Niet aangegeven omzet, Wettelijk vermoeden, Wettelijke boete, omzetcoëfficiënt, zwartverkoop

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van beroep Gent, vijfde kamer

Arrest van 11/06/2024

Rol:2023/AR/263

In de zaak van:

BELGISCHE STAAT, ON 0308.357.159,

Minister van Financiën, met kabinet te 1000 BRUSSEL, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door de Adviseur-Generaal, Directeur KMO Centrum Aalst 772, met kantoren te 9300 AALST, Dr. André Sierensstraat,

appellant,

hebbende als raadsman mr. V. H. R., advocaat te ...

tegen

J. CVBA, ON 06...79,

met zetel te ...,

geïntimeerde,

hebbende als raadsman mr. L. S., advocaat te ... en mr. V. L. L., advocaat te ...

wijst het hof het volgend arrest:

1. De procedure voor het hof

Bij verzoekschrift van 14 februari 2023 heeft de appellant hoger beroep ingesteld tegen het vonnis dat door de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent, zesde kamer, op 28 november 2022 werd uitgesproken in de zaak met rolnummer 21/688/A, waarvan niet blijkt dat het zou zijn betekend.

De partijen hebben hun middelen en besluiten voorgedragen in de openbare terechtzitting van 14 mei 2024, waarna het debat werd gesloten. Het hof nam vervolgens de zaak in beraad.

Het hof heeft de Nederlandse taal gebruikt in overeenstemming met de wet van 15 juni 1935 op het taalgebruik in gerechtszaken.

2. De relevante feiten en de voorafgaande procedure

De geïntimeerde is sinds 27 april 2016 geregistreerd als btw-plichtige voor een activiteit van 'eetgelegenheid met volle bediening'. Zij baatte in 2016 en 2017 een eetgelegenheid uit aan de H. in Aalst.

In 2019 voerde de belastingadministratie een belastingcontrole uit bij de geïntimeerde, zowel voor wat betreft de vennootschapsbelasting als voor wat betreft de btw voor de periode van 1 januari 2016 tot en met 31 december 2017. Ter gelegenheid van deze controle werden onregelmatigheden in verband met de aangegeven omzet vastgesteld, die de administratie opnam in een correctieopgave die zij op 17 september 2019 ter kennis bracht van de geïntimeerde. Met name werd vastgesteld dat er geen gedetailleerde begin- noch eindvoorraad bestond voor de jaren 2016 en 2017. In het licht van die vaststelling berekende de administratie zowel voor 2016 als voor 2017 de drankomzet van de geïntimeerde aan de hand van haar aankoopfacturen en de prijslijst zoals die bleek uit de menukaart voor de betrokken periode. De dranken vermeld in de aankoopfacturen werden vermenigvuldigd met de verkoopprijs ervan in de eetgelegenheid. Voor de aangekochte drank waarvoor verschillende consumpties uit één verpakking genuttigd konden worden, werd het aantal consumpties bepaald aan de hand van hetgeen voorzien was in de forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders. De aldus berekende omzet werd vervolgens vergeleken met de door de geïntimeerde aangegeven omzet.

De administratie berekende op die manier dat de geïntimeerde in 2016 een totale omzet (maatstaf van heffing) van 134.581,82 EUR verwezenlijkte, waarvan 65.417,05 EUR (dit is 48,61%) niet vermeld werd in de btw-aangiftes. De op dit bedrag verschuldigde btw werd bepaald op 13.737,58 EUR (21%). De administratie berekende evenzo op die manier dat de geïntimeerde in 2017 een totale omzet (maatstaf van heffing) van 152.328,93 EUR verwezenlijkte, waarvan 52.947,00 EUR (dit is 34,76%) niet vermeld werd in de btw-aangiftes. De op dit bedrag verschuldigde btw werd bepaald op 11.118,87 EUR (21%). Gelet op de aanzienlijke percentages van omzet die aldus niet werden aangegeven, voorzag de administratie een geldboete gelijk aan het dubbel van de ontdoken en niet-tijdig betaalde belasting.

De geïntimeerde ging niet akkoord met de in de correctieopgave berekende meeromzet. Zij wees er in een omstandig gemotiveerd schrijven van 17 oktober 2019 op dat zij sinds 1 januari 2017 gebruikmaakte van een geregistreerd kassasysteem, zodat het sindsdien technisch onmogelijk was om niet-aangegeven omzet te realiseren. Ondergeschikt meldde zij dat zij, ofschoon zij het recht van de administratie om in afwezigheid van een begin- en/of eindvoorraad een vermoeden toe te passen niet betwistte, niet akkoord kon gaan met de concrete toepassing van de forfaitaire regeling op haar fiscale toestand. Zij stelde een aangepaste berekening van de meeromzet voor op basis van haar aankoopfacturen, in afwijking van de forfaitaire regeling voor caféhouders, waarbij zij rekening hield met een aantal parameters die haar eigen waren. Zo stelde zij dat met 1 kg koffie niet meer dan 100 kopjes gezet konden worden, dat er slechts vier (in plaats van 6) glazen wijn per fles geschonken werden, dat er per (longdrink) glas 8c1 in plaats van 5 cl alcohol geschonken werd en dat uit één vat bier van 50 liter slechts 180 pinten werden getapt. Ook haalde zij het verlies bij het tappen van vatbier aan (4%), naast het eigen verbruik door het gezin en personeel, het verwerken van drank in gerechten en sauzen, verlies door glasbreuk en vergissingen, het gratis aanbieden van consumpties en diefstal door het personeel. Voorts bekritiseerde de geïntimeerde het feit dat de administratie geen rekening hield met een eindvoorraad. Tot slot verzocht de geïntimeerde om de geldboete van 200% die vooropgesteld werd te verminderen tot 20%, waarbij zij onder meer bemerkingen maakte bij de motivering van de geldboete en het gebrek aan proportionaliteit ervan.

Ondanks dit niet-akkoord maakte de belastingadministratie een proces-verbaal van regularisatie inzake btw op, dat zij op 5 november 2019 aangetekend ter kennis bracht van de geïntimeerde. Daarin bleef ze bij haar vaststellingen, overwegingen en berekeningen inzake de inbreuk in verband met de niet-aangegeven omzet, met dien verstande dat rekening gehouden werd met (1) een eigen verbruik van vatbier door het gezin en personeel en (2) een verlies bij het tappen van vatbier ten belope van 4%. Bijgevolg werd de niet-aangegeven btw voor 2016 vastgesteld op 11.813,21 EUR (= 13.737,58 EUR - 1.912,15 EUR eigen verbruik - 12,22 EUR tapverlies) en voor 2017 op 8.876,83 EUR (= 11.118,87 EUR - 2.180,95 EUR eigen verbruik - 61,09 EUR tapverlies). Aldus werd de verschuldigde btw voor de gehele periode bepaald op 20.690,04 EUR. Wat betreft de geldboete handhaafde de administratie de geldboete van 200%. In dat kader werd andermaal gewezen op de discrepantie tussen de aangegeven en de verwezenlijkte omzet (die voor 2016 nog 45,85% en voor 2017 nog 31,94% bedroeg), alsook op het feit dat de geïntimeerde, door een alternatieve berekeningswijze inzake de niet-aangegeven omzet voor te stellen, in haar niet-akkoord zelf erkend had dat een aanzienlijk gedeelte van de omzet niet aangegeven werd. Er werd bovendien een tweede inbreuk in aanmerking genomen, met name het onttrekken van goederen aan het bedrijf voor privédoeleinden, in het bijzonder het eigen verbruik van eten en dranken in 2016 en 2017. Daarvoor werd een totaalbedrag van 2.604,93 EUR aan verschuldigde btw aangerekend. Voor deze inbreuk werd een geldboete van 20% opgelegd. Samengevat werden de volgende bedragen in het proces-verbaal verschuldigd verklaard:

- als btw (20.690,04 EUR + 2.604,04 EUR =) 23.294,04 EUR

- als proportionele geldboete (41.380,08 + 520,00 =) 41.900,08 EUR

- als interesten: pro memorie vanaf 21 januari 2018

Bij ontstentenis van betaling werden dezelfde bedragen als deze vermeld in het proces-verbaal op 16 december 2019 opgenomen in het innings- en invorderingsregister 2...11 onder schuldnummer 50...46 dat op 20 december 2019 uitvoerbaar verklaard werd, met dien verstande dat de verschuldigde nalatigheidsinterest (saldo 20

december 2019) werd bepaald op 4.529,00 EUR. Een uittreksel uit het innings- en invorderingsregister werd middels een innings- en invorderingsbericht inzake btw van 20 december 2019 aan de geïntimeerde toegestuurd. Bij gerechtsdeurwaardersexploot van 17 februari 2020 werd krachtens dit innings- en invorderingsbericht een bevel tot betaling aan de geïntimeerde betekend.

Bij bezwaarschrift van 14 april 2020 betwistte de geïntimeerde omstandig de ten aanzien van haar ingevorderde btw, alsook de aanslagen in de vennootschapsbelasting die inmiddels voor de aanslagjaren 2017 en 2018 in haren hoofde gevestigd waren. Daarin aanvaardde de geïntimeerde het gebrek aan bewijskracht van haar boekhouding (gelet op het ontbreken van een gedetailleerde voorraadadministratie) en bevestigde zij dat in de praktijk niet alle verkopen in het kassaregister werden ingetikt. In dat kader betwistte zij niet dat de door haar verwezenlijkte omzet voor de boekjaren 2016 en 2017 op een andere wijze dan op grond van haar aangiftes werd vastgesteld, maar wel de onbillijke wijze waarop dit gebeurde, waarbij zij in essentie de grieven herhaalde die zij reeds had geformuleerd in haar schrijven van 17 oktober 2019. Ook herhaalde zij haar verzoek om de opgelegde geldboete van 200% te verminderen tot 20%.

Op 24 augustus 2020 deed de geïntimeerde een aanvraag tot bemiddeling, maar een bemiddelde oplossing kon niet worden bereikt. Het bemiddelingsdossier werd afgesloten bij beslissing van 24 november 2020.

In een aanvullend bezwaarschrift van 23 oktober 2020 ging de geïntimeerde in op de vaststellingen die op 5 juli 2017 door ambtenaren van de administratie waren gedaan bij een plaatsbezoek aan haar eetgelegenheid ter controle van het gebruik van haar geregistreerde kassasysteem, waarbij was vastgesteld dat het kassasysteem effectief opgesteld maar niet werkend was en dat een aantal bestellingen genoteerd was in een schriftje. De geïntimeerde wees erop dat een en ander te maken had met onwetendheid van haar zaakvoerster in verband met het nieuwe systeem en dat het ging om een eenmalige vaststelling.

Bij administratieve beslissing van 9 december 2020 werd het bezwaar van de geïntimeerde ongegrond verklaard.

Met een verzoekschrift van 11 maart 2021 stelde de geïntimeerde haar vordering in voor de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent. De zesde kamer van deze rechtbank oordeelde dat de appellant bij het bepalen van de meeromzet niet voldoende rekening had gehouden met een aantal elementen die eigen waren aan de geïntimeerde en dat, om tot een correct resultaat te komen, ex aequo et bono rekening gehouden diende te worden met het feit dat in een fles wijn 5 glazen gingen, dat 6,5 cl per glas alcohol geserveerd werd en dat uit 1 kg koffie 121 kopjes komen. In het vonnis van 28 november 2022 heeft de zesde kamer van deze rechtbank vervolgens beslist om:

de vordering van eiseres ontvankelijk en gedeeltelijk (beperkt) gegrond te verklaren in volgende mate;

dat het 'proces-verbaal van regularisatie van 5 november 2019, alsook het innings-en invorderingsregister van 20 november 2019 met RCIV-nummer 500/2195/47146, rekening dient te houden met de hierboven in randnummer 2.9 en 2.10 opgesomde elementen (behoudens wanneer partijen erin slagen een onderling akkoord te bereiken) inzake de rechtzettingen voor de boekjaren 2016 en 2017; de administratieve geldboete te herleiden tot 100% (op de te herberekenen BTW) inzake de boekjaren 2016 en 2017;

de herberekening te bevelen van de navordering van de BTW rekening houdend met de hierboven vermelde elementen;

de terugbetaling te bevelen van de navordering van de BTW rekening houdend met de hierboven vermelde elementen;

de terugbetaling te bevelen van alle op grond van voormelde navordering ten onrechte geïnde sommen, vermeerderd met de moratoriumintrest, de vordering van eiseres voor het overige ongegrond te verklaren; te zeggen voor recht dat iedere partij zijn eigen kosten draagt, in hoofde van de eiseres te begroten op de kosten voor het bijdragefonds voor een bedrag van 20,00 EUR en in hoofde van verweerster te begroten op 00,00 EUR rechtsplegingsvergoeding.

Het is tegen dat vonnis dat de appellant (beperkt) hoger beroep heeft ingesteld, met name tegen de beslissingen van de eerste rechter inzake de wedersamenstelling van de omzet en inzake de geldboete. De geïntimeerde stelde incidenteel hoger beroep in. Ook dit incidenteel hoger beroep is gericht tegen de beslissingen van de eerste rechter inzake de wedersamenstelling van de omzet en inzake de geldboete.

Lopende de procedure in eerste aanleg diende de geïntimeerde een verzoek in tot kwijtschelding van de opgelegde btw-boete dat inmiddels afgewezen werd.

3. De vorderingen van de partijen

3.1. De vorderingyan de appellant op hoofdberoep

De appellant op hoofdberoep vraagt in hoger beroep aan het hof om:

- Het hoger beroep ontvankelijk en gegrond te verklaren;

- Het vonnis a quo deels te vernietigen in de mate dat de vordering van concluante

behouden blijft;

- De oorspronkelijke vordering van geïntimeerde ongegrond te verklaren;

- Het incidenteel beroep van de geïntimeerde ontvankelijk doch ongegrond te verklaren.

- De geïntimeerde te veroordelen tot de kosten van beide aanleggen, inclusief de toepasselijke en geïndexeerde rechtsplegingsvergoeding in hoger beroep.

3.2. De vordering van de geïntimeerde op hoofdberoep

De geïntimeerde op hoofdberoep vraagt in hoger beroep aan het hof om:

Het bij verzoekschrift dd. 14 februari 2023 ingestelde principieel hoger beroep van Appellante ontvankelijk, doch ongegrond te verklaren;

- Het bij de huidige conclusie ingestelde incidenteel beroep van Concluante toelaatbaar, ontvankelijk en gegrond te verklaren.

- Het bestreden vonnis zoals verleend door de Rechtbank van Eerste Aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent, van 28 november 2022, in de zaak met rolnummer 21/688/A te vernietigen;

dienvolgens in hoofdorde te zeggen voor recht:

- de nietigverklaring van het dwangbevel dd. 16 februari 2019 en aldus nietigverklaring van het Innings-en Invorderinasreaister dd. 20 december 2019, uitvoerbaar verklaard op 20 december 2019 met als schuldnummer 50...46 en registernummer 2...11, dat naar Concluante per werd verstuurd op 20 december 2019. Dit Innings-en Invorderingsbericht is gebaseerd op het Proces-Verbaal van regularisatie dd. 5 november 2019;

in de mate dat uw hof zou oordelen dat er geen sprake is van een nietigheid van het dwangbevel, in ondergeschikte orde te zeggen voor recht:

- de onwettelijk of ongegrondverklaring van het Proces-Verbaal van Regularisatie dd. 5 november 2019 op naam van Concluante en opgesteld door de heer X, Adviseur bij de Federale Overheidsdienst Financiën, Administratie KMO, verbonden aan het KMO Centrum Aalst, controle Team 2, wiens kantoren gevestigd zijn te Dr. André Sierensstraat 16 bus 1, 9300 Aalst en waarin van Concluante een bedrag van EUR wordt gevorderd (met name een bedrag van 23.294,97 EUR BTW in hoofdsom en 41.900,08 EUR geldboeten);

- de onwettelijk of ongegrondverklaring van de Beslissing omtrent het administratief verzoekschrift dd. 9 december 2020 op naam van Concluante en opgesteld door de heer X, Attaché bij de Federale Overheidsdienst Financiën, verbonden aan het KMO Centrum Aalst, expertise 1, wiens kantoren gevestigd zijn te Dr. André Sierensstraat 16 bus 1, 9300 Aalst en waarin het administratief verzoekschrift van Concluante werd afgewezen als ongegrond;

- in de mate dat uw hof zou oordelen dat er geen sprake is van een onwettelijkheid/ongegrondheid van Proces-Verbaal van Regularisatie dd. 5 november 2019 en Beslissing omtrent het administratief verzoekschrift dd. 9 december 2020 in uiterst ondergeschikte orde:

- de kwijtschelding of vermindering van de opgelegde proportionele geldboete a rato van 200% ten belope van 41.900,08 EUR;

- dan wel uitstel van tenuitvoerlegging van de BTW boete te willen verlenen. dienvolgens de terugbetaling te bevelen van alle in uitvoering van navolgend betaalbericht betaalde of ingehouden bedragen aan proportionele geldboete, te verhogen met de interesten vanaf datum van betaling of inhouding tot datum van terugbetaling; het betaalbericht dd. 11 december 2020 met artikelnummer 50...46 waarin van Concluante 23.294,97 btw, 41.900,08 EUR boeten, 2.688,58 EUR interesten en 271,08 EUR kosten wordt gevorderd;

dienvolgens Appellante te verwijzen in de kosten van het geding, met inbegrip van de rechtsplegingsvergoeding overeenkomstig het Koninklijk Besluit van 26 oktober 2007 tot vaststelling van het tarief van de rechtsplegingsvergoeding bedoeld in artikel 1022 van het Gerechtelijk Wetboek betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en kosten verbonden aan de bijstand van de advocaat (B.S. 9 november 2007) (basisbedrag: 4.500, 00EUR).

4. De betwistingen en de beoordeling ervan

4.1. Over het bepalen van de niet-aangegeven meeromzet hoofdberoep en incidenteel beroep)

4.1.1. Het is tussen de partijen niet betwist dat de boekhouding van de geïntimeerde niet bewijskrachtig is. Gelet op het ontbreken van een gedetailleerde voorraadadministratie voor de boekjaren 2016 en 2017 en de — ter terechtzitting herhaalde — bevestiging dat zich onregelmatigheden voordeden bij het opnemen en inboeken van de omzet, stelt het hof met de partijen vast dat geen coherent geheel van stukken voorligt dat de administratie toeliet het drankverbruik van de geïntimeerde te controleren.

4.1.2. De administratie maakte vervolgens toepassing van de artikelen 59 en 64 WBTW om te bewijzen dat de appellante niet, overeenkomstig de artikelen 53, §1, eerste lid en 53octies WBTW, alle in het WBTW bedoelde verrichte handelingen heeft opgenomen in haar periodieke btw-aangiftes en niet alle verschuldigd geworden belasting heeft voldaan binnen de termijn gesteld voor de indiening van die aangifte.

Krachtens artikel 59, §1, eerste lid WBTW kunnen iedere overtreding van de bepalingen van dat wetboek of van de ter uitvoering ervan gegeven regelen, alsmede feiten die de opeisbaarheid van de belasting of van een geldboete aantonen of ertoe bijdragen die aan te tonen, door de administratie worden bewezen volgens de regelen en door alle middelen van het gemene recht, getuigen en vermoedens inbegrepen, doch uitgezonderd de eed, en daarenboven door de processen-verbaal van de ambtenaren van het ministerie van financiën.

Krachtens artikel 64, §1 WBTW wordt hij die goederen verkrijgt of produceert om ze te verkopen, behoudens tegenbewijs geacht de door hem verkregen of geproduceerde goederen te hebben geleverd onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt.

Artikel 64, §1 WBTW houdt een weerlegbaar wettelijk vermoeden in dat de bewijslast omkeert in het voordeel van de belastingadministratie. Dit vermoeden heeft voor gevolg dat, wanneer de administratie bewijst dat de belastingplichtige goederen heeft aangekocht die door hun aard bestemd zijn om te worden verkocht, de belastingplichtige geacht wordt die goederen te hebben geleverd onder voorwaarden die maken dat btw verschuldigd is. Gelet op artikel 59, §1 WBTW mag de administratie het haar toekomende bewijs leveren aan de hand van feitelijke vermoedens. De belastingplichtige kan het opgebouwde vermoeden op zijn beurt weerleggen door aan te tonen dat die goederen niet werden verkocht of een bestemming hebben gekregen die geen btw opeisbaar maakt (vgl. Cass. 20 januari 2017, F.15.0129.N, Cass. 15 december 2011, F.10.0075.N en Cass. 11 maart 2010, F.09.0032.N, alle via https://juportal.be).

Overeenkomstig artikel 8.1, 9° BW is een feitelijk vermoeden een bewijsmiddel waarbij de rechter het bestaan van één of meer onbekende feiten afleidt uit het voorhanden zijn van één of meer bekende feiten. De rechter stelt op onaantastbare wijze het bestaan vast van de feiten waarop hij steunt. De feiten die hij als uitgangspunt van zijn redenering neemt, moeten vaststaan, wat wil zeggen dat ze bewezen moeten zijn. Geen enkele wetsbepaling belet evenwel dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door vermoedens (zie ook Cass. 20 januari 2017, F.15.0129.N inzake btw, via https://juportal.be). Het is niet noodzakelijk dat de vermoedens die uit de vastgestelde feiten worden afgeleid hieruit noodzakelijkerwijze volgen. Het volstaat dat ze hieruit met zekerheid kunnen volgen. Gevolgtrekkingen die geen enkel verband houden met de vastgestelde feiten of die op de grondslag daarvan niet kunnen worden verantwoord, zijn niet toegestaan (zie ook Cass. 20 juni 2014, F.12.0196.F, via https://juportal.be).

4.1.3. De administratie heeft op grond van de voormelde wettelijke bepalingen voor de jaren 2016 en 2017 de omzet van de geïntimeerde berekend op basis van de aankopen zoals die blijken uit haar aankoopfacturen, rekening houdend met (1) het aantal consumpties dat geacht kan worden in grote verpakkingen te gaan, waarbij het aantal consumpties werd bepaald aan de hand van de forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders en (2) de in de eetgelegenheid gehanteerde verkoopprijzen zoals die blijken uit de menukaart van de geïntimeerde. Op basis hiervan werd per aangekochte soort drank het aantal berekende consumpties vermenigvuldigd met de eenheidsprijs gehanteerd in de eetgelegenheid. De aldus bepaalde omzet werd vervolgens vergeleken met de aangegeven omzet en op het verschil werd de bijkomend verschuldigde btw berekend. Op basis van de voornoemde forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders werden vervolgens correcties voor eigen verbruik van tapbier (1252 liter voor 2016 en 1428 liter voor 2017) en voor verlies op tapbier (4%) toegestaan.

Dat de goederen vermeld in de aankoopfacturen van de geïntimeerde voor de jaren 2016 en 2017 uit hun aard bestemd waren om in haar eetgelegenheid te worden verkocht en dit aan de prijzen opgenomen in de menukaart, wordt als principe niet betwist tussen de partijen. Die aangekochte goederen moeten worden geacht door de geïntimeerde te zijn geleverd onder voorwaarden die maken dat de btw verschuldigd is, tenzij de geïntimeerde bewijst dat dit niet zo is (in toepassing van het vermoeden van artikel 64, §1 WBTW).

De partijen twisten over de vraag hoeveel individuele consumpties de aangekochte goederen behelzen. De appellant heeft dit aantal bepaald aan de hand van het forfait inzake btw voor caféhouders. De geïntimeerde bekritiseert deze werkwijze om verschillende redenen. Vooreerst betoogt de geïntimeerde dat de omzendbrieven waarin het forfait werd vastgelegd voor de jaren 2016 en 2017 aangetast zouden zijn door onwettigheid en bijgevolg op grond van artikel 159 GW buiten toepassing gelaten zouden moeten worden. Ter staving van haar stelling verwijst de geïntimeerde naar een arrest van de Raad van State van 17 september 2021 dat de ministeriële omzendbrief waarin de forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders voor het jaar 2020 werd opgenomen, vernietigde. Zij meent dat de omzendbrieven waarin het forfait voor de jaren 2016 en 2017 is opgenomen, door dezelfde onwettigheid aangetast zijn en dat bewijs vergaard met toepassing ervan onrechtmatig verkregen werd en geweerd moet worden. Voorts is de geïntimeerde van mening dat het forfait niet op haar toegepast kan worden, omdat zij een eetgelegenheid en geen café uitbaat. Tot slot meent zij dat de toepassing van het forfait inzake btw voor caféhouders leidt tot een verboden opeenstapeling van vermoedens.

De kritiek van de geïntimeerde is onterecht. De appellant merkt met reden op dat de forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders niet als dusdanig werd toegepast op de geïntimeerde, maar kadert binnen een bewijsvoering aan de hand van feitelijke vermoedens. Binnen het kader van zijn bewijsvoering vormen de hoeveelheden dranken opgenomen in de aankoopfacturen, alsook de verkoopprijzen zoals die blijken uit de menukaart van de geïntimeerde, bekende feiten. Ook het gegeven dat in een eenheidsverpakking verschillende consumpties passen, is een bekend feit. Hoeveel consumpties er in een eenheidsverpakking passen, vermoedt de appellant aan de hand van het genoemde forfait. Bij ontstentenis van bewijskrachtige en geloofwaardige boekhouding van de geïntimeerde valt niet in te zien hoe de administratie het aantal verkochte consumpties anders dan door het hanteren van een feitelijk vermoeden had kunnen bepalen. De forfaitaire regeling inzake caféhouders bevat parameters over de normaal geachte verhouding tussen eenheidsverpakkingen van dranken en, per soort drank, het aantal consumpties dat daaruit genuttigd kan worden. Ook al is het correct dat die forfaitaire regeling uitgaat van gemiddelden en niet van het concreet vastgestelde consumptiepatroon van de geïntimeerde, toch is het een voldoende objectieve en betrouwbare feitelijke basis dat een vermoeden kan schragen. Het vermoeden is bovendien weerlegbaar en kan het voorwerp uitmaken van correcties in functie van de specifieke uitbatingskenmerken en -modaliteiten van de geïntimeerde. Op die manier kan ook eventuele willekeur uit de berekening worden geweerd.

Noch het feit dat de omzendbrief houdende de forfaitaire regeling voor caféhouders voor 2020 vernietigd werd door de Raad van State bij arrest van 17 september 2021, noch de omstandigheid dat de geïntimeerde zelf niet te beschouwen is als een caféhouder maar als een uitbater van een eetgelegenheid, verhindert dat de parameters die erin voorkomen het vermoeden van de appellant kunnen schragen. Het gebruik van die parameters maakt het door de appellant voorgelegde bewijs geenszins onrechtmatig. Evenmin leidt het tot een verboden opeenstapeling van vermoedens. De door de geïntimeerde opgeworpen exceptie van onwettigheid is hier naast de kwestie, want leidt niet tot de vaststelling dat de door de administratie gehanteerde parameters willekeurig zouden zijn of het door de appellant opgebouwde vermoeden niet zouden kunnen schragen. Zo kan het bezwaarlijk als willekeurig ervaren worden dat er vanuit gegaan wordt dat 4 pinten van 25cl uit een liter getapt kunnen worden of dat uit een fles wijn 6 glazen geschonken kunnen worden. Ook de andere in aanmerking genomen parameters zijn alle van aard dat zij de vermoede werkelijke omzet kunnen verantwoorden. Daar komt bij dat het door de appellant geleverde bewijs wordt aangevuld met het wettelijke vermoeden van artikel 64, §1 WBTW op grond waarvan alle aangekochte consumpties geacht kunnen worden verkocht te zijn aan de voorwaarden die de btw opeisbaar maken en dat het aan de geïntimeerde toekomt het tegenbewijs te leveren. In afwezigheid van een gedetailleerde en bewijskrachtige voorraadadministratie en gelet op het vermoeden van artikel 64, §1 WBTW kan besloten worden dat de administratie aan de hand van de aangekochte dranken en met inachtneming van de forfaitaire grondslagen van aanslag voor caféhouders principieel het bestaan van een meeromzet op een deugdelijke wijze heeft kunnen bewijzen.

Aldus kan met de appellant aangenomen worden dat:

- per aangekochte kg koffie in principe 142 kopjes espresso of koffie geschonken kunnen worden (dit is 7 gram per koffie); waar de geïntimeerde voorhoudt dat er niet meer dan 100 kopjes gezet kunnen worden uit 1kg koffie, levert zij niet het minste bewijs van deze stelling; in dat verband merkt de appellant ook terecht op dat het goedkoopste koffieproduct van de prijslijst van de geïntimeerde in aanmerking genomen werd voor de berekening van de omzet (met name een gewone koffie voor een prijs van 2,20 EUR), ofschoon ook duurdere koffiebereidingen aangeboden worden; dit is kennelijk in het voordeel van de geïntimeerde;

- uit een fles van 70 cl in principe 6 glazen wijn geschonken kunnen worden; dat de geïntimeerde slechts 4 consumpties uit een fles wijn (18,75 cl per fles van 75 cl) of 5 consumpties uit een fles cava van 75c1 zou bekomen, wordt op geen enkele wijze geobjectiveerd; dat het een manier zou zijn om haar ten aanzien van de concurrentie te onderscheiden, blijkt uit niets;

- uit een fles van 1 liter sterke drank in principe 20 consumpties en uit een fles van 70/75c1 sterke drank in principe 15 consumpties genuttigd kunnen worden; dat de geïntimeerde in 2016 en 2017 glazen van het type 'long drink' gebruikt zou hebben, bewijst zij niet; bovendien blijkt uit niets dat een 'long drink' glas een ander volume zou hebben dan een glas met een andere vorm, zodat de stelling dat in een glas minimum 8c1 in plaats van 5c1 wordt geschonken in wezen op niets gesteund is;

- uit een fles van 1 liter aperitief (zoals Baileys) 12 consumpties genuttigd kunnen worden; de geïntimeerde staaft haar stelling dat een fles maar 10 consumpties zou bevatten, niet;

- uit een vat bief van 50 liter, na een verliescompensatie van 4%, 192 pinten van 25 cl getapt kunnen worden; dat rekening gehouden zou moeten worden met een groter verlies omdat de geïntimeerde de tap minder regelmatig gebruikt dan een traditioneel café, wordt niet bewezen; dat in een ander dossier door de administratie een verlies van 8% aanvaard werd, doet geen afbreuk aan de bewijslast van de geïntimeerde in het kader van artikel 64, §1 WBTW en daaraan komt zij met haar beweringen niet op afdoende wijze tegemoet.

4.1.4. De berekening van de belastingadministratie zoals deze voortvloeit uit het proces-verbaal van 5 november 2019 bevat evenwel een belangrijke anomalie.

Als reactie op het niet-akkoord van 17 oktober 2019 van geïntimeerde heeft de administratie, rekening houdend met wat voorzien is in het forfait inzake btw voor caféhouders, een correctie wegens eigen gebruik van vatbier in aanmerking genomen en in mindering gebracht van de berekende meeromzet. Voor 2016 ging het om 1252 liter vatbier, rekening houdend met 3 uitbaters en 1,6 VTE. In 2017 ging het om 1428 liter vatbier, rekening houdend met 3 uitbaters en 2,4 VTE. Echter, in 2016 kocht de geïntimeerde maar 4 vaten bier van 50 liter aan, dit is 200 liter, en in 2017 maar 20 vaten, dit is 1000 liter. In het licht van die aankopen, is het volstrekt onmogelijk dat de geïntimeerde in 2016 1252 liter en in 2017 1428 liter voor eigen gebruik genuttigd zou hebben. De toegepaste correctie wegens tapbier voor eigen gebruik is dan ook willekeurig en kennelijk aanzienlijk in het voordeel van de geïntimeerde.

Het hof kan de fiscale toestand van de geïntimeerde, zoals vastgesteld door de belastingadministratie, evenwel niet verzwaren. Waar tijdens de administratieve fase een vermindering van de berekende meeromzet voor 2016 en 2017 aanvaard werd, is deze correctie definitief. Voor 2016 betreft het een vermindering van 13,92% (= 1.912,15/13.737,58) ten opzichte van de vastgestelde meeromzet en een vermindering van 6,77% (= 1.912,15/28.262,18) ten opzichte van de globale omzet. Voor 2017 betreft het een vermindering van 19,61% (= 2.180,95/11.118,87) ten opzichte van de vastgestelde meeromzet en een vermindering van 6,82% (= 2.180,95/31.989,08) ten opzichte van de globale omzet.

4.1.5. Met reden betoogt de geïntimeerde dat het forfait voor cafés de omstandigheid miskent dat in een restaurant drank verwerkt wordt in maaltijden. De geïntimeerde bewijst ook in concreto aan de hand van haar menukaart en bijgebrachte bonnetjes dat zij op permanente basis gerechten aanbiedt waarvan aangenomen kan worden dat er dranken in verwerkt worden (vleessauzen, stoofpotten, scampibereidingen, mosselen in witte wijn, ...) en dat dergelijke gerechten ook effectief en met regelmaat geconsumeerd worden. De geïntimeerde bewijst aldus dat niet alle aangekochte alcoholische drank als individuele consumpties werden verkocht. Meer concreet maakt zij haar stelling echter niet. Er wordt niet geduid welke dranken gebruikt worden voor welke gerechten, noch om welke hoeveelheden het zou gaan.

Daarnaast bekritiseert de geïntimeerde niet zonder reden dat de administratie op de berekende omzet geen enkele correctie heeft toegestaan wegens glasbreuk, diefstal, foutieve bestellingen, het verstrijken van de vervaldatum, promoties en eigen gebruik van andere dranken dan vatbier. Dit betreffen nochtans algemeen gekende verrichtingen en gebeurtenissen die de uitbating van een eetgelegenheid als deze van de geïntimeerde kenmerken. Dat wel rekening gehouden kon worden met een zeker verlies en eigen verbruik inzake getapt bier, maar niet voor wat betreft andere consumpties, is weinig logisch.

Tegenover het gebrek aan enige concrete controlemogelijkheid of mogelijkheid van juiste becijfering van niet verwezenlijkte verkopen op de voornoemde punten die door de geïntimeerde niet onterecht worden opgeworpen, staat de vaststelling dat de administratie voor 2016 een correctie van 6,77% en voor 2017 een correctie van 6,82% heeft aanvaard op de berekende omzet. Deze correctie kan in de gegeven omstandigheden beschouwd worden als een gepaste tegemoetkoming aan de aldus door de geïntimeerde gemaakte opmerkingen en ondervangt haar klacht van willekeur. Dat de geïntimeerde gerechtigd zou zijn op een ruimere correctie bewijst zij niet en kan niet aangenomen worden. Niet zonder reden stelt de appellant dat de impact van de door de geïntimeerde gemaakte bemerkingen onmogelijk ingeschat kan worden zonder te vervallen in willekeur. De alternatieve berekening die de geïntimeerde naar voor schuift op de blz. 32-33 van haar conclusies is niet begrijpelijk. De voorgestelde lijst van producten bevat slechts een greep van de dranken opgesomd in de lijsten in het proces-verbaal van 5 november 2019 en over het ontbreken van de overige producten wordt geen duiding gegeven en kon de geïntimeerde ter gelegenheid van de openbare terechtzitting van 14 mei 2024 geen bijkomende toelichting verschaffen. Dat de uitbaters en het personeel gemiddeld 1 consumptie per uur zouden nuttigen, wordt niet onderbouwd en is weinig geloofwaardig, zodat ook met deze berekening geen rekening gehouden kan worden. Ook op dit punt is de verwijzing naar hetgeen in een andere zaak door de administratie aanvaard werd als correctie op de berekende (meer)omzet, niet pertinent.

4.1.6. Voor het overige kan het hof slechts vaststellen dat de geïntimeerde zich beperkt tot het formuleren van ongestaafde beweringen, zonder hiervan enig (minstens voldoende) concreet bewijs te leveren. De geïntimeerde toont niet aan dat consumpties rijkelijker worden geserveerd dan overeenkomstig de parameters gehanteerd in het forfait. Evenmin maakt zij concreet waarin de diefstal van drank door een werknemer in de betrokken periode bestond. In afwezigheid van een gedetailleerde en bewijskrachtige voorraadadministratie en gelet op het vermoeden van artikel 64, §1 WBTW, kan ook de assumptie van de administratie dat alle aangekochte goederen (omgerekend naar individuele consumpties) ook tijdens het boekjaar werden verkocht, niet willekeurig genoemd worden. De stelling van de geïntimeerde tot slot, dat op forfaitaire wijze een eindvoorraad van 3.000,00 EUR in aanmerking genomen kan worden, is op geen enkele wijze gestaafd.

Gelet op het geheel van de bovenstaande vaststellingen en overwegingen is er geen reden om het innings- en invorderingsregister of dwangbevel nietig te verklaren. In dat verband kan nog opgemerkt worden dat het hof, mocht het besloten hebben tot nietigheid van het dwangbevel van 17 februari 2020, zelf verplicht zou zijn om in feite en in rechte te beslissen over het bestaan van de belastingschuld, nu het daartoe wordt uitgenodigd door de appellant die een tegenvordering in die zin formuleert. Ter zake zouden hoe dan ook geen redenen voorhanden zijn om een lagere belastingschuld vast te stellen dan deze die blijkt uit het proces-verbaal van 5 november 2019 en die werd opgenomen in het innings- en invorderingsregister en het dwangbevel van 17 februari 2020, dit om de hogerop uiteengezette redenen.

Het hoger beroep van de appellant is, wat dit onderdeel betreft, gegrond. Het incidenteel hoger beroep van de geïntimeerde is daarentegen ongegrond.

4.2. Over de opgelegde geldboete van 200%

4.2.1. De administratie heeft de geïntimeerde op grond van artikelen 70, § 1 WBTW een proportionele geldboete opgelegd van 200%, dit is 41.380,08 EUR wegens de hierboven omschreven inbreuken op de artikelen 53, §1, eerste lid en 53octies WBTW. De eerste rechter oordeelde dat deze geldboete niet evenredig was met de gepleegde inbreuken en het doel van een administratieve geldboete en heeft haar herleid tot 100%.

De appellant weet zich gegriefd door dit oordeel van de eerste rechter. Zijn principaal hoger beroep strekt ertoe de opgelegde geldboete van 200% integraal bevestigd te zien. Ook de geïntimeerde weet zich gegriefd door het oordeel van de eerste rechter. Zij vordert bij wege van incidenteel hoger beroep dat de geldboete kwijtgescholden, minstens verminderd wordt tot 20%. Tevens werpt zij een motiveringsgebrek op ten gevolge waarvan de opgelegde geldboete onwettig/nietig zou zijn.

4.2.2. Krachtens artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen dient de belastingadministratie telkens wanneer zij aan een belastingplichtige een bericht zendt waarbij een administratieve boete wordt opgelegd, in dit bericht de feiten te vermelden die de overtreding opleveren, te verwijzen naar de toegepaste wet- of verordeningsteksten en de motieven op te geven die gediend hebben om het bedrag van de boete vast te stellen. Krachtens artikel 2 van de wet van 29 juli 1991 betreffende de uitdrukkelijke motivering van de bestuurshandelingen moeten de individuele bestuurshandelingen van de besturen bedoeld (zoals gedefinieerd in artikel 1) uitdrukkelijk worden gemotiveerd. Artikel 3 bepaalt dat de opgelegde motivering in de akte de juridische en feitelijke overwegingen moet vermelden die aan de beslissing ten grondslag liggen en dat zij afdoende moet zijn. De motivering moet van aard zijn het opleggen van die boete te 'dragen'. Aan de motiveringsplicht waarin artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 voorziet, is niet voldaan, wanneer de belastingplichtige, zonder dat de belastingadministratie de opgelegde geldboete uitdrukkelijk heeft gemotiveerd in de kennisgeving, door de ontleding van de toepasselijke wetgeving, aan de hand van de in de kennisgeving vermelde elementen, zelf kan achterhalen om welke reden de geldboete werd opgelegd (vgl. Cass. 8 april 2011, C.10.0202.N; zie ook Cass. 20 maart 2014, F.13.0025.N).

4.2.3. Krachtens artikel 70, §1 WBTW wordt voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting. Die geldboete is verschuldigd individueel door ieder die krachtens de artikelen 51, §§ 1, 2 en 4, 51bis, 52, 53, 53ter, 53nonies, 54, 55 en 58, of krachtens de ter uitvoering ervan genomen besluiten, gehouden is tot voldoening van de belasting. Krachtens artikel 84, derde lid WBTW wordt, binnen de door de wet gestelde grenzen, het bedrag van de proportionele fiscale boeten vastgesteld in dit Wetboek of in de ter uitvoering ervan genomen besluiten, bepaald volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld.

Het koninklijk besluit nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde, maakt deel uit van het reglementair kader dat het sanctiebeleid van de belastingadministratie bepaalt. Het creëert een systeem van schalen voor de vermindering van de proportionele fiscale geldboete die zijn voorzien voor de overtredingen beoogd in artikel 70, §1 WBTW. In tabel G, onder littera V in de bijlage bij dit KB wordt bepaald dat de geldboete 20% bedraagt in situaties zoals de voorliggende, waarbij onjuistheden vastgesteld worden bij het nazicht van de boekhouding met betrekking tot de inhoud van ervan, en belastbare handelingen niet, gedeeltelijk, of laattijdig opgenomen blijken in de daartoe bestemde aangifte, ten gevolge waarvan de verschuldigde belasting voor een controleperiode van één jaar meer dan 1.250,00 EUR bedraagt. Artikel 1, tweede lid van het KB bepaalt dat die schalen niet van toepassing zijn ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Artikel 1 van het KB nr. 41 vormt aldus een scharnierartikel en het bestaan van het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken, het essentiële criterium om te bepalen of een belastingplichtige al dan niet in aanmerking komt voor vermindering van de in artikel 70, §1 voorziene geldboete van het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting. Waar het bedoelde oogmerk fraude veronderstelt, kan het bestaan ervan in hoofde van de belastingplichtige bovendien niet vermoed worden.

De toepassing van de geldboete van 200% is, gelet op de samenlezing van artikel 70, §1 en artikel 1 van het KB nr. 41, afhankelijk van het bestaan van het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Bijgevolg kan de motivering van de opgelegde geldboete enkel afdoende zijn indien zij wettelijk en feitelijk (minstens gedeeltelijk) rond dit criterium wordt opgebouwd. Indien de administratie van het standpunt is dat geen vermindering van de toepasselijke boeteschaal in aanmerking genomen kan worden wegens het bestaan van het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken, dan moet haar motivering van de opgelegde sanctie, om voldragen te zijn ook opgebouwd zijn vanuit en rond dit essentiële criterium.

4.2.4. Ter zake werd de geldboete opgenomen in het innings- en invorderingsregister waarvan een uittreksel, na de uitvoerbaarverklaring ervan, op 20 december 2019 ter kennis gebracht werd van de geïntimeerde. In die kennisgeving wordt verwezen naar het proces-verbaal van regularisatie van 5 november 2019 waarin de geldboete van 41.380,08 EUR verschuldigd werd verklaard. Dat proces-verbaal werd bij schrijven van 5 november 2019 ter kennis gebracht van de geïntimeerde. Het is dat proces-verbaal dat een afdoende motivering moet bevatten voor de opgelegde geldboete.

In het proces-verbaal heeft de administratie de opgelegde geldboete in rechte gemotiveerd door te verwijzen naar de tekst van artikel 70, §1 WBTW. Zij heeft de opgelegde geldboete in feite gemotiveerd door, na vergelijking van de omzetcijfers, te stellen: "Rekening houdende dat de belastingplichtige een aanzienlijk gedeelte (volgens de voormelde percentages) van de berekende omzet niet heeft aangeven en door de raadgever gedeeltelijk werd erkend, bedraagt de geldboete het dubbel van de ontdoken en niet-tijdig betaalde belasting".

In het proces-verbaal ontbreekt iedere verwijzing naar het KB nr. 41. Evenmin wordt bij het aanduiden van de feitelijke motieven die ertoe noopten een geldboete van 200% op te leggen, uitdrukkelijk verwezen naar het nochtans essentiële criterium betreffende het bestaan van een bedrieglijk oogmerk in hoofde van de geïntimeerde. Dat de niet-aangifte van een aanzienlijk deel van de omzet en het erkennen daarvan door de belastingplichtige deed besluiten tot het bestaan van een oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken in hoofde van de geïntimeerde, ten gevolge waarvan de geldboete van 200% op zijn plaats was, is een redenering die niet valt af te leiden uit de motivering in het proces-verbaal. Het komt niet aan de belastingplichtige toe om, uit de ontleding van de toepasselijke wetgeving en aan de hand van de in de kennisgeving vermelde elementen, zelf te achterhalen wat de werkelijke beweegredenen achter de motivering van de administratie geweest zijn. Dit zijn elementen die uit die motivering zelf moeten blijken. Het ontbreken van een voldragen feitelijke en juridische motivering van de opgelegde geldboete is des te storender in het licht van de omvang van de geldboete die aan de geldboete werd opgelegd. Geldboeten van 200% vormen hoe dan ook een bijzonder zware last voor een belastingplichtige. Van een administratie die de rechtsonderhorigen daarmee belast, kan worden verwacht dat ernstige overwegingen haar tot het opleggen ervan genoopt hebben en dat zij die overwegingen, in het licht van haar uitdrukkelijke motiveringsverplichting, ook terdege aan de belastingplichtige toelicht. Dit heeft zij hier niet gedaan.

Een gebrek aan motivering van het eerste bericht waarbij de boete wordt opgelegd, met name het proces-verbaal van 5 november 2019, kan niet worden rechtgezet door een motivering achteraf. Dat de appellant in conclusies voorhoudt dat, gelet op haar (volgehouden) handelswijze, ontegensprekelijk is gebleken dat de geïntimeerde het oogmerk had de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken, zodat geen rekening gehouden moet worden met schalen opgenomen in het KB nr. 41 kan aan het motiveringsgebrek dan ook niet verhelpen. Gelet op de schending van artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 zijn het bestreden dwangbevel en innings- en invorderingsregister nietig in de mate dat uit hoofde van inbreuk 1 een boete wordt opgelegd van 200% wegens bedrieglijk opzet de btw te ontduiken.

Wat dit onderdeel betreft, is het incidenteel hoger beroep van de geïntimeerde gegrond en is het principaal hoger beroep van de appellant ongegrond.

Gelet op dit oordeel gaat het hof niet verder in op de overige argumenten van partijen met betrekking tot de opgelegde geldboete. Het hof wijst deze af als niet ter zake dienend en/of overbodig.

5. De gerechtskosten

Gelet op het wederzijdse gelijk en ongelijk van de partijen, draagt elke partij haar eigen kosten van de beide instanties.

Het rolrecht is vrijgesteld (belastingen (art. 162, 4° + 279/1 Wb.Reg.)).

Aangezien elke partij haar eigen kosten moet dragen, is er geen reden om een rechtsplegingsvergoeding vast te stellen.

Beschikkend gedeelte

BESLISSING VAN HET HOF

Het hof doet recht op tegenspraak;

Het hof beslist als volgt:

 het principaal hoger beroep is ontvankelijk en deels gegrond;

 het incidenteel hoger beroep is ontvankelijk en deels gegrond;

 het bestreden vonnis wordt vernietigd behoudens waar het de vordering van de geïntimeerde ontvankelijk verklaart;

 het hof doet opnieuw recht ten gronde en verklaart de vordering van de geïntimeerde gedeeltelijk als volgt gegrond;

- het dwangbevel van 17 februari 2019 en het schuldnummer 50...46 in het innings- en invorderingsregister 2...11 worden vernietigd in zoverre inzake de inbreuk onder rubriek 1 een geldboete werd opgelegd;

- de appellant wordt bevolen om terugbetaling uit te voeren van wat eventueel al teveel betaald werd, - - te vermeerderen met de wettelijke moratorium interest;

- het hof veroordeelt elke partij tot het dragen van haar eigen kosten.

Aldus gewezen en uitgesproken in de openbare terechtzitting van het hof van beroep te Gent, VIJFDE KAMER, recht doende in fiscale zaken, op 11 juni 2024.

Aanwezig:

S. V. H., raadsheer, wn. voorzitter, alleenrechtsprekend J. D., griffier

Door de FOD bijgevoegde beslissing

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg

Rechtbank van eerste aanleg, Oost-Vlaanderen, afdeling Gent

Vonnis van 28/11/2022

Rol:21/688/AIn de zaak van :

J. CVBA, KBO 06...79, met zetel te ...,

eisende partij, hebbende ais raadslieden mr. L. S. en mr. V. L. L., beiden advocaat te ...;

Tegen:

De BELCISCHE STAAT, FOD Financiën — Stafdienst Logistiek - Koning Albert II laan 33 bu.3 971 te 1030 Brussel, vertegenwoordigd door de Minister van Financiën, op vervolging en benaarstiging van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit, handelend ten verzoeke van de Adviseur Generaal — Centrumdirecteur van het Centrum KMO Aalst, met kantoor te 9300 Aalst, Dr. A. Sierensstraat 16 bus 1, KBO 0308.357.159,

verwerende partij, voor wie optreden de heer X, attaché bij een fiscaal bestuur en de heer X, adviseur bij een fiscaal bestuur;

Beslist de rechtbank ais volgt :

I. DE RECHTSPLEGING

De rechtbank hoorde partijen in hun argumenten op de openbare terechtzitting op 31 oktober 2022. Vervolgens sloot de rechtbank het debat en nam de zaak in beraad. De rechtbank zag het dossier van de rechtspleging en de bewijsstukken in en in het bijzonder het neergelegd gedinginleidend verzoekschrift van 11 maart 2021, de btw-schuld opgenomen in het innings-en invorderingsregister van 20 december 2019 met RCIV-numme^-50...46, de conclusies en stavingsstukken van partijen

II. DE VORDERING

Eiseres vordert in syntheseconclusie om de vordering ontvankelijk en gegrond te verklaren:

"dienvolgens in hoofdorde te zeggen voor recht:

de nietigverklaring van het dwangbevel dd. 16 februari 2019 en aldus nietigverklaring van het Innings-en. Invorderingsregister dd. 20 december 2019, uitvoerbaar verklaard op 20 december 2019 met als schuldnummer 50...46 en registernummer 20...11, dat naar friseres] per werd verstuurd op 20 december 2019. Dit Innings-en Invorderingsbericht is gebaseerd op het Proces-Verbaal van regularisatie dd. 5 november 2019.

In de mate dat uw Rechtbank zou oordelen dat er geen sprake is van een nietigheid van het dwangbevel, in in ondergeschikte orde te zeggen voor recht:

de onwettelijk of ongegrondverkIarina van het Proces-Verbaal van Regularisatie dd. 5 november 2019 op naam van Eiseres en opgesteld door de heer X, Adviseur bij de Federale Overheidsdienst Financiën, Administratie KMO, verbonden aan het KMO Centrum Aalst, controle Team 2, wiens kantoren gevestigd zijn te Dr. Andre Sierensstraat 16 bus 1, 9300 Aalst en waarin van eiseres een bedrag van EUR wordt gevorderd (met name een bedrag van 23.294,97 EUR BTW in hoofdsom en 41.900,08 EUR geldboeten);

de onwettelijk of ongegrondverklaring van de Beslissing omtrent het administratief verzoekschrift dd. 9 december 2020 op naam van eiseres en opgesteld door de heer X, Attaché bij de Federale Overheidsdienst Financiën, verbonden aan het KMO Centrum Aalst, expertise 1, wiens kantoren gevestigd zijn te Dr. Andre Sierensstraat 16 bus 1, 9300 Aalst en waarin het administratief verzoekschrift van leiseres1 werd afgewezen als ongegrond.

In de mate dat uw Rechtbank zou oordelen dat er geen sprake is van een onwetteleheid/ongegrondheid van Proces-Verbaal van Regularisatie dd. 5 november 2019 en Beslissing omtrent het administratief verzoekschrift dd. 9 december 2020 in uiterst ondergeschikte orde:

- de kweitschelding van de opgelegde proportionele geldboete a rato van 200% ten belope van 41.900 EUR;

dienvolgens de terugbetaling te bevelen van alle in uitvoering van navolgend betaalbericht betaalde of ingehouden bedragen aan proportionele geldboete, te verhogen met de interesten vanaf datum van betaling of inhouding tot datum van terugbetaling;

het betaalbericht dd. 11 december 2020 met artikelnummer 50...46 waarin van (eiseres] 23.294,97 btw, 41.900,08 EUR boeten, 2.688,58 EUR interesten en 271,08 EUR kosten wordt gevorderd;

dienvolgens verweerder te verwijzen in de kosten van het geding, met inbegrip van de rechtsplegingsvergoeding overeenkomstig het Koninklijk Besluit van 26 oktober 2007 tot vaststelling van het tarief van de rechtsplegingsvergoeding bedoeld in artikel 1022 van het Gerechtelijk Wetboek betreffende de verhaalbaarheid van de erelonen en kosten verbonden aan de bijstand van de advocaat (B.S. 9 november 2007) (basisbedrag: 3.500,00EUR)."

Verweerster vordert in syntheseconclusie de vordering van eiseres ontvankelijk en ongegrond te verklaren:

- Eiseres in al haar eisen af te wijzen en haar te veroordelen tot betaling van de schulden zoals bepaald In het lastens eiseres gevestigd proces-verbaal van 05/11/2019 en het uittreksel uit het innings- en invorderingsbericht met nummer 20...11 met schuldnummer 50...46;

- Eiseres te veroordelen tot de kosten van het geding;

- In het onmogelijke geval toch zou geoordeeld worden dat het dwangbevel (de uitvoerbare titel van de btw-schuld en toebehoren) nietig is, wenst verweerder te benadrukken dat zodoende enkel de uitvoerbare titel van de opgenomen schulden door nietigheid wordt getroffen, maar dat dit niet met zich meebrengt dat de schulden op zich hierdoor zouden ophouden te bestaan of komen te vervallen. Indien het btw-dwangbevel als nietig zou aanzien worden, kan enkel op grond van dit dwangbevel niet meer ingevorderd worden. Zolang de verjaring niet is ingetreden, kan een nieuwe titel gecreëerd worden als grond voor de gedwongen uitvoering. De btw-schuld en haar toebehoren ontstaan van rechtswege krachtens de wet, los van de uitvaardiging van een dwangbevel. Een eventuele onregelmatigheid van het dwangbevel kan het bestaan van de belastingschuld zelf niet aantasten. Wanneer de rechter een dwangbevel inzake btw vernietigt, moet de rechter zich uitspreken over het bestaan van de belastingschuld waarbij zijn beslissing ais uitvoerbare titel kan gelden voor de Administratie. Verweerder verzoekt dan ook bij tegeneis dat de rechter de schulden bevestigt indien hij/zij zou oordelen dat het bijhorende btw-dwangbevel nietig is. Verweerder verwijst ln deze context naar volgende cassatierechtspraak : het arrest dd. 22/05/2014

- F.12.0188.N en naar arrest van het Hof van Cassatie dd. 23/12/2016

- F.15.0083.N."

III. RELEVANTE FEITEN EN GESCHIL

1. Het voorliggende geschil heeft betrekking op het innings- eninvorderingsbericht inzake de BTW van 20 december 2019 jegens eiseres:

Boeten : 41.900,00 EUR

Nalatigheidsinteresten (berekend tot 20.12.2019): 4.529 00 EUR

Totaal : 69.724,00 EUR

2. Eiseres, de cvba J., is een Belgische vennootschap die werd opgericht voor onbepaalde duur op 26 april 2016 met als zaakvoerders mevrouw X, de heer J. V. A. en mevrouw M. D.. Op basis van haar in de bijlagen van het Belgisch Staatsblad gepubliceerde statuten heeft zij ais voornaamste activiteit:

"Uitbating van restaurants van het traditionele type;

Het uitbaten van cafés, tavernes, herbergen, dancings, bars, privaat clubs, cabarets, nachtclubs, spijshuizen, snackbars, cafetaria, verbruikssalons, evenals alle drankgelegenheden allerhande met verkoop van al of niet alcoholhoudende dranken en sterke dranken, wijnbars, feestzalen, kortom alle activiteiten in de horecasector en het horecabedrijf in de ruimste zin van het woord,

 Catering: het klaarmaken, thuisbezorgen en eventueel serveren van maaltijden en bereide schotels; Het organiseren en verzorgen van bruiloften, banketten, cocktails, lunches, recepties enzovoort;

 De verkoop aan de toog van eetwaren en dranken die ter plaatse verbruikt worden."

In het kader van haar activiteiten beschikt eiseres over een eet- en drinkgelegenheid, met name de uitbating van "E", gelegen te ....

Eiseres is in die hoedanigheid gehouden tot het indienen van de in artikel 53, §1, eerste lid, 2° en artikel 53octies, §1, eerste lid W.BTW, bedoelde kwartaalaangiften.

3. Op 30 april 2019 en op 5 september 2019 werd door X, adviseur verbonden aan het Centrum Aalst, controle 2, overgegaan tot verificatie van de boekhouding van eiseres teneinde de correcte toepassing van de btw-wetgeving en -regiementering na te gaan voor de periode van 01.01.2016 - 31.12.2017. De controle beperkte zich tot het nazicht van de gerealiseerde omzet en winstmarges en had betrekking op de handelingen die uitgevoerd werden tijdens deze periode.

4. Op grond van de aan fiscale controleambtenaar voorgelegde boeken, facturen en documenten, van de in het dossier aanwezige stukken, van door de administratie verkregen gegevens en documentatie, van kennisgevingen en inlichtingen verkregen bij toepassing van de artikelen 62 en 63 W.BTW en op basis van de toelichtingen verstrekt door mevrouw X, en haar gevolmachtigde boekhouder, de heer S. G., werden diverse onregelmatigheden en overtredingen betreffende de btw vastgesteld, met name:

1.Inbreuken op artikel 53, §1, eerste lid, 2° en 3° en artikel 53octies, §1, eerste lid (derde lid tot 31.12.2012) W.BTW en artikel 18 van het KB nr. 1 van 29 december 1992, in verband met de aangegeven omzet;

2.Inbreuken op artikel 12, §1, eerste lid, 1° en 2° W.BTW, betreffende de onttrekking door een belastingplichtige aan zijn bedrijf van een goed voor privédoeleinden of om het om niet te verstrekken.

5. Deze hierboven genoemde inbreuken werden opgenomen in een correctieopgave inzake btw van 17 september 2019, en toegezonden aan eiseres.

6. Eiseres heeft op 17 oktober 2019 middels een schrijven van haar toenmalig raadsman, meester K. D., haar niet-akkoord met betrekking tot de correctieopgave overgemaakt aan de fiscale administratie.

In dit schrijven werd de afwezigheid van een begin- en eindvoorraad voor de jaren 2016 en 2017 erkend alsmede werd uitdrukkelijk gesteld dat niet alle verkopen in het kasregister werden ingetikt. Het tegenvoorstel van meester D. bevatte evenwel geen elementen die door de fiscale administratie in overweging konden genomen worden om haar standpunt te wijzigen.

7. Gelet op het blijvend niet-akkoord van eiseres werd overgegaan tot de opmaak van een proces-verbaal inzake btw gedateerd op 5 november 2019, waaruit volgende schuld bleek:

 btw: 23.994,97 EUR;

 proportionele geldboete: 41.900,08 EUR;

 nalatigheidsinteresten: vanaf 21/01/2018.

De verschuldigde bedragen werden ingeschreven in het RCIV-bestand met nummer 50...46 en ingevolge niet-betaling opgenomen in het innings- en invorderingsregister van 16 december 2019 dat uitvoerbaar werd verklaard op 20 december 2019 (nummer register: 20...11) (stuk 3 verwerende partij.

8.De fiscale administratie ontving op 14 april 2020 een uitgebreid bezwaarschrift van eiseres dat gericht was tegen zowel de aanslag van ambtswege die lastens eiseres werd gevestigd inzake vennootschapsbelasting voor de aanslagjaren 2017 en 2018 ais tegen het innings- en invorderingsbericht van 20 december 2019 (RCIV-nummer 50...46) en het opgestelde proces-verbaal van 5 november 2019 inzake btw.

9.Op 24 augustus 2020 verzochten de raadslieden van eiseres de Fiscale Bemiddelingsdienst (afgekort: FBD) om in dit kader en voor beide fiscale materies tussen te komen (stuk 5 verwerende partij). Het verzoek tot bemiddeling werd door de FBD op 28 augustus 2020 ontvankelijk verklaard.

10.Op 28 september 2020 vond een overleg plaats tussen eiseres en haar raadslieden, evenals gevolmachtigd boekhouder van eiseres en leden van de FBD en de fiscale controle-ambtenaren.

Tijdens dit overleg werd inzage verleend in het administratief dossier en toelichting gegeven bij de vastgestelde inbreuken, zowel inzake btw ais vennootschapsbelasting (stuk 7 verwerende partij). Meester D. en de heer G. kregen ruimschoots de tijd om hun standpunt te verduidelijken en toelichting te geven bij de middelen die werden aangewend in het bezwaarschrift van 14 april 2020.

11.Op 19 oktober .2020 werd er door meester D. nog een aanvullend bezwaarschrift ingediend naar aanleiding van door de opsporingsdiensten NC0 Aalst Team 1 vastgestelde inbreuken op het correct gebruik van het geregistreerd kassasysteem door eiseres in 2017 (stuk 9 verwerende partij)).

12.Bij administratieve beslissing van 9 december 2020 werd het bezwaarschrift

afgewezen als ongegrond.

13.Eiseres kon zich niet vinden in deze afwijzende beslissing zodat zij op 11 maart 2021 een verzoekschrift neerlegde ter griffie van deze rechtbank om zich te verzetten tegen het innings- en invorderingsbericht van 20 december 2019 betreffende de fiscale schuld met RCIV-nummer 50...46 die resulteerde uit het opgestelde proces-verbaal van 5 november 2019 inzake btw.

IV. BEOORDELING

1. Ontvankelijkheid

Verweerster voert geen redenen aan die tot de onontvankelijkheid van de vordering kunnen leiden. Nu de rechtbank evenmin middelen van onontvankelijkheid, die zij ambtshalve zou moeten opwerpen, vaststelt is de vordering ontvankelijk.

2. Ten gronde

Inzake de bewijskracht van de boekhouding

2.1.

Eiseres argumenteert dat een gebrek aan detail betreffende de begin- en eindvoorraad niet tot gevolg kan hebben dat een volledige boekhouding niet bewijskrachtig is.

De fiscale administratie daarentegen stelt dat de boekhouding van eiseres niet bewijskrachtig is.

2.2.

De rechtbank stelt volgende leemten vast in de boekhouding:

Het ontbreken van een gedetailleerde begin- en eindvoorraad voor het jaar 2016 en 2017;

Met alle verkopen werden in het jaar 2016 en 2017 opgenomen in het verplichte kasregister.

2.3.

De rechtbank is van oordeel op basis van de hierboven, gemaakte vaststellingen dat de boekhouding en de onderliggende stukken behept zijn met een aantal tekortkomingen zodat de fiscale administratie niet in staat wordt gesteld, of ten minste niet de juistheid kan controleren van de werkelijke ontvangsten alsook geen volwaardige controle kan uitoefenen op de ingebrachte aankopen. Daar de boekhouding en de onderliggende stukken talrijke gebreken vertonen heeft de fiscale administratie terecht geoordeeld dat er in het voorliggende geschil geen sprake kan zijn van een samenhangend geheel zodat het geheel van de vermeldingen niet controleerbaar, nauwkeurig en overeenstemmend is. De boekhouding is dus niet bewijskrachtig.

De rechtbank merkt op dat het hier niet om een vergissing of het ontbreken van een enkele factuur betreft doch om een veelvoud van tekortkomingen waardoor de boekhouding niet meer kan worden beschouwd ais een samenhangend geheel. De hoofdactiviteit betreft immers het uitbaten van een eet- en drinkgelegenheid, met name de uitbating van "E". Het is een algemene bekendheid dat deze sector gevoelig is voor fraude. Juist daarom werd een verplicht kasregister wettelijk ingevoerd. Het niet gedetailleerd opnemen van de begin- en eindvoorraad van dranken en voedingswaren kan dan ook niet gezien worden ais een akkefietje zeker niet ais dit gecombineerd wordt met het niet registeren van verkopen in het kasregister.

Wanneer deze activiteit niet correct tot uiting komt in de boekhouding op basis van het kasregister kan er geen sprake meer zijn van een bewijskrachtige boekhouding.

De grief van eiseres is ongegrond.

inzake het wettelijk vermoeden

2.4.

Eiseres werpt op dat de bepaling van de omzet onterecht werd bepaald aan de hand van het forfait. Verweerster heeft bij het bepalen van de 'vermenigvuldiger', zich gebaseerd op de forfaitaire regeling inzake btw voor caféhouders (afgekort: forfaitaire regeling). Deze bepaalt, voor een aantal soorten dranken, hoeveel omzet (d.i. consumptie eenheden output) er met een bepaalde hoeveelheid aangekochte drank (eenheden input) kan worden gerealiseerd. Deze forfaitaire regeling is niet aangepast aan eiseres. Er wordt geen rekening gehouden met de werkelijke omstandigheden van eiseres zoals bijvoorbeeld, het 'rijkelijk serveren van dranken' aan het cliënteel.

2.5.

Artikel 64, §1 en §2 van het W.BTW bepaalt:

"Hij die goederen verkrijgt of produceert om ze te verkopen wordt behoudens tegenbewijs geacht de door hem verkregen of geproduceerde goederen te hebben geleverd onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt.

Hij die diensten verricht, wordt behoudens tegenbewijs geacht dat te hebben gedaan onder voorwaarden waaronder de belasting opeisbaar wordt."

Overeenkomstig artikel 1349 B.W. zijn vermoedens gevolgtrekkingen die de wet of de rechter afleidt uit een bekend feit. Het vermoeden kan slechts worden aanvaard wanneer met zekerheid het bestaan van het vast te stellen gegeven uit het bekende feit kan worden afgeleid.

Voor de vermoedens ais bewijstechniek is het essentieel dat het bekende feit of de bekende feiten waaruit de redenering vertrekt, bekend zijn, dat wil zeggen, dat het gaat om feiten die buiten kijf staan of nopens de materiële werkelijkheid waarvan er geen betwisting kan bestaan. Een feitelijk vermoeden kan niet zelf op een ander feitelijk vermoeden steunen. (Cass. 21 december 1990, RW 1990-91, 1141) Ofschoon de feiten die de rechter als uitgangspunt van zijn redenering neemt, moeten vaststaan, dit wil zeggen moeten bewezen zijn, belet geen enkele wetsbepaling evenwel dat de aanname van dit feit zelf het resultaat kan zijn van een bewijsvoering door Vermoedens (Cass. 22mei2014, F.13.0086.N, op http://jure.juridat.just.fgov.be).

2.6.

Op het vlak van de btw is het vermoeden in artikel 64 §1 een wettelijk weerlegbaar vermoeden waarbij de bewijslast wordt omgekeerd in het voordeel van de fiscale administratie. De belastingplichtige kan het tegenbewijs leveren dat er geen sprake is van een levering of dat de levering geheel of ten dele vrijgesteld is van btw. De bewijslast ligt dus bij eiseres.

De rechtbank merkt verder op dat eiseres dit vermoeden kan tenietdoen door het leveren van het tegenbewijs dat het vermoeden is gebaseerd op niet-vaststaande feiten of dat de gedane gevolgtrekkingen onjuist zouden zijn.

2.7.

De rechtbank stelt vast dat de fiscale administratie de volgende

berekeningswijze heeft gehanteerd:

 per Iijn wordt de hoeveelheid dranken die in een aangekochte eenheidsverpakking aanwezig is vermeld;

 per hoeveelheid wordt een 'vermenigvuldiger' bepaald, dit is het aantal consumpties die uit een fles kan worden bekomen;

 de hoeveelheid drank (het aantal consumpties) wordt vermenigvuldigd met de eenheidsprijs (het bedrag waartegen de betreffende drank wordt verkocht door eiseres);

- de totale omzet wordt berekend door het aantal consumpties per fles te vermenigvuldigen met de eenheidsprijs per consumptie en het totale aantal verrichte aankopen.

2.8.

De rechtbank dient ook vast te stellen dat verweerster de forfaitaire regeling voor caféhouders enkel aanvullend heeft gebruikt om een regularisatie bij eiseres door te voeren. Zij heeft het gebruikt als een feitelijk vermoeden betreffende het verschaffen van dranken op verschillende wijzen - zoals de verkoop van drank uit flessen, van bier op vat en koffie - waarvoor het niet mogelijk was zich te beroepen op de door eiseres meegespeelde prijzen.

2.9.

De rechtbank is echter van oordeel dat verweerster niet voldoende rekening heeft gehouden met .een aantal elementen die eigen zijn aan eiseres. Hieronder worden deze elementen opgesomd waarmee verweerster wel degelijk rekening dient te houden bij haar berekening:

 eiseres verwerkt in bepaalde maaltijden (bijvoorbeeld in sauzen en desserts) een beperkte hoeveelheid drank, waardoor het rendement per geschonken drankeenheid iets lager ligt dan in een café;

 een klein gedeelte van flessen wordt gebroken;

 een klein gedeelte van de consumpties wordt 'per vergissing' aangeboden;

 een zeer klein gedeelte van de consumpties wordt blijkbaar aan 'goed' cliënteel gratis aangeboden;

 het personeel nuttigt ook dranken;

 een diefstal van een beperkte hoeveelheid drank in 2016 door mevr. N. D. V. (wegens verborgen alcoholgebruik);

 het verlies bij het tappen van bier is groter bij eiseres vermits deze laatste geen traditioneel café is.

Verweerster heeft deze tekortkomingen in syntheseconclusies niet ontkend. Zij stelt enkel dat eiseres geen concrete en verifieerbare cijfers naar voren brengt. Zodoende heeft verweerster hiermee geen rekening kunnen houden.

2.10.

De rechtbank is van oordeel dat volgende parameters (ex aequo et bono raming: op basis van de gegevens van de voorliggende stukken) dienen te worden gehanteerd (zonder rekening te houden met de correcties van randnummer 3.13.):

wijn: 5 glazen per fles;

alcohol: 6,5 cl per glas;

koffie: uit 1 kg koffie komen 121 kopjes.

2.11.

De rechtbank besluit dan ook dat de fiscale administratie het vermoeden correct heeft toegepast doch niet voldoende rekening heeft gehouden met het tegenbewijs van eiseres. Eiseres kan in beperkte mate het vermoeden weerleggen niettegenstaande zij geen concrete gegevens heeft bijgebracht. Van een willekeurige taxatie is wel geen sprake, zodat artikel 64, §2 W.BTW correct werd toegepast.

Verweerster dient wel een ontheffing te verlenen voor het beperkte tegenbewijs van eiseres, rekening houdend met de elementen die door de rechtbank werden weerhouden. Zij dient hiertoe een herberekening te maken waarbij verweerster dient rekening te houden met de in randnummer 2.9. en 2.10. opgesomde elementen, behoudens wanneer partijen erin slagen een onderling akkoord te bereiken (desgevallend dienen partijen dit akkoord te verwerken in een akkoordconclusie én neer te leggen ter griffie van deze rechtbank).

De grief van eiseres is in beperkte mate gegrond.

Inzake de proportionele geldboete en de vraag tot kwijtschelding

2.12.

Eiseres werpt op dat de overtredingen niet begaan werden met het oogmerk de belasting te ontduiken. Bovendien motiveert de fiscale administratie niet afdoende het fraudekarakter. Het opleggen van een proportionele geldboete van 200% is niet evenredig, is repressief en niet proportioneel. Eiseres vraagt dan ook de kwijtschelding van deze proportionele geldboete voor 49.900,08 EUR. Een evenredige geldboete zou erin bestaan dat een geldboete van 20% wordt opgelegd vermits fraude niet is bewezen.

2.13.

Overeenkomstig artikel 70 §1 WBTW wordt, voor iedere overtreding van de verplichting de belasting te voldoen, een geldboete opgelegd gelijk aan het dubbele van de ontdoken of niet tijdig betaalde belasting. Overeenkomstig artikel 70 §1bis W. BTW verbeurt ieder die op onrechtmatige of ongeoorloofde wijze de belasting in aftrek heeft gebracht, een geldboete gelijk aan het dubbele van die belasting, in zover die overtreding niet wordt bestraft bij toepassing van §1, eerste lid.

Overeenkomstig artikel 8z1 WBTW wordt het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten binnen de door de wet gestelde grenzen verminderd volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld.

Overeenkomstig artikel 1, laatste lid van het KB nr. 41 van 30 januari 1987 tot vaststelling van het bedrag van de proportionele fiscale geldboeten op het stuk van de BTW is de schaal voor de vermindering van de proportionele fiscale geldboeten niet van toepassing ten aanzien van overtredingen begaan met het oogmerk de belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken.

2.14.

De rechter die gevraagd wordt een administratieve sanctie te controleren die een strafrechtelijk karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM moet de wettigheid van die sanctie nagaan en kan meer bepaald onderzoeken of die sanctie verenigbaar is met de dwingende vereisten van de internationale verdragen en van het interne recht, met inbegrip van de algemene rechtsbeginselen. Dat controlerecht biedt de rechter de mogelijkheid om, met in aanmerkingneming van alle omstandigheden van de zaak, te onderzoeken of de straf niet buiten verhouding staat tot de overtreding, zodat hij kan onderzoeken of de administratie redelijkerwijs een administratieve sanctie van die omvang mocht opleggen. !n dat opzicht kan de rechter inzonderheid rekening houden met de ernst van het misdrijf, het bedrag van de reeds opgelegde sancties en de wijze waarop uitspraak is gedaan in soortgelijke zaken. Dit controlerecht houdt niet in dat de rechter, louter om opportuniteitsredenen en in strijd met de wettelijke regels, geldboeten kan kwijtschelden of verminderen (zie ook Cass. 18 april 2013, F.11.0142.F, www.cass.be).

Gelet op de voile rechtsmacht die deze rechtbank heeft inzake administratieve boetes die een strafrechtelijk karakter hebben in de zin van artikel 6 EVRM, is deze rechtbank van oordeel dat zij bevoegd is om de opgelegde geldboete te verminderen of zelfs kwijt te schelden. Artikel 70 W.BTW moet in grondwettelijke zin worden geïnterpreteerd (zie ook GwH 15 mei 2008, nr. 79/2008).

2.15.

Uit de omstandigheden en de gedane vaststellingen blijkt dat eiseres een aanzienlijk gedeelte van haar omzet, met name meer dan de helft (hetgeen gedeeltelijk door de raadgever mr. D. van eiseres werd bevestigd), niet in de btw-aangiften heeft opgenomen. Bovendien staat vast dat niet alle verkopen in het kasregister werden ingetikt. Deze handelswijze van eiseres bevestigt enkel maar dat de horeca-zaak zwarte verkopen heeft verricht. Deze kunnen enkel maar zijn gedaan met het oogmerk om de btw te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken. Dergelijke handelswijze van eiseres ondergraaft de taak van de overheid om over te gaan tot een juiste inning van de btw. De rechtbank is van oordeel dat de eiseres dit doelbewust en te kwader trouw heeft gedaan.

Alhoewel de fiscale administratie geen willekeurige berekening heeft gemaakt is de btw-basis verlaagd (verweerster dient immers een herberekening te maken) door deze rechtbank zodat hiermee rekening moet worden gehouden bij het opleggen van de administratieve geldboete, indien zij dit niet doet staat deze administratieve geldboete niet in verhouding tot de overtreding. Voor het overige is deze geldboete in feite en in rechte afdoende gemotiveerd.

De rechtbank i3 om die redenen van oordeel dat de door verweerster opgelegde boete niet meer evenredig is met de inbreuken en met hei doel van een administratieve geldboete. Daarom beslist de rechtbank om de geldboete te herleiden tot 100%.

Zelfs indien de wet zou voorzien in de mogelijkheid om de geldboete met uitstel op te leggen, dan nog zijn er volgens de rechtbank geen redenen om dit uitstel te verlenen. Alleen een werkelijke sanctie, geldboete aan 100%, kan het gewenste doel bereiken.

2.16.

Op basis van de hierboven gemaakte overwegingen is de vordering van eiseres gedeeltelijk gegrond, het dwangbevel wordt niet vernietigd doch de administratieve geldboete wordt herleid tot 100% (op de te herrekenen btw).

De grief van eiseres is gedeeltelijk gegrond.

Inzake 'non bis in idem-beginsel'

2.17.

Eiseres argumenteert dat in hoofde van eiseres onterecht twee straffen werden opgelegd, één inzake btw (geldboete van 200%) en één in de vennootschapsbelasting (met name 50%), voor in wezen dezelfde feiten.

2.18.

Een totaal verbod van dubbele aanslag van eenzelfde inkomen ten laste van eenzelfde belastingplichtige is geen algemeen, door het fiscaal recht aangenomen beginsel. In bepaalde gevallen heeft de wetgever aanvaard dat een dubbele belasting eenzelfde inkomen bezwaart (vgl. Cass. 30 november 1950, Arr. Cass. 1951, 149).

Met het adagium 'non bis in idem' wordt in fiscale zaken het verbod op dubbele belasting bedoeld. Van dubbele belasting is slechts sprake wanneer aan de volgende voorwaarden is voldaan:

 De belastingen hebben hetzelfde doel;

 De belastingen worden geheven op dezelfde materie/grondslag;

De belastingen treffen dezelfde belastingplichtige;

De belastingen worden geheven met betrekking tot hetzelfde

aanslagjaar;

 De belastingen worden geheven door één en dezelfde overheid.

2.19.

De rechtbank merkt op dat de btw en de inkomstenbelastingen niet hetzelfde doel hebben. Bovendien is het duidelijk dat beide niet worden geheven op dezelfde materie/grondslag. Volgens deze rechtbank kan er dan ook geen sprake zijn van een schending van het 'non bis in idem-beginsel', zoals eiseres onterecht voorhoudt.

De grief van eiseres is ongegrond.

Besluit

2.20.

Op basis van de hierboven gemaakte overwegingen dient de btw-navordering

te worden herberekend zoals hieronder bepaald.

Verweerster dient een ontheffing te verlenen voor het beperkte tegenbewijs van eiseres, rekening houdend met de elementen die door de rechtbank werden weerhouden.

De vordering van eiseres is in beperkte mate gegrond zodat het 'proces-verbaal van regularisatie van 5 november 2019', alsook het «innings- en invorderingsregister van 20 december 2019 met RCIV-nummer 50...46, rekening dient te houden met de hierboven in randnummer 2.9. en 2.10. opgesomde elementen (behoudens wanneer partijen erin slagen een onderling akkoord te bereiken) inzake de rechtzettingen voor de boekjaren 2016 en 2017.

Bovendien dient de administratieve geldboete te worden herleid tot 100% (op de te herberekenen btw) inzake de boekjaren 2016 en 2017.

De vordering van eiseres is gedeeltelijk (beperkt) gegrond zodat een herberekening zich opdringt evenals een passende ontheffing.

Alle meeromvattende en strijdige conclusies worden verworpen ais niet ter zake dienend.

V. GERECHTSKOSTEN - RECHTSPLEGINGSVERGOEDING

1.De kosten omvatten in de voorliggende zaak onder meer de rechtsplegingsvergoeding, zoals bepaald in artikel 1022 van het Gerechtelijk Wetboek (art. 1018, 6° Gerechtelijk Wetboek).

In toepassing van de artikelen 279 en 162,4° van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten is geen rolrecht verschuldigd.

2.Wanneer de partijen wederzijds jegens elkaar in het ongelijk werden gesteld, kan de rechtbank de kosten omslaan, zo zij dit raadzaam acht (art. 1017, eerste lid Gerechtelijk Wetboek).

Gelet op de bovenstaande beoordeling, waarbij eiseres deels in het gelijk wordt gesteld en deels in het ongelijk, komt het passend voor te zeggen voor recht dat elk van de partijen de eventuele kosten, gevallen aan de eigen zijde, definitief voor eigen rekening zal dragen, derwijze dat partijen uit dien hoofde aan elkaar niets meer verschuldigd zullen zijn.

OM DEZE REDENEN,

BESLIST DE RECHTBANK, recht doende op tegenspraak,

met inachtneming van de artikelen 2 en 37 van de wet van 15 juni 1935 op het taaigebruik in gerechtszaken:

 alle meeromvattende en strijdige conclusies te verwerpen ais niet ter zake dienend;

 de vordering van eiseres ontvankelijk en gedeeltelijk (beperkt) gegrond te verklaren in volgende mate;

 dat het 'proces-verbaal van regularisatie van 5 november 2019', alsook het innings- en invorderingsregister van 20 december 2019 met RCIV-nummer 50...46, rekening dient te houden met de hierboven in randnummer 2.9. en 2.10. opgesomde elementen (behoudens wanneer partijen erin slagen een onderling akkoord te bereiken) inzake de rechtzettingen voor de boekjaren 2016 en 2017;

 de administratieve geldboete te herleiden tot 100% (op de te herberekenen BTW) inzake de boekjaren 2016 en 2017;

 de herberekening te bevelen van de navordering van de BTW rekening houdend met de hierboven vermelde elementen;

 de terugbetaling te bevelen van alle op grond van voormelde navordering ten onrechte geïnde sommen, vermeerderd met de moratoriumintrest;

- de vordering van eiseres voor het overige ongegrond te verklaren;

 te zeggen voor recht dat iedere partij zijn eigen kosten draagt, in hoofde van eiseres te begroten op de kosten voor het bijdragefonds voor een bedrag van 20,00 EUR en in hoofde van verweerster te begroten op 00,00 EUR rechtsplegingsvergoeding.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting door de zesde burgerlijke kamer van de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent, op maandag 28 november 2022, waar aanwezig waren : de heer T. L., rechter, voorzitter van deze kamer, bijgestaan door mevrouw T. D. Z., griffier.