Tarief van de Btw, Rechtszekerheid, Vertrouwensbeginsel

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het vonnis

Tekst van de beslissing

Rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent, Eindvonnis 16.06.2020

Rol: 19/373/A

IN DE ZAAK VAN:

NV R., met maatschappelijke zetel te ..., met ondernemingsnummer 0474.... Eiseres, vertegenwoordigd door meester ... en meester ..., advocaten met kantoor te ...

TEGEN:

De BELGISCHE STAAT, FOD Financiën, voor wie optreedt de Minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, vertegenwoordigd door de Adviseur-generaal of de door hem gedelegeerde ambtenaar van de Algemene Administratie van de Bijzondere Belastinginspectie (AABBI), Gewestelijke directie Gent, met kantoren te 9050 Gent (Ledeberg), Gaston Crommenlaan 6 bus 801, op vervolging en benaarstiging van Team Invordering Rechtspersonen Gent 1, van wie de burelen gevestigd zin te , 9050 Gent, G. Crommenlaan 6 bus 101, ondernemingsnummer 0308.357.159. Verweerder, vertegenwoordigd door X, attaché bij een fiscaal bestuur.

BESLIST DE RECHTBANK ALS VOLGT:

1. Rechtspleging

Gelet op de richtlijnen van volksgezondheid inzake het Corona-virus bepleitten partijen de zaak via videoconferentie ter gelegenheid van de openbare terechtzitting van 19 mei 2020. Partijen legden hun conclusies, inventaris en stukken reeds eerder neer ter griffie.

De rechtbank sloot het debat en nam de zaak in beraad. Zij zag het dossier van de rechtspleging en de bewijsstukken in.

De rechtbank heeft de Nederlandse taal gebruikt in overeenstemming met de wet van 15 juni 1935 op het taalgebruik in gerechtszaken.

2. Feiten, voorwerp en vorderingen van partijen

2.1.

Eiseres is geïdentificeerd als btw-plichtige onder het btw-registratienummer 0474.... voor de activiteiten van 'vervaardiging van medische en tandheelkundige instrumenten en benodigdheden'.

Lastens eiseres werd op 27 november 2018 een dwangbevel uitgevaardigd met RCIV nr. 500/.../...658. Het dwangbevel werd geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 28 november 2018. Het dwangbevel vermeldde als verschuldigde bedragen: btw ten belope van 452.859,03 EUR, proportionele geldboeten ten belope van 45.280,00 EUR en interesten.

Eiseres betwist dit dwangbevel. Zij vordert dat de rechtbank het dwangbevel vernietigt en, voor zover als nodig, de terugbetaling beveelt van alle ten onrechte betaalde of ingehouden bedragen, meer de moratoriuminteresten. Eiseres vordert tevens de veroordeling van verweerder tot de gerechtskosten, waaronder de rechtsplegingsvergoeding vastgesteld op het basisbedrag van 12.000,00 EUR.

Eiseres deed tijdens de videoconferentie naar aanleiding van de openbare terechtzitting van 19 mei 2020 uitdrukkelijk afstand van haar grief (eerste middel) inzake de rechtsgeldigheid van de bevoegdheidsdelegatie aan de heer Walter De Bruyne, waarvan immers bewijs werd bijgebracht.

Verweerder vordert de vordering van eiseres ongegrond te verklaren en het bestreden proces-verbaal en dwangbevel te bevestigen, met veroordeling van eiseres tot de gedingkosten.

3. Beoordeling

3.1.

Eiseres levert 'veneers' (een soort van porseleinen schildjes) in een tray aan tandartsen die de veneers op de tanden plaatsen. Op deze leveringen rekent eiseres 6% btw aan.

Verweerder is van oordeel dat de leveringen van veneers door eiseres onderworpen zijn aan het normale btw-tarief van 21%. Hij vordert het verschil in aangerekende btw (15%) na voor de periode van 1 januari 2015 tot 31 augustus 2018, vermeerderd met een belastingverhoging van 10%.

3.2.

Eiseres werd in 2014 reeds onderworpen aan een btw-controle. Ook naar aanleiding van deze controle werd het toegepaste btw-tarief van 6% voor de leveringen van veneers in vraag gesteld en wijzigde de lokale btw-controleur (controlecentrum btw Gent 1) in een correctieopgave het toepasselijke tarief naar 21%. Eiseres verzette zich tegen deze correctie en legde de vraag voor aan de centrale diensten (dienst btw) van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit. Deze diensten bevestigden dat de leveringen van veneers onderworpen waren aan het verlaagde btw-tarief van 6%.

Eiseres stelt dat zij, gelet op het antwoord van de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit, het verlaagde tarief van 6% ook in de daaropvolgende jaren toepaste. Zij ziet in de houding op vandaag van verweerder (hier vertegenwoordigd door de BBI, die niet hiërarchisch verbonden is met de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit) een schending van het rechtszekerheidsbeginsel, in het bijzonder van het vertrouwensbeginsel.

Verweerder stelt dat de voorliggende discussie een technische discussie betreft inzake het toepasselijke btw-tarief voor de leveringen van veneers en wijst op het onderscheid tussen applicaties voor therapeutisch gebruik waarvoor het verlaagd btw-tarief kan gelden enerzijds en applicaties voor louter cosmetisch gebruik (zoals ter zake) waarvoor het verlaagd btw-tarief niet kan gelden anderzijds. Het vertrouwensbeginsel kan naar zijn oordeel ter zake niet gelden omdat eiseres in 2014 niet te goeder trouw handelde en de schijn opwekte dat de door haar geproduceerde veneers een therapeutisch doel hadden.

3.3.

Over het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel

3.3.1.

De algemene beginselen van behoorlijk bestuur sluiten het recht op rechtszekerheid en het vertrouwensbeginsel in. Het recht op rechtszekerheid houdt in dat de burger moet kunnen vertrouwen op wat hij niet anders kan opvatten dan als een vaste gedrags- of beleidsregel van de overheid. Volgens het vertrouwensbeginsel moet elke burger kunnen vertrouwen op een vaste gedragslijn van de overheid of op toezeggingen of beloften die de overheid in het concrete geval heeft gedaan. Dit impliceert dat de gerechtvaardigde verwachtingen welke door de overheid bij de rechtsonderhorigen zijn gewekt, moeten worden gehonoreerd, op gevaar af het vertrouwen dat de rechtsonderhorigen in het bestuur stellen, te misleiden (zie ook Cass. 15 februari 2013, F.11.0150.N). De beginselen van behoorlijk bestuur zijn bindend voor de belastingadministratie.

Het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel zijn evenwel geen onbeperkte rechten. In functie van de concrete omstandigheden dient een afweging plaats te vinden tussen het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel, enerzijds, en het legaliteitsbeginsel, anderzijds. De toepassing van het rechtszekerheids- en het vertrouwensbeginsel kan in de regel geen afwijking van de wet rechtvaardigen. De verwachtingen van de burger mogen niet gegrond zijn op een onwettige praktijk.

Het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel maken, volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie, ook deel uit van de rechtsorde van de Europese Unie {zie ook zaak Elmeka, HvJ 14 september 2006, gevoegde zaken C-181/04 tot C-183/04). Uit dienen hoofde moeten deze beginselen in acht worden genomen door de instellingen van de EU maar ook door de lidstaten bij de uitoefening van de hun door de richtlijnen van de EU verleende bevoegdheden. Het Hof van Justitie stelt:

"Hieruit volgt dat de nationale instanties het vertrouwensbeginsel jegens de marktdeelnemers in acht moeten nemen. Met betrekking tot het beginsel van bescherming van het gewettigd vertrouwen van de begunstigde van een gunstige handeling, moet in de eerste plaats worden uitgemaakt of de handelingen van de administratieve instanties bij de voorzichtige en bezonnen marktdeelnemer een redelijk vertrouwen hebben gewekt. Indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, moet in de tweede plaats worden nagegaan of dit vertrouwen gewettigd is." (zaak Elmeka, nrs. 31 en 32}

De vraag stelt zich aldus of eiseres er in de gegeven omstandigheden redelijkerwijze op kon vertrouwen dat het akkoord dat de administratie had gegeven gehonoreerd kon worden, met andere woorden dat dit akkoord niet duidelijk en manifest in strijd was met de betreffende wettelijke bepalingen. Een onderzoek ten gronde dringt zich op.

3.3.2.

Krachtens artikel 37, §1 WBTW bepaalt de Koning bij in Ministerraad overlegd de tarieven en geeft Hij de indeling van de goederen en diensten bij die tarieven, rekening houdend met de door de Europese Gemeenschappen ter zake uitgevaardigde reglementering.

De Koning heeft de geldende tarieven omschreven in het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven. Krachtens artikel 1 van dit koninklijk besluit bedraagt het normale tarief van de btw 21%. In afwijking daarvan wordt de belasting geheven tegen het verlaagde tarief van 6% voor de goederen en diensten opgesomd in tabel A van de bijlage bij dit besluit. In tabel A, rubriek XXIII. Diversen, punt 2 voorziet in het verlaagde tarief voor:

"Orthopedische toestellen (medisch-chirurgische gordels daaronder begrepen); breukspalken en andere artikelen en apparaten voor de behandeling van breuken in het beendergestel; kunstgebitten, kunsttanden, kunstogen, kunstledematen en dergelijke artikelen; hoorapparaten voor hardhorigen en andere voor het verhelpen of verlichten van gebreken of van kwalen dienende apparatuur, die door de patiënt in de hand worden gehouden of op andere wijze worden gedragen, dan wel worden geïmplanteerd; individueel materiaal speciaal ontworpen om te worden gedragen door stomapatiënten en door personen die lijden aan incontinentie, met uitzondering 39 van luiers voor kinderen jonger dan zes jaar; het individueel toebehoren dat deel uitmaakt van een kunstnier inclusief de gebruikte trousses."

De vraag rijst of de leveringen van veneers door eisers beschouwd kunnen worden als 'kunstgebitten, kunsttanden of dergelijke artikelen' in de zin.van voormelde bepaling en aldus vallen onder het verlaagde btw-tarief van 6%.

3.3.3.

Naar aanleiding van de controle in 2014 schreef eiseres de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit, dienst btw, op 8 september 2014 als volgt aan:

"Naar aanleiding van een vraag aangaande het gebruikte BTW tarief door de firma R. NV wat betreft Veneers/Facings zijn wij zo vrij geweest om deze vraag nogmaals ter extra controle voor te leggen aan de[beroepsvereniging] UDB (unie van [dentaal] technische bedrijven). Aangaande het antwoord van de [beroepsvereniging] verwijs ik graag naar Bijlage 1-2 en 3 alwaar verwezen wordt naar de toepassing van het 6% BTW tarief

Daar wij in het verleden deze vraag evenzeer rechtstreeks aan de BTW Instanties hebben voorgelegd en alwaar, weliswaar mondeling geconfirmeerd werd dat het 6 % BTW tarief van toepassing was, waren wij [enigszins] verwonderd over de vraag van de motivatie om het 6% BTW tarief toe te passen.

Gezien de belangrijkheid van deze, [zijn} wij ook zo vrij geweest om een rondvraag te doen bij meerdere concurrenten alwaar wij een prijsopgave/catalogi aangaande veneers/facetten/facings schriftelijk hebben opgevraagd. leder van de prijsopgaven verwees naar de toepassing van het 6 % BTW tarief. Mag ik dienaangaande ter staving verwijzen naar Bijlagen 4 t/m 14."

In bijlage van dit schrijven ging onder meer een e-mailbericht van 28 maart 2014 waarin de Unie van dentaal-technische bedrijven (UDB} stelde:

"Naar aanleiding van uw vraag[...] om duidelijkheid betreffende de geldende 6% BTW regeling binnen de dentaalbranche, in het bijzonder bij fabrikanten van tandprothesen of aanverwante producten.

Het is zo dat er 6% BTW gerekend wordt bij de levering van vaste of uitneembare tandrestauraties, omdat deze geen afgewerkt product zijn, daar die nog door de tandarts dient geplaatst te worden in de mond, dus ook porselein facetten. Wij zijn er dan ook van overtuigd dat hier ook de 6 % BTW voet juist toegepast wordt."

Dit emailbericht van 28 maart 2014 bevatte op zijn beurt een bijlage van het KCE (federaal kenniscentrum voor de gezondheidszorg, afhangende van de Belgische overheid) waarin de veneer of facing geplaatst werd onder de categorie 'vaste tandprotheses'.

3.3.4.

Op 13 oktober 2014 richtten de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit een schrijven aan de lokale controleur die het dossier van eiseres behandelde (controlecentrum btw Gent 1), waarin het volgende gemeld werd:

"Naar aanleiding van de vraag van de nv R. op 8 september 2014 werd het dossier opnieuw onderzocht op het niveau van de Dienst OE&O-btw. Hieruit blijkt dat veneers, ook facetten of facings genoemd, zijnde dunnen porseleinen of composiet schildjes die op de tanden worden bevestigd om spleetjes, afgesleten of verkleurde tanden en de onregelmatige stand ervan te herstellen kunnen worden aangemerkt als tandprothesen bedoeld in rubriek XXIII, nummer 2 van tabel A van de bijlage bij het KB nr. 20 van 20 juli 1970 inzake btw-tarieven.

Volgens bij de Algemene Administratie van de Douane en Accijnzen ingewonnen inlichtingen worden dergelijke artikelen namelijk beschreven in de GS-toelichtingen op post 9021, lil, B), 4).

Bijgevolg is de levering ervan, voor zover niet vrijgesteld als element van een dienst beoogd door artikel 44, §1, 2 °, van het Btw-Wetboek, onderworpen aan het verlaagd btw-tarief van 6 %. "

3.3.5.

Uit het voorgaande volgt dat de centrale diensten van de belastingadministratie het verlaagde btw-tarief van 6%, na analyse van het dossier en bevraging van de administratie der douane & accijnzen, van toepassing verklaarden op de leveringen van veneers door eiseres. Zij kwamen tot hun beslissing op grond van hun interpretatie van de ter zake toepasselijke regelgeving zoals omschreven onder randnummer 3.3.2.

Anders dan verweerder voorhoudt, is de rechtbank van oordeel dat eiseres ter zake geen misleidende of onvolledige informatie verschafte over de kenmerken van haar product. De centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit omschreven het correct als "veneers, ook facetten of facings genoemd, zijnde dunnen porseleinen of composiet schildjes die op de tanden worden bevestigd om spleetjes, afgesleten of verkleurde tanden en de onregelmatige stand ervan te herstellen".

Dat eiseres in 2014 ten aanzien van verweerder niet benadrukte dat haar product veeleer een cosmetische dan therapeutische werking heeft, kan haar niet ten kwade geduid worden, nu dit criterium door verweerder niet naar voor werd geschoven en de veneers zowel voor de Unie van Dentaal Technische bedrijven, als voor de FOD KCE en voor de administratie der douane & accijnzen onder de noemer tandprothesen (kunststukken waarbij immers voorzien wordt in een categorie 'dergelijke artikelen') geschaard worden.

De discussie of veneers al dan niet onder de noemer 'tandprothesen' kunnen geplaatst worden, is kennelijk een kwestie van principe (en geen kwestie van al dan niet verkeerd voorgestelde feiten) die door verweerder zelf nog niet uitgeklaard is en waarbij het standpunt van de BBI lijnrecht staat tegenover het standpunt van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit. Eiseres vroeg bij schrijven van 8 januari 2019 aan de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit om standpunt in te nemen over het toepasselijke btw-tarief voor de gehele sector, maar kreeg op dit schrijven tot op heden nog geen inhoudelijk antwoord. Op 26 maart 2019 werd slechts gemeld dat de publicatie van een circulaire in voorbereiding was.

In die omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat de uitkomst van de btw-controle in 2014 en het eenduidige antwoord van de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit, bij eiseres het redelijk vertrouwen hebben gewekt dat zij blijvend het verlaagde btw-tarief van 6% kon toepassen op haar leveringen van veneers. Eiseres' houding ter zake is deze van een voorzichtige en bezonnen marktdeelnemer.

Aangezien het standpunt uitgaande van verweerder in 2014 niet duidelijk en manifest in strijd was met de betreffende wettelijke bepalingen en aangezien eiseres er in de gegeven omstandigheden derhalve redelijkerwijze op kon vertrouwen dat het akkoord dat de administratie had gegeven van rechtswege kon worden gehonoreerd, kan eiseres zich beroepen op het vertrouwensbeginsel en eisen dat de administratie voor de gecontroleerde periode niet retroactief terugkomt op het van toepassing verklaarde tarief van 6%.

De vordering van eiseres is gegrond.

4. De gerechtskosten

Verweerder wordt in het ongelijk gesteld en moet daarom de gerechtskosten van het geschil in deze aanleg dragen.

Verweerder moet conform artikel 1022 juncto 1018, 6° en 8° van het Gerechtelijk Wetboek, naast zijn eigen kosten, de rechtsplegingsvergoeding dragen van eiseres die vertegenwoordigd wordt door een advocaat, alsook de bijdrage bedoeld in de artikelen 4, §2 en 5, §§ 1 en 2 van de wet van 19 maart 2017 tot oprichting van een Begrotingsfonds voor de juridische tweedelijnsbijstand ten belope van 20,00 EUR.

Bij gebrek aan redenen tot afwijking ervan wordt het basisbedrag van de rechtsplegingsvergoeding gehanteerd, rekening houdend met de inzet van het geschil. Vermits de waarde van de vorderingen, bepaald zoals voorzien in de artikelen 557 tot 562 en artikel 618 van het Gerechtelijk Wetboek zich in de schijf van 500.000,01 tot 1.000.000,00 EUR bevindt, is het basisbedrag van 12.000,00 EUR toepasselijk.

Beschikkend gedeelte

OM DEZE REDENEN

DE RECHTBANK, recht doende OP TEGENSPRAAK,

Verwerpt alle meeromvattende en strijdige conclusies als niet ter zake dienend. Verklaart de vordering van eiseres ontvankelijk en gegrond.

Vernietigt het dwangbevel met RCIV nr. 500/.../...658, uitgevaardigd op 27 november 2018 en geviseerd en uitvoerbaar verklaard op 28 november 2018.

Beveelt de terugbetaling van alle op grond van voormelde navordering ten onrechte geïnde sommen, vermeerderd met de moratoriumintrest.

Veroordeelt verweerder tot de gedingkosten van deze aanleg aan de kant van eiseres te begroten op een rechtsplegingsvergoeding van 12.000,00 EUR.

Aldus gewezen en uitgesproken in openbare terechtzitting door de zesde burgerlijke kamer van de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent, op dinsdag 16 juni 2020, waar aanwezig waren:

Mevrouw Sylvie VAN HERREWEGHE, rechter, voorzitter van deze kamer, bijgestaan door mevrouw Aline CARTON, griffier.