Fiche van de FOD Financiën
Arrest van het Hof van Cassatie dd. 22.04.2016 (F.15.0046.F)
WF 702-15-09/088403
Vraag om inlichtingen - Gebrek aan antwoord - Mededeling van juridische adviezen door de adviseurs van de belastingplichtige - Beroepsgeheim - Vermoedens - Vermoedens die kunnen voortvloeien uit de geconstateerde feiten - Onroerende financieringshuur - Aankoopoptie - Optie op een koopoptie - Derden die beschikken over een recht op de koopoptie voorafgaand aan de overdracht van de koopoptie - Recht op aftrek - Herziening van de in aftrek gebrachte bedragen - Fiscale geldboeten - Uitstel - Noodzaak om de bevoegde rechter te vatten voor een dergelijk verzoek - Afwijzing van een verzoek om een nieuwe prejudiciële vraag te stellen
Wetgeving
Burgerlijk wetboek, art. 1349
Strafwetboek, artikel 458
Btw-wetboek, artikel 9, lid 2, 2°; artikel 44, § 3, 2°, b; art. 45, § 1; art. 48, § 2; art. 70, § 1, 1ste lid, art. 70, § 1bis
Koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, artikel 9, § 1; artikel 10, 1°; artikel 11
Koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992 met betrekking tot de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde op de onroerende financieringshuur, art. 1, 3°
Feiten
De vennootschap S.H.L.C. heeft de activiteit van leasinggever als maatschappelijk doel. Zij is eigenaar van een hotel dat zij, krachtens een aan de btw onderworpen leasingcontract dat dateert van 19 november 1990, in onroerende financieringshuur heeft gegeven aan de vennootschap M.B.H. De vennootschap M.B.H. baat het hotel uit. Dat contract voorziet dat de leasingnemer beschikt over een koopoptie bij het verstrijken van de looptijd van de onroerende leasing betreffende de gebouwen en op de overdracht van de erfpacht van de gronden die bij het hotel horen. Een niet ondertekend document , eveneens gedateerd op 19 november 1990, genaamd ‘koopoptie’ en opgesteld door de vennootschap M.B.H., voorziet dat deze vennootschap zich verbindt tot de overdracht van de koopoptie aan een niet-geïdentificeerde ‘verwerver’.
Met een brief van 29 november 2004, geadresseerd aan de vennootschap M.B.H., heeft de vennootschap S.H.L.C. haar in kennis gesteld van de overname van de koopoptie door de Zwitserse vennootschap C.G.I. Met een schrijven van 8 december 2004 bevestigt de vennootschap C.G.I. aan de vennootschap M.B.H. dat zij de koopoptie overneemt. De betaalde prijs voor de overdracht van de koopoptie komt overeen met de voorziene prijs in het ontwerp van de overeenkomst van de optie op een koopoptie van 19 november 1990.
Op 6 juni 2006 stelt de vennootschap S.H.L.C. aan de administratie voor om de fiscale toestand te regulariseren omdat het contract van de onroerende financieringshuur - vanaf de overdracht van de koopoptie op het einde van het jaar 2004 -niet meer de aan voorwaarden van de belastingplicht voldoet.
De administratie heeft de kwade wil van de vennootschap weerhouden en was van oordeel dat de vennootschap C.G.I. - die deel uitmaakt van de groep van de vennootschap S.H.L.C.-, vanaf 1 januari 2000 titularis was van een optie op de koopoptie. De leasingnemer, de vennootschap M.B.H., kon vanaf 1 januari 2000 derhalve de in het contract voorziene optie om de zakelijke rechten van de leasinggever over te nemen bij de beëindiging van de overeenkomst, niet meer uitoefenen. Omdat, vanaf 1 januari 2000, het contract van de onroerende financieringshuur niet meer was onderworpen aan de btw, werd een herziening van de in aftrek gebrachte belasting uitgevoerd.
Samenvatting
1. Het bestreden arrest (Brussel, 14 oktober 2014, RG 2010/AR/1851) stelt vast dat de vennootschap S.H.L.C. terecht geweigerd heeft om, ingevolge de vragen om inlichtingen van de administratie, de juridische adviezen van haar adviseurs over te maken, zodat deze vragen om lichtingen niet kunnen worden opgeheven omwille van schending van het beroepsgeheim.
Voor zover ze gedekt zijn door het beroepsgeheim van de advocaat, weert hij de bewijzen die gebaseerd zijn op documenten die informatie bevatten inzake de aard en het voorwerp van de prestaties van de advocaat van de belastingplichtige, uit de debatten.
In de overwegingen, antwoord het bestreden arrest, op de conclusies van eiseres in cassatie en weerlegt ze.
2. Volgens artikel 1349 van het Burgerlijk wetboek zijn vermoedens gevolgtrekkingen die de wet of de rechter afleidt uit een bekend feit om te besluiten tot een onbekend feit. Het is niet vereist dat de vermoedens die worden afgeleid uit de vastgestelde feiten noodzakelijk ook voortvloeien uit deze feiten; het volstaat dat ze er kunnen uit voortvloeien.
3. De leasingnemer die, t.g.v. een optie op een koopoptie, aan een derde het recht toekent om de koopoptie betreffende de goederen van een onroerende leasingovereenkomst te lichten, verliest de mogelijkheid om, bij het einde van die overeenkomst, naar eigen goeddunken de zakelijke rechten van de leasinggever betreffende de goederen die het voorwerp zijn van die overeenkomst over te nemen, zodat hij niet langer voldoet aan de voorwaarde opgelegd door artikel 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 30.
4. De elementen die zijn opgenomen in het proces-verbaal tot regularisatie bewijzen dat er sprake van frauduleuze intenties is om de belasting te ontwijken. Het bestreden arrest leidt hieruit af dat de fiscale geldboete gelijk aan het dubbel van de betwiste belasting terecht werd opgelegd.
In zijn arrest van 21 februari 2013, nr 13/2013 (http://www.const-court.be; Fisconetplus) zegt het Grondwettelijk hof voor recht dat artikel 70, § 2, eerste lid, van het BTW -Wetboek de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt in zoverre zij het de rechter niet mogelijk maakt een maatregel tot opschorting van de uitspraak toe te kennen.
Zij preciseert evenwel dat die vaststelling van gedeeltelijke ongrondwettigheid echter niet tot gevolg heeft dat die bepaling, in afwachting van een optreden van de wetgever, niet meer zou kunnen worden toegepast door de rechtsinstanties wanneer zij vaststellen dat de overtredingen vaststaan, dat het bedrag van de geldboete niet onevenredig is met de ernst van de overtreding en dat er geen reden zou zijn geweest om uitstel te verlenen zelfs indien de wet in die maatregel had voorzien.
Aangenomen dat de rechter gehouden zou geweest zijn, om diezelfde reden, vast te stellen dat, in zijn beslissing die toepassing maakt van artikel 70, § 1, eerste lid, W.btw, er geen reden was om uitstel te verlenen zelfs indien deze maatregel voorzien zou geweest zijn in de wet, kon dit enkel op voorwaarde dat hij gevat werd door een vraag om uitstel.
De rechter in beroep werd niet gevat door een vraag om uitstel, daarom kan het bestreden arrest niet verweten worden dat het beroep niet ingewilligd werd en dat de veroordeling tot een boete gelijk aan het dubbele van de betwiste belasting, zonder na te gaan of er een reden was om het uitstel toe te kennen zelfs indien in deze maatregel door de wet was voorzien, werd bevestigd.
Het bestreden arrest oordeelt dat het terecht is dat een fiscale geldboete gelijk aan het dubbel van de betwiste belasting werd opgelegd op grond van artikel 70, § 1 en § 1bis W.btw. De toepassing door het arrest van artikel 70, § 1, W.BTW, tevergeefs omstreden, vormt een aparte grondslag en is voldoende voor de veroordeling tot een boete gelijk aan het dubbel van betwiste belasting. Er is geen enkele reden om aan het Grondwettelijk hof te vragen om zich uit te spreken over de naleving door artikel 70, § 1 W.btw van de artikelen10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 6 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, voor zover het niet toestaat aan de fiscale rechter om een uitstel te verlenen voorzien door deze bepaling.
Opmerkingen
Mbt het uitstel: zie ook Cass. 20 juni 2013, F.11.0007.F (Pas., 2013, nr. 383, p. 1415).
Tekst van het arrest
Tekst van de beslissing
Dit arrest werd enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal
Arrêt de la Cour de cassation
dd. 22.04.2016
(F.15.0046.F)
S.H.L.C., société anonyme dont le siège social est établi à …, demanderesse en cassation, représentée par Maître …, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à …, où il est fait élection de domicile,
contre
ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12, défendeur en cassation, représenté par Maître …, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à …, où il est fait élection de domicile.
I. La procédure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 14 octobre 2014 par la cour d'appel de Bruxelles.
Le président de section … a fait rapport.
Le premier avocat général … a conclu.
II. Les moyens de cassation
Dans la requête en cassation, jointe au présent arrêt en copie certifiée conforme, la demanderesse présente cinq moyens.
III. La décision de la Cour
Sur le premier moyen :
Après avoir dit que « la preuve obtenue illégalement ne peut conduire à l'annulation de la taxe sur la valeur ajoutée que s'il est établi que les faits générateurs de la taxe ne reposent pas sur des moyens de preuve légaux, autres que ceux obtenus illégalement », l'arrêt considère que « la question litigieuse de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée en infraction aux dispositions légales ou réglementaires est venue à la connaissance [du défendeur] à la suite de la demande de régularisation spontanée de la [demanderesse], datée du 6 juin 2006, et des investigations menées par l'administration à la suite de cette demande de régularisation » ; que « le droit dont la société CGI Immobilier était titulaire sur l'option d'achat avant la cession de celle-ci doit être qualifié d'option sur l'option d'achat sur la base des opérations décrites par le courrier que la société Méridien Bruxelles Hôtel adresse à la société CGI Immobilier » ; que « la concession d'une option sur l'option d'achat au 1er janvier 2000 est valablement établie par l'administration fiscale » ; que « c'est dès lors à bon droit que [le défendeur] a opéré la révision à due concurrence des taxes relatives à la construction du bâtiment donné en leasing déduites par [la demanderesse], au motif que le contrat de location-financement n'est plus soumis à la taxe sur la valeur ajoutée depuis le 1er janvier 2000 » ; et qu'« aucun de ces éléments ne se fonde sur des documents couverts par le secret professionnel de l'avocat, tels que le relevé des devoirs accomplis par le cabinet d'avocats A. et les informations obtenues à la suite de la consultation des avis juridiques d'avocats communiqués lors du contrôle ».
L'arrêt considère que, « dès lors que la [demanderesse] a, à bon droit, refusé de donner suite aux demandes de renseignements l'invitant à communiquer à l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée les avis juridiques de ses avocats, elle n'a pas subi de dommage en rapport avec ces demandes [et qu']en conséquence, la demande de condamnation [du défendeur] à des dommages et intérêts du chef de ces demandes de renseignements est non fondée ».
Il relève d'autre part les éléments repris dans le procès-verbal de l'administration, étrangers aux demandes de renseignements, qui établissent l'existence de l'intention frauduleuse de la demanderesse d'éluder la taxe et en déduit que c'est à bon droit qu'une amende fiscale égale au double de la taxe litigieuse lui a été appliquée.
Par ces considérations, l'arrêt répond, en les contredisant, aux conclusions de la demanderesse qui faisait valoir que les demandes de renseignements du défendeur avaient créé un climat suspicieux autour de l'opération, avaient porté atteinte à la respectabilité de la demanderesse, avaient engendré un travail supplémentaire pour mener à bien le contrôle et avaient incité le défendeur à opérer la régularisation litigieuse, pour réclamer en conséquence la condamnation du défendeur à lui payer une indemnité de 2.500 euros par acte considéré comme illégal, à savoir trois demandes de renseignements et une notification d'indices de fraude.
Le moyen manque en fait.
Sur le deuxième moyen :
Quant à la première branche :
Quant au premier rameau :
Aux termes de l'article 1349 du Code civil, les présomptions sont des conséquences que la loi ou le magistrat tire d'un fait connu à un fait inconnu.
Le juge du fond constate souverainement l'existence des faits sur lesquels il se fonde et les conséquences qu'il en déduit à titre de présomptions de l'homme sont abandonnées à ses lumières et à sa prudence. Il n'est pas requis que les présomptions qui sont déduites des faits constatés découlent nécessairement de ces faits ; il suffit qu'elles puissent en découler.
Après avoir constaté que « le projet de convention d'option sur option d'achat (du 19 novembre 1990) n'est pas signé et [que] l'identité du bénéficiaire de cette option n'est pas indiquée », l'arrêt énonce que « toutefois, le prix prévu par ce projet de convention pour la cession de l'option d'achat est de 1.000.000 francs belges, ce qui correspond au prix payé par la société CGI Immobilier à la société Méridien Bruxelles Hôtel pour la cession de l'option d'achat à la fin de l'année 2004, soit 24.789,00 euros ».
L'arrêt a pu déduire de la concordance entre le prix prévu dans le projet de convention de 1990 et le prix effectivement payé en 2004, sans violer la notion légale de présomption, qu'« il peut être présumé, sur la base de ce fait connu, que la convention d'option sur l'option d'achat intervenue entre la société CGI Immobilier et la société Méridien Bruxelles Hôtel contient les mêmes conditions que celles prévues dans le projet de contrat d'option sur option du 18 novembre 1990 ».
Le moyen, en ce rameau, ne peut être accueilli.
Quant au second rameau :
En décidant que, « dès lors que suivant [le] projet [de convention du 18 novembre 1990], l'option peut être exercée au plus tôt le 1er janvier 2000, c'est à bon droit que cette date a été retenue comme étant celle de la convention d'option sur l'option d'achat consentie à la société CGI Immobilier », l'arrêt ne tire pas des conséquences d'un fait connu à un fait inconnu et ne fonde donc pas sa décision sur une présomption de l'homme.
Le moyen, en ce rameau, manque en fait.
Quant à la seconde branche :
Il n'est pas contradictoire, pour justifier la décision de l'arrêt que la date du 1er janvier 2000 est valablement retenue par l'administration fiscale comme point de départ de la concession de l'option sur l'option d'achat, de considérer, d'une part, que « suivant [le] projet [de convention du 18 novembre 1990], l'option peut être exercée au plus tôt le 1er janvier 2000 » et, d'autre part, que « cette date est corroborée par le redressement spontané de la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les redevances de leasing par la société Méridien Bruxelles Hôtel », « la régularisation spontanée de la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les redevances de leasing à partir du 1er janvier 1999 [permettant] de présumer qu'elle résulte de la découverte de la perte de la possibilité, pour la société Méridien Bruxelles Hôtel, d'acquérir les droits réels du donneur sur l'immeuble donné en location-financement à partir de cette date ».
Le moyen, en cette branche, manque en fait.
Sur le troisième moyen :
En vertu de l'article 44, § 3, 2°, b, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, dans sa version applicable au litige, sont exemptées de la taxe, la location et la cession de bail de biens immeubles par nature à l'exception des locations-financements d'immeubles consenties par une entreprise pratiquant la location-financement d'immeubles ou la location qualifiée de leasing immobilier, lorsque cette entreprise construit, fait construire ou acquiert, avec application de la taxe, le bâtiment sur lequel porte le contrat et que le preneur prend ce bien en location pour l'utiliser dans l'exercice d'une activité d'assujetti.
Conformément à l'article 1er, 3°, de l'arrêté royal n° 30 du 29 décembre 1992 relatif à l'application de la taxe sur la valeur ajoutée à la location-financement d'immeubles, dans la même version, est un contrat visé à l'article 44, § 3, 2°, b, du Code, la location-financement d'immeubles qui satisfait notamment à la condition suivante : à l'expiration de ce contrat et moyennant un montant dont les critères de détermination sont fixés dans celui-ci, le preneur doit avoir la faculté d'acquérir les droits réels du donneur afférents aux biens faisant l'objet du contrat.
Le preneur, qui, par l'effet d'une option sur l'option d'achat, confère à un tiers le droit d'exercer l'option d'achat relative aux biens faisant l'objet d'un contrat de location-financement immobilier, perd la faculté d'acquérir à son gré les droits réels du donneur afférents à ces biens à l'expiration de ce contrat de sorte qu'il ne satisfait plus à la condition imposée par l'article 1er, 3°, de l'arrêté royal n° 30 précité.
Le moyen, qui soutient le contraire, manque en droit.
Sur le quatrième moyen :
Dans ses conclusions de synthèse, la demanderesse faisait valoir que le délai de révision de la taxe sur la valeur ajoutée avait commencé à courir le 1er janvier 1994, et non le 1er janvier 1995 comme le défendeur le soutenait, à seule fin de démontrer que la cession de l'option d'achat, qui était intervenue fin 2004, l'avait été après l'expiration du délai décennal de révision.
Dès lors que la cour d'appel décidait que la société CGI Immobilier était titulaire, dès le 1er janvier 2000, d'un droit d'option sur l'option d'achat qui avait pour conséquence que le contrat de location-financement n'était plus soumis à la taxe sur la valeur ajoutée depuis cette date, elle n'était pas tenue de répondre au passage précité des conclusions que sa décision privait de pertinence.
Le moyen ne peut être accueilli.
Sur le cinquième moyen :
Quant à la première branche :
Aux termes de l'article 70, § 1er, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, pour toute infraction à l'obligation d'acquitter la taxe, il est encouru une amende égale à deux fois la taxe éludée ou payée tardivement.
Par son arrêt numéro 157/2008 du 6 novembre 2008, la Cour constitutionnelle a dit pour droit que cette disposition viole les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, en ce qu'il ne permet pas au juge d'assortir d'un sursis l'amende prévue par elle. Elle souligne que, lorsque la loi du 29 juin 1964 concernant la suspension, le sursis et la probation n'est pas applicable, il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait.
Par son arrêt numéro 13/2013 du 20 juin 2013, la Cour constitutionnelle a dit pour droit que l'article 70, § 2, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée viole les mêmes dispositions en ce qu'il ne permet pas au juge d'assortir d'un sursis l'amende prévue par cette disposition. Elle précise toutefois que ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi.
À supposer que le juge soit tenu, pour le même motif, de constater, dans sa décision qui fait application de l'article 70, § 1er, alinéa 1er, qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder le sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi, c'est à la condition qu'il ait été saisi d'une demande de sursis.
Il ne ressort pas des pièces de la procédure que la demanderesse ait demandé le bénéfice du sursis.
L'arrêt, qui rejette l'appel de la demanderesse et confirme sa condamnation à une amende égale au double de la taxe litigieuse, sans constater qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder le sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi, ne viole pas les dispositions légales visées au moyen.
Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.
Quant à la seconde branche :
L'application par l'arrêt de l'article 70, § 1er, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, vainement critiquée par la première branche du moyen, constitue un fondement distinct et suffisant de la condamnation de la demanderesse à une amende égale au double de la taxe litigieuse.
Le moyen, qui, en cette branche, critique l'application de l'article 70, § 1erbis, est dès lors irrecevable à défaut d'intérêt.
Et il n'y a pas lieu de poser à la Cour constitutionnelle la question préjudicielle formulée par la demanderesse.
Juriel