Recht op aftrek, Percentage van het beroepsmatig gebruik

Fiche van de FOD Financiën

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Tekst van de beslissing

Cour d'appel Mons, Dix-huitième chambre

Arrêt du 31/05/2023

Rôle : 2021/RG/561

EN CAUSE DE :

Monsieur J. M., et son épouse

Madame B. M., domiciliés á ...,

appelants,

présents à l'audience Maitre O. D., avocat á ... ;

CONTRE :

ETAT BELGE SPF Finances, représenté par Monsieur Ie Ministre des Finances, poursuite et diligences du Conseiller général, Directeur du Centre PME de Charleroi, dont les bureaux sont établis á 6000 CHARLEROI, Petite Rue, 4 bte 20,

intimé,

Représenté à l'audience par Madame M. M. et Monsieur T. D., Attachés;

Vu la requête d'appel déposée au greffe de cette cour par Monsieur J. M. et son épouse, Madame B. M., le 13 septembre 2021, notifiée à l'Etat belge par pli judiciaire du 14 septembre 2021 ;

Vu le jugement dont appel, produit en copie conforme, rendu contradictoirement par la trente-sixième chambre du tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons, le 23 avril 2020, sous les numéros de róle général 18/1862/A et 18/1991/A, qui aux dires des parties n'a pas été signifié, et la procédure y visée ;

Vu l'ordonnance de mise en état rendue le 2 novembre 2021 en application de l'article 747, § 1er, du Code judiciaire, actant les délais pour conclure et fixant la cause pour plaidoiries á l'audience de la dix-huitième chambre de cette cour du 1er mars 2022 (lire 1er mars 2023), notifiée au conseil de Monsieur J. M. et Madame B. M. et à l'Etat belge par plis du 5 novembre 2021 ;

Vu l'ordonnance modificative rendue le 7 septembre 2022, décommandant la cause de l'audience de la dix-huitième chambre du 1 er mars 2023 et la refixant á l'audience de cette chambre du 8 mars 2023, dont les parties ont été avisées par plis du 8 septembre 2022 ;

Vu les conclusions et les dossiers des parties ;

Ouï les parties en leurs dires et moyens á l'audience du 8 mars 2023, á laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause prise en délibéré ;

I. Recevabilité de l'appel

L'appel, régulier en la forme et introduit dans le délai légal á défaut de signification du jugement a quo, est recevable, ce qui n'est pas contesté.

II. Faits et antécédents de la procédure

Monsieur J. M. exerait une activité professionnelle d'indépendant en tant que représentant de la société française O., qui commercialise des poêles en faïence, et á laquelle il est lié par un contrat de mandat d'agent commercial depuis le 31 janvier 1994.

Le 26 octobre 2017, Monsieur J. M. a fait l'objet d'un contrôle en matière de taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A.) pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015.

Suite á ce contrôle, l'administration de la T.V.A. a dressé un procès-verbal le 28 novembre 2017 par lequel elle reproche á Monsieur J. M. d'avoir déduit de la T.V.A., pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, en raison de l'utilisation :

- d'un véhicule camionnette Mercedez Benz GLK 200CDI á concurrence de 100 % alors que l'administration entendait limiter cette déduction á 35 % en application de la méthode forfaitaire prévue par la circulaire AG Fisc n° 36/2015 lorsque l'assujetti ne tient pas quotidiennement un registre de ses trajets ;

- d'un véhicule mixte Volkswagen Beetle á concurrence de 50 % alors que l'administration estimait que son affectation á l'activité professionnelle de Monsieur J. M. n'était pas démontrée ;

- d'un immeuble situé á ..., á concurrence de 33 %, á l'exception des frais d'électricité á concurrence de 50 %, alors que l'administration estimait que l'affectation professionnel dudit immeuble devait être limitée á 19 %.

L'administration a ainsi rejeté l'excédent de ces déductions sur cette base et a réclamé á Monsieur J. M. une somme de 5.304,33 euros, á titre de taxes indûment déduites, majorée d'une amende de 10 % des taxes éludées et des intérêts de retard.

L'administration a ainsi décerné une contrainte T.V.A. n° 500...62 pour ces montants le 13 décembre 2017, visée et rendue exécutoire le 14 décembre 2017 et signifiée á Monsieur J. M. le 19 décembre 2017.

Par un courrier daté du 23 février 2018, réceptionné par l'administration le 9 mars 2018, Monsieur J. M. a introduit un recours administratif á l'égard de ladite contrainte.

Ce recours a été déclaré non fondé par une décision du Directeur du centre PME de Charleroi du 26 juin 2018.

Par une requête contradictoire déposée au greffe du tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons, le 17 juillet 2018, Monsieur J. M. a introduit un recours judiciaire à l'encontre de la contrainte litigieuse afin d'en entendre ordonner l'annulation (cause R.G. n° 18/1862/A).

En matière de contributions directes, l'administration a adressé á Monsieur J. M. et son épouse, Madame B. M., deux avis de rectification le 14 novembre 2017 afin de rejeter les charges professionnelles revendiquées pour les exercices d'imposition 2014 et 2015, comme suit :

- l'entièreté des frais liés aux deux véhicules susvisés, faute d'élément probant établissant leur utilisation professionnelle ;

- les frais de bureau excédant 19 % d'affectation á usage professionnelle, après visite de l'immeuble ;

les frais de représentation, étant des frais de restaurant s'élevant á 27 % du chiffre d'affaires de l'année 2014 et à 19 % du chiffre d'affaires de l'année 2015, au motif que ces frais s'avéraient déraisonnables au regard des besoins professionnels et excédaient une quotité de 5 % accordée á titre de conciliation.

Ces avis de rectification rejetaient également la déduction pour investissement liée au véhicule Mercedes et appliquaient un accroissement de 10 % pour chacun des exercices concernés en raison de déclarations inexactes sans intention d'éluder l'impôt (1ère infraction).

Les contribuables ont marqué leur désaccord á l'égard des taxations envisagées.

Par un courrier du 9 décembre 2017, l'administration a notifié sa décision de taxation dans laquelle elle déclare maintenir les rectifications annoncées tout en admettant une déduction partielle des frais liés au véhicule Mercedes à concurrence de 35 %.

Les cotisations litigieuses ont ensuite été enrôlés á l'impôt des personnes physiques le 20 décembre 2017 pour l'exercice d'imposition 2015 sous l'article 778...51 et le 24 avril 2018 pour l'exercice d'imposition 2016 sous l'article 684...36, les avertissements-extraits de rôle étant adressés respectivement le 22 décembre 2017 et le 26 avril 2018.

Par une requête contradictoire déposée au greffe du tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons, le 7 août 2018, Monsieur J. M. et Madame B. M. ont introduit un recours judiciaire afin d'entendre annuler et/ou dégrever les cotisations á l'impôt des personnes physiques enrôlées á sa charge pour les exercices d'imposition 2015 et 2016, respectivement sous les articles 778...51 et 684...36 (cause R.G. n° 18/1991/A).

Par le jugement dont appel du 23 avril 2020, la trente-sixième chambre du tribunal de première instance du Hainaut, division de Mons, a joint les causes R.G. n° 18/1862/A et R.G. n° 18/1991/A en raison de leur connexité, a reçu la demande mais l'a dite non fondée, en a débouté Monsieur J. M. et Madame B. M. et les a condamné aux frais et dépens de l'instance, liquidés pour l'Etat belge á zéro euro.

Par une requête déposée au greffe de la cour de céans le 13 septembre 2021, Monsieur J. M. et Madame B. M. ont interjeté appel de ce jugement.

III. Fondement de l'appel — Discussion

Monsieur J. M. et Madame B. M., ci-après dénommés les appelants, entendent voir réformer le jugement dont appel et font grief au premier juge d'avoir considéré qu'en matière de T.V.A., les taxes ayant grevé les frais de voitures et d'immeuble ne pouvaient être déduites á concurrence des pourcentages retenus par eux et qu'en matière d'impôt sur le revenus, les mêmes frais ainsi que des frais de représentation, n'étaient pas déductibles á titre de frais professionnels á concurrence des pourcentages revendiqués.

L'Etat belge postule pour sa part la confirmation du jugement dont appel et donc, d'une part, la confirmation de la contrainte T.V.A. n° 50...62 et, d'autre part, la confirmation des cotisations á l'impôt des personnes physiques enrôlées pour les exercices d'imposition 2015 et 2016, respectivement sous les articles 778...51 et 684...36.

En vertu de l'article 45, § 1er, du Code de la TVA, « tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectués, dans la mesure oû il les utilise pour effectuer : 1° des opérations taxées, 2 0 des opérations exonérées en vertu des articles 39 à 42 (... ) ».

L'article 45, § 1er quinquies du Code de la T.V.A. dispose :

« En ce qui concerne les biens immeubles par nature et les autres biens d'investissement et services sujets à révision en vertu de l'article 48, § 2, qui font partie du patrimoine de l'entreprise de l'assujetti et qui sont utilisés à la fois pour les besoins de son activité économique et pour les besoins privés ou pour les besoins privés de son personnel ou, plus généralement à des fins étrangères à son activité économique, l'assujetti ne peut déduire la taxe grevant les biens et les services afférents à ces biens qu'à concurrence de leur utilisation pour les besoins de son activité économique ».

L'article 1er de l'arrêté royal n° 3 du 10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la T.V.A. précise que :

« § ler. Sous réserve de l'application de l'article 45, § 1erbis, 2 et 3, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, l'assujetti opère, dans les conditions prévues par les articles 2 à 4 du présent arrêté, la déduction des taxes grevant les biens et les services qu'il destine à la réalisation d'opérations visées par l'article 45, § l er, 1° el 5°, du Code.

Lorsque l'assujetti effectue, dans l'exercice de son activité économique, d'autres opérations qui ne permettent pas la déduction, il se conforme, pour la détermination des déductions à opérer, aux dispositions des articles 45 et 48 du Code et 12 à 21 du présent arrêté.

§ 2. Ne sont en aucun cas déductibles, les taxes grevant les biens et les services qu'un assujetti destine à un usage privé ou à des fins autres que celles qui relèvent de son activité économique.

Lorsqu'un bien ou un service est destiné à être affecté partiellement à de telles fins, la déduction est exclue dans la mesure de cette affectation. Cette mesure est à déterminer par l'assujetti sous le contrôle de l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée. »

En ce qui concerne la charge de la preuve, il incombe á l'assujetti qui demande la déduction de la T.V.A. d'établir que les conditions pour en bénéficier sont remplies (C.J.C.E., arrêt n° C¬268/83 du 14 février 1985, D.A. Rompelman et E.A. Rompelman-Van Deelen/Minister van Financiën, Rec., 1985, p. 655).

En vertu des articles 1315 du Code civil et 870 du Code judiciaire, il appartient á l'assujetti de démontrer qu'il se trouve dans les conditions pour bénéficier de la déduction qu'il revendique.

L'assujetti devra ainsi justifier qu'il réunit toutes les conditions requises par l'article 45 du Code de la T.V.A. et notamment qu'il a affecté les biens ou services á la réalisation d'opérations taxées (voyez : T. AFSCHRIFT, Traité de la preuve en droit fiscal, 2ème éd., Larcier, 2004, n° 125, p. 89).

Les obligations de l'assujetti en matière de comptabilité sont fixées par l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992 qui stipule en son article 14, § 1er, que « les assujettis doivent tenir une comptabilité appropriée á l'étendue de leurs activités en vue de permettre l'application et le contrôle de la taxe sur la valeur ajoutée ».

En matière d'impôt sur les revenus, l'article 49, alinéa l er, du C.I.R. 92 dispose que « á titre de frais professionnels sont déductibles les frais que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont il justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants ou, quand cela n'est pas possible, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment ».

II appartient donc au contribuable de justifier, au moyen de documents probants, de la réalité, du montant et du caractère professionnel des charges qu'il entend déduire de ses revenus bruts, l'administration ayant le droit de contester que cette justification ait été produite (Cass., 13 février 1998, Pas., 1, n° 87 ; Th. AFSCHRIFT, Traité de la preuve en droit fiscal, 2" éd., 2004, pp. 116 et 117, n° 164 et 165).

Sur les frais de véhicules

II est revendiqué une affectation professionnelle de 100 % du véhicule MERCEDES en raison d'une affectation totale de ce véhicule á l'activité professionnelle de Monsieur J. M..

A titre subsidiaire, les appelants demandent l'application du forfait général de 85 % prévu par la circulaire AGFISC n° 36/2015 du 23 novembre 2015.

Les appelants revendiquent en outre une affectation professionnelle d'un véhicule VW Beetle à concurrence de 60 %.

Ils postulent ainsi une déduction des frais et des taxes sur ce véhicule á concurrence de 60 % á l'impôt des personnes physiques et de 50 % á la T.V.A. (application du plafond légal)

L'administration a pour sa part admis une affectation professionnelle du seul véhicule Mercedes á concurrence de 35 % en référence á la tolérance administrative en matière de T.V.A. (méthode 4 d'évaluation pour les utilitaires prévue par la circulaire AGFISC n° 36/2015).

Le véhicule Mercedes est de la catégorie SUV Compact dont, selon les appelants, les sièges arrières ont été enlévés pour permettre le transport du matériel nécessaire au travail de Monsieur J. M. (pièces 1/23 et 1/26 du dossier de l'Etat belge).

Quant á l'activité exercée par Monsieur J. M., il convient de relever que celui-ci a déclaré dans le cadre du contrôle T.V.A. que son activité consistait á trouver des clients (acheteurs potentiels) de poêles en faïence pour la société française O. mais qu'il n'installait pas les poêles, faisant de la prospection dans la région des hauts de France et la société O., se chargeant de les livrer et de les installer (page 6 du procès-verbal du 28 novembre 2017, pièce 1 du dossier de l'Etat belge).

Comme le soutient l'Etat belge, le procès-verbal relatant les propos de Monsieur J. M. sur son activité ont force probante jusqu'à preuve du contraire, conformément á l'article 59, § l er, du Code de la T.V.A. (voyez á cet égard : Th. AFSCHRIFT, Traité de la preuve en droit fiscal, 2èMe éd., 2004, n° 447 á 450, pp. 352 á 355).

Si les appelants soutiennent que Monsieur J. M. se chargeait également de la pose des poêles chez les clients, il convient de relever que les attestations qu'ils déposent, hormis une attestation relative á une fourniture et une pose d'un poêle au Portugal, ne concernent pas les années litigieuses (pièces 29 á 38 du dossier des appelants).

Quoi qu'il en soit, il convient de relever, comme l'a fait premier juge, que les appelants ne fournissent aucune preuve du nombre de kilomètres effectués par Monsieur J. M. pour ses déplacements professionnels.

Les appelants ne produisent pas de registre des déplacements professionnels de Monsieur J. M. et ne déposent aucun relevé de ses trajets professionnels mis en rapport avec les devis et les factures de fournitures de poêles.

Le simple relevé kilométrique sur le carnet d'entretien, fournissant le nombre total des kilomètres parcourus avec le véhicule Mercedes, et la facture d'achat de carburant émise par la société Q8 mentionnant le coût global du carburant acheté ne sont en soi pas suffisants et ne permettent pas de déterminer la part des kilomètres professionnels de celle des kilomètres privés.

Compte tenu des caractériques techniques du véhicule Mercedes, il ne peut être retenu un forfait de 85 % prévu par la circulaire AGFISC n° 36/2015 précitée, lequel s'applique uniquement aux véhicules de type « camionnette » comportant un espace de chargement séparé, conçu et construits pour le transport de biens.

De plus, sur base des éléments auxquels la cour peut avoir égard, l'activité de Monsieur J. M. était majoritairement une activité de vente de poêles et non, une activité de pose comportant de nombreux actes techniques.

II résulte de ce qui précède que c'est á bon droit que l'administration a retenu le forfait de 35 % prévu en matière de T.V.A., vu l'absence d'éléments permettant d'apprécier le nombre de kilomètres professionnels parcourus avec le véhicule Mercedes.

En ce qui concerne le véhicule VW Beetle, c'est á juste titre que le premier juge a considéré que rien ne permettait d'établir l'existence d'une affectation professionnelle sur une base réelle et, par identité de motifs, qu'aucune déduction ne pouvait être admise sur base du seul carnet d'entretien et de la facture globale de carburant.

Les seules affirmations des appelants selon lesquelles Monsieur J. M. véhiculait des clients vers le domicile d'anciens clients pour leur montrer des poêles précédemment installés chez eux ne sont étayées par aucun élément probant.

En effet, la seule affirmation d'un fait par une partie litigante ne peut tenir lieu de preuve de l'existence de ce fait (Cass., 25 février 1982, Pas., 1982, Pas., 1982, p. 782).

Par conséquent, c'est è bon droit que l'administration fiscale a rejeté la déduction des frais revendiqués pour ce second véhicule.

Sur les frais relatifs à l'immeuble des appelants

Monsieur J. M. revendique une quotité professionnelle de 33 % de son immeuble d'habitation situé á ... et 50 % pour l'électricité tandis que l'administration admet une déduction de 19 % des frais liés à l'utilisation professionnelle de cet immeuble.

Sur base des plans fournis par les appelants et des constatations de l'agent taxateur, l'administration a considéré que :

Quant au sous-sol :

- le garage était utilisé par les deux véhicules du ménage et la surface professionnelle était de 45 mètres carrés x 35 %, soit 15,75 mètres carrés, arrondi á 17,5 mètres carrés compte tenu du petit matériel entreposé ;

- le bureau de 47,50 mètres était entièrement utilisé á des fins professionnelles ;

- la cave d'exposition était également entièrement à usage professionnel, soit 25,50 mètres carrés ;

- la chaufferie était usage mixte : 20 mètres carrés x 19 %, soit 4 mètres carrés ;

- les autres pièces, non présentées lors du contrôle, n'étaient pas utilisées à des fins professionnelles ;

Quant au rez-de-chaussée :

- La clientèle est revue dans le bureau et dans la salie d'exposition, situés au sous-sol, qui sont considérés comme á usage entièrement professionnel ;

- Les deux poêles á bols installés dans le living des appelants ne justifient pas la destination professionnelle de cette pièce, d'autant qu'il s'agit du système de chauffage utilisée pour leur habitation privée ;

Quant á l'étage non aménagé :

II a été pris en compte pour la détermination de la surface d'habitation professionnelle de l' habitation, ce qui est en faveur des appelants ;

Par conséquent, la surface utilisée á des fins professionnelles, en dehors de l'étage non aménagé, s'élève á 94,50 mètres carrés sur 810 mètres carrés (432 et 378), soit 11,60 % (voyez la page 10 du procès-verbal du 28 novembre 2017 — pièce 1 du dossier de l'Etat belge).

Pour leur part, les appelants ne précisent pas comment ils ont déterminé le coefficient professionnel qu'il revendique de 33 % (50 % pour l'électricité)

Comme l'a relevé le premier juge, le calcul effectué par l'administration sur la base de la visite des lieux, des plans fournis par les appelants et des revenus cadastraux des différents étages s'avère plus que conciliant eu égard aux constatations et vérifications opérées et le pourcentage retenu de 19 % d'usage professionnel permet également d'intégrer une utilisation professionnelle des halls et escaliers menant au living ainsi que l'utilisation ponctuelle de celui-ci pour montrer aux clients potentiels les deux poêles qui y étaient installés.

Quant aux frais d'électricité á usage professionnel, l'administration relève á juste titre que les appelants ne démontrent pas que les poêles á bols présents dans la salie d'exposition et dans le bureau étaient branchés sur le circuit électrique et qu'ils fonctionnaient á raison de 50 % de sa consommation électrique totale.

Au regard des éléments auxquels la cour peut avoir égard et á défaut d'information plus détaillée et complète sur la consommation électrique dans les parties concernées de l'immeuble, il y a lieu de valider la coefficient retenu par l'administration s'élevant á 19 % de frais d'électricité á usage professionnel, lequel apparaît tout á fait raisonnable.

Sur les frais de représentation

Les frais de représentation revendiqués, qui consistent en des frais de restaurant, représentent 27 % et 19 % du chiffre d'affaires respectivement des années 2014 et 2015.

L'administration n'a quant à elle admis qu'un pourcentage de 5 % du chiffre d'affaires.

A titre de justification de ces frais de restaurant, les appelants ont produits 46 souches de restaurant mises en lien avec des bons de réservation ou des devis de poêles de la part de clients majoritairement domiciliés en France mais également en Suisse et au Portugal.

Comme le relève l'Etat belge, il existe des discordances entre les dates de certains repas et les dates de livraison, de pose, de réservation ou de commande.

En outre, la majorité des clients sont français et l'ensemble des restaurants fréquentés sont établis dans la région de C..

Pour l'année 2014, la plupart des souches de restaurant correspondent á un week-end ou un jour férié.

Comme l'a considéré à juste le premier juge, á défaut de devis datés dès leur signature et d'autres pièces probantes qui permettraient d'identifier les clients potentiels, en rapport avec des prises de rendez-vous ou la production d'agendas, les appelants ne peuvent être suivis lorsqu'ils affirment que pour vendre des poêles à des particuliers français, Monsieur J. M. les invitaient au restaurant á C. en Belgique et ce dans la proportion revendiquée.

L'administration s'est dès lors montrée conciliante en admettant un pourcentage professionnel des frais de restaurant á concurrence d'un forfait de 5 % du chiffre d'affaires.

II résulte de ce qui précède que l'appel n'est pas fondé.

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS,

La Cour

Statuant contradictoirement,

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire dont il a été fait application, spécialement des articles 1, 4, 24, 30, 34, 37 et 41;

Donnant acte aux parties présentes de leurs dires, dénégations et réserves, rejetant toutes les conclusions plus amples ou contraires ;

Reçoit l'appel ;

Le déclare non fondé ;

En déboute les appelants ;

Confirme le jugement entrepris dans toutes ses dispositions ;

Condamne les appelants aux frais et dépens de l'instance d'appel non liquidés par l'Etat belge, s'il en est, et leur délaisse leurs propres frais et dépens.

Ainsi jugé et prononcé á l'audience publique de la dix-huitième chambre civile de la cour d'appel de Mons le TRENTE ET UN MAI DEUX MILLE VINGT-TROIS, par Monsieur B. B., Président, assisté de Monsieur P. W., Greffier délégué.

Door de FOD bijgevoegde beslissing

Tekst van het vonnis

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Tribunal de première instante du Hainaut, Division de Mons, Section civile, 36e Chambre

Jugement 23/04/2020

Rôle :

18/1862/A

18/1991/A

En cause de :

Madame B. M., domiciliée á ...,

Représentée á l'audience par Maitre J. P., avocat dont les bureaux sont établis á ..., son conseil,

Demanderesse en la cause 18/1991/A

Monsieur J. M., domicilié á ...,

Comparaissant personnellement à l'audience et y assisté par Maître J. P., avocat dont les bureaux sont établis à ..., son conseil,

Demandeur en les causes 18/1862/A et 18/1991/A,

Contre :

L'ETAT BELGE, SPF Finances, représenté par Monsieur Ie Ministre des Finances, dont le cabinet est sis á 1000 BRUXELLES, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du Conseiller général, Directeur du Centre PME Charleroi, dont les bureaux sont établis á 6000 CHARLEROI, Petite Rue, 4 — bte 20,

Défendeur,

Représenté á l'audience par Messieurs X et X, conseillers, ses agents,

Vidant son délibéré, le tribunal prononce le jugement suivant :

Le tribunal a pris connaissance des pièces de la procédure, régulièrement produites, notamment :

— les requêtes introductives d'instance déposées au greffe du tribunal le 17 juillet 2018

en la cause 18/1862/A et le 7 août 2018 en la cause 18/1991/A;

— en ces deux causes, l'ordonnance de fixation rendue sur pied de l'article 747 du Code judiciaire, régulièrement notifiée aux parties ;

— en ces deux causes, les dernières conclusions des parties et leurs dossiers de pièces.

11 a entendu le conseil des demandeurs, le demandeur et les représentants de l'ETAT BELGE en leurs plaidoiries et explications, les débats ayant été déclarés dos et les causes prises en délibéré à l'audience du 12 février 2020.

I. Objet du litige et connexité

En la cause 18/1862/A, le demandeur forme opposition á la contrainte référencée CTRI n° 500...62 décernée á sa charge le 13 décembre 2017 et rendue exécutoire le 14 décembre 2017.

En la cause 18/1991/A, les demandeurs contestent les cotisations à l'impôt des personnes physiques enrôlées á leur charge sous les articles 77...51 et 68...36 respectivement des rôles des exercices d'imposition 2015 et 2016.

L'ETAT BELGE fonde essentiellement tant la contrainte TVA n° 500...62 que les cotisations litigieuses supplétives susvisées à 'Impôt des personnes physiques sur les mêmes éléments matériels révélés par un contrôle conjoint portant sur le respect de la législation fiscale applicable tant en matière de taxe sur la valeur ajoutée (ci-après, «TVA ») qu'à l'impôt des personnes physiques : l'administration fiscale a entendu tirer, pour ces deux impôts, les conséquences du rejet partiel de certains postes de charges professionnelles.

11 y a dès lors lieu de joindre les causes susvisées en raison de la connexité qui les unit par

application de l'article 30 du Code judiciaire.

II. Faits et procédures antérieures

Durant les exercices d'imposition litigieux, J. M. poursuit son activité professionnelle indépendante de représentant de la société O. F. qui commercialise des poêles en faïence et á laquelle il est lié par un contrat de mandat d'agent commercial depuis le 31 janvier 1994.

A. Cause 1811862/A

La contrainte NA n° 500...62 se fonde sur un procès-verbal dressé le 28 novembre 2017.

L'administration fiscale y reproche au demandeur d'avoir déduit de la NA en lien avec :

- une camionnette MERCEDES BENZ GLK 2OOCDI : la TVA déduite sur les frais liés á ce véhicule l'a été à concurrence de 100% alors que l'administration fiscale estime que son affectation totale á l'activité professionnelle de J. M. n'est pas démontrée et fixe celle-ci è 35% par application de la méthode forfaitaire prévue par la circulaire AG Fisc n°36/2015 lorsque le contribuable ne tient pas quotidiennement un registre de ses trajets;

- un véhicule mixte VW BEETLE : la TVA déduite sur les frais liés á ce véhicule l'a été concurrence de 50% alors que l'administration fiscale estime que son affectation l'activité professionnelle de J. M. n'est pas démontrée ;

- l'immeuble situé ... : la NA déduite sur les frais liés à cet immeuble l'a été á concurrence de 33%, á l'exception des frais d'électricité concurrence de 50%, alors que l'administration fiscale estime que l'affectation professionnelle dudit immeuble est de 19%;

Celle-ci rejette dès fors l'excédent de ces déductions sur cette base et lui réclame un montant de NA de 5.304,33 euros, majoré d'une amende de 10% de la taxe éludée ainsi que des intérêts de retard et moratoires.

Cette régularisation fiscale trouve son origine dans un contrôle du Centre PME de Charleroi, lequel a procédé á la vérification de la situation fiscale du demandeur tant sur le plan de la TVA que sur le plan de l'impôt des personnes physiques pour la période allant du 1er er janvier 2014 au 31 décembre 2015.

Ladite contrainte est signifiée au demandeur le 19 décembre 2017.

Par courrier réceptionné par l'administration fiscale le 9 mars 2018, le demandeur introduit un recours administratif, leg uei sera rejeté pour non fondement par décision du 26 juin 2018.

Le demandeur forme opposition á ladite contrainte par requête déposée au greffe du tribunal le 17 juilIet 2018.

B. Cause 1811991/A

A la suite du contrôle fiscal conjoint, et parallèlement à la procédure ayant conduit è l'établissement de la contrainte susvisée, le centre de contrôle PME de Charleroi adresse aux demandeurs deux avis de rectification de la déclaration à l'impôt des personnes physiques, portant sur les exercices d'imposition 2015 et 2016, dans lesquels il indique son intention notamment de :

- rejeter une partie des charges professionnelles postulées dans les déclarations fiscales en tien avec l'activité professionnelle de J. M., soit :

o I ‘entièreté des frais liés aux deux véhicules susmentionnés, faute d'élément probant fourni quant à I' usage professionnel de ceux-ci ;

o les frais de bureau qui excèdent la quotité de 19% d'affectation á un usage professionnel, telle que rectifiée après visite de l'immeuble ;

o les frais de représentation, composés de frais de restaurant (s'élevant á 27% du chiffre d'affaires pour 2014 et 19% pour 2015), en ce qu’ils :

- se révèlent déraisonnables par rapport aux besoins professionnels décrits lors du contrôle et au vu chiffre d'affaires réalisé ;

- excèdent une quotité de 5% accordée á titre de conciliation ;

- rejeter la déduction pour investissement liée au véhicule MERCEDES BENZ GLK

200CDI

- appliquer un accroissement au taux de 10% pour chacun des exercices concernés

(déclaration inexacte sans intention d'éluder l'impôt (1^ére infraction)).

Les demandeurs signifient leur désaccord sur les avis de rectification. Le 19 décembre 2017, l'administration fiscale notifie sa décision de taxation dans laquelle elle maintient les rectifications annoncées précitées, excepté le fait qu'elle admet une déduction partielle des frais liés au véhicule MERCEDES BENZ á raison de 35%, aux motifs suivants :

«A défaut d'éléments probants, et comme nous ne voulons pas rejeter tout caractère professionnel du véhicule, nous vous accordons le forfait de 35% comme nous l'avions fait dans le Procès-Verbal du 30/11/2017 de Ia TVA. »

Les cotisations litigieuses sont respectivement enrôlées les 20 décembre 2017 (exercice 2015) et 24 avril 2018 (exercice 2016) et adressées aux demandeurs les 22 décembre 2017 et 26 avril 2018.

Les demandeurs introduisent réclamation à l'encontre, de celles-ci par deux courriers réceptionnés par l'administration fiscale le 19 février 2018 (exercice 2014) et le 9 mai 2018 (exercice 2015).

Le 25 juillet 2018, la décision directoriale statuant sur les réclamations est adressée aux demandeurs et rejette leurs griefs.

Le 7 août 2018, les demandeurs saisissent le tribunal du litige par le dépôt de leur requête introductive d'instance.

III. Positions des panties

La demande a pour objet d'entendre :

- annuler la contrainte litigieuse (cause 18/1862/A) ;

- dégrever/annuler les cotisations litigieuse (cause 18/1991/A) ;

- condamner l'ETAT BELGE aux entiers dépens, liquidés à l'indemnité de procédure de

base de 1.080 euros en la cause 18/1862/A et de 1.320 euros en ia cause 18/1991/A.

L'ETAT BELGE :

conclut à la recevabilité de la demande mais pas á son fondement;

quant aux dépens,

o à titre principal, entend voir condamner la partie adverse á ceux-ci, non liquidés;

o à titre subsidiaire, en la cause 18/1991/A, si le recours est déclaré fondé, entend voir l'indemnité de procédure fixée à son montant minimal, compte tenu de la relative simplicité de l'affaire.

IV. Discussion

A. Recevabilité

Réguliers en la forme et introduits dans le délai légal, après exercice régulier des recours administratifs le cas échéant, les chefs de la demande connexe sont recevables.

B. Fondement

II y a tout d'abord lieu de rappeler qu'en matière de déduction de charges professionnelles ou de TVA sur des biens affectés à l'activité économique d'un assujetti :

- L'article 49, alinéa 1 du Code de l'impôt sur les revenus (ci-après, « CIR »), dispose :

« á titre de frais professionnels, sont déductibles les frais que le contribuable a faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables et dont II justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants ou, quand cela n'est pas possible, par tous autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment ».

La charge de la preuve repose donc exclusivement sur le contribuable.

L'article 50, § 1er CIR dispose certes que « les frais dont le montant n'est pas justifié, peuvent être déterminés forfaitairement en accord avec l’ administration. A défaut d'un tel accord, l’ administration estime ces frais de manière raisonnable ».

Cette disposition n'a toutefois pas pour vocation de servir de bouée de sauvetage au contribuable négligeant. Elle ne peut en effet pallier sa carence à justifier les frais professionnels dont la preuve peut être administrée par des documents probants ou encore par d'autres moyens de preuve admis par le droit commun (Cass., 20 février 2014, R.G. F.13.0058.N., www.cass.be).

- L'article 45, § 1er CTVA dispose :

« Tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure oû il les utilise pour effectuer :

1° des opérations taxées;

2° des opérations exonérées en vertu des articles 39 à 42;

3° des opérations réalisées à l’ étranger qui ouvriraient droit à déduction si elles étaient effectuées à l'intérieur du pays;

4° des opérations visées à l'article 44, § 3, 4° à 10°, à condition que le cocontractant soit établi en dehors de la Communauté, ou que ces opérations aient, dans les conditions fixées par le Ministre des Finances ou par son délégué, un rapport direct avec des biens destinés à être exportés vers un pays situé en dehors de cette Communauté;

5° des prestations de courtage ou de mandat se rapportant aux opérations visées au 4°. »

L'article 1' de I ‘arrêté royal TVA n°3 dispose quant à lui que :

« § ter. Sous réserve de l'application [de l'article 45, § 1erbis, 2 et 3, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, l'assujetti opère, dans les conditions prévues par les articles 2 á 4 du présent arrêté, la déduction des taxes grevant les biens et les services qu'il destine à la réalisation d'opérations visées par l'article 45, § 1er, 1° à 5°, du Code.

Lorsque l'assujetti effectue, dans l'exercice de son activité économique, d'autres opérations qui ne permettent pas la déduction, II se conforme, pour la détermination des déductions à opérer, aux dispositions des articles 46 et 48 du Code et 12 à 21 du présent arrêté.

§ 2. Ne sont en aucun cas déductibles les taxes grevant les biens et les services qu'un assujetti destine à un usage privé ou à des fins autres que celles qui relèvent de son activités économique.

Lorsqu'un bien ou un service est destiné à être affecté partiellement á de telles fins, la déduction est exclue dans la mesure de cette affectation. Cette mesure est á déterminer par l'assujetti sous le contrôle de l'administration. »

— Conformément aux principes gouvernant Ia charge de la preuve (articles 1315 du Code civil et 870 du Code judiciaire), ii appartient au contribuable qui postule la déduction desdits frais de supporter celle-ci.

Les différents postes de frais professionnels seront successivement examinés ci-après ainsi que si nécessaire, ('argument du principe de bonne administration.

1. Les frais de véhicules (causes 18/1662JA et 1811991/A)

J. M. soutient que :

- Ie véhicule MERCEDES, acheté en 2014, enregistré comme camionnette par la DIV car

transformé en utilitaire pour les besoins de son activité professionnelle, est entièrement affecté à celle-ci et les frais y liés doivent dès lors être entièrement pris en considération en terme de déduction tant à l'impôt des personnes physiques qu'à Ia TVA;

le véhicule VW BEETLE, également acheté en 2014, est affecté á raison de 60% á son activité professionnelle et les frais y liés doivent dès lors être pris en considération en terme de déduction à concurrence de :

o 60% á l'impót des personnes physiques;

o 50% á la TVA (après application du plafond légal).

L'ETAT BELGE soutient quant à lui que :

- bien que l'affectation à un usage professionnel du véhicule MERCEDES soit admise, la hauteur de celle-ci n’est pas démontrée, raison pour laquelle un coefficient d'affectation professionnelle de 35% a été accepté en référence á la tolérance administrative en matière TVA (méthode 4 d'évaluation pour les utilitaires prévue par la circulaire AG Fisc n°36/2015) et sur lequel il a été procédé á un alignement á l'impôt des personnes physiques;

- il n’est nullement démontré un quelconque usage professionnel de la VW BEETLE, soulignant par ailleurs que J. M. et B. M. ne possèdent pas d'autre véhicule que ceux dont question en l'espèce.

II ressort de l'appréciation des pièces, conclusions et explications fournies à l'audience par J. M. que :

- quant au véhicule MERCEDES : il ne peut se déduire de celles-ci ni une affectation totale á son activité professionnelle ni le nombre de kilomètres effectués pour son activité professionnelle et donc un coefficient d'affectation déterminé sur une base réelle.

En effet, celui-ci ne fournit ni n'offre de fournir :

o un registre des trajets tenu quotidiennement par saisie manuelle (ex. : carnet, programme informatique) ou (rune manière automatisée (ex.: système GPS adapté) ;

o un relevé circonstancié de ses déplacements professionnels recoupés avec les données issues des devis établis et des factures relatives aux chantiers de pose ou de réparation et étayé par des éléments matériels (tets un agenda, des prises de rendez-vous avec les cibles de ses prospections et/ou les clients).

Comme évoqué supra, des allégations non suffisamment étayées d'un contribuable ne peuvent établir avec la certitude requise le coefficient de frais déductibles dans son chef. II ne peut être déduit autre chose :

o du carnet d'entretien fourni que le nombre total de kilomètres effectués par le véhicule ;

o de la facture de carburant de la société Q8 que le coût global du carburant acheté,

et donc aucune information sur le véhicule de destination du carburant ni sur la répartition privée/professionnelle des kilomètres effectués.

II est par ailleurs exclus de recourir au forfait de 85% prévu par la circulaire AGFISC précitée, en ce que si J. M. démontre certes accomplir plus que des fonctions purement commerciales, soit des activités techniques consistant en la pose de poêles en faïence et/ou la vérification de la bonne installation de ceux-ci et leur réparation éventuelle, ii ressort des éléments soumis, et principalement du contrat d'agent commercial et du fait que la majorité des factures versées au dossier de pièces mentionnent des commissions sur vente et une minorité d'entre des, des facturations d'actes techniques, que ce volet technique est secondaire au regard de l'activité commerciale. Le constat de cette activité technico-commerciale n'apporte par ailleurs perse aucun élément permettant de quantifier le nombre de kilomètre parcourus pour des raisons professionnelles avec ce-véhicule.

Le recours de l'administration fiscale au forfait de 35% prévu en matière de NA et son extension à l'impôt des personnes physiques apparaissent dès lors justifiés et raisonnables au vu de l'absence d'éléments objectifs versés aux débats permettant de quantifier l'usage professionnel de ce véhicule.

- quant au véhicule VW BEETLE : il ne peut se déduire de celles-ci ni une affectation son activité professionnelle ni a fortiori le nombre de kilomètres effectués pour celle-ci et donc un coefficient d'affectation déterminé sur une base réelle.

Par identité de motifs avec ceux décrits supra, il ne peut être fait aucune déduction menant à un usage partiellement professionnel de ce véhicule de son carnet d'entretien et de la facture globale de carburant.

J. M. indique en termes de conclusions qu'il s'agit du véhicule représentant son image de marque et qu'il s'en sert pour transporter ses clients après la visite de la salie d'exposition, présente en son domicile, vers des adresses d'anciens clients afin de leur montrer d'autres exemples de poêles. Ces allégations ne sont cependant étayées par aucune pièce versée aux débats et aucune explication circonstanciée et chiffrée n'est donnée sur la détermination du coefficient de 60% postulé.

C'est donc à juste titre que l'administration fiscale a refusé toute déduction de frais liés á ce second véhicule.

Ces griefs ne sont pas fondés.

2. Les frais Iiés á la partie de l'immeuble affectée à l'activité professionnelle (causes 18/1662/A et 18/1991/A)

J. M. soutient que :

- 33% (en fait, 35,53% avant arrondissement) de l'immeuble d'habitation qu'il occupe

avec son épouse est affecté à l'usage de son activité professionnelle;

50% des frais d'électricité exposés dans cet immeuble sont liés à son activité professionnelle.

L'ETAT BELGE conteste quant à lui ces deux coefficients et n'admet la déduction de ('ensemble des frais postulés en lien avec cet immeuble qu'à concurrente de 19%.

Le tribunal observe que J. M. :

- bien qu'il alt fourni un plan métré de son immeuble, ne précise pas de façon circonstanciée comment il a déterminé le coefficient d'affectation professionnelle qu'il postule ;

- bien qu'il ait expliqué que les poêles présents dans la salie d'exposition dédiée en son domicile n'ont pas d'accès à une cheminée et sont fournis en énergie par le réseau électrique, ne fournit ni n'offre de fournir aucune information quant à la fréquence laquelle ces poêles de démonstration sont activés ni quant à leur consommation réelle ou un différentiel entre la consommation normale de l‘immeuble et l'impact créé par la mise en route de ces poêles.

Au contraire, le calcul réalisé par l'administration fiscale dans les avis de rectification sur la base de la visite des lieux et des revenus cadastraux des différents étages se révèle plus que conciliant eu égard á sa vérification circonstanciée sur la base des plans fournis à l'occasion de l'instruction administrative. Le pourcentage de 19% admis permet en effet d'intégrer une utilisation á des fins professionnelles des halls et escaliers menant au living-room et de celui-ci, J. M. alléguant y recevoir également ses clients, outre le faire dans le bureau consacré à son activité, et leur montrer les deux poêles s'y trouvant, en sus de ceux exposés dans la salie y dédiée. A défaut d'information circonstanciée sur la consommation électrique, il apparait raisonnable d'appliquer également le coefficient de 19% sur les frais d'électricité.

Ces griefs ne sont pas fondés.

3. Les frais de représentation (cause 18/1991/A)

J. M. soutient emmener, lors de ses prospections, ses clients-cibles dans des restaurants et entend déduire les frais exposés á ces occasions.

L'ETAT BELGE n'admet quant à lui en déduction á ce titre que 5% du chiffre d'affaires, non convaincu par les 46 souches de restaurant fournies et mises pour chacune d'entre elles en tien avec un devis. II relève à cet égard que :

- une grande part des prospections de J. M. a pour cible les H. d. F., ce qui est reflété par les adresses mentionnées sur les devis mis en relation avec lesdites souches ; or, ('ensemble d'entre elles sont émises par des restaurants de la région de C. ;

- deux des clients-cibles identifiés sur les devis susmentionnés sont domiciliés en S. ou au P. ;

des mentions manuscrites « devis et date » ont été ajoutées sur certains des devis en question ;

la plupart des souches fournies pour l'année 2014 concernent un repas pris un jour de weekend ou un jour férié ;

- après comparaison avec les factures adressées á O. F., il apparait que certains des devis ont été donnés comme justificatifs d'une souche alors que la livraison en découlant précédait de quelques jours á quelques mais le repas en question¹ ;

¹ Cfr. la page 10 des conclusions de l'ETAT BELGE en la cause 18/1991/A) ;

- les frais postulés á ce titre représentent 27% du chiffre d'affaires de l'exercice d'imposition 2015 et 19% de l'exercice d'imposition 2016.

J. M. ne s'explique pas sur les points soulevés par ('administration fiscale si ce n'est qu'il conteste, en vain, que la plupart des dates mentionnées sur les souches soient des jours de weekend ou fériés.

A défaut de devis datés dès leur signature et d'autres pièces qui permettraient d'identifier les convives comme étant des clients-cibles (tels par exemple, des emails de prise de rendez-vous ou un agenda), les incohérences susmentionnées, telles qu'elles apparaissent des pièces versées à cet effet, donnent un caractère douteux aux montants postulés á ce titre pour les exercices d'imposition 2015 et 2016.

Le recours de l'administration fiscale á un forfait de 5% du chiffre d'affaires en l'absence de données réelles est dès lors justifié et raisonnable.

Ce grief n'est pas fondé.

4. Le principe de bonne administration

J. M. ne peut invoquer le principe de bonne administration du seul fait que ses charges professionnelles auraient été examinées à l'occasion d'un contrôle antérieur sans être mises en cause au final: à la supposer vérifiée, cette affirmation ne saurait en effet faire obstacle à un nouveau contrôle des pièces comptables et autres éléments objectifs en vue de la vérification des déductions alléguées.

De jurisprudence constante, á laquelle le tribunal se rallie, la Cour de cassation décide d'ailleurs qu'aucun espoir légitime ne peut être fondé sur l'attitude de l'administration qui ne peut être déliée de son obligation d'appliquer la loi ni renoncer à établir légalement dû. Les principes de bonne administration et de confiance légitime doivent en effet dans pareil cas céder devant le principe de la légalité garantissant la sécurité juridique et l'égalité entre tous les redevables (cf. notamment en ce sens dans d'autres causes : Cass, 14 juin 2002, R.G. F000054F, www.cass.be; Cass., 3 novembre 2000, R.G. F980072N, www.cass.be; Cass, 26 octobre 2001, R.G. F000034F, www.cass.be; Cass., 20 novembre 2006, R.G. F050059F, www.cass.be).

Ce grief est non fondé.

V. Dépens

Le demandeur, en chacune des causes, et la demanderesse en la cause 18/1991/A, succombent sur leurs prétentions et seront dès fors condamnés aux dépens de I'ETAT BELGE, qui seront liquidés á zéro euro, celui-ci n'étant pas représenté par un avocat en aucune des causes et ne pouvant dès lors prétendre á une quelconque indemnité de procédure.

Par ces motifs,

Le tribunal,

Statuant contradictoirement et en premier ressort ;

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 dont il a été fait application ;

Ordonne la jonction des causes 18/1862/A et 18/1991/A,

Reçoit la demande mais la dit non fondée ;

En déboute J. M. et B. M. ;

Les condamne aux dépens de l'ETAT BELGE, liquidés á zéro euro;

Ainsi jugé et prononcé en langue française et en audience publique extraordinaire au Palais de Justice de Mons, province de Hainaut, les jour, mois et an que dessus, par Ia 36ème chambre fiscale du tribunal susdit oû siégealent :

…

A.-C. D.

V. M.