Werken in onroerende staat, verlaagd btw-tarief, rechtsmisbruik

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Tekst van de beslissing

Hof van Cassatie van België, Arrest Nr. F.19.0103.N

G.H. nv, met zetel te ..., ingeschreven bij de KBO onder nummer 042...., handelend in eigen naam en in haar hoedanigheid van algemeen rechtsopvolger van B.C. nv, eiseres, vertegenwoordigd door mr. ..., advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te ..., waar de eiseres woon­ plaats kiest,

tegen

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de adviseur-generaal, centrumdirecteur KMO Kortrijk, met kantoor te 8500 Kortrijk, Hoveniersstraat 31, verweerder, vertegenwoordigd door mr. ..., advocaat bij het Hof van Cassatie, en bijgestaan door mr. ..., advocaat bij de balie Brussel, beiden met kantoor te ..., waar de verweerder woon­ plaats kiest.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Gent van 2 april 2019.

Advocaat-generaal Johan Van der Fraenen heeft op 7 december 2020 een schriftelijke conclusie neergelegd.

Raadsheer Koenraad Moens heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Johan Van der Fraenen heeft geconcludeerd.

Il. CASSATIEMIDDEL

De eiseres voert in haar verzoekschrift dat aan dit arrest is gehecht, een middel aan.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

1. Krachtens artikel 1quater van het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven, is vanaf 1 januari 2009 tot en met 31 december 2010 het voordeel van het verlaagd tarief van zes percent voor het werk in onroerende staat en de andere handelingen opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, van tabel A van de bijlage bij dit besluit, die tot voorwerp hebben de afbraak en de daarmee gepaard gaande heropbouw van een woning, onderworpen aan de in rubriek XXXVII van dezelfde tabel A opgenomen voorwaarden, met uitzondering van de bepaling onder 2°, en voor zover de aanvraag voor de stedenbouwkundige vergunning met betrekking tot bedoelde werken wordt ingediend bij de bevoegde overheid vóór 1 april 2010.

Krachtens artikel 1quinquies, § 1, van voormeld koninklijk besluit nr. 20 worden, in afwijking van artikel 1, vanaf 1 januari 2009 tot en met 31 december 2010 onderworpen aan het tarief van zes percent over een totale gecumuleerde maatstaf van heffing van 50.000 euro, exclusief btw, het werk in onroerende staat en andere handelingen opgesomd in rubriek XXXI, § 3, 3° tot 6°, van tabel A van de bijlage bij dit besluit, die de oprichting tot voorwerp hebben van een woning die na uitvoering van de werken hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk wordt gebruikt als vaste privé-woning van de bouwheer die er zonder uitstel zijn domicilie zal hebben. Het voordeel van het verlaagd tarief is onderworpen aan het vervullen van de voorwaarden opgenomen in het tweede lid van artikel 1quinquies, § 1, van voormeld koninklijk besluit nr. 20.

Krachtens artikel 1quinquies, § 2, van voormeld koninklijk besluit m. 20 worden, in afwijking van artikel 1, vanaf 1 januari 2009 tot en met 31 december 2010 onderworpen aan het tarief van zes percent over een totale gecumuleerde maatstaf van heffing van 50.000 euro, exclusief btw, de leveringen van gebouwen en de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van zakelijke rechten op gebouwen die niet vrijgesteld zijn door artikel 44, § 3, 1°, van het Wetboek, wanneer die gebouwen hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, gebruikt worden als vaste privé­ woning van de verkrijger die er zonder uitstel zijn domicilie zal hebben en die vóór 1 januari 2009 nog niet in gebruik zijn genomen. Het voordeel van het verlaagd tarief is onderworpen aan het vervullen van de voorwaarden opgenomen in het tweede lid van artikel 1quinquies, § 2, van voormeld koninklijk besluit nr. 20.

Krachtens artikel 1sexies van voormeld koninklijk besluit nr. 20 worden, in afwijking van artikel 1, tweede lid, b), vanaf 1 januari 2009 tot en met 31 december 2010 onderworpen aan het tarief van zes percent de handelingen bedoeld in tabel B, rubriek X, § 1, van de bijlage bij dit besluit voor zover de aanvraag voor de stedenbouwkundige vergunning met betrekking tot bedoelde werken wordt ingediend bij de bevoegde overheid vóór 1 april 2010. De uitsluitingen opgenomen in rubriek X, § 2, van dezelfde tabel B blijven van toepassing.

Uit de tekst van deze wetsbepalingen blijkt dat het verlaagd btw-tarief van zes percent betrekking heeft op levering van goederen en het verrichten van diensten in de periode van 1 januari 2009 tot en met 31 december 2010.

2. Krachtens artikel 38, § 1, Btw-wetboek is het voor de levering van goederen en diensten toe te passen tarief het tarief dat van kracht is op het tijdstip waarop het belastbare feit plaatsvindt. In de gevallen bedoeld in artikel 17, § 1, tweede lid, § § 2 en 3, en artikel 22, § 2, tweede lid, en § 3, is het toe te passen tarief evenwel het tarief dat van kracht is op het ogenblik waarop de belasting opeisbaar wordt.

Krachtens artikel 22, § 2, Btw-wetboek, zoals ten dezen van toepassing, is de belasting opeisbaar op het tijdstip waarop de dienst is voltooid, behoudens indien de prijs of een deel daarvan voor dit tijdstip wordt gefactureerd of ontvangen. In dat geval wordt de belasting opeisbaar op het tijdstip van de uitreiking van de factuur of op het tijdstip van de ontvangst van de betaling.

Uit het geheel van deze wetsbepalingen volgt dat wanneer de prijs van een dienst wordt gefactureerd vooraleer de dienst is voltooid, de belasting opeisbaar wordt op het tijdstip van de uitreiking van de factuur en het toe te passen tarief het tarief is zoals van toepassing op dat tijdstip.

Het doel van de uitzondering bepaald bij artikel 38, § 1, Btw-wetboek, voor het geval voorzien in artikel 22, § 2, tweede lid, en § 3 Btw-wetboek, bestaat erin te verzekeren dat, indien vooruitbetalingen zijn ontvangen voordat de levering plaatsvindt of de dienst wordt verricht, de belasting door de ontvangst van deze vooruitbetalingen verschuldigd wordt omdat de overeenkomstsluitende partijen aldus kennisgeven van hun voornemen bij voorbaat alle financiële consequenties van het plaatsvinden van die levering of het verrichten van die dienst op zich te willen nemen.

3. Krachtens artikel 38, § 3, Btw-wetboek kan de Koning, wanneer de belasting opeisbaar wordt op een tijdstip dat niet samenvalt met dit van het belastbare feit, bij een tussenliggende tariefwijziging bepalen dat voor de door Hem aan te wijzen leveringen van goederen, diensten en invoeren van goederen, het uiteinde­ lijk toe te passen tarief het tarief is dat van kracht is op het tijdstip waarop het belastbare feit plaatsvindt.

4. Krachtens artikel l, § 10, Btw-wetboek, zoals te dezen van toepassing, is er voor de toepassing van dit wetboek sprake van misbruik wanneer de verrichte handelingen resulteren in het verkrijgen van een fiscaal voordeel waarvan de toekenning in strijd is met de doelstelling beoogd in dit wetboek en de ter uitvoering ervan genomen besluiten en die handelingen in wezen het verkrijgen van dit voor­ deel tot doel hebben.

Uit deze wetsbepaling blijkt dat, om te kunnen vaststellen dat inzake btw sprake is van misbruik, ten eerste vereist is dat de betrokken verrichtingen, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door het Btw­ wetboek en de ter uitvoering ervan genomen besluiten, ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend. Ten tweede moet uit een geheel van objectieve factoren blijken dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen.

Ter beoordeling van het misbruik kan de rechter het abnormaal of louter artificieel karakter van de verrichte handelingen in aanmerking nemen.

5. De appelrechter oordeelt dat:

- de voortijdige facturatie van nog uit te voeren werken aan het op het tijdstip van facturatie geldende btw-tarief in beginsel is toegestaan, zelfs indien dit de btw-belastingplichtige een fiscaal voordeel verschaft, aangezien de Koning deze subsidiaire oorzaak van de opeisbaarheid van btw niet conform artikel 28, § 3, Btw-wetboek heeft uitgesloten;

- die vaststelling niet uitsluit dat misbruik kan worden gemaakt van de subsidiaire oorzaken van opeisbaarheid van btw en de tijdelijke tariefverlaging in strijd met de doelstelling van de wetgever en dat zelfs als de belastingplichtige normconform handelt, er sprake kan zijn van rechtsmisbruik, indien zijn handelen abnormaal is;

- uit het tijdelijke karakter van het btw-tarief blijkt dat de wetgever oordeelde dat de doelstellingen ervan niet meer nodig of noodzakelijk waren na 31 december 2010, hetgeen een strikte interpretatie en toepassing van de maatregel verantwoordt;

- de subsidiaire oorzaken van opeisbaarheid van de btw werden voorzien om te vermijden dat de btw niet zou kunnen worden opgeëist hoewel reeds een deel van de prijs werd gefactureerd of betaald;

- de eiseres, door de facturen niet uit te schrijven na de voltooiing van de dien­ sten of de afwerking van een bepaalde bouwfase, duidelijk heeft afgeweken van haar normale en contractuele handelsgebruiken en bovendien heeft gehandeld in strijd met de concrete contracten met de klanten;

- de werkelijke bedoeling van de subsidiaire oorzaken van de opeisbaarheid van de btw hier niet-toepasselijk was en werd miskend enkel en alleen om een fiscaal voordeel te verkrijgen;

- de door de eiseres gehanteerde handelswijze, in die concrete context, als niet gebruikelijk en louter kunstmatig aan te merken is;

- de subsidiaire oorzaken van opeisbaarheid van de btw derhalve werden misbruikt.

Beschikkend gedeelte

6. Op deze gronden verantwoordt de appelrechter naar recht zijn beslissing dat de eiseres misbruik heeft gemaakt van de in artikel 38, § 1, Btw-Wetboek voorziene mogelijkheid van voortijdige facturatie door deze bepaling van haar doel af te wenden met als wezenlijke bedoeling een belastingvoordeel te verkrijgen, met name het alsnog kunnen factureren aan het tijdelijk verlaagd btw-tarief.

Het middel kan niet worden aangenomen.

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eiseres tot de kosten.

Bepaalt de kosten voor de eiseres op 812,34 euro.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samen­ gesteld uit sectievoorzitter Eric Dirix, als voorzitter, en de raadsheren Filip Van Volsem, Bart Wylleman, Koenraad Moens en François Stévenart Meeûs, en in openbare rechtszitting van 29 januari 2021 uitgesproken door sectievoorzitter Eric

Dirix, in aanwezigheid van advocaat-generaal Johan Van der Fraenen, met bij­ stand van griffier Vanity Vanden Hende.

Ondertekeningen