Belastbaarheid, vrijstelling, andere vrijstelling, vervolging, gedingBelasting over de toegevoegde waarde

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep te Gent – 5^e kamer - terechtzitting van 17-05-2011

BELASTINGEN

Nr. 2010/AR/956

in de zaak van :

B. V. D. K. VZW, met maatschappelijke zetel te …, …, …; ingeschreven in de kruispuntbank van ondernemingen onder het nummer …,

appellante,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. P. B. en N. D., beiden advocaat te …, …,

tegen :

DE BELGISCHE STAAT, Federale Overheidsdienst Financiën, Administratie van de BTW, registratie en domeinen, in de persoon van de Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door :

- de e.a. inspecteur van het BTW-ontvangkantoor Sint-Niklaas, met kantoor te 9100 SINT-NIKLAAS, Driekoningenstraat 4 bus 2,

- de e.a. inspecteur van het BTW-controlekantoor Sint-Niklaas 1, met kantoor te 9100 SINT-NIKLAAS, Driekoningenstraat 4 bus 2,

geïntimeerde,

ter terechtzitting vertegenwoordigd door mr. V. G. loco mr. V. P., advocaat te …, …,

spreekt het Hof het volgend arrest uit :

1. Bij gerechtsdeurwaardersexploot van 28.9.2004 dagvaardde de appellante de geïntimeerde voor de Rechtbank van Eerste Aanleg te Gent teneinde uitspraak te horen doen over haar verzet tegen het dwangbevel (RCIV nr. …) uitgevaardigd door D. D. B., rekenplichtige van het BTW-ontvangkantoor Sint-Niklaas te 9100 Sint-Niklaas, Driekoningenstraat 4 bus 2, op 17.8.2004, geviseerd en uitvoerbaar verklaard door J. S., e.a. inspecteur van de BTW-controle te Sint-Niklaas 1, aangewezen door de directeur van de administratie van de belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen te Antwerpen op 23.8.2004.

In dit dwangbevel werd opgenomen als schuld ten laste van de appellante : … EUR aan BTW + … EUR als verlopen intresten krachtens artikel 91, § 1, 1° BTW-wetboek berekend tot 20.8.2004, hetzij samen … EUR, de intrest krachtens artikel 91, § 1, 1° BTW-wetboek van 0,80 % per maand te rekenen over de niet tijdig betaalde BTW vanaf 21.8.2004, de moratoire intrest over de nog verschuldigde geldboeten die loopt vanaf de betekening of kennisgeving van het dwangbevel ingevolge artikel 91, § 4 BTW-wetboek, de vervolgingskosten.

Voor de eerste rechter vorderde de appellante dat voor recht zou worden gezegd dat de BTW-aftrek van de in het dwangbevel gevorderde bedragen dient te worden toegestaan en dat de terugbetaling zou worden bevolen van alle aldus ten onrechte ingehouden bedragen, vermeerderd met de moratoriumintresten overeenkomstig artikel 91, § 3 BTW-wetboek.

Bij vonnis van 13.1.2010 van de Rechtbank van Eerste Aanleg te Gent, zesde kamer, werd de vordering van de appellante ontvankelijk doch ongegrond verklaard, behoudens wat vermeld werd onder het punt 4.4 van het vonnis. Onder dit punt werd overwogen : "De reclameactiviteiten kwalificeren inderdaad evenmin onder de vrijstelling van artikel 44, § 2, 11° W.BTW. Het voeren van promotiecampagnes kan niet worden beschouwd als een activiteit van syndicale aard. Deze beoordeling heeft evenwel niet tot gevolg dat deze activiteit van de eiseres als een belastbare activiteit kwalificeert en onderworpen is aan BTW.". De appellante werd veroordeeld tot de kosten van het geding.

Bij verzoekschrift neergelegd ter griffie van het Hof van Beroep te Gent op 8.4.2010 heeft de appellante hoger beroep ingesteld tegen het vermelde vonnis.

Het blijkt niet dat dit vonnis werd betekend of dat de appellante er in zou hebben berust.

Het hoger beroep is tijdig en regelmatig.

Met haar hoger beroep vordert de appellante:

"

...

Dienvolgens het bestreden vonnis te hervormen;

Bijgevolg het dwangbevel met referte reg. 127/3591 met betrekking tot de vordering met referte RCIV nr. …, uitgevaardigd op 17 augustus 2004 door de heer D. D. B., rekenplichtige van het BTW-ontvangkantoor Sint-Niklaas, en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 23 augustus 2004 door J. S., e.a. inspecteur a.i. van de BTW-controle Sint-Niklaas 1, aangewezen door de Directeur van de Administratie van de belasting over de toegevoegde waarde, Registratie en Domeinen te Antwerpen en aan appellante betekend bij gerechtsdeurwaardersexploot van 8 september 2004, te vernietigen en van nul en generlei waarde te verklaren en te zeggen voor recht dat de ermee van appellante gevorderde bedragen door haar niet verschuldigd zijn;

Bijgevolg eveneens het proces-verbaal d.d. 1 maart 2004, opgesteld door de heer A. D., Eerstaanwezend inspecteur bij een fiscaal Bestuur, bij de Federale Overheidsdienst Financiën, sector BTW, op het tijdstip van de vaststellingen verbonden aan het 1ste BTW-controlekantoor Sint-Niklaas, van onwaarde te verklaren en te zeggen voor recht dat de ermee van verzoekster gevorderde bedragen haar niet verschuldigd zijn;

De Belgische Staat te veroordelen om de ten onrechte ingehouden of ten onrechte door appellante betaalde bedragen, aan appellante terug te betalen, meer de moratoire intresten. Tevens de kapitalisatie te willen bevestigen van de intresten overeenkomstig artikel 1154 van het Burgerlijk Wetboek met ingang van de datum van huidige akte van hoger beroep;

…”

De geïntimeerde van zijn kant vordert dat het hoger beroep ongegrond zou worden verklaard.

2. De door de geïntimeerde bij middel van het dwangbevel gevorderde BTW is door de appellante afgetrokken BTW, waarvan de aftrek werd verworpen door de geïntimeerde om reden dat de handelingen waarop ze betrekking heeft geen recht op aftrek verlenen. Volgens het proces-verbaal d.d. 1.3.2004 (stuk 1 van de geïntimeerde), bijlage bij het bestreden dwangbevel verricht de appellante :

• handelingen ter verdediging van de belangen van haar leden zijnde handelingen die onder artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek vallen,

• handelingen die betrekking hebben op het voeren van promotie voor de kalfsvleessector in het algemeen, voornamelijk verkoopsbevordering, waarvoor de appellante bijdragen ontvangt van de VZW V., bijdragen die moeten worden beschouwd als een werkingstoelage met het oog op het voeren van publiciteitscampagnes en niet als prijs van een dienst. De uitgereikte subsidies worden aangemerkt als de valorisatie van een activiteit zonder tegenprestatie, nl. het voeren van publiciteit, niet onder bezwarenden titel maar tot algemeen nut van de sector, en die buiten de werkingssfeer van de BTW vallen.

3. De appellante voert aan dat het bestreden dwangbevel nietig is om reden dat de geïntimeerde oorspronkelijk de aftrek van de BTW verwierp zich steunende op de vrijstelling voorzien bij artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek, en in de procedure voor de eerste rechter een andere rechtsgrond aan deze verwerping wou geven nl. het ontbreken van de hoedanigheid van belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1 BTW-wetboek.

In het proces-verbaal d.d. 1.3.2004 (stuk 1 van de geïntimeerde), bijlage bij het bestreden dwangbevel, bevinden zich een deel van de motieven voor de verwerping van de aftrek van BTW. Hierin wordt onder meer uiteengezet dat de handelingen van belangenverdediging van haar leden door de appellante geen handelingen zijn die het recht verlenen op aftrek.

Hierbij wordt verwezen naar het artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek dat doelt op vrijstelling van BTW voor "de diensten en nauw daarmee samenhangende leveringen van goederen ten behoeve en in het gemeenschappelijk belang van hun leden verricht tegen betaling van een krachtens de statuten bepaalde bijdrage, door instellingen die geen winst beogen en doeleinden van politieke, syndicale, religieuze, levensbeschouwelijke, vaderlandslievende, filantropische of staatsburgerlijke aard nastreven.".

Voor de eerste rechter heeft de geïntimeerde evenwel gesteld dat artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek niet van toepassing was, maar wel dat er geen recht op aftrek was omdat de verdediging van de belangen van haar leden door de appellante of het uitvoeren van studies of andere prestaties zoals publiciteit of marketing ten behoeve en in het gemeenschappelijk belang van hun leden geen dienst is welke onder bezwarende titel wordt verricht in de zin van artikel 2, aanhef en sub 1 van de zesde BTW-richtlijn en artikel 2 BTW­wetboek, zodat de appellante geen belastingplichtige is in de zin van artikel 4, § 1 BTW-wetboek.

In navolging van de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie met betrekking tot het artikel 13, A, 1 van de Zesde Richtlijn nr. 77/388/EEG Raad 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde : uniforme grondslag, bepaling waarvan artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek de implementatie is, moet worden aangenomen dat de appellante niet te beschouwen is als een instelling met doeleinden van syndicale aard zoals in deze bepalingen bedoeld, nl. een organisatie die primair tot doel heeft de collectieve belangen van haar leden - ongeacht of het gaat om werknemers, werkgevers, beoefenaars van vrije beroepen dan wel ondernemers die een bepaalde economische activiteit ontplooien te behartigen en hen te vertegenwoordigen tegenover derden, daaronder begrepen overheidsinstanties (HvJ, nr. C-149/97 d.d. 12.11.1998, inzake van Institute of the Motor Industry tegen Commissioners of Customs and Excise, vindplaats http://curia.europa.eu ).

Men komt tot het besluit dat de appellante niet aan deze definitie beantwoordt in acht genomen het maatschappelijk doel van de appellante, dat luidt als volgt : "De vereniging heeft tot doel, in het algemeen en in de ruimste zin, de belangen van de bij baar aangesloten leden te behartigen, te bevorderen en te verdedigen, alsmede de bevordering van het verbruik van kalfsvlees, en is bevoegd alle mogelijke initiatieven te nemen en publiciteit te voeren met het oog op het stimuleren van het kalfsvleesverbruik." (zie het stuk 2 van de appellante).

Het feit dat de geïntimeerde in de gerechtelijke procedure een nieuwe juridische argumentatie ontwikkelt (wat haar toegelaten is : vergelijk met Cass. 20.3.2008, Pas. 2008, nr. 194 p. 773) ter ondersteuning van de vaststelling dat de handelingen van belangenverdediging van haar leden door de appellante of het voeren van publiciteit geen handelingen zijn die het recht verlenen op aftrek, heeft niet tot gevolg dat het dwangbevel hierdoor nietig wordt. Bovendien behoort het de appellante om het bewijs te leveren van haar recht op aftrek, en kan zij hierbij niet volstaan (zoals zij in conclusie voorhoudt) enkel aan te tonen dat zij niet valt onder de vrijstelling van artikel 44, § 2, 11° BTW-wetboek.

Het middel van de appellante is ongegrond.

4. Essentieel voor de beoordeling van de vraag of te dezen de appellante te beschouwen is als een BTW-belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1 BTW-wetboek en 4.1 Zesde Richtlijn is de oplossing van de vraag of de appellante goederen levert of diensten verricht in de zin van artikel 2 BTW­wetboek en 2.1 Zesde Richtlijn, en meer bepaald de appellante goederen levert of diensten verricht onder bezwarende titel.

Dit onderstelt dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen het geleverde goed of de verrichte dienst en de ontvangen tegenwaarde (zie onder meer : HvJ, C-102/86, d.d. 8.3.1988, inzake van Apple and Pear Development Council tegen Commissioners of Customs and Excise, cijfers 11-12; HvJ, nrs. C-53/09 en C-55/09, d.d. 7.10.2010, inzake van Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs tegen Loyalty Management UK Ltd (C-53/09) - Baxi Group Ltd (C-55/09), cijfer 51; HvJ, C-40/09, d.d. 29.7.2010, inzake van Astra Zeneca UK Ltd tegen Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, cijfer 27; HvJ, C-174/00, d.d. 21.3.2002, inzake van Kennemer Golf & Country Club tegen Staatssecretaris van Financiën, cijfer 39; HvJ, C-267/08, d.d. 6.10.2009, inzake van SPÖ Landesorganisation Kämten tegen Finanzamt Klagenfurt, cijfer 19; HvJ, C-37/08, d.d. 3.9.2009, inzake van RCI Europe tegen Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, cijfers 24 en 30; HvJ, C-16/93, d.d. 3.3.1994, inzake van R. J. Tolsma tegen Inspecteur der Omzetbelasting te Leeuwarden, cijfer 13; allen met vindplaats http://curia.europa.eu ).

Er is sprake van een dienst onder bezwarende titel wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld, en de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende dienst (zie onder meer : HvJ, C-16/93, d.d. 3.3.1994, inzake van R. J. Tolsma tegen Inspecteur der Omzetbelasting te Leeuwarden, cijfer 14; HvJ, C-174/00, d.d. 21.3.2002, inzake van Kennemer Golf & Country Club tegen Staatssecretaris van Financiën, cijfer 39; HvJ, C-267/08, d.d. 6.10.2009, inzake van SPÖ Landesorganisation Kärnten tegen Finanzamt Klagenfurt, cijfer 19; HvJ, C-37/08, d.d. 3.9.2009, inzake van RCI Europe tegen Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs, cijfer 24).

Zowel volgens de statuten van de appellante als volgens de mededelingen van de appellante in conclusie is haar activiteit van tweeërlei aard. Aan de ene kant verdedigt zij de belangen van haar leden (de appellante spreekt in haar conclusie van een - volgens haar - beperkte lobbyingactiviteit) en aan de andere kant voert zij publiciteit met het oog op het stimuleren van het kalfsvleesverbruik.

Er dient vastgesteld te worden dat de publiciteit de kalfsvleessector in het algemeen ten goede komt, ook diegenen die op een of andere wijze deelnemen aan de productie van het kalfsvlees of belang hebben bij het bevorderen van verkoop van kalfsvlees. De publiciteit wordt niet gevoerd voor individuele personen of zelfs voor de leden van de appellante alleen. Ook personen die geen lid zijn van de appellante en dus geen bijdrage betalen, maar belang hebben bij het bevorderen van de verkoop of productie van kalfsvlees, genieten van dit voordeel, zonder twijfel zonder dat zij enige tegenprestatie aan de appellante leveren.

Wanneer de leden van de appellante voordeel halen uit de door de appellante gevoerde publiciteit, dan is dit slechts een onrechtstreeks gevolg van de voordelen die toekomen aan allen die belang hebben bij het verbruik van kalfsvlees ingevolge de publiciteit, en is er geen rechtstreeks verband tussen dit voordeel en de publiciteitsactiviteit van de appellante.

Bijkomend moet worden vastgesteld dat te dezen niet is aangetoond dat de bijdragen van de leden, bijdragen die ook nog voor het ene lid geplafonneerd zijn en voor het andere dan weer niet (zie hierna), zouden vastgesteld worden in functie van de kosten van publiciteit en volgens het voordeel dat elk van de leden uit deze publiciteit haalt.

De ledenbijdrage wordt volgens de statuten bepaald als volgt (zie het stuk 1 van de appellante) :

"

De statutaire algemene vergadering stelt de jaarlijkse bijdrage vast. Deze te betalen door de leden in hun hoedanigheid van kunstmelkfabrikant bedraagt maximum … frank per 100 kg kunstmelk voor mestkalveren, inclusief deze gefabriceerd voor rekening van derden, door betrokkene zowel verkocht voor binnenlandse consumptie als bestemd voor eigen dieren.

Deze te betalen door de leden in hun hoedanigheid van kalfsvleesgrossier bedraagt maximum … frank per geslacht kalf.

Deze bijdrage met een absoluut minimum van … frank is trimestrieel te voldoen binnen de vijftien dagen na ontvangst van het desbetreffende debet bericht, …".

Wie lid worden kan van de appellante wordt bepaald in artikel 5, tweede lid van de statuten (stuk 1 van de appellante) :

"

…

Tot het lidmaatschap zijn toegelaten alle natuurlijke en rechtspersonen die mogelijk kunnen bijdragen tot de realisatie van het doel."

Het doel wordt omschreven in het gewijzigde artikel 3 (zie het stuk 2 van de appellante) als volgt :

“

De vereniging heeft tot doel, in het algemeen en in de ruimste zin, de belangen van de bij haar aangesloten leden te behartigen, te bevorderen en te verdedigen, alsmede de bevordering van het verbruik van kalfsvlees, en is bevoegd alle mogelijke initiatieven te nemen en publiciteit te voeren met het oog op het stimuleren van het kalfsvleesverbruik."

Uit deze statutaire bepalingen is af te leiden dat de leden van de appellante van de meest diverse aard kunnen zijn, gezien de zeer ruime bepaling van het artikel 5; dat de minimumbijdrage voor elk lid … BEF (… EUR) is; dat de bijdrage bepaald wordt door de statutaire algemene vergadering, doch dat zij voor twee soorten mogelijke leden nl. kunstmelkfabrikanten en kalfsgrossiers een statutair vastgelegde maximumbijdrage moeten eerbiedigen.

Dat de bijdrage volgens de uitleg van de appellante wordt bepaald in functie van de omvang van de activiteit van haar leden, nu een lid met grote activiteit meer voordeel zal halen uit de activiteiten van de appellante ter bevordering van het verbruik van kalfsvlees dan een lid met een kleinere activiteit, lijkt een rechtvaardige wijze van bepalen van de bijdrage maar betekent daarom niet dat op die wijze de bijdrage rechtstreeks een tegenprestatie wordt voor de publiciteitskosten.

Nergens is trouwens voorzien dat de appellante een bepaald gedeelte van de bijdrage of de volledige bijdrage zou moeten aanwenden voor bvb. publiciteit, of nog voor een andere activiteit. Volgens het gewijzigd artikel 3 van de statuten mag de appellante "alle mogelijke initiatieven" nemen.

Ook het feit dat de appellante op de ledenbijdragen aan haar leden BTW aanrekent vormt geen bewijs van een rechtstreeks verband tussen de door de appellante gevoerde activiteit en de bijdrage. Het geeft alleen aan dat de appellante (en eventueel haar leden) de mening waren toegedaan dat de appellante een activiteit had die inhield dat diensten in de zin van de BTW­wetgeving werden verleend, meer niet, of nog dat de appellante ernaar streefde om dit te kunnen voorhouden, meer niet.

5. De appellante voert een schending aan van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, stellende dat de geïntimeerde gedurende meerdere jaren ondubbelzinnig heeft aanvaard dat BTW op de ledenbijdragen was verschuldigd, en voor de jaren 1997 tot en met 2003 (voorwerp van het huidig geschil) de BTW-aftrek over de publiciteitskosten is gaan verwerpen om reden dat de appellante de facto niet als een BTW-plichtige kan worden aangemerkt.

Naar Belgisch recht dient de geïntimeerde het vertrouwensbeginsel te eerbiedigen, terwijl ook voor de toepassing van de Zesde Richtlijn de lidstaten, bij de uitoefening van de hun door de communautaire richtlijnen verleende bevoegdheden, de algemene rechtsbeginselen die deel uitmaken van de communautaire rechtsorde, waaronder het rechtszekerheids- en het evenredigheidsbeginsel, alsook het vertrouwensbeginsel, moeten naleven (zie onder meer: HvJ, C-271/06, d.d. 21.2.2008, inzake van Netto Supermarkt GmbH & Co. OHG tegen Finanzamt Malchin, cijfer 18 en de aldaar aangehaalde rechtspraak, vindplaats http://curia.europa.eu ).

Uit het enkel feit dat de appellante BTW in de en betaalde op de ledenbijdragen en de geïntimeerde hiertegen niet zou zijn opgekomen bvb. bij controles, kan niet afgeleid worden dat in hoofde van de appellante het gewettigd vertrouwen was gewekt dat zij wettelijk als BTW-plichtige te beschouwen was. Enige positieve bevestiging van de kant van de geïntimeerde, bvb. als gevolg van een specifiek onderzoek omtrent deze vraag, blijkt niet.

Het middel van de appellante is ongegrond.

Beschikkend gedeelte

OP DEZE GRONDEN,

HET HOF, rechtdoende op tegenspraak,

Gelet op artikel 24 van de wet van 15 juni 1935 op het gebruik der talen in gerechtszaken;

Ontvangt het hoger beroep doch verklaart het ongegrond; Bevestigt het bestreden vonnis;

Veroordeelt de appellante tot de kosten van het hoger beroep, in hun geheel begroot als volgt :

• aan de zijde van de appellante : op … EUR rechtsplegingsvergoeding hoger beroep;

• aan de zijde van de geïntimeerde : op … EUR rechtsplegingsvergoeding hoger beroep.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting van het Hof van beroep te Gent, vijfde kamer, recht doende in fiscale zaken, op ZEVENTIEN MEI TWEEDUIZEND EN ELF.

Aanwezig de Heren :

A. D. M., Kamervoorzitter, Voorzitter,

G. T. en D. V., Raadsheren,

M. V., griffier.

M. V. A. D. M.