Btw-belaste complexe dienstverrichtingBtw - Btw-belaste complexe dienstverrichting - Bundeling van handelingen die economisch onsplitsbaar zijn - Artikel 18, § 1, eerste lid W.BTW - Artikel 44, § 3, 2° W.BTW - Terbeschikkingstelling van een multifunctionele zaal en van vergaderzalen - Artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW - Artikel 44, § 3, 2° W.BTW - Overdracht of verlenen van rechten op het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Het publiekrechtelijk lichaam X (hierna aangeduid als “X”) plant een belangrijke investering in een nieuw gebouw dat zal bestaan uit de volgende delen:

• een bibliotheekfiliaal met aparte ingang op de eerste verdieping;

• een publiek toegankelijke cafetaria met aparte ingang op de gelijkvloerse verdieping;

• een grote en uitgeruste multifunctionele (polyvalente) zaal;

• een keuken met foyer op de gelijkvloerse verdieping;

• een aantal uitgeruste vergaderzalen.

2. Het nieuwe gebouw is in principe energieneutraal waarbij gebruik wordt gemaakt van moderne technieken.

3. X zal de multifunctionele zaal en de keuken met foyer op de gelijkvloerse verdieping evenals de vergaderzalen en de gedeelde kitchenette op de eerste verdieping tegen vergoeding ter beschikking stellen aan wisselende derde partijen (zoals lokale verenigingen, andere (rechts)personen, particulieren, e.a.) voor korte perioden die variëren van enkele uren tot één dag of meestal minder dan één dag. Meestal gaat het om halve dagdelen. Te denken valt bijvoorbeeld aan kaartnamiddagen, kooklessen of lezingen.

4. X voorziet onthaal voor de gebruikers van deze zalen.

5. De gebruikers van deze zalen zijn verplicht om de drank af te nemen bij de drankenhandelaar gekozen door X in uitvoering van de door X met deze handelaar afgesloten raamovereenkomst.

6. X zal de publiek toegankelijke cafetaria op de gelijkvloerse verdieping laten uitbaten door een derde partij met de nodige horeca-ervaring.

7. X zal met de uitbater een uitbatingsovereenkomst afsluiten. De uitbater zal voor de diensten verricht door X (die infrastructuur- en herstellingswerkzaamheden en beheerstaken behelzen) aan X een globale vergoeding (zij het een deel vast en een deel variabel) betalen die berekend wordt op basis van de omzet die de uitbater realiseert. Daarnaast zal X de uitbater van de cafetaria een aantal voorwaarden, verplichtingen en beperkingen opleggen

II. Vraagstelling

8. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat:

• X in de gegeven omstandigheden de hoedanigheid van belastingplichtige heeft op basis van de bewoordingen van artikel 6 van het Btw-Wetboek;

• de vergoedingen die X ontvangt voor de uitbating van de bibliotheek, in de gegeven feitelijke omstandigheden vrijgesteld zijn van btw op grond van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-Wetboek;

• de betreffende terbeschikkingstelling voor de hierna bedoelde korte perioden aan wisselende gebruikers door X van de hierna bedoelde multifunctionele zaal en vergaderzalen die gepaard gaat met en samenhoort met de hierna bedoelde dienstverleningen, dient te worden aangemerkt als een onbenoemde btw-belaste complexe dienst beoogd door artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, die onderworpen is aan het standaard btw-tarief van 21%, en niet als een op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek vrijgestelde onroerende verhuur;

• de betreffende terbeschikkingstelling van de cafetaria-infrastructuur aan de derde partij-uitbater van de cafetaria door X onder de hierna bedoelde en door X aan de uitbater opgelegde voorwaarden, beperkingen en verplichtingen die gepaard gaat met en samenhoort met de hierna bedoelde dienstverleningen voor de uitbater, dient te worden aangemerkt als een btw-belaste complexe dienst beoogd door artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek, die onderworpen is aan het standaard btw-tarief van 21%, en niet als een op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek vrijgestelde onroerende verhuur.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

9. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Toepassing van artikel 6 van het Btw-Wetboek: belastingplicht van X

10. De publiekrechtelijke lichamen zoals de Staat, de Gemeenschappen en de Gewesten van de Belgische Staat, de provincies, de agglomeraties, de gemeenten en de openbare instellingen zijn in principe geen belastingplichtigen wanneer ze handelingen of werkzaamheden verrichten als overheid, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen (artikel 6, eerste lid W.BTW).

11. De btw-administratie benadrukt dat het begrip “werkzaamheden of handelingen verricht als overheid” ook andere activiteiten omvat dan de werkzaamheden die behoren tot de fundamentele taken van het soevereine of openbare gezag. Het is dus duidelijk dat bepaalde werkzaamheden als fabrikant, handelaar of dienstverrichter die door publiekrechtelijke lichamen worden verricht, kunnen worden aangemerkt als werkzaamheden verricht als overheid (Circulaire AAFisc nr. 42/2015 (nr. E.T. 125.567) van 10.12.2015, randnr. 10).

12. Als overheid wordt aan X de hoedanigheid van btw-belastingplichtige toegekend, vermits in de gegeven feitelijke omstandigheden haar behandeling als niet-belastingplichtige tot reële of potentiële concurrentieverstoring van enige betekenis zou leiden (artikel 6, tweede lid W.BTW).

13. De btw-administratie gaat er overigens van uit dat er sowieso sprake is van dergelijke concurrentieverstoring en dat publiekrechtelijke lichamen dus de hoedanigheid van belastingplichtige bezitten als ze handelingen verrichten die zijn vrijgesteld krachtens artikel 44 van het Btw-Wetboek (Circulaire AAFisc nr. 42/2015 (E.T. nr. 125.567) van 10.12.2015, randnr. 26).

III.B. Toepassing van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-Wetboek (uitbating van een bibliotheek)

14. X voldoet aan de voorwaarden van artikel 6, tweede lid van het Btw-Wetboek om als btw-belastingplichtige te worden aangemerkt.

15. De voorgenomen uitbating van de bibliotheek door X is vrijgesteld van btw vermits de toepassingsvoorwaarden van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-Wetboek vervuld zijn.

16. De dienstverrichter, X, is een instelling zonder winstoogmerk die de ontvangsten uit zijn vrijgestelde activiteit uitsluitend gebruikt tot dekking van de kosten ervan, bijvoorbeeld door de aankoop van boeken.

17. Op grond van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-Wetboek wordt vrijstelling van btw verleend voor de diensten, in het bijzonder de bruikleen, die bibliotheken en leeszalen aan hun lezers verstrekken.

18. De vrijstelling slaat niet op de verhuur van televisietoestellen (Parl. Vr. nr. 114 GILLET van 31.03.1971, Vr. en Antw. Kamer, s.d., www.fisconetplus.be).

19. Ook de leveringen van goederen die nauw samenhangen met deze vrijgestelde activiteit, genieten de vrijstelling. Zo is de verkoop door een bibliotheek van boeken of periodieke publicaties die aan de lezers verhuurd werden, vrijgesteld van btw (op grond van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-wetboek of ook op grond van artikel 44, § 2, 13°, van het Btw-Wetboek).

20. Onder bibliotheek wordt verstaan de inrichting waarvan de voornaamste werkzaamheid erin bestaat boeken en andere documenten ter beschikking te stellen van de lezer, hetzij in de inrichting zelf, hetzij door middel van een werkelijke verhuur, terwijl onder leeszaal de plaats wordt verstaan waar boeken worden verhuurd (Btw-Handleiding, tekstversie 01.02.2015, nr. 325).

21. De vergoedingen die X ontvangt voor de uitbating van de bibliotheek, zijn in de gegeven omstandigheden vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 2, 6°, van het Btw-Wetboek.

III.C. Toepassing van artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw- Wetboek jo. artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek (terbeschikkingstelling van multifunctionele zaal en van vergaderzalen)

III.C.1. Situering: leer van de complexe handeling

22. In de regel dient er bij handelingen die bestaan uit een geheel van deelprestaties van uitgegaan te worden dat elke handeling afzonderlijk en onafhankelijk dient bekeken te worden (H.v.J. 08.07.1986, Kerrutt, 75/83, r.o. 14, http://eur-lex.europa.eu; H.v.J. 27.09.2012, Field Fisher Waterhouse, C-392/11, r.o. 14, http://curia.europa.eu).

23. Anderzijds mag een handeling die economisch gezien één enkele complexe handeling vormt voor de toepassing van de btw niet kunstmatig opgesplitst worden in verschillende afzonderlijke handelingen om ze hun eigen btw-behandeling toe te kennen (H.v.J. 25.02.1999, Card Protection Plan, C-349/96, http://curia.europa.eu).

24. De leer van de complexe (samengestelde) handeling komt er op neer dat handelingen moeten worden gebundeld als zij:

(i) bijkomstig zijn bij een hoofdhandeling (eerste type van complexe handeling: “complexe handeling sensu lato”; “a + b = a”) (H.v.J. 25.02.1999, Card Protection Plan, C-349/96, http://curia.europa.eu; H.v.J. 22.10.1998, Madgett en Baldwin, C-308/96, http://curia.europa.eu);

(ii) economisch onsplitsbaar zijn (tweede type van complexe handeling: “complexe handeling sensu stricto”; “a + b = c”) (H.v.J. 02.05.1996, Faaborg-Gelting Linien, C-231/94, http://curia.europa.eu; H.v.J. 13.07.1989, Morten Henriksen, 173/88, r.o. 16, http://curia.europa.eu; H.v.J. 27.10.2005, Levob, C-41/04, r.o. 22, http://curia.europa.eu; H.v.J. 29.03.2007 Aktiebolaget NN, C-111/05, http://curia.europa.eu).

25. Het feit dat er voor de complexe handeling slechts één enkele totale prijs in rekening wordt gebracht kan geen bepalend criterium zijn om te gewagen van een handeling die economisch gezien als één enkele handeling dient beschouwd te worden (H.v.J. 25.02.1999, Card Protection Plan, C-349/96, r.o. 30-31, http://curia.europa.eu; H.v.J. 29.03.2007, Aktiebolaget NN, C-111/05, r.o. 29, http://curia.europa.eu). Omgekeerd is het feit dat er voor afzonderlijke handelingen een aparte prijs wordt overeengekomen of dat de handelingen apart gefactureerd worden evenmin een bepalend criterium om van verschillende van elkaar te onderscheiden handelingen te kunnen gewagen (H.v.J. 02.12.2010, Everything Everywhere, C-276/09, r.o. 29, http://curia.europa.eu).

26. Voor de gevolgen van de kwalificatie als complexe handeling geldt voor beide types van complexe handeling het criterium van “doel op zich voor de modale consument (gemiddelde, doorsnee afnemer)” en het principe “bijzaak volgt hoofdzaak”, waarbij de hoofdzaak wordt bepaald door de hoofdprestatie in het eerste type van complexe handeling (H.v.J. 25.02.1999, Card Protection Plan, C-349/96, r.o. 30, http://curia.europa.eu; H.v.J. 21.02.2008, Part Service, C-425/06, r.o. 52, http://curia.europa.eu; H.v.J. 10.03.2011, Manfred Bog e.a., C-497/09, C-499/09, C-501/09, C-502/09, r.o. 54, http://curia.europa.eu) of het overheersend element van de reeks handelingen in het tweede type van complexe handeling (H.v.J. 27.10.2005, Levob, C-41/04, r.o. 24, http://curia.europa.eu).

27. De algemene principes die toelaten om de grens te trekken tussen een van btw vrijgestelde onroerende verhuur en een belaste handeling en in het bijzonder om de vraag te onderzoeken of er al dan niet sprake is van een vrijgestelde onroerende verhuur in de zin van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek (internrechtelijk pendant van artikel 135, lid 1, punt l) van de btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006), kunnen als volgt weergegeven worden.

- Opdat een wettelijk niet van de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur uitgesloten terbeschikkingstelling belastbaar zou zijn, dient in de eerste plaats nagegaan te worden of de wezenskenmerken van een onroerende verhuur aanwezig zijn. Als de terbeschikkingstelling niet als een onroerende verhuur in de zin van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek kwalificeert, dan valt zij ipso facto buiten het toepassingsgebied van de vrijstelling die strikt moet worden geïnterpreteerd. Gelet op de algemene draagwijdte van artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek (“Als een dienst wordt beschouwd elke handeling die geen levering van een goed is in de zin van dit Wetboek. Als een dienst wordt onder meer beschouwd de uitvoering van een contract dat tot voorwerp heeft: (…) (…)”) is de terbeschikkingstelling in voorkomend geval aan te merken als een belaste (eventueel complexe) dienst, ongeacht hoe deze dienst wordt gekwalificeerd.

- Een belangrijke overweging is dat de vrijstellingen van de btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006 een unierechtelijke betekenis hebben en dat deze vrijstellingen strikt (eng, niet restrictief) dienen te worden geïnterpreteerd zodat de uitzonderingen op de vrijstellingen (het algemene principe van belastbaarheid) ruim moeten worden geïnterpreteerd (H.v.J. 13.07.1989, Morten Henriksen, 173/88, http://eur-lex.europa.eu). De onroerende verhuur is een uitzondering op het principe van belastbaarheid en als dusdanig dient de vrijstelling die van toepassing is op de onroerende verhuur strikt te worden geïnterpreteerd.

- De onroerende verhuur is een autonoom unierechtelijk rechtsbegrip dat een eigen unierechtelijke invulling moet krijgen (H.v.J. 04.10.2001, Stichting Goed Wonen, C-326/99, r.o. 47-49, http://curia.europa.eu; H.v.J. 16.01.2003, Maierhofer, C-315/00, r.o. 25-26, http://curia.europa.eu; H.v.J. 12.06.2003, Sinclair Collis, C-275/01, r.o. 24, http://curia.europa.eu, r.o. 22). Gelet op dit autonoom karakter mag dit begrip in het intern recht van de EU-lidstaten niet met een eigen omschrijving worden ingevuld (uitgezonderd in België de logiesverstrekking in het hotelbedrijf en de terbeschikkingstelling van opslagruimten (magazijnen)).

- Bij gebrek aan een wettelijke definitie heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie de wezenskenmerken van de onroerende verhuur gedefinieerd.

Volgens het Hof houdt onroerende verhuur in wezen in dat een verhuurder een huurder voor een overeengekomen tijdsduur en tegen vergoeding het recht verleent een onroerend goed te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten (H.v.J. 09.10.2001, Mirror Group, C-409/98, r.o. 31, http://curia.europa.eu; H.v.J. 09.10.2001, Cantor Fitzgerald International, C-108/99, r.o. 21, http://curia.europa.eu; H.v.J. 18.11.2004, Temco Europe, C-284/03, http://curia.europa.eu, r.o. 19; H.v.J. 18.07.2013, Medicom en Patrice Allard, C-210/11 en C-211/11, http://curia.europa.eu).

Daar moet nog worden aan toegevoegd dat de verhuur van een onroerend goed volgens het Hof wordt gekenmerkt door een betrekkelijke “passiviteit” van de verhuurder. Het Hof wijst er op dat de onroerende verhuur in hoofdzaak de passieve terbeschikkingstelling inhoudt van ruimtes of oppervlakten in gebouwen, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdverloop (H.v.J. 18.11.2004, Temco Europe, C-284/03, http://curia.europa.eu, r.o. 27).

- Uit het geheel van het Europees rechtersrecht ter zake kan de volgende definitie van onroerende verhuur worden afgeleid. Het is een overeenkomst waarbij een partij, die zelf de mogelijkheid heeft om een onroerend goed te gebruiken, een andere partij, die hiervoor een vergoeding betaalt, het recht verleent dit goed op een autonome wijze te gebruiken. Indien de hurende partij ook het gebruik door derden zou moeten dulden, moeten deze derden expliciet in de overeenkomst vermeld staan. Beide partijen moeten van bij het begin een zeker belang hechten aan de duur van de overeenkomst. Ofschoon de verhurende partij bijkomende prestaties mag leveren, moet het wezenlijke voorwerp of de overwegende prestatie van de overeenkomst gelegen zijn in het gebruiksrecht van dit onroerend goed.

28. Volgens de leer van de complexe handeling is het mogelijk dat de verhuur van een onroerend goed die gepaard gaat met en samenhoort met een andere handeling, wordt beschouwd als één enkele complexe handeling waarvan de fiscale behandeling wordt bepaald op basis van haar wezenlijke (essentiële) voorwerp of overwegende prestatie.

29. Als het wezenlijke voorwerp van de overeenkomst overwegend samengesteld is uit een andere dienst dan onroerende verhuur, heeft de kwalificatie als complexe handeling tot gevolg dat de vrijstelling voor onroerende verhuur in de zin van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek niet van toepassing is en dat de complexe handeling in de zin van artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek onderworpen is aan btw, ongeacht hoe deze handeling wordt gekwalificeerd (H.v.J. 18.11.2004, Temco Europe, C-284/03, http://curia.europa.eu).

III.C.2. Beoordeling in concreto

30. X streeft er naar om de gebruikers van de multifunctionele zaal en de vergaderzalen (zie randnummers 1 en 3) een flexibele kant-en-klare oplossing aan te bieden voor hun activiteiten of events.

31. Het gebouw wordt een moderne, multifunctionele accommodatie, die voorziet in de behoefte aan ruimte en faciliteiten voor de inwoners van X en andere particulieren, de lokale verenigingen en andere (rechts)personen en instellingen.

32. X voorziet in de omkadering en ontzorgt op dit vlak de gebruikers van de bedoelde zalen die dan ten volle kunnen focussen op hun activiteiten of events.

33. Om dit te bereiken, stelt X niet enkel deze zalen ter beschikking van de gebruikers ervan maar verricht zij voor hen in hoofdzaak een geheel van diensten om hen in staat te stellen hun voorgenomen activiteiten of events uit te oefenen.

34. Het door de btw-administratie nodig geachte minimaal onthaal wordt in casu concreet gerealiseerd doordat de gebruikers van de zalen, zowel de multifunctionele zaal als de vergaderzalen, zich moeten aanmelden bij medewerkers van X.

35. Daarnaast wordt door X afdoende parkeergelegenheid voorzien voor de gebruikers van de bedoelde zalen.

36. De hiervoor bedoelde multifunctionele zaal is een grote, uitgeruste zaal met onder meer meubilair, een (verschuifbare) tribune, een geluids- en lichtinstallatie en een toog op de gelijkvloerse verdieping.

De zaalwachter die de nodige permanentie zal verrichten in het nieuw gebouw, de medewerkers en de eigen technicus van X zullen ter plaatse beschikbaar zijn voor vragen over het gebruik van de tribune en het podium en zullen stand-by staan voor technische support bij de werking van de licht- en geluidsinstallatie.

37. Ook de vergaderzalen zijn volledig uitgerust. Zij omvatten het nodige meubilair, een kleine geluidsinstallatie, een beamer, een flipchart met stiften, een mobiel projectiescherm en de nodige IT-voorzieningen (wifi).

De hiervoor bedoelde medewerkers en de eigen technicus van X zorgen onder meer voor het opstarten van beamers, pc’s en audio-apparatuur en staan stand-by voor technische support.

38. Volgens de DVB wijzen in het geheel van de beoordelingscriteria onder meer de volgende aanwijzende elementen in de richting van een btw-belaste terbeschikkingstelling.

• Zonder de voorbereiding en medewerking van de medewerkers en eigen technicus van X voorafgaandelijk aan, tijdens en na de activiteiten of events, kunnen de zalen niet gebruikt worden voor de doeleinden waarvoor ze zijn voorzien. Zonder deze essentiële tussenkomsten, die het louter toewijzen van een geschikte accommodatie overstijgen, zijn de zalen zo goed als onbruikbaar.

De medewerkers en eigen technicus van X staan in voor proactieve ondersteuning tijdens de activiteiten of events georganiseerd door de gebruikers van de zalen. Zij staan onder meer ter plaatse klaar voor al hun vragen, zorgen voor het opstarten van beamers, pc’s en audioapparatuur en staan tijdens de hele duur van de events stand-by voor technische support, zowel in de multifunctionele zaal als in de vergaderzalen.

• De verantwoordelijken en medewerkers van X zijn te allen tijde en ongeacht de omstandigheden gerechtigd om zich in de ter beschikking gestelde zalen te begeven om er verregaande controle uit te oefenen op de organisatie van de bedoelde activiteiten of events, iets wat niet verenigbaar zou zijn met het aan de huurder toegezegd vreedzaam genot en gebruik.

39. De door X gevraagde terbeschikkingstellingsvergoeding houdt verband met een geheel van diensten die onlosmakelijk met elkaar verbonden zijn en de gebruikers van de zalen in staat stellen hun activiteiten of events in de meest optimale omstandigheden te laten verlopen en met gebruik van alle moderne materialen en technieken te organiseren.

Te denken valt aan het onthaal van de gebruikers van de zalen, het klaarzetten van de zalen, het ter beschikking stellen van technisch en ander materieel voor het organiseren van de activiteiten of events van de gebruikers van de zalen, het voorzien in technische support in het geval van technische problemen die gerelateerd zijn aan de accommodatie en de geluids- en lichtinstallaties, e.a..

40. X beheert de zalen actief, houdt toezicht op het gebruik en de goede staat van de accommodatie die zij ter beschikking stelt en houdt controle over de organisatie van de activiteiten of events (zie onder meer H.v.J. 22.01.2015, Régie Communale Autonome du Stade Luc Varenne, C-55/14, http://curia.europa.eu; Bergen 07.10.2016, rolnr. 2011/RG/946, www.monKEY, nr. 300098419, zie ook Luik, 16.06.2016, rolnr. 2015/RG/398, Autonome Gemeinderegie Sankt Vith (Triangel Zentrum) (in kracht van gewijsde gegaan)), en voorziet in tal van diensten die in hoofde van de gebruikers van primordiaal belang zijn om gebruik te maken van de betreffende zalen.

41. Wat de gebruikers van de zalen voor ogen hebben is dat de terbeschikkingstelling ervan voor hen niet meer is dan een onderdeel van de handeling waarin het dienstenaanbod van X de bovenhand heeft.

Deze terbeschikkingstelling kan uiteraard onmogelijk gebeuren zonder dat het gebouw zelf wordt gebruikt. Dit doet echter niets af aan het feit dat het voorwerp van de overeenkomst geen onroerende verhuur uitmaakt. Het gebruik van het betreffende onroerend goed moet niet automatisch als onroerende verhuur worden aangemerkt, voor zover het onroerend goed enkel het middel uitmaakt voor het verlenen van de betreffende (technische) diensten (zie onder meer Luik, 16.06.2016, rolnr. 2015/RG/398, Autonome Gemeinderegie Sankt Vith (Triangel Zentrum), www.fisconetplus.be: “Durch die Feststellung, dass die durch die Berufungsbeklagte erbrachten Dienstleistungen von Räumlichkeiten aufweisen, ist das Vordergericht zu Recht zu der Schlussfolgerung gelangt, dass die Zurverfügungstellung der Säle und Räumlichkeiten nicht einer Vermietung im Sinne des Artikels 44, § 3, 2st des MWSTGB, sondern einer Dienstleistung im Sinne des Artikels 18, § 1 dieses Gesetzbuches entsprechen.“ (deze rechterlijke beslissing is in kracht van gewijsde gegaan), met verwijzing naar de aldaar aangehaalde rechtspraak waaronder Luik, 02.03.2016, Régie sportive andennaise, rolnr. 2013/RG/1625, www.monKEY.be, nr. 300101227).

III.C.3. Eindoordeel

42. Gelet op de werkelijke feitelijke context en op voorgaande analyse, hebben de dienstverleningen en faciliteiten die naast de terbeschikkingstelling van de hiervoor bedoelde accommodatie zullen worden verstrekt door X, niet de aard van een louter of overwegend passieve terbeschikkingstelling van de accommodatie.

43. Deze diensten zijn evenmin louter bijkomstig aan de terbeschikkingstelling van de accommodatie waarmee zij gepaard gaan. Het gaat dus zeker niet om bepaalde kleine, bijkomende diensten met een bijkomstig karakter zonder dat afbreuk wordt gedaan aan het passieve karakter van onroerende verhuur.

44. Ook de contractuele mogelijkheid die volgens de aanvrager zal worden geboden aan X om de (volledige) dienstverleningsovereenkomst (gebruikersovereenkomst) op te zeggen bij niet-betaling van een deelprestatie of ingeval de afnemer de bepaalde lasten niet betaalt, is naar het oordeel van de DVB in het geheel van de beoordelingscriteria één van de elementen die er in de gegeven feitelijke omstandigheden op wijst dat er sprake is van één complexe dienst.

45. De DVB is dan ook van oordeel dat de terbeschikkingstelling van de bedoelde zalen voor de bedoelde korte perioden door X, die onthaal voorziet voor de gebruikers van deze zalen, die gepaard gaat met en samenhoort met de bedoelde dienstverleningen, dient te worden aangemerkt als een onbenoemde btw-belaste complexe dienst beoogd door artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, die onderworpen is aan het standaard btw-tarief van 21%, en niet als een op grond van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek vrijgestelde onroerende verhuur.

III.D. Toepassing van artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek (uitbating van cafetaria)

III.D.1. Algemeen

46. Op grond van artikel 6, tweede lid van het Btw-Wetboek wordt aan X de hoedanigheid van belastingplichtige toegekend (cf. supra, randnrs. 10 t.e.m. 13).

47. De hiervoor geduide beoordelingscriteria voor de niet-toepassing van de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur zijn ook pertinent voor de bedoelde uitbating van de cafetaria.

48. In de Belgische context kan op basis van de beoordelingscriteria die gewoonlijk gehanteerd worden in de Europese en nationale rechtspraak een onderscheid worden gemaakt tussen de volgende mogelijke scenario’s:

i. klassieke “passieve” onroerende verhuur;

ii. onroerende verhuur met economisch splitsbare, bijkomende diensten;

iii. complexe “passieve” onroerende verhuur met bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de verhuur en de verhuur “niet actief” maken;

iv. complexe “actieve” onroerende verhuur met economisch onsplitsbare diensten.

49. Het aanbieden van bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de verhuur van een onroerend goed heeft niet zomaar tot gevolg dat de overeenkomst zonder meer buiten het toepassingsgebied valt van de vrijstelling voor onroerende verhuur. Er zijn dus meer aanwijzende elementen nodig om uit te maken of de dienst kwalificeert als een volledig aan de btw onderworpen handeling.

50. Een dergelijk element is bijvoorbeeld de actieve inmenging door de verhuurder in de activiteit die de huurder in het onroerend goed uitoefent.

51. In een antwoord op een parlementaire vraag heeft de minister van Financiën het standpunt ingenomen dat de inmenging van de verhuurder in de uitbatingsvoorwaarden van de huurder op zichzelf geen onderscheidend criterium kan zijn dat toelaat om de kwalificatie van de handeling als onroerende verhuur uit te sluiten.

Uit dit ministerieel antwoord blijkt ook dat de kwalificatie van de handeling als onroerende verhuur evenmin kan uitgesloten worden door het eenvoudig feit dat de huur afhankelijk is van het omzetcijfer dat de huurder realiseert (eigen cursiveringen) (Parl. Vr. nr. 4-1052 DESTEXHE van 05.06.2008, www.fisconetplus.be).

52. Waar het volgens de minister van Financiën om gaat is de onroerende verhuur te kunnen onderscheiden van andere activiteiten die ofwel een zakelijk-industrieel en commercieel karakter vertonen ofwel een voorwerp hebben dat eerder slaat op het leveren van een prestatie dan op de enkele terbeschikkingstelling van een onroerend goed (zie ook H.v.J. 18.11.2004, Temco Europe, C-284/03, http://curia.europa.eu, r.o. 27: “Zo staat het aan de verwijzende rechter om na te gaan of de overeenkomsten zoals zij worden uitgevoerd, in hoofdzaak de passieve terbeschikkingstelling ten doel hebben van ruimtes of oppervlakten van onroerende goederen, tegen een vergoeding die verband houdt met het tijdverloop, dan wel strekken tot het verrichten van een dienst die voor een andere kwalificatie in aanmerking komt.”).

Dit onderscheid moet gebaseerd zijn op een geheel van beoordelingscriteria (duur van de huur, exclusief genotsrecht, e.a.) en niet enkel op één ervan (eigen cursiveringen) (Parl. Vr. nr. 4-1052 DESTEXHE van 05.06.2008, www.fisconetplus.be, in fine).

53. Om een verhuur actief en dus btw-belast te maken is meer nodig dan voornoemde bijkomende diensten.

54. In de Belgische praktijk wordt een onderscheid gemaakt tussen de “passieve” overeenkomsten bestaande uit een loutere terbeschikkingstelling van een onroerend goed en de “actieve” overeenkomsten die een uitgebreide dienstverlening omvatten. Dit sluit enigszins aan bij de door het Hof van Justitie van de Europese Unie ontwikkelde leer van de complexe handeling (cf. supra; zie randnrs. 22 t.e.m. 29).

55. De actieve inmenging van de verhuurder in de in een gehuurd onroerend goed uitgeoefende activiteit is één van de aspecten om bij uitbatingsovereenkomsten de kwalificatie als onroerende verhuur uit te sluiten en eventueel te kunnen spreken van een in artikel 18, § 1, tweede lid, 6° of artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek bedoelde dienst of eventueel van een complexe dienst. In de rechtspraak wordt inderdaad in dergelijke gevallen de toepassing van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° of artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek gecombineerd met de leer van de complexe handeling.

56. Dit betekent niet dat dit aspect van actieve inmenging van de verhuurder een conditio sine qua non is om het begrip onroerende verhuur te verlaten. Andere feitelijke omstandigheden kunnen ook tot dit resultaat leiden.

57. Een verhuurovereenkomst waarvan het wezenlijke voorwerp bestaat uit dienstprestaties waaraan het genotsrecht van het onroerend goed ondergeschikt is, dient gekwalificeerd te worden als een actieve verhuur die volledig btw-belast is. Zoals gezegd sluit dit aan bij de leer van de complexe handeling. Als de verhuur van het onroerend goed niet de hoofdprestatie uitmaakt maar slechts een bijkomstige prestatie bij belaste diensten, deelt de verhuur van het onroerend goed het fiscale lot van de hoofdprestatie.

III.D.2. Toetsing in concreto

58. X zal een gedeelte van het nieuwe gebouw tegen vergoeding als cafetaria in uitbating geven aan een derde partij-uitbater.

59. Gelet op het feit dat X enerzijds niet over de nodige knowhow beschikt voor de uitbating van de cafetaria en anderzijds belang hecht aan de impact van een kwaliteitsvolle uitbating van de cafetaria op de globale beleving van de doelgroepen die gebruik zullen maken van het gebouw, zal X hiervoor samenwerken met de uitbater van de cafetaria.

60. Hiertoe zal X een uitbatingsovereenkomst afsluiten met deze uitbater.

61. Het voorwerp van de uitbatingsovereenkomst zal erin bestaan dat de uitbater, in samenwerking met X, de voortdurende en ononderbroken uitbating moet verzekeren van de cafetaria in het gebouw waarbij X in een uitgebreide omkadering voorziet.

62. De niet-naleving van de voorwaarden voor de uitbating van de cafetaria zijn redenen voor X om de uitbatingsovereenkomst (vroegtijdig) te beëindigen.

63. De uitbatingsvergoeding die verschuldigd is door de uitbater is variabel (% van de door de uitbater gerealiseerde omzet) met echter een minimumvergoeding op maandbasis van 1.000 euro (indicatief), exclusief btw, en dit op basis van een open boekhouding.

64. In ruil voor de globale vergoeding die hij betaalt, krijgt de uitbater een zodanig dienstenpakket aangeboden door X dat de uitbater bij wijze van spreken enkel moet focussen op het serveren van dranken en maaltijden. Dit pakket van diensten laat X overigens ook toe om, in het geval van problemen met de uitbater, te voorzien in diens vlotte vervanging. De uitbater verwerft geen rechten op het cliënteel.

65. In het kader van deze uitbatingsovereenkomst worden tegen de hiervoor bedoelde uitbatingsvergoeding de volgende diensten verleend door X om de uitbating van de cafetaria, gelegen in het nieuwe gebouw waarin ook X zelf een uitbating heeft, te faciliteren en in optimale omstandigheden te laten verlopen:

a. Infrastructuurwerkzaamheden

• het recht van de uitbater om dranken en maaltijden te serveren in een door X ter beschikking gestelde volledig ingerichte en gebruiksklare cafetaria-infrastructuur met parkeerplaatsen en met onder meer tafels en stoelen, toogmeubels, een tapinstallatie, een muziekinstallatie, bestek, glazen en een biljarttafel;

• de terbeschikkingstelling van voldoende parkeerplaatsen voor de bezoekers van de cafetaria;

• de terbeschikkingstelling van afsluitbare opslagruimte bij de cafetaria;

• het voorzien in een adequate ICT-infrastructuur, meer bepaald de terbeschikkingstelling van de noodzakelijke bekabeling en aansluiting voor telefonie, (draadloos) internet en tv-distributie in de cafetaria. X zal er ook voor zorgen dat de bezoekers van de cafetaria beschikken over gratis wifi;

• het voorzien van de nutsvoorzieningen in de cafetaria (i.e. het voorzien van elektriciteit, verwarming en water, gebaseerd op een normaal verbruik);

• het afsluiten van de nodige verzekeringen voor de infrastructuur van de cafetaria. X verzekert de cafetaria-infrastructuur tegen brand, bliksem, ontploffing, elektriciteitsschade, natuurramp en waterschade.

b. Herstellingswerkzaamheden

• wijzigingen aan de inrichting van de door X voorziene keukenfaciliteiten in de cafetaria, die noodzakelijk zijn om een efficiënte uitbating ervan te verzekeren, zijn voor rekening van X als daarvoor een akkoord wordt bereikt tussen de uitbater van de cafetaria en X;

• de kosten voor de uitvoering van door X noodzakelijk geachte grote en kleine onderhouds- en herstellingswerkzaamheden (inclusief herstellingen aan diverse technische installaties en nutsvoorzieningen) om de continuïteit van de uitbating van de cafetaria te waarborgen, zijn ten laste van X. Het ten laste nemen van dergelijke kosten kan geen aanleiding geven tot een herziening van de door de uitbater verschuldigde uitbatingsvergoeding wegens improductiviteit.

c. Beheerstaken

• het gebruik van de raamovereenkomst die zal worden afgesloten door X met een drankenhandelaar. De uitbater van de cafetaria is verplicht om de dranken aan te kopen bij de drankenhandelaar gekozen door X maar de uitbater staat zelf in voor de concrete afnames van het assortiment van dranken in de cafetaria;

• de aanlevering door X als actieve beheerder van de infrastructuur van cliënteel aan de uitbater via publiciteit (bewegwijzering naar de cafetaria, aankondiging van activiteiten in het nieuw gebouw op de website van X en in het infoblad van X);

• het onderhoud van de infrastructuur en het interieur van de cafetaria;

• de beveiliging en bewaking van de cafetaria. X zal in de cafetaria inbraakdetectie voorzien. De uitbater heeft het recht om beroep te doen op de zaalwachter als zich probleemsituaties voordoen.

66. Alle in randnummer 65 opgesomde en toegelichte diensten hebben betrekking op rechten die X ten behoeve van de uitbater van de cafetaria verleent en die voor de uitbater een voordeel vormen dat hij kan uitbaten of die een element vormen van zijn patrimonium dat bruikbaar is in diens eigen economische activiteit.

67. De DVB benadrukt dat X de uitbater inderdaad een vaste afzetmogelijkheid verzekert, namelijk de bezoekers en de diverse doelgroepen van het nieuwe gebouw.

Bovendien mag enkel de door X bepaalde beroepswerkzaamheid worden uitgeoefend (i.e. de uitbating van het daarvoor bestemde deel van de gelijkvloerse verdieping als publieke cafetaria met uitsluiting van enige andere uitbatingsmogelijkheid), waarbij X, de eigenaar van het gebouw, zich verregaand mengt in de uitbating en bedrijfsvoering van de uitbater van de cafetaria (cf. infra sub randnrs. 75 e.v.).

68. Daarnaast geniet de uitbater van de cafetaria tegen de hiervoor bedoelde globale uitbatingsvergoeding ook nog de volgende diensten vanwege X:

• het verlenen van het recht om drank te leveren aan de gebruikers van de vergaderzalen, de multifunctionele zaal en de foyer. De uitbater van de cafetaria factureert deze goederenleveringen aan X;

• het verlenen van het recht om rechtstreeks etenswaren te leveren of een cateringdienst te verstrekken aan de gebruikers van de vergaderzalen, de multifunctionele zaal en de foyer. De uitbater van de cafetaria factureert deze goederenleveringen of diensten aan de gebruikers van de bedoelde zalen;

• het verlenen van het recht om audio- of videoapparatuur af te nemen;

• het verlenen van het recht om beroep te doen op de zaalwachter in probleemsituaties.

Ook hiervoor zal dus geen aparte vergoeding aangerekend worden. Deze diensten zijn begrepen in de globale uitbatingsvergoeding voor het hiervoor vermeld en toegelicht dienstenpakket.

Ook uit deze diensten blijkt dat X de uitbater van de cafetaria zo veel mogelijk wil faciliteren zodat deze kan focussen op diens kerntaak.

69. Het dienstenpakket dat wordt aangeboden door X is niet louter bijkomstig aan de terbeschikkingstelling van de accommodatie waarmee het gepaard gaat.

70. Het gaat dus in de casuspositie van X zeker niet om bepaalde bijkomende diensten die een bijkomstig karakter hebben zonder dat afbreuk wordt gedaan aan het passieve karakter van onroerende verhuur, wat een essentieel verschil uitmaakt met de zaak Mons Expo die aan het Hof van Cassatie werd voorgelegd (Cass. 04.06.2010, Mons Expo, FJF, 2011, afl. 2, 190).

71. Het Hof van Cassatie heeft in het aangehaald arrest Mons Expo geoordeeld dat het feit dat de verhuurder naast de terbeschikkingstelling aan organisatoren van evenementen van een multifunctionele hall een aantal bijkomende diensten aanbiedt, niet zonder meer tot gevolg heeft dat de terbeschikkingstelling niet meer kwalificeert als een passieve onroerende verhuur. Een belangrijk element in de beoordeling van het Hof van Cassatie was dat Mons Expo geenszins deelnam aan de organisatie van het evenement of van de tentoonstelling die in haar ruimten plaatsvond. Bovendien was de vergoeding enkel afhankelijk van het tijdsverloop van de terbeschikkingstelling en niet van andere elementen.

72. De lering van dit cassatiearrest is in elk geval dat het aanbieden van bijkomstige diensten bij de verhuur van een onroerend goed niet zomaar tot gevolg heeft dat de overeenkomst zonder meer buiten de toepassingssfeer valt van de vrijstelling voor onroerende verhuur. In het geval van X zijn echter duidelijk meer aanwijzende elementen aanwezig waaruit blijkt dat de complexe dienst kwalificeert als een volledig aan de btw onderworpen handeling.

73. De DVB benadrukt in dit verband dat het cassatiearrest Mons Expo valt onder randnummer 48, sub iii. van deze voorafgaande beslissing (i.e. complexe “passieve” onroerende verhuur met bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de verhuur en de verhuur “niet actief” maken) terwijl de casuspositie van X valt onder randnummer 48, sub iv. van deze VB (i.e. complexe “actieve” onroerende verhuur met economisch onsplitsbare diensten).

74. In het aan de DVB voorgelegde geval gaat het dus zeker niet om bijkomende diensten die een bijkomstig karakter hebben aan de onroerende verhuur zonder dat afbreuk wordt gedaan aan het passieve karakter van onroerende verhuur, maar om het hiervoor bedoelde dienstenpakket dat wel degelijk de kwalificatie van vrijgestelde passieve onroerende verhuur omkeert in een volledig btw-belaste actieve terbeschikkingstelling op basis van het geheel van de in ogenschouw te nemen en genomen beoordelingscriteria.

75. Ten slotte bevat de uitbatingsovereenkomst die zal worden afgesloten nog de volgende bepalingen waaruit blijkt dat X de volgende strikte voorwaarden, verplichtingen en beperkingen oplegt aan de uitbater van de cafetaria:

• de verantwoordelijken van X of hun afgevaardigden hebben permanent toegang tot de cafetaria om die te bezichtigen met het oog op het bepalen van de graad van kwaliteit van de uitbating. Als X naar aanleiding van die bezichtiging vaststelt dat de wijze van uitbating door de uitbater niet overeenstemt met de voorwaarden voor een kwaliteitsvolle uitbating of in meer optimale omstandigheden kan plaatsvinden, zal X de uitbater vragen zich in regel te stellen respectievelijk voorstellen formuleren;

• de benaming van de cafetaria zal met aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid gelijkluidend zijn aan de naam van het nieuwe gebouw;

• X behoudt zich het recht voor om een dubbel van de sleutels van de cafetaria bij te houden;

• de uitbater mag warme en koude dranken, consumptie-ijs, lichte snacks en maaltijden verkopen voor verbruik ter plaatse. De uitbater moet een lijst van het aanbod van de cafetaria ter goedkeuring voorleggen aan X;

• de consumptietarieven worden voorafgaandelijk aan de ingebruikname in onderling overleg met X bepaald;

• de cafetaria moet voor de bezoekers toegankelijk zijn op de dagen en uren vastgesteld door X, namelijk minimaal zes dagen per week en acht uren per dag. De openingsuren van de cafetaria zijn normaal gelijk aan de openingsuren van de multifunctionele zaal en de vergaderzalen die uitgebaat worden door X;

• de niet-naleving van de modaliteiten van de uitbatingsovereenkomst kan aanleiding geven tot verval van het uitbatingsrecht.

76. De DVB benadrukt dat als aan een derde partij een cafetaria in uitbating wordt gegeven in een pand waarin ook het belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam X een uitbating heeft, er meestal sprake is van actieve inmenging, van een actieve controle en wisselwerking tussen de dienstverrichter en de uitbater, zoals in casu het geval zal zijn tussen X en de uitbater van de cafetaria.

77. Vermits in het onderhavige geval de strikte voorwaarden, beperkingen en verplichtingen betrekking hebben op de manier waarop de werkzaamheid en bedrijfsvoering van de uitbater van de cafetaria moeten worden uitgeoefend, is de DVB van oordeel dat deze actieve inmenging een reële belemmering vormt van het recht van de uitbater om de cafetaria-infrastructuur te betrekken alsof hij er eigenaar van is en ieder ander persoon die niet expliciet in de uitbatingsovereenkomst vermeld staat, van het genot van dat recht uit te sluiten. Dergelijke voorwaarden, beperkingen en verplichtingen vormen naar het oordeel van de DVB in het geheel van de beoordelingscriteria aanwijzende elementen in de richting van een btw-belaste terbeschikkingstelling (cf. Brussel 15.04.2010, besproken in Fiscoloog, 2010, afl. 1227, 8).

III.D.3. Eindoordeel

78. Gelet op de in zijn geheel beschouwde werkelijke feitelijke context, de bepalingen van het aan de DVB voorgelegde ontwerp van uitbatingsovereenkomst en voorgaande analyse, blijkt dat er in het onderhavige geval eerder sprake is van het leveren van een dienstprestatie dan van het louter ter beschikking stellen van een onroerend goed.

79. Het dienstenpakket dat X aan de uitbater van de cafetaria aanbiedt tegen een globale vergoeding (zij het een deel vast en een deel variabel) en dat erop gericht is om de uitbating van de cafetaria in optimale omstandigheden te laten plaatsvinden, omvat infrastructuurwerkzaamheden, herstellingswerkzaamheden en beheerstaken verricht ten behoeve van de uitbater (cf. supra; zie randnr. 65) die voor de uitbater een voordeel vormen dat hij kan uitbaten of die een element vormen van zijn patrimonium dat bruikbaar is in diens eigen economische activiteit (cf. supra; zie randnrs. 66-67) en die maken dat de terbeschikkingstelling van de cafetaria-infrastructuur niet passief gebeurt.

80. Naast dit dienstenpakket heeft X bovendien altijd toegang tot de cafetaria (via een dubbel van de sleutel) en kan zij alle nuttig geachte wijzigingen aanbrengen aan de cafetaria om een optimale uitbating mogelijk te maken. In een huurder-verhuurder relatie is dit niet het geval. In casu is er geen sprake van een huurder-verhuurder relatie maar beogen beide partijen de optimale uitbating van de cafetaria in het nieuwe gebouw.

81. Het hiervoor toegelichte globale en ondeelbare dienstenpakket dat wordt aangeboden door X (zie randnrs. 65 en 68), vormt de veruitwendiging van deze gemeenschappelijke bedoeling van de partijen.

82. Deze gemeenschappelijke bedoeling komt daarnaast ook tot uiting in de actieve inmenging van X in de uitbating van de cafetaria (zie randnr. 75). Naast een aantal beperkingen en verplichtingen (met bijhorend actief controlerecht) met betrekking tot de manier waarop de werkzaamheid en bedrijfsvoering van de uitbater van de cafetaria moeten worden uitgeoefend (zie randnr. 75), wordt voornamelijk ingezet op een effectieve dienstverlening vanwege X ten behoeve van de uitbater van de cafetaria (i.e. terbeschikkingstelling van een volledig uitgeruste en gebruiksklare cafetaria met parkeergelegenheid, onderhoud en herstelling van keukenfaciliteiten, poetsen van het interieur van de cafetaria, aanlevering van cliënteel, publiciteit, aanpassingswerkzaamheden om de verdere uitbating te verzekeren, e.a.).

83. Via deze dienstverlening worden de ideale randvoorwaarden gecreëerd, te weten een kant-en-klare cafetaria, zodat de uitbater bij wijze van spreken kan focussen op het hoofdvoorwerp van de uitbatingsovereenkomst, namelijk de kwaliteitsvolle uitbating van de cafetaria en dit in samenwerking en nauw overleg met X. De door X verrichte handelingen zijn zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één enkele, onverbrekelijke economische prestatie vormen, waarvan de opsplitsing in een onroerend gedeelte en een gedeelte dienstverlening kunstmatig zou aandoen.

84. De terbeschikkingstelling tegen vergoeding van de cafetaria-infrastructuur krachtens een overeenkomst waarbij X, die eigenaar is van het gebouw, de hiervoor bedoelde diensten, die goed zijn voor een aanzienlijk aandeel in de door de uitbater verschuldigde contractuele globale vergoeding, verstrekt, en die wordt gecombineerd met een actieve inmenging door X in de uitbating, de bedrijfsvoering en het beheer van de cafetaria-infrastructuur, is naar het oordeel van de DVB geen passieve terbeschikkingstelling en dus geen onroerende verhuur (en evenmin een onroerende verhuur met bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de onroerende verhuur) maar een actieve terbeschikkingstelling die onderdeel is van een geheel van diensten.

85. Rekening houdend met het voorgaande en het feit dat btw-vrijstellingen strikt (eng; niet restrictief) moeten worden geïnterpreteerd, moet volgens de DVB de actieve terbeschikkingstelling door X van de cafetaria in de gegeven omstandigheden worden aangemerkt als een btw-belaste dienst van het verlenen van het recht om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen beoogd door artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek en niet, zelfs niet gedeeltelijk, als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur in de zin van artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek.

Hierbij merkt de DVB bovendien nog op dat er slechts kan worden gesproken van een recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen als diegene die dat recht verleent, zelf al in het kader van zijn economische activiteit gebruik maakt van hetzelfde gebouw als dit waarop voornoemd recht betrekking heeft (Beslissing nr. E.T. 83.695 van 25.08.1995, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 127 PIETERS van 23.11.1999, Btw-Revue, nr. 146, blz. 238, Vr. en Antw. Kamer, 1999-2000, nr. 020, blz. 2258-2261, zie ook www.fisconetplus.be; Btw-Handleiding, tekstversie 01.02.2015, nr. 51, sub B.). Deze voorwaarde is in casu vervuld.

86. De betreffende uitbatingsvergoeding (% van de gerealiseerde omzet en minimumvergoeding) die wordt aangerekend door X aan de uitbater, is onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%.