor zover het tuinhuis beschouwd moet worden als een aanhorigheid van de tuin die geen directe link heeft met de privéwoning (Beslissing nr. E.T. 42.258 van 24.06.1982, www.fisconetplus.be).

65. Ook werken in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties (vijvers, fonteinen, basketbalvelden, enzovoort), zijn uitdrukkelijk uitgesloten van de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% krachtens derde lid, 2° van rubriek XXXVII en § 4, 2° van rubriek XXXI (zie ook beslissing nr. E.T. 94.492 van 18.06.1999 en beslissing nr. E.T. 113.109 van 04.09.2009, www.fisconetplus.be).

66. Tenslotte worden ook werken in onroerende staat die de reiniging van een gebouw tot voorwerp hebben uitdrukkelijk uitgesloten van het voordeel van het verlaagd btw-tarief van 6% krachtens derde lid, 3° van rubriek XXXVII en § 1, 1° van rubriek XXXI.

67. Onder reiniging wordt verstaan het gebruikelijke huishoudelijke onderhoud dat de netheid van het onroerend goed tot doel heeft zoals de regelmatige schoonmaak van gebouwen, het stofvrij maken van tapijten, het boenen van parketvloeren of het wassen van ruiten (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 36). Onroerende onderhoudswerken die verder gaan dan de gewone reiniging en die tot doel hebben de woning geheel of gedeeltelijk in goede staat te houden, komen wel in aanmerking voor het betreffende verlaagd btw-tarief van 6% (ibidem) voor zover alle overige voorwaarden van rubriek XXXVII of XXXI uiteraard vervuld zijn.

68. De toepassingsvoorwaarden inzake de uitsluitingen van het verlaagd tarief overeenkomstig derde lid, 1°, 2° en 3° van rubriek XXXVII zijn identiek aan deze bepaald in § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI, zodat de bespreking infra mutatis mutandis toepasselijk is op rubriek XXXI (cf. supra).

69. Het voordeel van het verlaagd btw-tarief van 6% is voorbehouden voor onroerende handelingen met betrekking tot woningen en is gericht op privéwoningen. Dit voordeeltarief is dus niet van toepassing voor handelingen betreffende de grond die het gebouw omgeeft noch voor bepaalde installaties die geen enkel deel uitmaken van de eigenlijke woning, met uitzondering van muurtjes, toegangswegen en buitenterrassen die beschouwd worden als deel uitmakend van de woning omdat ze eraan grenzen (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

III.B.2.3.2. Toepassing in casu op de omgevingsaanleg

Toegangswegen (wegen of wandelpaden) naar een woning

70. Onder een toegangsweg die het verlaagd btw-tarief van 6% kan genieten, wordt verstaan elke weg die een gebouw dat bestemd is om te worden bewoond, rechtstreeks verbindt met de openbare weg en die wordt gebruikt, al dan niet uitsluitend, door de bewoners en bezoekers van dat gebouw (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

71. Het onmiddellijke nut voor de privéwoonfunctie is dus bepalend voor het administratief standpunt dat de aanleg van toegangswegen wordt beschouwd als de uitvoering van verbeteringswerken aan de woning waar zij nauw bij aansluiten, eerder dan als bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg of de oprichting van afsluitingen die uitgesloten zijn van de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII of rubriek XXXI (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 52 in fine, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 17 SAUWENS 24.10.1986, Vr. en Antw. Kamer, 1986-1987, nr. 2, blz. 94-95).

72. In die gedachtegang van de btw-administratie is de aanleg van een weg altijd onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21% wanneer deze weg niet verbonden is met de openbare weg en enkel dient als wandelpad in de tuin of wanneer deze weg uitsluitend dient als toegangsweg voor de brandweer of als toegangsweg naar een afzonderlijke garage (weg gelegen tussen de woning en de garage) of een ander niet voor bewoning bestemd gebouw.

73. Rekening houdend met deze administratieve richtlijnen moet de gemeenschappelijke oprit en brandweg naar de bedoelde woningen op de bedoelde site die deze woningen rechtstreeks verbindt met de openbare weg, beschouwd worden als een toegangsweg en kan de aanleg van deze gemeenschappelijke oprit en brandweg het verlaagd btw-tarief van 6% genieten overeenkomstig rubriek XXXI voor gebouwen 1 en 2 en rubriek XXXVII voor de overige gebouwen.

Buitenterrassen

74. De terrassen aangelegd op het perceel van een gebouw worden slechts beschouwd als deel uitmakend van de woning wanneer ze grenzen aan een gebouw dat bestemd is om te worden bewoond.

75. Het onmiddellijke nut voor de privéwoonfunctie is dus ook bepalend voor het administratief standpunt dat de aanleg van aangrenzende buitenterrassen wordt beschouwd als de uitvoering van verbeteringswerken aan de woning waar zij nauw bij aansluiten, eerder dan als bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg of de oprichting van afsluitingen die uitgesloten zijn van de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI of rubriek XXXVII (Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 52 in fine, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 17 SAUWENS 24.10.1986, Vr. en Antw. Kamer, 1986-1987, nr. 2, blz. 94-95).

76. Rekening houdend met deze administratieve richtlijnen moeten de verhardingen, die op verzoek van de dienst Erfgoed worden aangelegd in kasseien, die onmiddellijk aansluiten bij de bedoelde woningen op de bedoelde site, beschouwd worden als een buitenterras en kan de aanleg ervan het verlaagd btw-tarief van 6% genieten overeenkomstig rubriek XXXI voor de te renoveren en restaureren gebouwen en rubriek XXXVII voor de overige herop te bouwen gebouwen.

Parkings (openlucht parkeerplaatsen voor voertuigen)

77. Aangezien een parking niet beantwoordt aan het hiervoor omschreven begrip ‘terras’, zijn de onroerende werkzaamheden die er betrekking op hebben, zonder onderscheid onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%, zelfs wanneer die parking onmiddellijk aan de woning grenst en in die hoedanigheid geen toegangsweg tot de garage is (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, www.fisconetplus.be).

78. In bepaalde gevallen is het onderscheid tussen een parking en een toegangsweg niet altijd even duidelijk. Het is dus een feitenkwestie die geval per geval onderzocht moet worden.

De parkings ten behoeve van de bedoelde woningen op de bedoelde site worden gegroepeerd in één aparte parkingzone en zijn van op de openbare weg bereikbaar via een nieuwe overwelving over de gracht.

79. Op verzoek van de dienst Erfgoed kunnen de parkings niet onmiddellijk aansluiten bij de woningen, omdat anders het historisch uitzicht van de hoeve zou geschaad worden. Daarom worden zij op korte afstand van de woningen gegroepeerd in een aparte parkingzone.

80. Rekening houdend met de administratieve richtlijnen ter zake (zie randnrs. 69 t.e.m. 71), zijn de parkings (openlucht parkeerplaatsen) uitgesloten van het verlaagd btw-tarief, doch kunnen de wandelpaadjes, beschouwd worden als een toegangsweg en aldus het verlaagd btw-tarief van 6% genieten overeenkomstig rubriek XXXI voor de te renoveren en restaureren gebouwen en rubriek XXXVII voor de overige herop te bouwen gebouwen.

Gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij te renoveren en restaureren gebouw

81. Naar analogie met de btw-regels voor al dan niet vrijstaande garages (Btw-Commentaar, nr. 37/1577; Aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986, punt 51; Parl. Vr. nr. 93 DE POTTER 20.02.2012, Vr. en Antw. Kamer, 2011-2012, nr. 53 van 20.02.2012, blz. 41 en nr. 58 van 26.03.2012, blz. 99; Voorafg. Besliss. nr. 2010.201 van 15.06.2010, www.fisconetplus.be), die ook gelden voor al dan niet vrijstaande carports (die volgens de DVB voor de bewoners van een privéwoning essentieel dezelfde functie vervullen als een garage), op voorwaarde dat deze carports effectief en uitsluitend bestemd zijn om auto’s te stallen en/of fietsen te bergen (Voorafg. Besliss. nr. 2018.0458 van 19.06.2018, www.fisconetplus.be), kan de plaatsing van de gemeenschappelijke voorziening die muurvast aangehecht zal worden aan één van de te renoveren en restaureren gebouwen en die effectief en uitsluitend bestemd is om (motor)fietsen te bergen, het verlaagd btw-tarief van 6% genieten overeenkomstig rubriek XXXVII, omdat deze gemeenschappelijke voorziening geacht wordt deel uit te maken van de woning in het bedoelde gebouw door het onmiddellijke nut die deze voorziening voor de bewoners van de woning in dat gebouw en hun mede-cohousers meebrengt, zelfs als de oprichting van die voorziening zou te beschouwen zijn als een verbetering aan de woning in dat gebouw waar zij nauw bij aansluit.

Afsluitingen en muurtjes

82. De plaatsing van afsluitingen, met inbegrip van toegangspoorten, is uitdrukkelijk uitgesloten van de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII of rubriek XXXI (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, Btw-Revue, nr. 123, blz. 743-744, nr. 1022, 6de alinea).

83. Het feit dat de toegangspoort al dan niet voorzien is van attributen van de woonfunctie (i.e. bel, brievenbus, huisnummer) is vanuit btw-oogpunt irrelevant.

84. Muurtjes die grenzen aan de woning en die geen eigenlijke scheiding of afbakening van het grondperceel vormen (bv. een muurtje aangelegd langs een buitenterras ter bescherming tegen de wind), kunnen echter wel aangemerkt worden als deel uitmakend van de woning, evenals hekken (smeedijzeren tralies aan een raam, balustrade van een balkon, e.a.) of poortjes die in dergelijke muurtjes zijn verwerkt (Beslissing nr. E.T. 80.398 van 01.10.1996, Btw-Revue, nr. 123, blz. 743-744, nr. 1022, 6de alinea; Voorafg. Besliss. nr. 2014.745 van 17.03.2015).

85. De hekken en afsluitingen die dienen om een privéwoning te scheiden of af te bakenen zijn bijgevolg uitgesloten van het verlaagd btw-tarief van 6%.

86. De eventuele afsluiting van het terrein van de bedoelde site die voorzien is in hout, is dus onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%.

III.B.2.3.3. Conclusie

87. Gelet op het voorgaande is het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI voor de te renoveren en restaureren historische gebouwen (in overleg met de dienst Erfgoed) en rubriek XXXVII voor de herop te bouwen gebouwen dus van toepassing op de omgevingsaanleg, i.e. de aanleg van:

(i) de gemeenschappelijke oprit en brandweg naar de bedoelde woningen;

(ii) de verhardingen onmiddellijk aansluitend bij de bedoelde woningen;

(iii) de wandelpaadjes die de verbinding vormen tussen de aparte parkingzone voor bewoners en bezoekers en de bedoelde woningen en tussen de bedoelde woningen;

(iv) alle rioleringen, putten en nutsleidingen op de bedoelde site.

88. Het spreekt voor zich dat de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% uitgesloten is voor de handelingen vermeld in § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI en in het derde lid, 1°, 2° en 3° van rubriek XXXVII. In de gegeven feitelijke omstandigheden en ook gelet op de eigenheid en specificiteit van dit cohousingproject, is op basis van de beschikbare gegevens in casu enkel op de parkings, de tuinaanleg (en uiteraard op het tuinonderhoud), op eventuele tuinomheiningen en op eventuele gevelreiniging het standaard btw-tarief van 21% van toepassing.

Zodoende zijn de heraanleg van een moestuin en de aanleg van een nieuwe amfibiepoel op de bedoelde site dus altijd onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%. Hetzelfde geldt voor de eventuele afsluiting van het terrein van de bedoelde site die voorzien is in hout.

III.B.2.4. Voorwaarde inzake de bouwheer - Aanmerking van de betrokken cohousers als initiatiefnemer-bouwheer/bewoner of als instapper-bouwheer/bewoner

89. Enkel de bouwheer kan zich op het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII beroepen, zijnde de persoon die het gebouw zelf afbreekt of laat afbreken en heropricht of dit laat doen (Informaties en Mededelingen (A.O.I.F.-BTW) nr. E.T. 112.400 van 22.06.2007, Info 22.06.07/1, punt 4., www.fisconetplus.be).

90. Volgens de DVB is er in het kader van een cohousingproject niets dat zich er tegen verzet om het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII toe te passen vanaf het ogenblik dat duidelijk blijkt dat alle leden van de gemeenschap daadwerkelijk kunnen worden beschouwd als bouwheren ten opzichte van het nieuwe gebouw.

91. Het voorliggend project is van meet af aan een ‘echt’ en volwaardig cohousingproject en het is in casu duidelijk dat alle leden van de gemeenschap daadwerkelijk als bouwheer optreden van de nieuwe gebouwen, ofwel van hun privégebouw ofwel, via een burgerlijke maatschap, van gemeenschappelijke gebouwen.

92. A en B hebben de site aangekocht en daadwerkelijk het initiatief tot het project genomen en zij zijn noodzakelijkerwijs, per se te beschouwen als bouwheren en komen zodoende in aanmerking voor het verlaagd btw-tarief van 6% op afbraak en heropbouw van gebouwen in bepaalde stadsgebieden.

93. Wat de andere partijen betreft is de DVB gelet op de realiteit en specificiteit van het cohousingproject XYZ voorstander van een procesmatige benadering.

94. De DVB stelt vast dat bij ‘echte’ cohousingprojecten, zoals in het onderhavige geval, de planning en de uitvoering van de bouwwerken collectief gebeurt en wordt gedragen door de hele groep, die er ook de financiële verantwoordelijkheid voor neemt en zij aanvaardt dat de precieze data van het aangaan van juridische verbintenissen in de diverse fasen van het proces daaraan ondergeschikt zijn. Het essentiële is het ‘proces’ van cohousing, dat democratisch en participatief is, dus van “onder uit” plaatsvindt, en niet wordt gestuurd door een projectontwikkelaar. Alle beslissingen worden in onderling overleg genomen en ook de financiële risico’s worden door allen gedragen.

95. Om de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII te genieten is het naar het oordeel van de DVB in de gegeven omstandigheden dan voldoende dat de particuliere bouwgroep voltallig is op het tijdstip van de indiening van de aanvraag om een omgevingsvergunning voor stedenbouwkundige handelingen.

96. In dit concreet geval kunnen niet alleen A en B, de iniatiefnemers-bouwheren/bewoners, maar ook de bedoelde en genoemde latere instappers-bouwheren/bewoners, beschouwd worden als bouwheer en zodoende in aanmerking komen voor de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII.

97. Een typisch kenmerk van het cohousingproject dat ter beoordeling werd voorgelegd aan de DVB is inderdaad zijn wijze van ontwikkeling en uitbouw. De DVB stelt vast dat het project het werk is van een groep van mensen die organisch is gegroeid en tijd heeft gekregen om te "rijpen" en zich via taakverdeling (waar nodig onder begeleiding van externe specialisten) en via intensief overleg in te werken in de vele aspecten die met een dergelijk project verband houden.

Eigen aan cohousingprojecten is dat de particuliere bouwgroep niet van het eerste uur voltallig is en dat de ideeën over de concrete uitwerking van het project kunnen wijzigen ingevolge de dynamiek van de groep.

De besluitvorming is van start tot finish participatief en democratisch. Er is sprake van daadwerkelijke participatie, betrokkenheid en medeverantwoordelijkheid van alle (kandidaat-)eigenaars, er worden beslissingen genomen bij consensus en indien er toch moet gestemd worden, heeft elke woonunit gelijk stemrecht.

III.B.3. Conclusie wat betreft de nieuwbouw van de privatieve hoofdgebouwen, de gemeenschappelijke bijgebouwen en de gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij één van de te renoveren en restaureren gebouwen

98. Uit het voorgaande blijkt dat de toepassingsvoorwaarden om het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII te genieten, zullen vervuld zijn in het onderhavige geval:

• de gebouwen waarvan sprake worden afgebroken en daarmee gepaard gaand worden er nieuwe woningen met de hiervoor bedoelde aanhorigheden heropgebouwd;

• de werken die de afbraak en de daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning tot voorwerp hebben, hebben betrekking op de bedoelde woningen en hun aanhorigheden die, na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt (de ouderdom van het afbraakpand en de aanwending van het afbraakpand vóór de afbraak zijn van geen belang);

• de genoemde werken hebben betrekking op een woning die gelegen is in één van de grote steden opgesomd in de Koninklijke Besluiten van 12.08.2000, 26.09.2001 en 28.04.2005 ter uitvoering van artikel 3 van de Wet van 17.07.2000 tot bepaling van de voorwaarden waaronder de plaatselijke overheden een financiële bijstand kunnen genieten van de Staat in het kader van het stedelijk beleid (zie randnr. 46);

• de bouwheer moet:

i. vooraleer de btw opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 22, § 1 en 22bis, van het Btw-Wetboek, bij het btw-controlekantoor van het ambtsgebied waarin het gebouw is gelegen een verklaring indienen. Deze verklaring moet vermelden dat het gebouw dat hij laat afbreken en heroprichten bedoeld is om hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning te worden gebruikt en moet vergezeld zijn van een afschrift van:

o de bouwvergunning, en;

o het (de) aannemingscontract(en);

ii. aan de dienstverrichter een afschrift van deze verklaring overhandigen (Btw-KB nr. 20, bijlage A, XXXVII, tweede lid, 4°).

In casu zullen niet alleen de iniatiefnemers-bouwheren/bewoners, maar ook alle latere instappers-bouwheren/bewoners, de hiervoor bedoelde startverklaring indienen en aan de dienstverrichter een afschrift ervan overhandigen. De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd;

• het tijdstip waarop de btw opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 22, § 1 en 22bis, van het Btw-Wetboek, moet zich voordoen uiterlijk op 31 december van het jaar van de eerste ingebruikneming van het gebouw (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXVII, tweede lid, 5°);

• de afwerking van de bedoelde heropgerichte woningen zal ook onder het bedoeld verlaagd btw-tarief vallen, onder de voorwaarden van tweede lid, 5° van rubriek XXXVII.

De toepassingsperiode voor dit tarief wordt dus beperkt tot 31 december van het jaar waarin het afgebroken en heropgerichte gebouw voor het eerst in gebruik wordt genomen. De afwerking die in die periode wordt verricht, valt in principe onder het verlaagd btw-tarief van 6%, voor latere werken geldt het standaard btw-tarief van 21%;

• de door de dienstverlener uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van het hiervoor bedoeld afschrift, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van dit verlaagd tarief rechtvaardigen (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXVII, tweede lid, 6°). De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd. De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd.

99. In de gegeven feitelijke omstandigheden is het verlaagd btw-tarief van 6% voor afbraak en daarmee gepaard gaande heropbouw van gebouwen in bepaalde stadsgebieden overeenkomstig rubriek XXXVII van tabel A van Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, in uitvoering van artikel 37 van het Btw-Wetboek, van toepassing op de hiervoor beschreven werken uitgevoerd aan de privatieve hoofdgebouwen, de gemeenschappelijke bijgebouwen en de gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij één van de te renoveren en restaureren gebouwen, gelegen op het grondgebied van één van de hiervoor opgesomde steden of gemeenten (zie randnummer 47), zoals hierna genoegzaam zal blijken.

100. Het verlaagd btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXVII is vooreerst van toepassing op de afbraak van de huidige privatieve hoofdgebouwen en de heropbouw van de bedoelde woningen in deze gebouwen (twee woningen per gebouw).

De aanvrager bevestigt dat de formele voorwaarden zullen worden nageleefd, i.e. voorafgaande verklaring met bijvoeging van de omgevingsvergunning, en vermelding op de facturen dat het voordeeltarief van 6% wordt toegepast wegens heropbouw na afbraak (de facturen zullen in elk geval individueel per woning worden opgemaakt op naam van de eigenaars ervan, zijnde de eindverbruikers).

101. Dit verlaagd btw-tarief van 6% geldt ook voor de werken tot afwerking van de bedoelde heropgebouwde woningen, voor zover de btw opeisbaar wordt uiterlijk op 31 december van het jaar van ingebruikname van de woningen (wat per woning te beoordelen is).

102. Dit verlaagd btw-tarief van 6% is bovendien ook van toepassing op de afbraak en heropbouw van de gemeenschappelijke bijgebouwen bij de bedoelde woningen, te weten:

(i) de collectieve leefruimte op projectniveau ;

(ii) de gemeenschappelijke voorzieningen;

(iii) de gemeenschappelijke voorziening nauw aanleunend bij één van de te renoveren en restaureren gebouwen.

Het verlaagd btw-tarief van 6% dient inderdaad logischerwijze doorgetrokken te worden naar de nieuwbouw van de gemene delen, die immers zowel juridisch als feitelijk een aanhorigheid zijn bij de woningen en niet op zichzelf kunnen bestaan. Dat deze gemene delen bij deze cohousing wat belangrijker zijn in aantal en onderscheiden functies en wat groter in oppervlakte, dan de gemene delen bij klassieke mede-eigendommen, is naar het oordeel van de DVB op zich niet relevant.

103. Dit verlaagd btw-tarief van 6% is tenslotte ook van toepassing op de omgevingsaanleg, i.e. de aanleg van:

(i) de gemeenschappelijke oprit en brandweg naar de bedoelde woningen;

(ii) de verhardingen onmiddellijk aansluitend bij de bedoelde woningen;

(iii) de wandelpaadjes die de verbinding vormen tussen de aparte parkingzone voor bewoners en bezoekers en de bedoelde woningen en tussen de bedoelde woningen;

(iv) alle rioleringen, putten en nutsleidingen op de bedoelde site.

Op verzoek van de dienst Erfgoed worden de bedoelde verhardingen in kasseien aangelegd en kunnen de parkings voor bewoners en bezoekers niet onmiddellijk aansluiten bij de woningen, omdat anders het historisch uitzicht van de hoeve zou geschaad worden. Daarom worden zij op korte afstand van de woningen gegroepeerd in een aparte zone.

104. Gelet op voorgaande argumentatie en motivering is in de gegeven feitelijke omstandigheden en ook gelet op de eigenheid en specificiteit van dit cohousingproject bijgevolg op basis van de beschikbare gegevens enkel op de parkings, de tuinaanleg (en uiteraard ook op tuinonderhoud), eventuele tuinomheiningen en op eventuele gevelreiniging het standaard btw-tarief van 21% van toepassing. Het spreekt voor zich dat de toepassing van het verlaagd btw-tarief van 6% uitgesloten is voor de handelingen vermeld in § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI en in het derde lid, 1°, 2° en 3° van rubriek XXXVII.

III.C. Geen herkwalificatie van de betreffende verkoop in verkoop ‘op plan’ in de gegeven feitelijke omstandigheden

105. De beslissing nr. E.T. 120.125 van 13.05.2014 (www.fisconetplus.be; kort gesteld, herkwalificatie in “verkoop op plan”; zie ook al Mond. Vr. nr. 13057 VAN BIESEN 10.07.2012, Beknopt Verslag, Kamercommissie Financiën en Begroting, COM 537, 28) viseert projectontwikkelaars en de structuren (constructies) die op een of andere manier een verkoop combineren met een belangrijke renovatie die het vastgoed btw-technisch nieuw maakt of afbraak en heropbouw als alternatief voor een verkoop van nieuwbouw ‘op plan’. Als beide handelingen zo nauw met elkaar verbonden zijn dat er economisch gezien slechts één transactie plaatsvindt, stelt de btw-administratie zich op het standpunt dat niet het verlaagd btw-tarief van 6% maar toch het standaard btw-tarief van 21% moet worden toegepast. Bovendien kunnen deze handelingen volgens de btw-administratie ook worden gevat door het btw-misbruikbeginsel van artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek, wanneer het beoogde wezenlijk doel het belastingvoordeel is.

106. De DVB stelt zich op basis van het geheel van de feitelijke omstandigheden van de casus op het standpunt dat dit cohousingproject van bij het begin een ‘echt’ en volwaardig cohousingproject is dat niet wordt aangestuurd door een professionele projectontwikkelaar en dat de beslissing nr. E.T. 120.125 van 13.05.2014 (raadpleegbaar op Fisconetplus) en het btw-misbruikbeginsel van artikel 1, § 10, van het Btw-Wetboek dus niet van toepassing zijn op dit cohousingproject.

107. Bij deze standpuntbepaling heeft de DVB rekening gehouden met de realiteit en specificiteit van cohousingprojecten en met de aan de cohousers geboden keuzevrijheid van aannemer voor casco-bouwwerken en voor afwerking van de wooneenheden na cascobouw.

108. De DVB heeft ook vastgesteld dat de cohousers als intekenaars op dit particuliere bouwproject niet van meet af aan een duidelijk zicht hadden op wat het zou kosten om uiteindelijk tot een wooneenheid in staat van afwerking te komen. In dit cohousingproject is er dus geen sprake van een projectontwikkelaar of aannemer die een bouwkundig resultaat tegen een vaste prijs garandeert.