Vrijgestelde intracommunautaire leveringen · Hof van beroep te Luik, 17 februari 2025

Procesverloop

2 stappen · 2 jaar 2 maanden

Bestreden beslissingRechtbank van eerste aanleg te Luik06.12.2022
Weergegeven beslissingHof van beroep te Luik17.02.2025

Over het document

Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd

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Tekst

159 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

FINALITI 5442650701 – WF 704-15-21/028867

[ Gunstig arrest ]

Belasting over de toegevoegde waarde – Vrijgestelde intracommunautaire leveringen – Uitwisseling van informatie tussen lidstaten – Geen vervoer naar een lidstaat – Levering van goederen in communautair recht – Onverdeelde eigendom – Verkoop van aandelen van paarden – Lichamelijke goederen

Gerechtelijke procedure – Ontvankelijkheid van het beroepschrift – Opsomming van de grieven

Samenvatting van het vonnis / het arrest

Belastingplichtige is geïdentificeerd voor de btw voor de activiteit van paardenfokkerij en de aankoop en verkoop van paarden. De btw-controle had betrekking op de verkoop van aandelen van wedstrijdpaarden die als vrijgestelde intracommunautaire leveringen werden aangegeven in rooster 46 van de periodieke aangiften en die werden opgenomen in de btw-opgave van de intracommunautaire handelingen.

De vraag over de gegrondheid van de vrijstelling is ontstaan in verband met het feit dat de paarden België mogelijks niet zouden hebben verlaten. De administratie heeft in dit kader informatie-uitwisselingsverzoeken gestuurd aan de lidstaten van de verschillende kopers van paarden op basis van de bepalingen van Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad van 7 oktober 2010.

Hieruit bleek dat de paarden, die slechts gedeeltelijk in eigendom waren verkocht, in België bleven om te worden getraind en bereden en niet naar een andere lidstaat werden vervoerd. De administratie beschouwde deze leveringen van goederen daarom niet als vrijgesteld leveringen overeenkomstig artikel 39bis WBTW. Een regularisatieopgave en vervolgens een proces-verbaal regulariseerden de verkoop van de aandelen in paarden gezien de administratie van mening is dat op deze verkoop 21% btw verschuldigd is.

Belastingplichtige is van mening dat de betwiste handelingen ten onrechte zijn behandeld als leveringen van goederen, terwijl volgens haar gaat om intracommunautaire diensten die plaatsvinden in de lidstaat van de afnemers van de diensten en heeft een verzoekschrift op tegenspraak ingediend.

Bij vonnis van 6 december 2022 heeft de eerste rechter het proces-verbaal tot regularisatie vernietigd en de Belgische staat veroordeeld tot de terugbetaling van alle ten onrechte ontvangen bedragen, de intresten en de gerechtskosten.

De Belgische staat heeft beroep aangetekend tegen dit vonnis. Zij verwijt de eerste rechter dat hij heeft geoordeeld dat de betrokken handelingen diensten zijn, terwijl het om leveringen van goederen zou gaan. De Belgische staat verwijt de eerste rechter ook dat hij zich heeft gebaseerd op het Belgische Burgerlijk Wetboek voor de definitie van roerende zaken, terwijl de begrippen leveringen van goederen en diensten een autonome en uniforme communautaire definitie moeten krijgen.

Betreffende de ontvankelijkheid van het beroep

Artikel 1057, 7°, van het Gerechtelijk Wetboek bepaalt dat het verzoekschrift tot hoger beroep, op straffe van nietigheid, [...] 7° de uiteenzetting van de grieven bevat. De bezwaren tegen de bestreden beslissing worden voldoende duidelijk uiteengezet om de wederpartij in staat te stellen haar beroepsconclusies voor te bereiden en de beroepsrechter in staat te stellen de draagwijdte ervan te begrijpen. De grieven zijn vermeld in het beroepschrift, maar, voor zover ze niet voldoende zouden zijn uiteengezet - quod non, rechtvaardigt de belastingplichtige niet dat zij enig nadeel heeft geleden. De rechter kan een proceshandeling slechts nietig verklaren als het beweerde verzuim of de ingeroepen onregelmatigheid de belangen van de partij die de exceptie inroept, schaadt.

Betreffende de kwalificatie van de betreffende handelingen

Overeenkomstig vaste rechtspraak van het HvJ-EU verwijst het begrip levering van goederen, bedoeld in artikel 14, § 1, van Richtlijn 2006/112, niet naar de eigendomsoverdracht in de vormen voorzien door het toepasselijke nationale recht, maar omvat het elke overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.

Het bestaan van een overdracht of overgang van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk goed brengt met zich mee dat de partij waaraan die macht is overgedragen de mogelijkheid heeft om besluiten te nemen die de rechtstoestand van het betrokken goed kunnen beïnvloeden, waaronder met name het besluit om het te verkopen. (HvJ-EU, arrest van 23 april 2020, Herst, C-401/18, punt 40).

Het begrip levering van goederen heeft voorrang op het begrip dienstverrichting en pas als niet aan de materiële voorwaarden van het begrip levering van goederen is voldaan, valt de handeling bij gebreke daarvan onder het begrip dienstverrichting.

Het is vaste rechtspraak dat de bewoordingen van een bepaling van de Zesde richtlijn die voor de vaststelling van haar betekenis en draagwijdte niet uitdrukkelijk naar het recht van de lidstaten verwijst, normalerwijze in de gehele Gemeenschap autonoom en op eenvormige wijze worden uitgelegd, teneinde verschillen in de toepassing van het btw-stelsel tussen de lidstaten te voorkomen (HvJ-EU arrest van 21 april 2005, HE, C-25/03, punt 63).

Een paard is een lichamelijke zaak in de zin van de btw-wetgeving (HvJ-EU arrest van 1 april 2004, Stenholmen, C-320/02, punt 23), en het moet worden onderzocht of voor de verschillende kopers van de aandelen van de paarden de betreffende handelingen hebben geleid tot de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar te beschikken over de paarden en of “deze met zich mee brengt dat de partij waaraan die macht is overgedragen de mogelijkheid heeft om besluiten te nemen die de rechtstoestand van het betrokken goed kunnen beïnvloeden, waaronder met name het besluit om het te verkopen” (HvJ-EU, arrest van 23 april 2020, Herst, C-401/18, punt 40).

Onverdeelde eigendom is een wijze van uitoefening van het eigendomsrecht die verenigbaar is met het communautaire begrip overdracht van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken, waarbij elke mede-eigenaar alle rechten van een eigenaar heeft, maar in gemeenschap met anderen. Het HvJ-EU heeft erkend dat « blijkens de diverse wijzen waarop het begrip gezamenlijke eigendom in de rechtsordes van de lidstaten wordt ingevuld, het namelijk mogelijk is dat meer dan één persoon het recht heeft om als een eigenaar over een goed te beschikken” (HvJ-EU, arrest van 15 december 2005, Centralan Property, Ltd, C-63/04, punt 66).

Het is inderdaad de macht om als eigenaar over het paard te beschikken die is overgedragen aan de kopers van aandelen in de eigendom van de paarden, ook al was het de bedoeling van de partijen dat de paarden, althans voorlopig, gewoonlijk in België zouden blijven waar ze door bekende professionals worden getraind en bereden.

Het Hof van Justitie is van oordeel dat « de overdracht van de macht om als eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken, in de zin van artikel 14, lid 1, van Richtlijn 2006/112, niet vereist dat de partij aan wie dit lichamelijk goed wordt overgedragen, het fysiek bezit of dat het goed fysiek naar haar wordt vervoerd en/of fysiek door haar wordt ontvangen » (HvJ-EU, Beschikking van 15 juli 2015, « Koela-N » EOOD, C-159/14, punt 38).

Het is aangetoond dat de kopers van onverdeelde aandelen van paarden eigendomsrechten hebben op hun aandeel en mede-eigendomsrechten op de paarden. Er is geen enkel element dat erop wijst dat de mede-eigendomsrechten van de kopers op enigerlei wijze beperkt zouden zijn en dat zij niet alle eigendomsrechten in gemeenschap met de andere mede-eigenaars van de paarden zouden hebben gehad.

In het dossier wordt voorts gesproken over een daadwerkelijke deelname van de mede-eigenaars in de kosten van huisvesting, voeding en verzorging van de paarden, dekking door een paardenverzekering door de kopers van aandelen, het sluiten van een partnerschapovereenkomst door een koper van een aandeel met de ruiter die het paard berijdt, in het bijzonder met betrekking tot de verdeling van de in de wedstrijden gewonnen prijzen en over de opname van verwerving van de aandelen in de paarden in intracommunautaire verwervingen (de belastingplichtige had in eerste instantie aangenomen dat het om intracommunautaire leveringen ging, voordat zij van mening veranderde en zich beriep op een dienstverrichting).

Hieruit volgt dat de overdrachten van de aandelen in de eigendom van de betreffende paarden leveringen van goederen vormen in de zin van artikel 14, § 1, van Richtlijn 2006/112/EG en artikel 10, § 1, eerste lid, WBTW

Inzake de toepassing van artikel 39bis WBTW en het Koninklijk Besluit nr. 52 van 29 december 1992 staat, in onderhavig geval, niet ter discussie dat de paarden waarop de betwiste handelingen betrekking hebben, op het moment van de betwiste handelingen niet buiten België zijn vervoerd.

Bijgevolg kunnen de betreffende leveringen van goederen die betrekking hebben op de paarden (doordat de overdrachten van aandelen de overdracht van de macht om als eigenaar over het paard te beschikken met zich meebrengen), niet genieten van de belastingvrijstelling die ten onrechte door de belastingplichtige werd gevraagd.

Het verzoek om een prejudiciële vraag voor te leggen aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending door de artikelen 10 en 39bis WBTW, door de artikelen 10, 11 en 170 van de Grondwet, wordt afgewezen op grond van artikel 26, § 2, laatste alinea, van de Bijzondere Wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof.

Opmerkingen

Het vonnis a quo werd terecht volledig hervormd door het hof van beroep, aangezien het vonnis van 06/12/2022 (RG 21/1592/A) is gebaseerd op de bepalingen van het Belgische Burgerlijk Wetboek en de Belgische civielrechtelijke doctrine.

Het begrip “levering van goederen” is een begrip dat, voor de toepassing van de btw, eigen is aan het Unierecht en kan afwijken van de civielrechtelijke regels van de lidstaten (zie HvJ-EU, arresten van 8 februari 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, punt 7; van 14 juli 2005, British American Tobacco en Newman Shipping, C-435/03, punt 35; van 21 februari 2006, Halifax plc, C-255/02, punt 51; van 3 juni 2010, De Fruytier, C-237/09, punt 24, en van 18 juli 2013, Evita-K, C-78/12, punt 33).

Bij de kwalificatie van een handeling is het bijgevolg niet van belang dat het Belgische burgerlijk recht een onverdeeld aandeel in een lichamelijke zaak als een onlichamelijke zaak beschouwt.

Zodra de verkrijger van het aandeel de bevoegdheid heeft gekregen om het paard als eigenaar te beheren, moet de handeling als een levering van een goed worden gekwalificeerd.

Volgens vaste rechtspraak wordt de intracommunautaire levering pas vrijgesteld wanneer de macht om als eigenaar te beschikken over het goed op de afnemer is overgegaan en de leverancier aantoont dat dit goed naar een andere lidstaat is verzonden of vervoerd en het grondgebied van de lidstaat van levering ingevolge deze verzending of dit vervoer fysiek heeft verlaten (zie HvJ EU arresten van 27 september 2007, Teleos plc, C-409/04, punt 42; van 27 september 2007, Twoh International, C-184/05, punt 23; van 7 december 2010, R, C-285/09, punt 41; van 16 december 2010, Euro Tyre Holding, C-430/09, punt 29; van 6 september 2012, Mecsek-Gabona Kft, C-273/11, punt 31).

Volledige tekst

Het arrest wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal.

Tekst van de beslissing

Rolnr. 2023/RG/415

EN CAUSE DE :

ETAT BELGE, inscrit à la B.C.E. sous le numéro 03...59, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi à 1000 BRUXELLES, rue de la Loi, 12, poursuites et diligences du Conseiller général, Directeur du Centre PME Liège 769, dont les bureaux sont établis à 4000 LIEGE, rue de Fragnée, 2, bte 73, représenté par A.V.,

partie appelante,

comparaissant par A.V. et A.L., fonctionnaires d'administration fiscale,

CONTRE :

H.N., inscrite à la B.C.E. sous le numéro 08…91 et dont le siège social est établi à …

partie intimée,

comparaissant par Maître L.O., un de ses conseils avec Maître M.L., avocats à …

Vu les feuilles d'audiences des 5 juin 2023, 13 janvier 2025, 3 février 2025 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ :

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

le jugement du Tribunal de première instance de Liège, division Liège, du 6 décembre 2022, dont la preuve de la signification n'est pas rapportée ;

la requête d'appel de l'Etat belge reçue au greffe de la Cour le 21 avril 2023 ;

les conclusions et les dossiers des parties.

La présente décision est fondée sur les éléments de fait et de droit développés ci-après :

I- Les faits, les antécédents et l'objet du litige :

La SPRL « H.N. » est identifiée à la TVA sous le numéro BE 08…91 pour l'activité déclarée d'élevage ainsi que d'achat et de vente de chevaux^l.

Dans le cadre d'un contrôle TVA portant sur la période du 01.01.2014 au 31.12.2015, l'examen de l'administration a notamment porté sur les ventes de quotes-parts de chevaux de compétition qui ont fait l'objet de livraisons intracommunautaires exemptées déclarées du fait de leur inscription en grille 46 des déclarations périodiques et leur reprise dans le relevé des opérations intracommunautaires².

La question du bien-fondé de l'exemption s'est posée en liaison avec le fait que les chevaux n'auraient pas quitté le territoire de la Belgique et l'administration a adressé, dans ce cadre, des demandes d'échange d'informations aux Etats membres des différents acquéreurs de chevaux sur la base des dispositions des articles 7, 15, 16 et 25 à 27 du Règlement européen (UE) n°904/2010 du Conseil concernant la coopération administrative et la lutte contre la fraude dans le domaine de la TVA.

Estimant qu'en raison des données des échanges d'informations³, il ressortait que les chevaux qui n'ont été vendus qu'à concurrence d'une quote-part de propriété sont restés en Belgique pour être entraînés et montés et n'ont, par conséquent, pas fait l'objet d'un transport à destination d'un autre Etat membre, l'administration a considéré que ces livraisons de biens ne pouvaient pas bénéficier de l'exemption prévue à l'article 39bis du Code de la TVA.

Un relevé de régulàrisation a été établi en date du 16 novembre 2018 à charge de la SPRL H.N. qui reprend les ventes de quotes-parts de chevaux pour lesquelles l'administration estime que la TVA de 21 % est due pour les livraisons correspondantes, pour un montant total de taxes de 161.700,00 euros² .

Par courrier de son comptable du 30 novembre 2018, la société va considérer que c'est par erreur que les opérations litigieuses ont été traitées en tant que livraisons de biens alors qu'il s'agit de prestations de services intracommunautaires à localiser dans l'Etat membre des preneurs de services^s.

Un procès-verbal de régularisation qui maintient la position de l'administration est établi le 10 octobre 2019 et adressé à la société par pli recommandé le même jour⁶.

La dette reprise sous le numéro 50…32, comprenant la TVA de 161.700,00 euros, l'amende réduite de 16.170,00 euros, les intérêts de retard au 11 décembre 2019 de 60.893,00 euros à augmenter des intérêts de retard à partir du 21 janvier 2016, est rendue exécutoire sur un registre de Perception et Recouvrement en date du 29 novembre 2019 et un avis de Perception et Recouvrement TVA est adressé à la société le 11 décembre 2019⁷.

Par requête reçue au greffe du Tribunal de première instance de Liège, division Liège, le 15 avril 2021, la SRL « H.N. » postule la mise à néant du procès-verbal de régularisation du 10.10.2019, demande qu'il soit dit pour droit que la société n'est redevable d'aucune TVA en principal, amende, frais et/ou intérêts de retard ainsi que la condamnation de l'Etat belge à la restitution de toute somme indûment perçue, aux intérêts moratoires et aux entiers dépens.

Par jugement du 6 décembre 2022, le premier juge dit le recours fiscal recevable et fondé, met à néant le procès-verbal de régularisation du 10 octobre 2019 ainsi que tout acte qui fonderait les dettes litigieuses, dit pour droit que la société n'est redevable, dans le cadre des opérations litigieuses d'aucune TVA en principal, amende, frais et/ou intérêts de retard et condamne l'Etat belge à la restitution de toute somme indûment perçue, aux intérêts moratoires ainsi qu'aux dépens de l'instance liquidés à 10.500 euros.

L'Etat Belge interjette appel de ce jugement par requête reçue au greffe le 21 avril 2023.

Il conclut à la recevabilité et au fondement de l'appel, à la mise à néant des dispositions du jugement déféré, demande à la Cour de déclarer la demande

originaire non fondée et par conséquent la dette fiscale, fondée sur le procès-verbal de régularisation du 10 octobre 2019, telle que reprise dans le registre de perception et recouvrement (Registre n°2019…) notifiée dans l'avis de perception et recouvrement, bonne et valable pour les montants en vue du recouvrement (numéro de la dette : 50…32), d'autoriser, pour autant que de besoin l'Etat belge à en poursuivre l'exécution par toutes voies de droit et de condamner la société intimée aux dépens des deux instances non liquidés.

La SRL << H.N. >> demande à la Cour de statuer ce que de droit quant à la recevabilité de l'appel et, à titre subsidiaire, de le dire non fondé et en conséquence de confirmer en toutes ses dispositions le jugement déféré et de condamner l'Etat belge aux dépens d'appel liquidés à la somme de 10.500 euros dans le chef de la SRL H.N.

A titre encore plus subsidiaire, il est demandé à la Cour d'interroger la Cour constitutionnelle dans le sens suggéré dans la motivation des conclusions et de réserver à statuer quant au fond, en ce compris les dépens, dans l'attente de la réponse de la Cour.

Il- Discussion :

Quant à la recevabilité de l'appel

L'article 1057, 7°, du Code judiciaire dispose qu' << [h]ormis les cas où il est formé par conclusions, l'acte d'appel contient, à peine de nullité : [...] 7° l'énonciation des griefs >>.

Pour respecter l'obligation énoncée par l'article 1057, 7°, du Code judiciaire, qui précise que, hormis les cas où il est formé par conclusions l'acte d'appel contient, à peine de nullité, l'énonciation des griefs, il faut mais il suffit que l'appelant énonce les reproches qu'il adresse à la décision attaquée ; cette énonciation doit être suffisamment claire pour permettre à l'intimé de préparer ses conclusions et au juge d'appel d'en percevoir la portée ; l'obligation d'énoncer les griefs n'implique pas que soient exposés les moyens qui fondent ceux-ci⁸.

L'intimée considère que la requête d'appel << ne contient aucune critique de la position pourtant claire et précise du jugement entrepris >>.

Dans la requête d'appel, la Cour constate que l'Etat belge relève qu'il interjette appel du jugement << notamment en ce qu'il met à néant le procès-verbal de régularisation du 10/10/2019 en considérant que les opérations litigieuses sont des prestations de service >> et reprend notamment des développements sur la notion de livraison de biens.

Il s'agit clairement de reprocher au premier juge d'avoir considéré que les opérations en cause sont des prestations de service alors qu'il s'agit selon l'Etat belge de livraisons de biens.

L'Etat belge reproche également au premier juge de s'être basé sur le code civil belge au niveau de la notion de bien meuble corporel alors que les notions de livraisons de biens et de prestations de services doivent recevoir une définition communautaire autonome et uniforme.

Les reproches adressés à la décision attaquée sont énoncés de manière suffisamment claire pour permette à l'intimée de préparer ses conclusions d'appel et au juge d'appel d'en percevoir la portée et l'intimée a du reste effectivement déposé des premières conclusions qui reprennent de longs développements sous le titre << PRESTATIONS DE SERVICE ET NON LIVRAISONS DE BIENS >>, précisément la position du premier juge critiquée par la requête d'appel.

Non seulement, les griefs ont été énoncés dans la requête d'appel mais, ne le seraient-ils pas suffisamment, quod non, que l'intimée ne justifie pas avoir encouru le moindre préjudice, le juge ne pouvant déclarer nul un acte de procédure que si l'omission ou l'irrégularité dénoncée nuit aux intérêts de la partie qui invoque l'exception⁹.

Aussi le grief de l'intimée est-il non fondé et l'appel est-il recevable.

Quant à la qualification des opérations en cause

Selon l'article 14, § 1er, de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, << On entend par << livraison de biens >> le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire >>.

L'article 10, § 1 ^er, al. t^er, du Code de la TVA qui transpose cette disposition énonce qu' << Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. Il s'agit notamment de la mise d'un bien à la disposition de l'acquéreur ou du cessionnaire en exécution d'un contrat translatif ou déclaratif >>.

La notion de livraison de biens est une notion propre au droit de l'Union pour l'application de la TVA.

En effet, selon la Cour de justice de l'Union européenne, << conformément à une jurisprudence constante, la notion de << livraison de biens >>, visée à l'article 5, paragraphe 1, de la sixième directive et à l'article 14, paragraphe 1, de la directive 2006/112, ne se réfère pas au transfert de propriété dans les formes prévues par le droit national applicable, mais elle inclut toute opération de transfert d'un bien corporel par une partie qui habilite l'autre partie à en disposer en fait comme si elle était le propriétaire de ce bien (arrêts du 8 février 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, EU:C:1990:61, point 7 ; du 14 juillet 2005, British American Tobacco et Newman Shipping, C-435/03, EU:C:2005:464, point 35 ; du 21 février 2006, Halifax e.a., C-255/02, EU:C:2006:121, point 51 ; du 3 juin 2010, De Fruytier, C-237/09, EU:C:2010:316, point 24, ainsi que du 18 juillet 2013, Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, point 33) >>^1° et cette conception est conforme à la finalité de la directive, qui vise, entre autres, à fonder le système commun de TVA sur une définition uniforme des opérations taxablesⁿ .

L'existence d'un transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire signifie que la partie à laquelle ce pouvoir est transféré a la possibilité de prendre des décisions de nature à affecter la situation juridique du bien concerné, parmi lesquelles, notamment, la décision de le vendre¹².

En vertu de l'article 24, § 1er, de la directive 2006/112 précitée, << Est considérée comme <<prestation de services>> toute opération qui ne constitue pas une livraison de biens >>.

La notion de prestation de services est par conséquent une notion par défaut, définie par opposition à celle de livraison de biens, l'opération étant qualifiée de prestation de services si elle n'a pas pour objet le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire, sans qu'il y ait, du reste, lieu d'examiner si elle a les caractéristiques des opérations qualifiables de prestations de service citées à titre indicatif à l'article 25 de la directive¹³.

Il en résulte qu'il y a lieu, dans un premier temps, de s'interroger sur l'existence des conditions de fond de la notion de livraison de biens qui a la primauté sur la notion de prestation de services sans se référer aux droits internes dès lors qu'il << est de jurisprudence constante que les termes d'une disposition de la directive qui ne comporte aucun renvoi exprès au droit des états membres pour déterminer son sens et sa portée doivent normalement trouver dans toute la Communauté, une interprétation autonome et uniforme, en vue d'éviter des divergences dans l'application du régime de la TVA d'un Etat membre à l'autre >>¹⁴.

Ce n'est en effet que si les conditions de fond de la notion de livraison de biens ne sont pas réunies, que l'opération relève alors, par défaut, de la notion de prestation de services.

Un cheval est un bien corporel au sens de la législation sur la TVA¹⁵ et il y a lieu d'examiner si les opérations en cause ont entraîné le transfert du pouvoir de disposer des chevaux comme un propriétaire dans le chef des différents acquéreurs de quotes-parts des chevaux et si ceux-ci ont << la possibilité de prendre des décisions de nature à affecter la situation juridique du bien concerné, parmi lesquelles, notamment, la décision de le vendre >>¹⁶.

La propriété indivise est une modalité d'exercice du droit de propriété compatible avec la notion communautaire de transfert du pouvoir de disposer d'un bien comme un propriétaire, chaque indivisaire ayant tous les droits d'un propriétaire mais en commun avec d'autres et la Cour de justice a admis à cet égard que << les diverses modalités de mise en œuvre de la notion de copropriété dans les ordres juridiques des Etats membres sont de nature à indiquer qu'il est possible que le droit de disposer d'un bien comme un propriétaire soit détenu par plus d'une personne »¹⁷.

C'est bien le pouvoir de disposer du cheval comme un propriétaire qui a été cédé aux acquéreurs de quotes-parts de la propriété des chevaux même s'il était dans l'intention des parties que les chevaux resteraient à tout le moins provisoirement habituellement en Belgique où ils sont entraînés et montés par des professionnels de renom.

La Cour de justice considère en effet à cet égard que << le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire, au sens de l'article 14, paragraphe 1, de la directive 2006/112, n'exige pas que la partie à laquelle ce bien corporel est transféré détienne physiquement celui-ci, ni que le bien soit physiquement transporté vers elle et/ou physiquement reçu par elle >>¹⁸ et << que ladite notion a un caractère objectif et qu'elle s'applique indépendamment des buts et des résultats des opérations concernées, sans qu'il existe une obligation pour l'administration fiscale de procéder à des enquêtes en vue de déterminer l'intention de l'assujetti en cause ou encore de tenir compte de l'intention d'un opérateur autre que cet assujetti intervenant dans la même chaîne de livraisons (voir, en ce sens, arrêts Optigen e.a., précité, points 44 à 46 ainsi que 51 et 55; Halifax e.a., précité, points 56 et 57; du 6 juillet 2006, Kittel et Recolta Recycling, C-439/04 et C-440/04, Rec. p. I-6161, points 41 à 44, ainsi que Newey, précité, point 41) >>¹⁸.

L'intimée admet qu'il << est bien certain que les acquéreurs de parts indivises de chevaux ont des droits de propriétaires sur leur part et des droits de copropriétaires sur les chevaux >>²⁰ et aucun élément ne permet effectivement de considérer que les droits de copropriétaire des acquéreurs auraient de quelque manière été limités et que ceux-ci n'auraient pas disposé de tous les droits de propriétaire en commun avec le ou les autres copropriétaires des chevaux.

Il est du reste question d'une participation effective des copropriétaires dans les frais d'hébergement, de nourriture et de soin des chevaux²¹, de couvertures d'assurance des chevaux par les acquéreurs de quotes-parts²², de la conclusion d'un partenariat par un acquéreur de quote-part avec le cavalier qui monte le cheval relatif notamment à la répartition des prix gagnés dans les concours²³ ainsi de la reprise d'acquisitions de quotes-parts de chevaux dans les acquisitions intra-communautaires²⁴, l'intimée ayant également considéré dans un premier temps qu'il s'agissait de livraisons intracommunautaires.

Il s'ensuit que les cessions de quotes-parts de la propriété des chevaux en cause constituent des livraisons de biens au sens de l'article 14, § l ^er, de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée et de l'article 10, § l ^er, al. 1^er, du Code de la TVA.

En vertu de l'article 39bis du Code de la TVA, en sa version applicable, << Sont exemptées de la taxe :

1° les livraisons de biens expédiés ou transportés par le vendeur autre qu'un assujetti bénéficiant du régime prévu à l'article 56bis, par l'acquéreur ou pour leur compte en dehors de la Belgique mais à l'intérieur de la Communauté, effectuées pour un autre assujetti ou pour une personne morale non assujettie, agissant en tant que tels dans un autre État membre et qui sont tenus d'y soumettre à la taxe leurs acquisitions intracommunautaires de biens, lorsque les livraisons de biens ne sont pas soumises au régime particulier de la marge bénéficiaire établi par l'article 58, § 4; »^-25.

L'arrêté royal n° 52 du 29 décembre 1992 concernant les exemptions relatives aux livraisons intracommunautaires de biens et aux opérations y assimilées, ainsi qu'aux acquisitions intracommunautaires de biens, en matière de taxe sur la valeur ajoutée , en sa version applicable, énonce ce qui suit :

<< Art. 1 : Les exemptions de la taxe prévues par l'article 39bis du Code sont subordonnées à la preuve que les biens ont été expédiés ou transportés en dehors de la Belgique mais à l'intérieur de la Communauté.

Art. 2 : L'exemption de la taxe prévue par l'article 39bis, alinéa ler, 1°, du Code, est en outre subordonnée à la preuve que la livraison est effectuée pour un assujetti ou une personne morale non assujettie, identifié à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre.

Art. 3: Le vendeur doit être à tout moment en possession de tous les documents justifiant la réalité de l'expédition ou du transport des biens ; il doit produire ceux-ci à toute demande des agents chargés du contrôle de la taxe sur la valeur ajoutée. Ces documents comprennent entre autres les contrats, les bons de commande, les documents de transport et les documents de paiement.

Le Ministre des Finances ou son délégué peuvent également prescrire la délivrance d'autres documents, notamment lorsque les biens sont emportés par l'acheteur ou pour son compte >>.

La Cour de justice relève à cet égard que << Selon une jurisprudence constante, l'exonération de la livraison intracommunautaire d'un bien ne devient applicable que lorsque le droit de disposer de ce bien comme un propriétaire a été transmis à l'acquéreur, que le vendeur établit que ledit bien a été expédié ou transporté dans un autre État membre et que, à la suite de cette expédition ou de ce transport, le même bien a physiquement quitté le territoire de l'État membre de livraison (voir arrêts Teleos e.a., précité, point 42; du 27 septembre 2007, Twoh International, C-184/05, Rec. p. I-7897, point 23; du 7 décembre 2010, R., C-285/09, Rec. p. 1-12605, point 41, et du 16 décembre 2010, Euro Tyre Holding, C-430/09, Rec. p. 1-13335, point 29) >> 26.

Il n'est, en l'espèce, pas discuté qu'il << ressort des éléments factuels relevés par le SPFF, et reconnus par la SRL H.N., que les chevaux sur lesquels portent les opérations litigieuses n'ont pas été transportés en-dehors de la Belgique au moment des opérations litigieuses »²⁷ et les livraisons de biens en cause qui portent sur les chevaux²⁸ ne peuvent pas bénéficier de l'exonération de la taxe qui a été sollicitée à tort par l'intimée par leur inscription en grille 46 des déclarations périodiques et leur reprise dans le relevé des opérations intracommunautaires²⁹.

L'intimée s'interroge sur une éventuelle discrimination et demande à la Cour de poser à la Cour constitutionnelle la question préjudicielle suivante :

« Les articles 10 et 39bis, alinéa l ^er, 1° du C. TVA, lus ensemble ou séparément, violent-ils les articles 10, 11 et 170 de la Constitution, dans la mesure où ils traitent de façon égale des situations qui ne le sont pas, notamment lorsque le bien qui fait l'objet d'une livraison intracommunautaire exonérée ne peut physiquement être expédié vers l'autre Etat membre, avec les conséquences que cela induit normalement au niveau de l'exonération de la livraison intracommunautaire ? ».

Cette question comporte une contradiction dès lors qu'elle qualifie une situation où le bien fait l'objet d'une livraison intracommunautaire pouvant bénéficier de l'exemption alors que le bien ne peut physiquement être expédié vers l'autre Etat membre, ce qui implique le non-respect d'une condition de l'exonération d'une livraison intracommunautaire.

Elle se fonde du reste sur une prémisse inexacte, à savoir le fait que le bien qui fait l'objet d'une livraison intracommunautaire ne peut physiquement être expédié, ce qui n'est pas le cas des chevaux en cause, objets des livraisons, qui auraient pu être physiquement expédiés dans les Etats des acquéreurs de quotes-parts, soit en l'occurrence les Pays-Bas et l'Allemagne.

Du reste, au niveau de l'exemption d'une livraison intracommunautaire, la situation du vendeur d'une quote-part d'un bien corporel qui décide ou convient de l'expédier ou transporter en dehors de la Belgique mais à l'intérieur de la Communauté n'est pas comparable à celle du vendeur d'une quote-part d'un même bien corporel qui décide ou convient de ne pas l'expédier ou transporter en dehors de la Belgique mais à l'intérieur de la Communauté.

Aussi la Cour considère-t-elle qu'il n'y a pas lieu de poser la question préjudicielle proposée par l'intimée en application de l'article 26, § 2, dernier alinéa, de la Loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle.

PAR CES MOTIFS :

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

La cour, statuant contradictoirement,

Dit l'appel recevable et fondé.

Réforme le jugement déféré, sauf en ce qu'il dit le recours de l'intimée recevable.

Dit la demande originaire de l'intimée non fondée et, par conséquent, la dette fiscale, fondée sur le procès-verbal de régularisation du 10 octobre 2019, telle que reprise dans le registre de perception et recouvrement (Registre n°2019…) notifiée dans l'avis de perception et recouvrement, bonne et valable pour les montants en vue du recouvrement (numéro de la dette: 50…32).

Condamne l'intimée aux dépens des deux instances non liquidés dans le chef de l'Etat belge et délaisse à l'intimée ses propres dépens des deux instances.

Constate l'exemption du paiement des droits de mise au rôle en application des articles 279 et 162, 4°, du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIÈME chambre B de la cour d'appel de Liège, où siégeait le président P.G. comme juge unique et prononcé en audience publique du 17 février 2025 par le président P.G., avec l'assistance du greffier J.K.

P.G., Président

J.K., Greffier

1 Cf. pièce 1 du dossier de l'Etat belge.

2 Cf. pièce 5 du dossier de l'Etat belge.

3 Cf. pièces 6, 7, 14 et 21 du dossier de l'Etat belge.

4 Cf. pièce 1 du dossier de l'Etat belge.

5 Cf. pièce 2 du dossier de l'Etat belge.

6 Cf. pièce 3 du dossier de l'Etat belge. Cf. pièce 4 du dossier de l'Etat belge.

⁸ Cf. Cass., 28 janvier 2019, 2.18.0336.F, www.juportal.be.

9 Cf. article 861 du Code judiciaire.

10 Cf. CILLE., arrêt du 15 mai 2019, Vega International Car Transport and Logistic, C-235/18, point 27.

11 Cf. C.J.U.E., arrêt du 14 juillet 2005, British American Tobacco et Newman Shipping, C-435/03, point 35.

12 Cf. C.J.U.E., arrêt du 23 avril 2020, Herst, C-401/18, point 40.

13 Cf. DUE, arrêt du 18 janvier 2017, SAWP, C-37/16, point 22 : << L'article 25 de la directive TVA énumère, à titre indicatif, trois différentes opérations qualifiables de prestations de services, dont celle au point a), consistant en la cession d'un bien incorporel ».

14 Cf. C.J.U.E., arrêt du 21 avril 2005, HE, C-25/03, point 63.

13 Cf. C.J.U.E., arrêt du ^ter avril 2004, Stenholmen, C-320/02, point 23.

16 Cf. C.J.U.E., arrêt du 23 avril 2020, Herst, C-401/18, point 40.

17 Cf. C.J.U.E., 15 décembre 2005, Centralan Property, Ltd, C-63/04, point 66.

18 Cf. C.J.U.E., 15 juillet 2015, << Koela-N » EOOD, C-159/14, point 38.

19 C.J.U.E., 21 novembre 2013, Dixons Retail plc, C-494/12, point 21.

28 Cf. ses dernières conclusions p. 6.

21 << Ceci est inclus dans la facture mensuelle pour le service fourni par Henk Nooren Handelsstal sprl », cf. pièce 7 du dossier de l'Etat belge. << La société Henk Nooren Handelsstal SPRL paie également les frais d'entretien et les frais vétérinaires, puis les facture à A-one Horse SA », cf. pièce 14 du dossier de l'Etat belge.

²² Cf. pièce 15 du dossier de l'appelante : << La cliente m'informe également qu'il est vraisemblable que les chevaux Sabech d'Ha et Centoral de Walluro bénéficient également d'une couverture d'assurance contractée par le copropriétaire ».

23 << Coopération entre Stoeterij Duijselshof B.V. et le cavalier Lisa Nooren. ...Un accord a été conclu avec Lisa Nooren pour qu'elle reçoive 30 % des prix qu'elle a gagnés dans les concours, soit 15 % de Stoeterij Duijselshof B.V et 15 % de Henk Nooren Sprl dans une proportion de 50/50 ». Cf. pièce 7 du dossier de l'Etat belge.

²⁴ Cf. pièce 7 du dossier de l'appelante.

25 C'est la Cour qui souligne

²⁶ Cf. C.J.U.E., arrêt du 6 septembre 2012, Mecsek-Gabona Kft, C-273/11, point 31 à propos de l'exonération prévue à l'article 138, § l ^er de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de la taxe sur la valeur ajoutée, telle que modifiée par la directive 2010/88/UE du Conseil, du 7 décembre 2010 ; Cf. également C.J.U.E., arrêt du 27 septembre 2007, Teleos plc, C-409/04, point 42.

27 Cf. les dernières conclusions de l'intimée, p. 19.

²⁸ En ce que les cessions de quotes-parts entraînent le transfert du pouvoir de disposer du cheval comme un propriétaire.

29 Cf. pièce 5 du dossier de l'Etat belge.

Verband met voorgaand vonnis

ongunstige vonnis van de rechtbank van eerste aanleg van Luik, Afdeling Luik (36ste kamer) dd. 06.12.2022 – (22/1592/A)

Nota van de FOD Financiën

Opmerking of commentaar

Wetgeving

Artikelen 10, § 1,1ste lid, 39bis, 70 en 84 WBTW

Artikelen 14, § 1, 24, § 1, van Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde

Artikelen 7, 15, 16 en 25 tot 27 van Verordening (EU) nr. 904/2010 van de Raad van 7 oktober 2010 betreffende administratieve samenwerking en de bestrijding van fraude op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde

Koninklijk Besluit nr. 52 van 29 december 1992 met betrekking tot de vrijstellingen betreffende intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen

Artikelen 861 en 1057 van het Ger.W.