Invordering van de belasting, Dwangbevel

Fiche van de FOD Financiën

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Tekst van de beslissing

Arrêt de la Cour d'Appel de BRUXELLES

dd. 10.07.2015

(2013/AF/182)

L'ETAT BELGE, SPF Finances, représenté par le Ministre des finances, Administration générale de la Fiscalité, secteur TVA, en la personne de Monsieur l'Inspecteur principal de la recette TVA de Nivelles, dont les bureaux sont établis à 1400 Nivelles, Boulevard des Archers, 71, appelant, représenté par Me A. G., avocat à …

CONTRE:

La SA C., dont le siège social est actuellement établi à …, inscrite à la Banque Carrefour des Entreprises sous le numéro …, intimée, représentée par Me J. W. loco Me J. B., avocat à …

Vu:

• le jugement prononcé contradictoirement le 13 mai 2013 par le tribunal de première instance de Nivelles, décision dûment signifiée à la requête de la SA C., par exploit d'huissier de justice du 15 juillet 2013 ;

• la requête d'appel déposée par l'ETAT BELGE au greffe de la cour, le 23 août 2013 ;

• l'appel incident introduit par la SA C. par voie de conclusions déposées au greffe de la cour, le 27 décembre 2013.

I. LE JUGEMENT ATTAQUE

Le premier juge a déclaré recevable (par jugement avant-dire droit prononcé le 21 mai 2012) et fondée (par le jugement entrepris) l'opposition de la SA C. à la contrainte TVA décernée à sa charge, le 9 décembre 2010, par l'inspecteur principal a.i. J.-L. L., visée et rendue exécutoire le 10 décembre 2010 par le Directeur régional de la TVA de Namur ou le fonctionnaire délégué, en l'espèce, M. A. B., inspecteur principal, Chef de service et signifiée avec commandement par exploit d'huissier de justice, le 16 décembre 2010 (sur le fondement d'un PV de régularisation TVA pour la période courant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, dressé le 8 décembre 2010) pour le recouvrement de TVA de 23.434,38 EUR, d'amendes proportionnelles réduites de 2.340,00 EUR (articles 70, §§ 1-3, § 5 et 71 CTVA et AR n° 41 du 30 janvier 1987, articles 1 et 4, tableau G, section 1, rubrique V), à majorer des intérêts de retard.

Il a dit “irrégulière et de nul effet la contrainte (...)” en raison des irrégularités qui affecteraient la désignation de M. B. en qualité de directeur régional de la TVA de Namur, jointes à l'absence de publication de sa désignation personnelle et de la délégation générale qu'il a concédée.

Quant à la demande reconventionnelle de l'ETAT, formulée à titre subsidiaire, et tendant à la condamnation de la SA C. au paiement des sommes détaillées au procès-verbal du 8 décembre 2010, le premier juge l'a déclarée recevable et partiellement fondée: après avoir constaté que la prescription était acquise depuis le 31 décembre 2010 pour les sommes dont la cause d'exigibilité était intervenue en 2007, il a, pour la partie non prescrite relative à la période comprise entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2008, dit pour droit que la SA C. était redevable d'une somme de 478,86 EUR à titre de TVA, de 480,00 EUR à titre d'amendes proportionnelles réduites, majorées des intérêts légaux depuis le 21 janvier 2009. Partant, il a ordonné l'ETAT, le remboursement, avec les intérêts légaux, de toutes sommes supérieures à celles ainsi visées, et indûment perçues ou retenues en exécution de la contrainte litigieuse.

Ce faisant, le premier juge a validé la régularisation opérée par l'administration, de la TVA sur l'avantage de toute nature (ci-après ATN) qu'a servi la SA C. à trois personnes en mettant gratuitement à leur disposition, un véhicule.

Il a compensé « les indemnités de procédure en application de l'alinéa 4 de l'article 1017 du Code judiciaire ».

II. OBJET DES APPELS PRINCIPAL ET INCIDENT

1. L'ETAT poursuit la réformation du jugement entrepris en ce qu'il a déclaré la contrainte litigieuse irrégulière et de nul effet, à concurrence de TVA diminuées d'une somme de 1.260,00 € outre la diminution à due concurrence, des amendes proportionnelles et des intérêts légaux.

Il demande en outre à la cour de :

- acter l'accord de l'intimée sur la décision du premier juge en ce qu'elle dit pour droit la demanderesse, actuelle intimée, redevable, outre les intérêts depuis le 21 janvier 2009, de la somme de 478,86 € à titre de taxe sur la valeur ajoutée et de celle de 480 € à titre d'amendes proportionnelles;

- Acter l'accord de l'intimée sur les montants dus concernant les avantages de toutes nature, soit 948,34 € de TVA dont 478,86 € ont déjà été validés par la décision du premier juge, augmentés des amendes proportionnelles et des intérêts y afférents;

- Acter l'accord tacite de l'intimée sur les factures non contestées concernant les frais de restaurant repris au points II du procès-verbal annexé à la contrainte litigieuse, soit à concurrence de 1.301,04 € de TVA, augmenté des amendes proportionnelles et des intérêts y afférents;

A titre subsidiaire, pour le cas où la contrainte litigieuse devait se voir privée de toute force exécutoire, l'ETAT demande la confirmation du jugement entrepris en ce qu'il lui a accordé un titre exécutoire, après avoir annulé la contrainte et partant, en ce qu'il a dit pour droit que, pour la période comprise entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2008, la SA C. doit, outre les intérêts depuis le 21 janvier 2009, la somme de 478,86 EUR à titre de TVA et celle de 480,00 EUR à titre d'amende proportionnelle.

L'ETAT demande la condamnation de la SA C. aux dépens des deux instances.

2. la SA C. demande la confirmation du jugement entrepris sauf en ce qu'il a compensé les dépens, ceux-ci devant être mis entièrement à charge de l'ETAT, suivant l'objet de son appel incident.

A titre subsidiaire, pour le cas où la cour estimerait la contrainte régulière, la SA C. demande à la cour de déclarer celle-ci non fondée.

A titre infiniment subsidiaire, elle demande la condamnation de l'ETAT au paiement de dommages et intérêts évalués ex aequo et bono à un montant correspondant à celui des intérêts de retard comptabilisés à sa charge au taux de 0,8% par mois, depuis le 21 décembre 2010, sur la somme de 10.800,61 € (soit le solde restant dû en principal, après le versement de 19.284,89 €, effectué le 2 décembre 2010.

Comme expressément précisé, en page 11, point V, 25, la SA C. n'entend plus, à bon droit, contester la recevabilité de l'appel.

3. Ainsi qu'il ressort de leurs dernières conclusions, les parties sont d'accord pour liquider les indemnités de procédure de chaque instance, au montant de base indexé de 2.200,00 €.

III. DISCUSSION

III.I Quant à la régularité formelle de la contrainte TVA

1. Suivant l'enseignement constant de la Cour de cassation auquel la cour adhère, la contrainte TVA visée et rendue exécutoire conformément à l'article 85 CTVA est un acte administratif.

2. La contrainte TVA dont opposition au motif principal de son irrégularité formelle qui la priverait de caractère exécutoire, a été décernée par M. J.-L. L., inspecteur principal intérimaire du Bureau de Recette de la TVA de Namur, le 9 décembre 2010. Elle a été visée et rendue exécutoire le 10 décembre 2010, par le fonctionnaire délégué par le Directeur régional de la TVA de Namur « A. BILLE Inspecteur principal - Chef de Service ».

Selon la SA C., suivie par le premier juge sur les premiers points, l'irrégularité formelle de la contrainte TVA litigieuse tient (1) dans le fait que le fonctionnaire qui l'a rendue exécutoire tient sa délégation d'une personne - M. C. B. - dont la qualité de directeur régional de la TVA n'est pas régulièrement établie, (2) qu'il n'est dès lors pas prouvé qu'une délégation de pouvoir en bonne et due forme soit intervenue au profit de M. B. pour viser la contrainte et la rendre exécutoire, d'autant (3) qu'aucune publicité n'a été donnée à la délégation vantée, laquelle publicité est obligatoire pour son opposabilité aux administrés.

Le dossier administratif complété déposé devant la cour contient une série de pièces dont il résulte à suffisance, pour l'ETAT, (1) la régularité de la désignation contestée de M. C..B., en qualité de directeur régional a.i. de la TVA de Namur et (2) la régularité de la délégation par ce dernier, au fonctionnaire inspecteur principal, chef de service, B., pour viser et rendre exécutoire la contrainte litigieuse, laquelle doit en conséquence être déclarée formellement régulière et dès lors exécutoire.

3. La SA C. estime qu'en l'espèce, le signataire de l'acte de délégation produit par l'ETAT, soit M. C. B., n'avait pas la qualité nécessaire pour poser un tel acte, dès lors que ledit acte de délégation fait état de ce que M. C. B. a agi en qualité de directeur régional ad interim de la direction régionale de la TVA de Namur alors que n'auraient pas été respectées les règles instituées par l'AR du 8 août 1983, et plus particulièrement de ses articles 6 et 7, relatif à l'exercice d'une fonction supérieure dans les administrations de l'ETAT.

Le premier juge a estimé à sa suite, dans ce contexte, (1) que la lettre du 24 juillet 2007 adressée à M. C. B., se référant à l'article 6, § 6 de l'AR du 8 août 1983, est signée par MM. G. V. et C. S., dont rien n'indique qu'ils sont présidents du comité de direction ou fonctionnaires dirigeant délégué à cette fin par le ministre comme le requiert la disposition réglementaire; (2) que dans cette désignation déjà irrégulière, manque le nom du titulaire de l'emploi qui est momentanément inoccupé, en violation de l'article 7, §, 4, 1 dudit AR de 1983; (3) qu'outre, mais à tort, comme l'admet la SA C., que serait tardive, en violation du délai de 3 mois fixé à l'article 6, § 6 de l'AR de 1983, la proposition notamment de M. C. B. par le comité de direction à une fonction supérieure introduite pour ratification ministérielle le 12 octobre 2007; (4) qu'enfin, la ratification ministérielle par arrêté du 21 février 2011, produit par extrait, violerait l'article 7, § 2 de l'AR de 1983, à défaut de viser un avis favorable à la prorogation du délai de la désignation pour l'exercice d'une fonction supérieure de l'inspecteur des finances et à défaut de viser les nécessités du service justifiant la durée de la prorogation, en l'espèce non définie.

Le premier juge en a conclu que “les irrégularités qui, en l'espèce, affectent la désignation du délégant jointes à l'absence de publication de sa désignation personnelle et de la délégation générale qu'il a concédée, affectent la validité du visa de la contrainte contestée”.

4. La contrainte TVA litigieuse a été décernée le 9 décembre 2010, et visée et rendue exécutoire le 10 décembre 2010.

En pièce 25 du dossier administratif, se trouve la lettre officielle, sur papier à en-tête du SPF Finances « IMPOTS ET RECOUVREMENT P&O Recouvrement Service du personnel Secteur TVA», avec le titre « Fonctions supérieures» adressée le 24 juillet 2007 à M. C. B., Direction - TVA de Namur, en ces termes:

« Monsieur B.,

M. F. G. est déchargé à sa demande à partir du 1er août 2007, des fonctions supérieures de directeur régional d'administration fiscale de la T.V.A. qu'il exerce à Namur depuis le 1er janvier 2007.

Par application de l'art. 6, § 6 de l'arrêté royal du 8 août 1983 relatif à l'exercice d'une fonction supérieure dans les administrations de l'Etat, la continuité de la gestion financière exige, en cas d'absence du directeur régional d'administration fiscale, la désignation immédiate d'un intérimaire.

Par conséquent, vous être désigné, sous réserve de l'avis du Conseil de direction et de la ratification de cet intérim par Monsieur le Ministre des Finances, pour exercer les fonctions supérieures de directeur régional d'administration fiscale de la T.V.A. à Namur, à partir du 1er août 2007».

Ce courrier est signé par G. V., « l'Administrateur du Recouvrement» et par C. S., « l'Administrateur Petites et Moyennes entreprises ».

Ainsi qu'il ressort d'une part, de l'article 1er de l'AR du 11 octobre 2006 portant attribution de diverses directions générales au sein du SPF FINANCES (MB du 23 octobre 2006, entré en vigueur le 2 novembre 2006), pendant la durée de la cellule provisoire (prévue pour la transition entre le système ancien des ministères et la nouvelle organisation des services publics fédéraux dont le détail est décrit aux pages 9 et 10 des conclusions de synthèse de l'ETAT, transfert qui a débuté au SPF FINANCES, à partir du 1er janvier 2003), les administrations des contributions directes, TVA, enregistrement et des domaines ont été placées sous la direction générale de l'administrateur Recouvrement et de l'administrateur P.M.E..

Or il est établi devant la cour et non sérieusement contesté que M. G. V. a été désigné, à partir du 1er juin 2005, par AR du 13 mai 2005 (MB du 9 septembre 2005, p.39.603) comme « Administrateur du recouvrement» et que M. C. S. a été nommé, à partir du 1er mai 2003, par AR du 4 avril 2003 (MB du 25 avril 2003, éd. 2, p. 22.535) comme « Administrateur PME ». Le PV du comité de direction du SPF FINANCES, de la réunion du 1er août 2008 les mentionne en leur qualité d'administrateurs, comme membres du Comité de direction (pièces 25 du dossier administratif). La SA C. admet en page 27, point 42 de ses conclusions de synthèse que l'ETAT démontre adéquatement que MM. V. et S. agissaient à l'époque requise, en tant que fonctionnaires dirigeants.

L'article 6, § 6 de l'AR du 8 août 1983 permet “(…) Toutefois, pour l'application du §4, lorsque la continuité de la gestion financière l'exige, et par dérogation à l'article 4, la désignation (...) par le président du comité de direction ou par le fonctionnaire dirigeant, délégué à cette fin par le Ministre. Celui-ci ratifie la désignation, après avis du comité de direction émis dans les trois mois. La procédure d'attribution définitive de l'emploi doit, en ce cas, avoir été engagée sans délai ».

Tel a bien été le cas, en l'espèce, les fonctionnaires faisant partie de la catégorie des dirigeants délégués à cette fin par le Ministre visés à la disposition réglementaire, soit pour le secteur de la TVA concerné, les administrateurs Recouvrement, - en l'espèce M. V. - et PME, - en l'espèce M. S. -, ont procédé, en invoquant expressément la continuité de la gestion financière, à la désignation réglementairement prévue, à partir du 1er août 2007, d'un directeur régional a.i. de la TVA de Namur - en l'espèce, M. C. B. -, compte tenu du départ de M. F., sous réserve de l'avis du Comité de direction et de la ratification par le Ministre des Finances.

C'est à tort que la SA C. prétend exiger sur la base de cette disposition, une délégation spécifique et apparemment nominative, alors qu'une telle exigence ne ressort nullement de la disposition alléguée qui attribue une délégation générale, dans les conditions spécifiées notamment au fonctionnaire dirigeant, qui s'entend comme celui qui assure la direction générale du secteur. La cour observe à titre surabondant que si le ministre devait procéder à une telle délégation spécifique avant chaque décision, cela réduirait à néant l'effet recherché par la disposition soit celui d'agir vite pour assurer la continuité du service, ce que sans aucun doute, le fonctionnaire dirigeant du secteur est en principe, le mieux à même de faire en connaissance de cause.

C'est donc en vain que la SA C. persiste à soutenir la violation de l'article 6, § 6 de l'AR du 8 août 1983.

5. L'ETAT dépose, en pièce 38, la note motivée datée du 7 août 2007 des deux fonctionnaires dirigeants compétents susdits, destinée au Comité de direction, proposant la ratification de la désignation à la fonction supérieure de directeur régional de Namur d'administration fiscale de la TVA, dans le chef de M. F. pour la période du 19 décembre 2007 jusqu'au 31 juillet 2007, celui-ci étant déchargé à sa demande à partir du 1er août 2007, et proposant la ratification de la désignation à la même fonction confiée à M. C. B. par dépêche du 24 juillet 2007, à partir du 1er août 2007, le préambule précisant que l'emploi est temporairement vacant depuis le 1er janvier 2007, le titulaire R. D. étant en mission à temps plein dans le cadre du projet Coperfin O. C. national de perception du pilier Recouvrement. Cette note justifie le choix des candidats proposés au vu de leurs aptitudes, de leurs mérites et de leurs connaissances, ceux-ci étant en service actif à la direction même de Namur, ils sont également des fonctionnaires dont la désignation entraîne le moins d'inconvénients pour la bonne marche du service, en référence à l'article 6, § 1er de l'AR du 8 août 1983.

L'ETAT dépose ensuite, en dernière pièce 25, la page 11 de ce qui apparaît être un répertoire des délibérations et décisions du Comité de direction du SPF FINANCES (en extraits), comportant deux colonnes, celle de gauche en français et celle de droite, en néerlandais, en ces termes:

« 2007-14-12 octobre 2007, Fonctions supérieures dans différentes administrations

Après discussion, lors de laquelle la nécessité de remplacer dans un service d'origine la personne qui est appelée pour une mission dans un projet Coperfin, les répercussions financières pour l'agent ainsi que le SPF Finances, (...) le Comité de direction décide finalement de proposer au Ministre l'attribution de la fonction supéreure à MM. F. et B. ».

Cette désignation et sa prolongation ont été ratifiées par le Ministre, par arrêté du 21 février 2011, aucun délai ne lui étant imparti, cette date n'est pas critiquable; il ratifie la première désignation de six mois depuis le 1er août 2007, et la prolongation à partir du 1er février 2008.

Il apparaît à suffisance de l'ensemble d'éléments sérieux et concordants issus des différents documents produits que la procédure de désignation, tout comme les modalités de la prolongation ont été régulièrement suivies depuis la désignation par les personnes compétentes, le 24 juillet 2007, à partir du 1er août 2007 jusqu'à l'arrêté ministériel de ratification du 21 février 2011 dont l'effet rétroactif est incontesté, et dont les mentions confortent les autres documents produits et le respect des exigences réglementaires applicables, et visent notamment l'avis du Comité de direction. La qualité de directeur régional de la TVA à Namur apparaît aussi d'arrêtés ministériels successifs de sa désignation par le Ministre, en cette qualité, pour siéger à la Commission de recours visée à l'article 84octies, §2 CTVA, le plus ancien datant du 9 octobre 2007 et le plus récent du 25 mars 2011 (voir pièces 24 du dossier administratif).

En ce qu'il vise, pour la désignation de M. C. B., l'avis du chef administratif compétent et l'avis favorable du Comité de direction et en ce qu'il désigne le titulaire temporairement absent et sa fonction et pour la prolongation, en ce qu'il vise l'avis favorable de l'inspecteur des finances à ce propos, l'arrêté royal de ratification appuie l'ensemble des pièces de la procédure suivie produites par l'ETAT. Ainsi que le souligne l'ETAT, la désignation à titre temporaire de M. C. B. par le Ministre a lieu en conformité avec les AR des 27 avril 2007 et 9 juillet 2010 (MB 27/07/2010).

6. La violation de l'article 7, § 4 de l'AR du 8 août 1983 n'est pas avérée dès lors que l'arrêté ministériel de ratification de la désignation et de sa prolongation répond sans conteste à l'exigence réglementaire si bien que la désignation ratifiée par arrêté ministériel est régulière; la cour relève que si dans la décision d'urgence du 24 juillet 2007 de confier sous réserve la fonction supérieure à M. C. B., il est fait état du départ de M. F. au 1er août 2007, lequel exerçait jusque là les fonctions supérieures du titulaire, l'avis des fonctionnaires dirigeants du secteur TVA de Namur donné au Comité de direction précise déjà exactement le nom du titulaire de la fonction temporairement absent et la mission Coperfin qui en est la raison; enfin l'extrait de la proposition du Comité de Direction faite au Ministre d'attribuer la fonction supérieure à M. C. B., fait état du remplacement d'une personne appelée pour une mission dans un projet Coperfin. Aucune violation de l'article 7, § 4 de l'AR de 2003 qui entacherait la régularité de la désignation de M. C. B., en qualité de directeur régional a.i. de la TVA de Namur, dans sa désignation telle que ratifiée par l'arrêté ministériel du 21 février 2011.

7. C'est en vain que la SA C. persiste à contester aussi l'arrêté royal de prolongation de la désignation à la fonction supérieure, à partir du 1er février 2008, sur avis favorable de l'inspecteur des Finances à ce sujet visé au préambule, et ce désormais, au motif qu'aucune durée déterminée ne lui a été assignée, en violation de l'article 7, § 2 de l'AR de 1983.

Contrairement en effet à ce qu'a décidé le premier juge, il est établi que l'arrêté ministériel vise expressément dans son préambule, l'avis favorable de l'inspecteur des finances sur la prolongation et qu'il vise également les nécessités du service justifiant la prolongation, en ces termes “Considérant que, vu l'importance des responsabilités attachées aux fonctions mentionnées ci-après momentanément pas exercées, il est indispensable, pour assurer la continuité de la gestion financière et la bonne marche des services, qu'un fonctionnaire intérimaire soit désigné” et ce après avoir visé l'arrêté royal du 27 avril 2007 et celui du 9 juillet 2010 sur les modifications de carrière des agents de l'ETAT et l'introduction de mesures transitoires, ayant un impact sur les nominations définitives.

Il est donc établi, même si la prolongation n'a pas une durée définie, elle est nécessairement limitée dès lors qu'il ne s'agit que d'un emploi temporairement vacant, celle-ci, dans ce cadre, commence à partir du 1er février 2008 pour la durée à déterminer suivant les nécessités du service, telles que visées au préambule et conformément au prescrit de l'article 7, § 2 de l'AR de 1983.

8. L'appel est fondé sur ce point, c'est à tort que le premier juge a estimé que la désignation du délégant était irrégulière et dès lors la délégation générale qu'il a concédée pour le visa des contraintes et qu'en était affectée la validité du visa de la contrainte contestée.

La cour constate que la SA C. n'émet aucun grief qui serait relatif à la publicité de la désignation personnelle du délégant que le premier juge semble d'initiative, vouloir critiquer mais à tort.

9. Au sujet de la désignation par M. C. B., dont il vient d'être jugé qu'il avait la qualité voulue de directeur régional de la TVA de Namur pour procéder à la délégation, il n'est plus sérieusement contesté devant la cour par la SA C. (voir point 20, p. 17 de ses conclusions de synthèse) que l'inspecteur principal, chef de service A. B. (voir pièce 36 du dossier administratif, son arrêté ministériel de nomination du 2 mars 2007) avait le pouvoir de viser et rendre exécutoire la contrainte litigieuse, conformément à l'acte général de désignation des fonctionnaires chargés de viser et rendre exécutoires les contraintes en application de l'article 85, § 1er CTVA, signé par M. C. B., en sa qualité de directeur régional a.i. de la direction régionale de la TVA de Namur, en date du 2 septembre 2008 (pièce 9 du dossier administratif).

Il est constant en effet, suivant l'enseignement de la Cour de cassation et non contesté du reste, que l'article 85, § 1er CTVA qui prévoit que la contrainte est visée et rendue exécutoire par le directeur régional de l'administration de la TVA, de l'enregistrement et des domaines ou par un fonctionnaire désigné par lui, n'exige pas que la délégation de pouvoir soit faite au profit d'un fonctionnaire nommément désigné mais autorise une délégation donnée à certaines catégories déterminées de fonctionnaires. La délégation ne doit pas être spéciale et peut être générale.

La SA C. maintient néanmoins devant la cour que la décision de déléguer le pouvoir doit être publiée pour lui être opposable et que cette publicité n'est pas atteinte par la simple mention reprise sur la contrainte, en s'appuyant sur l'article 2, alinéa 2 de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration.

10. Une telle publication n'est cependant pas requise par l'article 85, § 1er CTVA qui est une disposition spécifique du droit fiscal relative à la contrainte en matière de TVA qui constitue non seulement le titre de la taxation concrétisant la dette fiscale mais aussi le titre exécutoire qui permet à l'administration de la TVA de procéder au recouvrement forcé des

TVA dues.

La contrainte TVA est le titre légal de perception et le titre légal des poursuites et est assimilée à un jugement par défaut contre lequel est ouverte la voie de l'opposition qui a un effet suspensif. La cour constate que le titre exécutoire litigieux contient la mention expresse de la désignation par le Directeur régional du fonctionnaire qui l'a visée et rendue exécutoire, cette désignation procède et est conforme à l'acte de désignation générale produit du 2 septembre 2008 dont la disposition légale spécifique du Code de la TVA qui le fonde n'exige nullement ni qu'elle soit dressée en forme spéciale ni qu'elle soit l'objet d'une publication spécifique - dont d'ailleurs, la SA C. ne dit rien sur la forme qu'elle devrait prétendument revêtir -pour être opposable.

En l'espèce, la mention explicite “visée et rendue exécutoire par le Directeur régional de la TVA de Namur ou le fonctionnaire délégué, le 10 décembre 2010” avec le cachet « A. B. Inspecteur principal Chef de service” et la signature de celui-ci au bas de la contrainte litigieuse satisfait à suffisance de droit à l'exigence de publicité requise pour un acte administratif, ayant pour but de porter l'existence de la délégation à la connaissance du destinataire de l'acte posé par l'autorité déléguée, ce qui est réalisé en l'espèce, l'acte de délégation ayant été déposé dans le cadre de la demande formée devant le juge.

L'appel de l'ETAT est également fondé sur ce point, les documents qu'il a produits permettent de vérifier tant la réalité de la délégation mentionnée sur la contrainte litigieuse que sa conformité à l'article 85, § 1er CTVA.

III. 2 Quant à la contestation des régularisations de TVA

12. La SA C. est assujettie à la TVA pour une activité répertoriée de traitement de données, hébergement et activités connexes mais dans les faits consistant en la conception de logiciels et la gestion de bases de données.

Suite à un contrôle de sa comptabilité, pour la période courant du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2008, différentes régularisations de TVA ont été opérées:

1) rejet, en application des articles 45, § 1er et 44, § 3 CTVA, de déductions de TVA d'un montant total de 20.948,14 € que l'ETAT accepte de diminuer d'un montant de 1.260,00 € (voir p.33 de ses conclusions de synthèse) sur des travaux et aménagements effectués dans des locaux données en sous-location à la SA E., qui a versé un supplément de loyers compte tenu des travaux effectués et d'autres refacturés sans TVA à la sous-locataire;

2) rejet, en application de l'article 45, § 3 CTVA, de déductions de TVA sur des factures de frais de logement, de nourriture et de boissons, ainsi que de frais de réception pour un montant de TVA de 1.537,90 € : sur les 8 factures concernées, la SA C. conteste uniquement le rejet de déduction de TVA de 38,12 € pour la facture de restaurant S. P. et le rejet de déduction de TVA de 198,74 € pour la facture de restaurant E. M.; la cour en déduit l'absence de contestation à concurrence du solde des TVA dues sur ce poste de 1.301,04 €;

3) régularisation de TVA dues sur la mise à disposition à titre gratuit de véhicules automobiles à concurrence de TVA dues de 948,34 € : au point 80 de ses conclusions de synthèse, la SA C. a déclaré renoncé à sa contestation de ladite régularisation.

13. la SA C. invoque des prestations de prospections effectuées pour son compte par un sous-traitant agissant en-dehors de ses locaux.

Ce faisant, dès lors que la société E. M. n'est pas un membre de son personnel, que ni la SA C. ni la sous-traitante qui a facturé les frais de restaurant en sont des sociétés assujetties à la TVA pour une activité de restaurant, la SA C. ne démontre nullement qu'elle serait dans les conditions visées par une des deux exceptions de l'article 45, § 3, 3° CTVA.

La déduction de TVA a été rejetée à bon droit à concurrence de 198,74 €.

Concernant le rejet de déduction TVA de 38,12 € sur la facture S. P. d'un montant de 946,60 € HTVA, la SA C. reste toujours en défaut devant la cour, d'apporter la preuve qui lui incombe, à l'encontre des constatations à cet égard reprises dans le PV de régularisation litigieux, du lien prétendu entre lesdits frais de restaurant et l'évènement publicitaire auquel il serait lié, à savoir, selon ses dires, le lancement commercial de la version 3 du logiciel Actito, et de sa présentation publique aux clients et aux partenaires commerciaux. Aucune pièce concernant cet évènement n'est déposées à son dossier de pièces.

Les griefs ne sont pas fondés et les régularisations sur ces postes ont été effectuées à bon droit.

14. Le contrôleur a rejeté à bon droit, les déductions de TVA opérées par la SA C. sur des travaux d'aménagement d'un plateau donné en sous location à la SA E., sous réserve de la correction de 1.260,00 € admise par l'ETAT.

En effet, il se déduit des termes du contrat de sous-location conclu le 31 janvier 2007 entre les parties que l'objet essentiel du contrat de bail consiste bien en la mise à disposition de surfaces de bureaux aménagés, le loyer de base de 60.000,00 € par an étant majoré du coût des travaux effectués répartis sur la durée du bail.

A tort, la SA C. prétend scinder ce contrat de sous-location en deux contrats de nature distincte, en prétendant avoir conclu avec son sous-locataire, un contrat d'entreprise emportant la réalisation de travaux d'aménagement à côté du contrat de bail proprement dit et invoque une maladresse, en ce qu'elle a qualifié de suppléments au bail, le montant réclamé chaque mois, en sus du loyer.

Il ressort à suffisance des termes du bail que la sous-location porte sur une surface de bureaux à aménager par le bailleur, moyennant un supplément mensuel correspondant au prix des travaux majorés d'un intérêt de retard et réparti sur la durée du bail. Le sous-locataire n'avait pas le choix de faire les travaux lui-même, sa liberté d'aménager les lieux requiert du reste l'accord du bailleur, aucune commande de travaux ne se trouve dans le bail; le coût des travaux d'aménagement est répercuté directement au sous-locataire par une augmentation du prix du loyer mensuel.

Cette analyse que fait correctement l'ETAT du contrat de bail entre les parties est confortée par la facture établie par la SA C., le 31 décembre 2007, lui réclamant le coût des travaux prévus dans le contrat de bail, pour l'année écoulée, sans porter de TVA en compte (la SA C. parlant d'erreur qui aurait été régularisée le 30 avril 2010, par l'établissement d'une facture pour la période du 1er avril 2007 jusqu'au 31 mars 2010 (fin anticipée du bail) soit au moment du contrôle TVA, où elle a divisée la somme mensuelle en capital et intérêts et porté une TVA en compte sur le capital, facture dont il n'a pu être tenu compte). Ce faisant, si la SA C. s'arroge la qualité d'entrepreneur, elle n'a pas respecté le prescrit des articles 22, 51 et 53 CTVA.

Il est démontré à suffisance que l'intention des parties au contrat de bail n'a jamais été de contracter en outre un contrat d'entreprise, qu'à l'issue anticipée du bail, la SA C. n'a d'ailleurs pas réclamé le solde impayé du prix des travaux et qu'au contraire, elle a amorti intégralement les factures des travaux d'aménagement du plateau sous-loué.

Il est avéré à suffisance du dossier que le coût des travaux a toujours fait partie intégrante du prix du loyer demandé au sous-locataire.

L'analyse qu'a faite l'ETAT de l'opération litigieuse, comme étant une prestation unique constituée d'un seul service au plan économique ne pouvant être artificiellement décomposée est conforme à la jurisprudence de la CJUE concernant les prestations accessoires.

C'est donc à raison qu'en application des articles 45, § 1er et 44, § 3, 2°, le contrôleur a considéré qu'aucune déduction de TVA ne pouvait être admise pour des frais relatifs à ces locations, vu l'exemption légale de la taxe des locations immobilières.

Le grief de la SA C. n'est pas fondé non plus sur ce poste.

15. L'opposition originaire à la contrainte manque dès lors de fondement sauf la rectification proposée par l'ETAT, de 1.260,00 € de TVA outre les amendes à due concurrence et les intérêts.

16. Il n'est pas contesté que le 2 décembre 2010, la SA C. a effectué un versement de 19.284,89 €, avec la communication « A titre transactionnel sous toute réserve ", avant l'établissement de l'ordre de recouvrement.

Comme l'a admis son conseil en plaidoiries, l'imputation du paiement sous réserve, initialement mis sur un compte d'attente vu la réserve, a été correctement effectuée, en application de l'article 19 de l'AR n° 24, soit d'abord sur les intérêts échus au 2/12/2010, puis sur les amendes infligées et enfin sur la TVA due de 23.434,38 €, à concurrence du montant restant de 12.633,77 € (voir pièce 4 du dossier administratif).

Le solde de TVA restant dû de 10.800,61 € au 2/12/2010 produit des intérêts depuis le 21/12/2010, outre les frais.

C'est donc en vain que la SA C. parle de confusion et réclame des dommages et intérêts équivalent aux intérêts sur le solde de TVA restant dû, dès lors qu'aucune violation fautive des principes de loyauté et de bonne administration n'est démontrée en l'espèce.

La demande subsidiaire n'est pas fondée.

Les amendes proportionnelles réduites à 10% ne sont pas contestées en tant que telles.

17. Il est inutile de répondre à la demande de suspension formée par l'ETAT uniquement s'il échouait dans son appel dès lors qu'il triomphe et qu'en tout état de cause, la Cour constitutionnelle a donné une réponse négative à la question préjudicielle posée par le Tribunal de première instance de Arlon.

Ainsi que le plaide la SA C., la compensation des dépens de première instance n'est pas justifiée.

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS,

LA COUR,

Statuant par arrêt contradictoire.

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

Déclare les appels principal et incidents recevables et fondés dans la mesure ci-après.

En conséquence, statuant à nouveau, met à néant le jugement entrepris.

Statuant à nouveau, déclare l'opposition originaire à la contrainte TVA n° … litigieuse non fondée, sauf très partiellement, en ce qui concerne une TVA de 1.260,00 € à déduire des sommes dues à ce titre, les amendes proportionnelles et les intérêts légaux étant à diminuer à due concurrence.

Valide la contrainte litigieuse pour le surplus.

Rejette toute autre demande comme non fondée.

Condamne la SA C. à 95% et l'ETAT à 5% des dépens des deux instances liquidés par instance et dans le chef de chaque partie à l'indemnité de procédure de base indexée de 2.200,00 €.

Cet arrêt a été prononcé à l'audience publique extraordinaire de la chambre fiscale 6 F du 10 juillet 2015 par

M. R. Conseiller ff Président

B. H. Greffier