Onttrekking, recht op aftrek, belastingontduiking, fiscaal misbruik, fiscale geldboete

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Arrest van het Hof van Beroep te Antwerpen, kamer B6 – Burgerlijke, zaken van 26.03.2019

Rolnummer: 2017/AR/1693

DE BELGISCHE STAAT, Federale Overheidsdienst Financiën, in de persoon van de Minister van Financiën, met kantoor gevestigd te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, in de persoon van de rekenplichtige van het Team Invordering RP Antwerpen 5, met kantoor gevestigd te 2000 ANTWERPEN, ltaliëlei 4 bus 4, vertegenwoordigd door de adviseur-generaal van de Algemene Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie-5de Directie BBI, met kantoor gevestigd te 2000 ANTWERPEN, ltaliëlei 4 bus 5 eiser in hoger beroep, vertegenwoordigd door mevrouw I. V., adviseur 5de Directie 881 Antwerpen, tegen het vonnis van kamer AFi1 van de rechtbank van eerste aanleg te Antwerpen, afdeling Antwerpen van 9 december 2016, aldaar gekend onder rolnummer …

tegen

H. BVBA, met maatschappelijke zetel te …, …, gekend onder het ondernemingsnummer … verweerster in hoger beroep vertegenwoordigd door mr. H. V. D. K., advocaat te …, …

Gelet op de door de wet vereiste processtukken in behoorlijke vorm overgelegd waaronder het bestreden vonnis van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen van 9 december 2016, waarvan geen akte van betekening wordt voorgelegd, alsmede het verzoekschrift tot hoger beroep neergelegd ter griffie van het hof van beroep te Antwerpen op 11 september 2017, waarbij een naar vorm en termijn regelmatig en ontvankelijk hoger beroep werd ingesteld.

1.Voorafgaande feiten en procedure

1.1.Voorwerp van de betwisting

Het geschil betreft het verzet tegen:

-het dwangbevel met RCIV-nummer …, uitgevaardigd op 18/02/2014 en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 18/02/2014

-het dwangbevel met RCIV-nummer …, uitgevaardigd op 19/10/2015 en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 20/10/2015

-het dwangbevel met RCIV-nummer …, uitgevaardigd op 20/10/2015 en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 20/10/2015

1.2.Feiten en voorgaanden

Verweerster in hoger beroep werd opgericht op 26 juni 2013 en was geregistreerd als BTW­ belastingplichtige onder het identificatienummer BE…. De activiteit bestond in het oprichten van gebouwen en sinds 2015 ook de handel in mobiele telefoons.

-In 2013 werd een eerste controle gedaan inzake BTW met betrekking tot de oprichting van een appartementsblok voor de periode 01 januari 2010 tot 31 december 2012.

Verweerster in hoger beroep richtte een onroerend goed op te …, …, bestaande uit twee handelsruimten en 23 appartementen.

De administratie stelde vast dat de appartementen in plaats van verkocht, waren herbestemd voor verhuur. De BTW die in aftrek was gebracht bij de oprichting werd echter niet geregulariseerd.

De controle werd afgesloten met een correctieopgave die door de belastingplichtige voor akkoord werd ondertekend op 29 november 2013.

Verweerster in hoger beroep wil hier nu op terugkomen en vordert de toepassing van het verlaagd tarief van 6 % (wegens afbraak en heropbouw in stadsgebied) in plaats van de in de correctieopgave toegepaste 21 %.

Op 18 februari 2014 werd het dwangbevel met RCIV-nr. … uitgevaardigd. Hierin werd van verweerster in hoger beroep een bedrag gevorderd van … euro aan BTW en … euro proportionele gelboete, meer interesten en kosten.

-In 2015 werd een BTW-controle verricht met betrekking tot de handel van de BVBA in mobiele telefoontoestellen.

De belastingadministratie stelde vast dat verweerster in hoger beroep tijdens het eerste en tweede kwartaal 2015 van haar leverancier BVBA E. vijf facturen had ontvangen voor de levering van in totaal 6877 mobiele telefoons voor een waarde van … euro netto en … euro BTW.

BVBA E. had deze mobiele telefoons aangekocht bij twee leveranciers in Dubai, Verenigde Arabische Emiraten. Na de verkoop aan verweerster in hoger beroep vertrokken de gsm's weer naar Dubai en Turkije.

Verweerster in hoger beroep bracht de BTW op de facturen van BVBA E. in aftrek. De uitvoer gebeurde met vrijstelling van BTW, zodat verweerster in hoger beroep per saldo een tegoed opbouwde.

BVBA E. bleef in gebreke deze BTW aan de Schatkist te voldoen. Zij nam de verkopen aan verweerster in hoger beroep niet op in haar BTW-aangiften.

De belastingadministratie stelde dat uit de bevindingen, alsook uit de diverse verklaringen die werden afgelegd, duidelijk bleek dat de heer Y. Ö. (zaakvoerder van verweerster in hoger beroep) de centrale persoon was met betrekking tot de handelsactiviteiten van zowel BVBA E. als BVBA H.. De belastingadministratie stelde dat hij zowel de aankopen, invoeren en verkopen door de BVBA E. dirigeerde, als de aankopen, verkopen en uitvoeren door de BVBA H..

De belastingadministratie maakte toepassing van artikel 79 §2 WBTW en stelde dat de door verweerster in hoger beroep in aftrek gebrachte BTW diende te worden teruggestort aan de Belgische Staat.

Door de belastingadministratie werd op 10 juni 2015 een proces-verbaal opgesteld met betrekking tot het eerste kwartaal 2015. Dit proces-verbaal lag aan de basis van het dwangbevel met RCIV-nummer …. In dit dwangbevel werd van verweerster in hoger beroep een bedrag van … euro aan BTW, … euro proportionele boete, meer interesten en kosten gevorderd.

Door de belastingadministratie werd op 19 oktober 2015 een proces-verbaal opgesteld met betrekking tot het tweede kwartaal 2015. Dit proces-verbaal lag aan de basis van het dwangbevel met RCIV-nummer …. In dit dwangbevel werd van verweerster in hoger beroep een bedrag van … euro aan BTW, … euro aan proportionele boete, meer interesten en kosten gevorderd.

Op 05 november 2015 werden voormelde dwangbevelen samen met de correctieopgave en de processen-verbaal betekend aan verweerster in hoger beroep.

1.3.Procedure voor de eerste rechter

Bij verzoekschrift op tegenspraak neergelegd ter griffie van de rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen op 01 december 2015 stelde verweerster in hoger beroep een vordering in rechte in.

De vordering van verweerster in hoger beroep strekte ertoe:

-alvorens uitspraak te doen ten gronde, de behandeling van onderhavige zaak op te schorten tot er een in kracht van gewijsde gegane beslissing was gewezen in de strafzaak gekend onder notitienummer …,

-de dwangbevelen van nul en generlei waarde te verklaren en verweerster in hoger beroep te ontslaan van de betaling van de erin vermelde sommen,

-terugbetaling te bevelen van de bedragen die door verweerster in hoger beroep ten onrechte zouden zijn betaald, beslagen en/of ingehouden, te vermeerderen met de interesten, en eiser in hoger beroep te veroordelen tot de kosten van het geding hierin begrepen een rechtsplegingsvergoeding begroot door verweerster in hoger beroep op … euro.

De eerste rechter verklaarde de vordering toelaatbaar en gegrond in de hierna bepaalde mate. De eerste rechter zei voor recht dat de aan H. BVBA opgelegde proportionele geldboetes aan een tarief van 200% van de ten onrechte in aftrek genomen BTW onwettig was in de mate dat ze meer bedroeg dan 10% van de ten onrechte in aftrek genomen BTW. De dwangbevelen van 19 oktober 2015 en van 20 oktober 2015 met respectievelijke refertes … en … werden van generlei waarde verklaard, louter in de mate dat in deze dwangbevelen een proportionele geldboete van meer dan 10% van de onterecht in aftrek genomen BTW werd gevorderd en beval de terugbetaling van de gebeurlijk ten onrechte betaalde gedeeltes van de boetes, te vermeerderen met de moratoriuminteresten. De kosten werden tussen partijen omgeslagen zodat elk zijn eigen kosten droeg. Het meer en/of anders gevorderde werd afgewezen.

Wat betreft de onttrekking van de appartementen oordeelde de eerste rechter dat verweerster in hoger beroep geen enkel concreet verband aanvoerde tussen de sloop die voor het overgrote deel door de vorige eigenaar gebeurde en de heropbouw zodat zij niet aantoonde dat er sprake was van afbraak en daarmee gepaard gaande opbouw van een woning in de zin van Rubriek XXXVII, tabel A, van de bijlage bij het KB nr. 20 zodat de argumenten van verweerster in hoger beroep terzake niet verder dienden beoordeeld te worden. De boete van 20% was naar het oordeel van de eerste rechter afdoende onderbouwd en volledig proportioneel met de inbreuken op de BTW-wetgeving.

Wat betreft de handel in gsm-toestellen oordeelde de eerste rechter op basis van het geheel van elementen aangehaald in het bestreden vonnis, waaronder in het bijzonder het feit dat BVBA E. en haar zaakvoerder bij verweerster in hoger beroep en haar vertegenwoordigers enkel bekend waren als uitbaters en huurders van horecazaken en de vaststelling dat verweerster in hoger beroep zelf de bedragen aan BTW die aan haar werden gefactureerd niet doorstortte en dat verweerster in hoger beroep en haar zaakvoerders geen verklaring hadden voor de zeer substantiële en plots ontstane handel door verweerster in hoger beroep en door BVBA E. in gsm-toestellen, verweerster in hoger beroep wist of minstens moest weten dat in de ketting van handelingen waar de door haar verrichte aan­ en verkopen deel van uitmaakten, de BTW niet zou worden gestort aan de Staat met de bedoeling de belasting te ontduiken.

Naar het oordeel van de eerste rechter volstond de vaststelling dat verweerster in hoger beroep minstens moest weten dat in de ketting van handelingen waar de door haar verrichte aan- en verkopen deel van uitmaakten, de BTW niet zou worden gestort aan de Staat met de bedoeling de belasting te ontduiken, niet als bewijs dat verweerster in hoger beroep ook effectief opzettelijk BTW had ontdoken of de ontduiking van BTW door anderen had mogelijk gemaakt. De eerste rechter herleidde de opgelegde boete van 200% naar 10%.

Tegen dit vonnis werd bij verzoekschrift neergelegd ter griffie van het hof van beroep te Antwerpen op 11 september 2017 beperkt hoger beroep ingesteld door de Belgische Staat.

1.4.Procedure voor het hof van beroep

Eiser in hoger beroep vordert:

-het huidig beroep toelaatbaar en gegrond te verklaren,

-dienvolgens het bestreden vonnis te vernietigen voor wat betreft de beschikking inzake vermindering van de boete tot 10% van de BTW, gemotiveerd onder alinea 5 "Proportionele geldboete van 200%",

-de volledige vordering van eiser in hoger beroep opgenomen in dwangbevelen …, … en …, zowel voor de BTW als voor de wettelijke en onverminderde boete te bevestigen,

-de vordering van verweerster in hoger beroep (eiseres op incidenteel beroep) ontvankelijk doch ongegrond te verklaren,

-verweerster in hoger beroep te verwijzen in de kosten van het geding zowel in eerste aanleg als in beroep.

Ter zitting van 19 februari 2019 vordert eiser in hoger beroep de betaalde bijdrage voor het begrotingsfonds (… euro) ten laste te leggen van verweerster in hoger beroep. De Belgische Staat verklaart zich defensief akkoord met de door verweerster in hoger beroep gevorderde rechtsplegingsvergoeding, begroot op … euro per aanleg.

Bij conclusie neergelegd ter griffie van het hof op 15 mei 2018 stelde verweerster in hoger beroep incidenteel beroep in.

Zij vordert:

-Wat betreft het incidenteel beroep:

-haar vordering ontvankelijk en gegrond te verklaren en dienvolgens,

-alvorens uitspraak te doen ten gronde, de behandeling van onderhavige zaak op te schorten tot er een in kracht van gewijsde gegane beslissing is gewezen in de strafzaak gekend onder notitienummer …,

-de dwangbevelen van nul en generlei waarde te verklaren en te zeggen voor recht dat de erin vermelde sommen niet verschuldigd zijn,

-in ondergeschikte orde de opgelegde BTW-boetes volledig kwijt te schelen, dan wel te verminderen.

-Wat betreft het hoofdberoep van de fiscale administratie:

-de vordering op hoofdberoep ontvankelijk doch ongegrond te verklaren en aldus (in meer ondergeschikte orde) het vonnis a quo te bevestigen,

-teruggave te bevelen van de bedragen die door verweerster in hoger beroep ten onrechte zouden zijn betaald, beslagen en/of ingehouden, te vermeerderen met de interesten en,

-eiser in hoger beroep te veroordelen tot de kosten van het geding hierin begrepen een rechtsplegingsvergoeding begroot door verweerster in hoger beroep op … euro per aanleg.

Ter zitting van 19 februari 2019 werd de zaak in beraad genomen.

Op 15 maart 2019 werd door verweerster in hoger beroep een verzoekschrift tot heropening van de debatten (artikelen 772 en 773 Ger,W.) neergelegd ter griffie, ter kennis gegeven op dezelfde dag aan de Belgische Staat.

2.Bespreking

2.1.Verzoekschrift tot heropening der debatten

Het hof stelt vast dat verweerster in hoger beroep, die verschenen is, een tijdig verzoekschrift tot heropening der debatten heeft neergelegd.

Verweerster in hoger beroep stelt in het verzoekschrift tot heropening der debatten dat zij over een nieuw en gewichtig stuk van overwegend belang beschikt.

Bij brief van 06 maart 2019 liet de procureur des Konings weten dat het strafdossier … gerangschikt werd zonder gevolg wegens het vervolgingsbeleid dat bepaalt welke feiten bij voorrang onderzocht en vervolgd worden.

Art. 772 Ger.W. bepaalt dat indien een verschijnende partij gedurende het beraad een nieuw stuk of feit van overwegend belang ontdekt, zij, zolang het vonnis niet is uitgesproken, de heropening der debatten kan vragen.

Art. 772 Ger.W. vereist dan ook dat het stuk of feit van overwegend belang is.

Het gegeven dat het opsporingsonderzoek zonder gevolg werd geklasseerd is zonder belang voor de beslechting van het fiscaal geschil en niet ter zake dienend. Er werd immers geen strafvordering ingesteld zodat er geen risico bestaat op tegenstrijdige beslissingen op fiscaal en strafrechtelijk vlak.

Het hof beoordeelt op onaantastbare wijze de bewijswaarde van de gegevens van de zaak waarover partijen vrijelijk tegenspraak hebben kunnen voeren. Het gegeven dat het opsporingsonderzoek zonder gevolg geklasseerd werd, doet daaraan geen afbreuk.

Het hof wijst het verzoek tot heropening der debatten af en houdt het betreffende stuk buiten het beraad.

2.2.Art. 4 V.T.Sv. (incidenteel beroep)

Verweerster in hoger beroep verzoekt tot opschorting van de behandeling van onderhavige procedure in toepassing van art. 4 V.T.Sv.

Art. 4 V.T.Sv moet door de burgerlijke rechter slechts worden toegepast op voorwaarde dat de strafvordering werkelijk ingesteld is. De strafrechter of de onderzoeksrechter moet met de zaak gelast zijn. Een klacht bij de politie volstaat niet, een opsporingsonderzoek evenmin. Ofwel moet een gerechtelijk onderzoek geopend zijn door vordering van de procureur des Konings of door klacht met burgerlijke partijstelling, ofwel moet de zaak bij de strafrechter aanhangig gemaakt zijn door rechtstreekse dagvaarding vanwege de procureur des Konings of de burgerlijke partij.

Ter zitting van 19 februari 2019 verklaart de Belgische Staat dat op heden het opsporingsonderzoek nog lopende is en er nog niet tot dagvaarding is overgegaan.

Uit geen enkel gegeven blijkt dat te dezen de strafvordering werkelijk ingesteld is.

Het adagium "Ie criminel tient Ie civil en état" vindt dan ook te dezen geen toepassing.

De voorgestelde prejudiciële vraag acht het hof kennelijk niet relevant ter oplossing van onderhavig geschil.

Er dient dan ook geen prejudiciële vraag gesteld te worden aan het Grondwettelijk Hof.

2.3.Wat betreft het onroerend goed: het BTW-tarief 6 % of 21 % en de boete van 20%

-BTW- tarief (lncidenteel beroep):

Vooreerst stelt het hof vast dat verweerster in hoger beroep de correctieopgave op 29 november 2013 ondertekende voor akkoord. In de correctieopgave wordt gesteld dat verweerster in hoger beroep de BTW op de inkomende facturen voor de oprichting van de constructie volledig in aftrek heeft gebracht. De verhuurde appartementen worden voor de BTW echter beschouwd als ingebruiknemingen als bedrijfsmiddel, van een goed dat een belastingplichtige (in casu beroepsoprichter) anders dan als bedrijfsmiddel heeft opgericht, heeft laten oprichten (art. 12 §1, 3° WBTW gelijkstelling met levering onder bezwarende titel). Verweerster in hoger beroep diende volgens de correctieopgave voor elk van de ingebruiknemingen de hierop verschuldigde BTW op te nemen in de BTW-aangiften voor het tijdvak waarin die onttrekkingen zich voordeden, hetgeen niet gebeurde. Deze onttrekkingen werden in de correctieopgave onderworpen aan het BTW-tarief van 21 %.

Verweerster in hoger beroep betwist de totale maatstaf van heffing, zijnde … euro zoals opgenomen in de correctieopgave niet. Zij betwist enkel het toegepaste BTW­ tarief van 21 %.

Verweerster in hoger beroep stelt dat het BTW-tarief van 6% van toepassing is op basis van de rubriek XXXVII, tabel A, van de bijlage bij het Koninklijk Besluit nr. 20.

In tabel A van de bijlage bij het Koninklijk Besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven (B.S. 31 juli 1970), rubriek XXXVII "Afbraak en heropbouw van gebouwen in stadsgebieden", wordt bepaald dat het verlaagd B.T.W.-tarief van 6 % van toepassing is op het werk in onroerende staat en de andere handelingen opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6° die de afbraak en de daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning tot voorwerp hebben.

Om van dit verlaagd B.T.W.-tarief van 6 % te kunnen genieten, moet aan de volgende voorwaarden voldaan worden:

1°de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering van de werken, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk als privéwoning wordt gebruikt;

2°de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die gelegen is in één van de stadsgebieden zoals bepaald door de bevoegde overheid van de grote steden opgesomd in de Koninklijke Besluiten van 12 augustus 2000, 26 september 2001 en 28 april 2005 ter uitvoering van artikel 3 van de Wet van 17 juli 2000 tot bepaling van de voorwaarden waaronder de plaatselijke overheden een financiële bijstand kunnen genieten van de Staat in het kader van het stedelijk beleid;

3°de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd door een persoon die op het tijdstip van het sluiten van de aannemingsovereenkomst geregistreerd is als zelfstandige aannemer overeenkomstig de artikelen 400 en 401 W.I.B./92;

4°de bouwheer moet:

a)vooraleer de belasting opeisbaar wordt overeenkomstig artikel 22 W.B.T.W. bij het controlekantoor van de belasting over de toegevoegde waarde van het ambtsgebied waarin het gebouw is gelegen een verklaring indienen. Deze verklaring dient te vermelden dat het gebouw dat hij laat afbreken en heroprichten bedoeld is om hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privé­ woning te worden gebruikt en dient vergezeld te zijn van een afschrift van: - de bouwvergunning; - het {de) aannemingscontract(en); - het besluit van de bevoegde overheid waarin de naleving van de in 2° vermelde voorwaarde wordt bevestigd,

b)aan de dienstverrichter een afschrift van de verklaring bedoeld onder a) overhandigen.

De oprichting van een gebouw komt slechts in aanmerking voor de toepassing van het tarief van 6 % voor zover het gaat om de heropbouw van een woning en voor zover de bouwheer met het oog op en voorafgaand aan die heroprichting, het gebouw op het betreffende perceel zelf heeft afgebroken of heeft laten afbreken.

Er moet dus een voldoende verband zijn tussen afbraak en heropbouw.

Het is de bouwheer, verweerster in hoger beroep, die moet kunnen aantonen dat de afbraakwerken "door hem of voor zijn rekening zijn verricht".

Verweerster in hoger beroep legt enkel een notariële akte d.d. 14 juli 2006 voor waaruit blijkt dat het onroerend goed in kwestie, zijnde een handelshuis (in afbraak), een magazijn­ opbrengsteigendom (in afbraak), verkocht werd in de afgebroken staat waarin het zich bevond bij het ondertekenen van de onderhandse overeenkomst. Dit is op zich onvoldoende als bewijs dat de afbraakwerken door verweerster in hoger beroep of voor haar rekening zijn verricht.

Hetzelfde kan gesteld worden met betrekking tot het gegeven dat de onroerende goederen opgenomen waren in de inventaris van leegstaande en/of verwaarloosde bedrijfsruimten en het feit dat er nog een heffing gebeurde voor het jaar 2006.

De offerte en facturen van RDBworks vermelden duidelijk onder 'ruwbouwwerken onderbouw' enkel afbraak en afvoer keldermuren en verwijderen keldervloeren.

Verder wordt in een door de administratie voorgelegd krantenartikel d.d. 15 september 2007 (stuk 18 administratief dossier) uitdrukkelijk het volgende gesteld:

"... De eigenaar sloopte drie jaar geleden de supermarkt, met de belofte er te gaan bouwen. Het leek eerder een poging om de krotbelasting te ontwijken. De bouwput ontaardde niet alleen in een sluikstort, maar leverde ook gevaar op omdat mensen er dreigde in te sukkelen. Anderhalf jaar geleden kocht de jonge firma H. het. En die lijkt nu toch eindelijk een nieuwe toekomst te geven aan deze stadskanker op de …, dé poort waarlangs iedereen de stad binnen rijdt."

Uit samenlezing van alle voormelde gegevens blijkt dan ook dat op het ogenblik van de aankoop door verweerster in hoger beroep de bovengrondse constructie reeds volledig gesloopt was door de vorige eigenaar. Het blijkt niet dat het slopen van de gebouwen gebeurde door of in opdracht van verweerster in hoger beroep, zijnde de bouwheer. Noch blijkt dat de afbraak een eis was van verweerster in hoger beroep, zijnde de bouwheer die het onroerend goed heeft aangekocht.

Het antwoord van de Minister van Financiën (vraag 507 van 04 juni 2009 van de heer Van der Maelen) betreft een andere situatie, zijnde het geval waarbij de afbraakvergunning op naam staat van iemand anders dan de bouwheer-aankoper maar waarbij de afbraakwerken en de daarmee gepaard gaande heropbouw van een privéwoning wel gebeuren door de bouwheer-aankoper zelf of voor diens rekening.

De beslissingen waarnaar verweerster in hoger beroep in conclusies verwijst doch waarvan de feitelijke gegevens niet dezelfde zijn als in onderhavige zaak, zijn niet ter zake dienend.

Verweerster in hoger beroep toont te dezen geen voldoende verband aan tussen de sloop/afbraak die door de vorige eigenaar gebeurde waardoor er een bouwput ontstond en de heropbouw door verweerster in hoger beroep, zijnde de bouwheer.

Verweerster in hoger beroep bewijst dan ook niet dat er sprake was van afbraak en daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning in de zin van Rubriek XXXVII, tabel A, van de bijlage bij het Koninklijk Besluit nr. 20.

Verweerster in hoger beroep toont bijgevolg ook niet aan dat het akkoord met de correctieopgave aangetast zou zijn door een dwaling in feite of in rechte, noch behept is met enig wilsgebrek.

Gelet op voorgaande dient het hof niet verder in te gaan op de overige aanvoeringen van partijen.

-Boete 20% (incidenteel beroep):

Wat betreft de boete van 20% is het hof van oordeel dat er geen sprake is van een principiële betwisting.

Deze boete werd niet opgelegd omwille van een louter principiële discussie omtrent de toepassing van het BTW-tarief maar om reden dat verweerster in hoger beroep geen enkele onttrekking had opgenomen met betrekking tot de kwestieuze appartementen in haar BTW­ aangiftes. Verweerster in hoger beroep betwist niet dat de totale maatstaf van heffing voor de onttrekkingen het zeer substantiële bedrag van … euro bedraagt.

De inbreuken liggen geenszins buiten de wil van verweerster in hoger beroep. Verweerster in hoger beroep heeft allerminst spontaan enige onttrekking aangegeven, zelfs niet aan een BTW-tarief van 6%.

De boete van 20% is voldoende gemotiveerd, wettelijk en evenredig met de aard en de ernst van de feiten.

2.4.Wat betreft de handel in gsm-toestellen : terugbetaling van de BTW en de boeten va 200 %

-Handel in gsm-toestellen (incidenteel beroep) :

Verweerster in hoger beroep stelt dat aan haar het recht op aftrek niet kan worden ontzegd omdat er sprake zou zijn van werkelijke leveringen en zij te goeder trouw zou handelen.

De bestreden dwangbevelen zijn gebaseerd op de processen-verbaal van 10 juni 2015 en 19 oktober 2015. De belastingadministratie maakte toepassing van artikel 79 §2 WBTW met betrekking tot de door verweerster in hoger beroep ontvangen facturen voor de aankoop van gsm's van de BVBA E..

Artikel 79, § 2 W.BTW luidt als volgt:

"Ingeval van misbruik dient degene die de belasting op de betreffende handelingen in aftrek heeft gebracht, de aldus als BTW afgetrokken bedragen aan de Staat terug te storten.

De persoon die de belasting in aftrek heeft gebracht geheven van de goederen en de diensten die hem worden geleverd, van de goederen die hij heeft ingevoerd en van de intracommunautaire verwervingen die hij heeft verricht, is er toe gehouden de aldus afgetrokken bedragen aan de Staat terug te storten als hij, op het tijdstip waarop hij deze handeling heeft verricht, wist of moest weten dat de verschuldigde belasting, in de ketting van de handelingen, niet werd of zal worden gestort aan de Staat met de bedoeling de belasting te ontduiken.”

Het hof stelt vast dat voor wat de toepassing van artikel 79, § 2 W.BTW betreft naar beide alinea's wordt verwezen, dus naar de verplichting om in aftrek gebrachte BTW terug te storten zowel in het geval van misbruik als in het geval dat de belastingplichtige wist of moest weten dat de verschuldigde belasting, in de ketting van handelingen, niet werd of zal worden gestort aan de overheid met de bedoeling de belasting te ontduiken.

Het HJEG heeft in haar arrest van 6 juli 2006, K. en R. R., gevoegde zaken C- 439/04 en C-440/04, voor recht verklaard dat het aan de nationale rechter staat om het recht op aftrek te weigeren indien aan de hand van objectieve elementen wordt vastgesteld dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel is van BTW-fraude.

Aldus wordt nog rekening gehouden met een derde categorie van personen, die zich situeert tussen de eigenlijke fraudeurs of hun medeplichtigen en de deelnemers aan een misbruik, wiens recht op aftrek volledig moet worden geweigerd om reden dat ze behoren tot de eerste dan wel de tweede categorie.

Het betreft hier personen die, omdat ze wisten dat er fraude werd gepleegd (zelfs als ze er zelf geen enkel voordeel uit gehaald hebben), moeten worden geacht deel te nemen aan de fraude en derhalve als medeplichtige moeten worden behandeld (in zijn fiscale betekenis, niet in strafrechtelijke zin) (Parl.St.Kamer, 2006-2007,2773/001, p. 45-47).

Deze bepaling (art. 79 §2 lid 2 WBTW) is dan ook bedoeld om alle middelen te voorzien in de strijd tegen fraude, belastingontwijking en misbruiken.

Uit de vaststellingen zoals opgenomen in de processen-verbaal van 10 juni 2015 en 19 oktober 2015, zoals bevestigd door de stukken neergelegd door eiser in hoger beroep waaronder de verklaring van mevrouw A. S., de verklaring van P. T., de verklaring van de heer Y. Ö., de vaststellingen met betrekking tot de facturatie en de betalingen tussen BVBA E. en BVBA H., de vaststellingen met betrekking tot de facturatie en de betalingen tussen BVBA H. en haar klanten, de data en de bedragen van betalingen, de vaststellingen met betrekking tot de activiteit van de BVBA E. en haar handelsrelatie met de BVBA H. blijkt het volgende:

-Op zeer korte tijd werden door verweerster in hoger beroep aankopen verricht bij BVBA E. voor grote bedragen. Van 23 februari 2015 tot 13 april 2015 werden door BVBA E. aan verweerster in hoger beroep 5 facturen uitgereikt voor de levering van gsm's, voor een totaalbedrag BTW inbegrepen van … euro.

-BVBA E. had slechts één klant, namelijk BVBA H. en BVBA H. had, op één factuur na, maar één leverancier voor mobiele telefoons, met name BVBA E..

-De zaakvoeder van BVBA E. had geen ervaring met handel in gsm's. BVBA E. en haar zaakvoerder waren enkel gekend als uitbaters en huurders van horecazaken.

-De heer Y. Ö. verklaarde bij zijn verhoor op 29 oktober 2015 dat verweerster in hoger beroep begin 2015 begonnen was met de handel in gsm's, en dat hij binnen de vennootschap de enige was die bij deze handel betrokken was. Voor wat betreft zijn voorgaande ervaring met handel in gsm's en de wijze waarop hij contact legde met klanten, legde de heer Y. Ö. enkel vage en ongeloofwaardige verklaringen af. Er konden ook geen documenten betreffende de bestelling van goederen, betalingsvoorwaarden, vervoersvoorwaarden worden voorgelegd.

-De heer Y. Ö. regelde zowel bij verweerster in hoger beroep als bij BVBA E. de aankopen en verkopen van de gsm-toestellen.

-Verweerster in hoger beroep verrichtte betalingen aan BVBA E. waarbij het bedrag van de BTW onbetaald bleef. De betalingen van verweerster in hoger beroep aan de leverancier BVBA E., omvatten aldus niet de verschuldigde BTW.

-Verweerster in hoger beroep maakte voor wat betreft de door haar aangekochte gsm's nauwelijks winst. Het komt het hof ongeloofwaardig voor dat zij voor aanzienlijke bedragen aan gsm's zou verhandeld hebben met de daaraan verbonden risico's, onder meer het risico van wanbetaling door klanten, zonder dat daar een ernstige vergoeding van de inspanningen en van het risico tegenover stonden.

-Na het opstellen van de processen-verbaal is de handel tussen verweerster in hoger beroep en BVBA E. opgehouden. Op 06 oktober 2015 diende BVBA E. de aangifte 604C van stopzetting van werkzaamheid in.

Voormelde vaststaande gegevens zijn voldoende elementen om te besluiten tot het bestaan van gewichtige en samenhangende vermoedens die leiden tot het onomstotelijk besluit dat er te dezen een constructie werd opgezet waarbij op frauduleuze wijze door verweerster in hoger beroep een BTW-tegoed werd gecreëerd. Verweerster in hoger beroep heeft de BTW in aftrek gebracht zonder zelf aan haar leverancier BTW te hebben betaald en wist dan ook dat de verschuldigde BTW door haar leverancier niet zou worden gestort aan de Belgische Staat, en zij wist of minstens moest weten dat zij door haar aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel is van BTW-fraude.

De uitdraai uit de boekhouding van verweerster in hoger beroep (stuk 5 van verweerster in hoger beroep) doet geen afbreuk aan voorgaande vaststellingen maar onderschrijven de aanvoering van de Belgische Staat dat BVBA E. niets meer is dan een tussengeschoven vennootschap.

Het hof oordeelt dan ook dat gelet op het geheel van bovenstaande elementen, verweerster in hoger beroep wist of minstens moest weten op het ogenblik van het uitoefenen van het recht op aftrek dat de verschuldigde belasting niet werd of zou worden gestort aan de Staat met de bedoeling de belasting te ontduiken.

-Boete van 200% (hoofdberoep)

De dwangbevelen met RCIV-nummers … en … verwijzen uitdrukkelijk naar de respectievelijke processen-verbaal van 10 juni 2015 en 19 oktober 2015 en werden samen rechtsgeldig betekend aan verweerster in hoger beroep.

De dwangbevelen en de processen-verbaal bevatten op zichzelf de nodige overwegingen en vermeldingen waardoor ze afdoende gemotiveerd zijn, m.n.:

-alle feitelijke gegevens die aanleiding hebben gegeven tot het stellen van de vordering;

-de tekst van de betrokken toepasselijke wetsbepalingen;

-de reden van oplegging van een fiscale geldboete gelijk aan tweemaal het bedrag van de verschuldigde BTW;

-de berekening van de verschuldigde BTW, de opgelegde fiscale geldboete en de maatstaf van berekening van de interesten.

Uit de dwangbevelen kan in tegenstelling tot hetgeen verweerster in hoger beroep beweert dus wel degelijk worden afgeleid welke inbreuken verweerster in hoger beroep, op de BTW­ regeling heeft begaan alsook de redenen waarom de belastingadministratie meent dat er sprake is van bedrieglijk opzet in hoofde van verweerster in hoger beroep.

Krachtens artikel 70§1 WBTW wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbel van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting.

Krachtens artikel 70 §1 bis WBTW wordt ieder die op onrechtmatige of ongeoorloofde wijze de belasting in aftrek heeft gebracht een geldboete verbeurt gelijk aan het dubbel van die belasting in zover die overtreding niet wordt bestraft bij toepassing van §1, eerste lid.

Krachtens voormelde bepaling is een boete verschuldigd gelijk aan tweemaal het bedrag van de belasting.

Het Koninklijk Besluit nr. 41 van 30 januari 1987 voorziet geen vermindering van de wettelijke boete ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken,

Het vermoeden van onschuld gewaarborgd door artikel 6.2 EVRM staat er niet aan in de weg dat aan de fiscale administratie de taak kan worden opgedragen om administratieve geldboetes op te leggen bij overtreding van de belastingwet, zelfs al zijn deze sancties zwaar, voor zover de belastingplichtige de sanctie ter beoordeling kan voorleggen aan een rechter met volle rechtsmacht (vgl. Cass. (1e k.) AR F.17.0003.N, 18 januari 2018 (E.R./Belgische Staat)

Het hof is van oordeel dat de boete van 200 % een strafrechtelijk karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM en artikel 14 IVBPR.

De rechter aan wie gevraagd wordt de sanctie opgelegd op grond van artikel 70 WBTW te toetsen mag de wettelijkheid van die sanctie onderzoeken. Hij mag in het bijzonder nagaan of die sanctie verzoenbaar is met de dwingende eisen van internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dit toetsingsrecht moet de rechter in het bijzonder toelaten na te gaan of de straf niet onevenredig is met de inbreuk. Bijgevolg moet de rechter onderzoeken of het bestuur naar redelijkheid kon overgaan tot het opleggen van een administratieve geldboete van zodanige omvang. Hij mag hierbij inzonderheid acht slaan op de zwaarte van de inbreuk, de hoogte van reeds opgelegde sancties en de wijze waarop in gelijkaardige zaken werd geoordeeld, maar hij moet hierbij in acht nemen in welke mate het bestuur zelf gebonden was in verband met de sanctie.

Dit toetsingsrecht houdt niet in dat de rechter op grond van een subjectieve appreciatie van verzachtende omstandigheden eigen aan de persoon van de belastingschuldige en om loutere redenen van opportuniteit en tegen wettelijke regels in, boeten kan kwijtschelden of verminderen.

Het hof is van oordeel dat de administratieve geldboete wettelijk, voldoende gemotiveerd is en in redelijk verhouding staat met de gepleegde inbreuken en met de ernst van de feiten.

Het hof stelt vast dat op basis van de inhoud van het volledige proces-verbaal verweerster in hoger beroep met kennis van zaken de beslissing kon aanvechten en geenszins onwetend was betreffende de concrete redenen waarom een geldboete van dergelijke omvang werd opgelegd.

Op grond van de vaststellingen gedaan door de belastingadministratie blijkt dat de overtredingen begaan werden met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking mogelijk te maken en er geen vermindering van de boete kon worden toegestaan ingevolge het KB nr. 41 van 30 januari 1987 (artikel 1, laatste lid). Verweerster in hoger beroep heeft deelgenomen aan een opgezette BTW-constructie waarbij een BTW-tegoed werd gecreëerd.

Verweerster in hoger beroep heeft de BTW in aftrek gebracht van de goederen die aan haar werden geleverd, terwijl zij wist dat de verschuldigde BTW, in de ketting van de handelingen, niet werd of zou worden gestort aan de Staat en dit met de bedrieglijke bedoeling de belasting te ontduiken of de ontduiking mogelijk te maken. Verweerster in hoger beroep heeft bedrieglijk haar recht op aftrek van BTW uitgeoefend, goed wetende dat ze zelf nooit de BTW betaald had aan haar leverancier en dat deze laatste evenmin de BTW aangaf.

De opgelegde boete is evenredig met de aard en de ernst van de feiten. Het hof is van oordeel dat er geen redenen zijn om deze boete kwijt te schelden of te verminderen noch om uitstel toe te staan indien de wet in die maatregel zou hebben voorzien.

Te dezen werd verweerster in hoger beroep nog niet bij einduitspraak veroordeeld of vrijgesproken. Krachtens het algemeen rechtsbeginsel 'non bis in idem' en krachtens artikel 14.7 I.V.B.P.R. mag niemand voor een tweede keer worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en het procesrecht van het land bij einduitspraak is veroordeeld of waarvan hij Is vrijgesproken. Dit verbod van een tweede berechting of bestraffing veronderstelt dat de beide berechtingen of bestraffingen betrekking hebben op eenzelfde persoon en dat de eerste berechting of bestraffing op het ogenblik van de tweede berechting of bestraffing is afgesloten met een uitspraak die overeenkomstig de wet en het procesrecht van het land definitief is, (vgl. Cass. (2e k.) AR P.11.0894.N, 3 januari 2012 (C.M.P.M.C., F.C.A.D.), www.cass.be)

Aangezien er nog geen strafvordering werd ingesteld (zie onder 2.1) die heeft geleid tot een eerdere definitieve veroordeling/vrijspraak en er tegen de dwangbevelen waarin de kwestieuze administratieve geldboete van 200% werd opgelegd een gewoon rechtsmiddel werd ingesteld, thans voorwerp van onderhavige procedure, is er nog geen sprake van een "eerste" bestraffing die is afgesloten met een definitieve uitspraak.

Er is dan ook een sprake van een schending van het 'non bis in idem'- beginsel.

2.5.De rechtsplegingsvergoeding

Wat betreft de kosten van de procedure dient er rekening gehouden te worden met de wet van 21.04.2007 betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en de kosten van een advocaat (B.S. 31.05.2007).

Verweerster in hoger beroep, de in het ongelijk gestelde partij, dient veroordeeld te worden tot de kosten van het geding in beide aanleggen (art. 1017 Ger.W.).

Het hof vereffent de kosten in hoger beroep in hoofde van de Belgische Staat op … euro rechtsplegingsvergoeding in eerste aanleg en … euro rechtsplegingsvergoeding in hoger beroep bij gebrek aan vertegenwoordiging of bijstand door een advocaat en op … euro bijdrage begrotingsfonds zoals gevraagd ter zitting van 19 februari 2019.

Beschikkend gedeelte

3.Beslissing

Het hof beslist bij arrest op tegenspraak.

De rechtspleging verliep in overeenstemming met de wet van 15 juni 1935 op het gebruik van de taal in gerechtszaken.

Het hof wijst het verzoek tot heropening der debatten van verweerster in hoger beroep af en houdt het stuk dat aanleiding was voor het verzoek tot heropening buiten het beraad.

Het hof verklaart het hoger beroep van eiser in hoger beroep, toelaatbaar en gegrond als volgt.

Het hof verklaart het incidenteel beroep van verweerster in hoger beroep toelaatbaar doch ongegrond.

Het hof hervormt het bestreden vonnis als volgt.

Het hof verklaart de vordering van verweerster in hoger beroep ontvankelijk doch ongegrond.

Het hof veroordeelt verweerster in hoger beroep tot de kosten van het geding.

Het hof vereffent de kosten in hoofde van eiser in hoger beroep op … euro rechtsplegingsvergoeding in eerste aanleg en … euro rechtsplegingsvergoeding in hoger beroep en … euro bijdrage begrotingsfonds voor juridische tweedelijnsbijstand (Wet 19/03/2017).

Het hof wijst het anders en/of meer gevorderde af.

Dit arrest werd uitgesproken in de openbare zitting van 26 maart 2019 door ...

Ondertekeningen