Recht op aftrek, Voorwaarden van de aftrek

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Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Frans
Nederlandse versie: niet door de FOD gepubliceerd
Strekking volgens de FOD: gunstig voor de Belgische Staat

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Tekst

110 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Arrest van het hof van beroep te Bergen dd. 28.06.2017 (2006/RG/1157)

WF 705-15-09/077872

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Recht op aftrek – Voorwaarden van de aftrek – rechtstreeks en onmiddellijk verband – onrechtmatige aftrek

Wettelijke bepalingen

Artikel 45, § 1, 1° WBTW

Samenvatting

A. Aan de procedure voorafgaande feiten

1. De feiten

Geïntimeerde, de N.V. B. opgericht in april 203, is btw-belastingplichtige inzonderheid voor de activiteit van het verstrekken van advies en voor management.

Begin 2000, laat een van de twee oprichters, afgevaardigd bestuurder van de NV samen met zijn echtgenote, een onroerend goed bouwen door de NV. T. Voor de oprichting van dit gebouw hadden zij geopteerd voor de hoedanigheid van occasionele btw-plichtige. Sedert juli 2002 wonen ze samen met hun kinderen in dit pand. De vennootschap B. heeft in het pand haar maatschappelijke zetel gevestigd. De vennootschap beschikt over een kantoor en een archieflokaal in het pand.

Deze constructie werd gevolgd door een overdracht van een vruchtgebruik door de afgevaardigd bestuurder en zijn echtgenote aan de vennootschap B voor een periode van 20 jaar. Over die inbreng is btw betaald die door de vennootschap B. in aftrek werd gebracht.

De vennootschap B. vraagt van haar afgevaardigd bestuurder geen huur voor het privégebruik van een deel van het betrokken pand. Hij is echter wel onderworpen aan een personenbelasting voor een voordeel in natura forfaitair berekend op basis van een privégebruik van 75% van het gebouw.

De taxatieambtenaar heeft geoordeeld dat de btw over de bouwkosten van de bedrijfsruimtes, namelijk het kantoor en het archieflokaal, volledig aftrekbaar was, dat de btw over de uitgevoerde werken in de zogenaamde “gemengde” lokalen gedeeltelijk aftrekbaar was en dat de rest van het gebouw volledig als privé moest worden beschouwd.

2. Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg te Mons (05/761/A) van 8 augustus 2006

De belastingdienst was van oordeel dat het recht op aftrek bedoeld in artikel 45, § 1, WBTW niet had mogen toegekend aan de vennootschap B. voor de overdracht van het vruchtgebruik van het pand omdat de terbeschikkingstelling moet beschouwd worden als een bij toepassing van artikel 45, § 3, 2° WBTW van btw vrijgestelde onroerende verhuur.

De vennootschap B. heeft tegen die beslissing beroep ingesteld bij de rechtbank van eerste aanleg te Bergen. Zij stelde dat uit het arrest van het EHvJ van 8 mei 2003, Seeling (C-269/00, http://curia.europa.eu) volgt dat het communautaire recht zich verzet tegen een nationale wetgeving die het gebruik voor privédoeleinden van een belastingplichtige van een gedeelte van een volledig tot diens bedrijf behorend gebouw, als vrijgestelde verrichting van diensten behandelt.

In haar conclusies heeft de belastingdienst subsidiair in reconventie gevorderd dat per verstreken jaar de maatstaf van heffing voor het privégebruik van het onroerend goed zou worden vastgesteld op 1/15 van het betrokken deel van de prijs van dat goed (bij toepassing van artikel 19, § 1 en 33, 2° WBTW).

De rechtbank van Mons heeft geoordeeld dat het arrest “Seeling” van toepassing is op een rechtspersoon en heeft de aftrek van de voorbelasting op de verwerving van het vruchtgebruik toegestaan en heeft de tegenvordering door de Belgische staat ontvankelijk verklaard. De Rechter te Bergen heeft geoordeeld dat de jaarlijkse maatstaf van heffing voor het gratis ter beschikking stellen van het onroerend goed door de vennootschap B. moest worden vastgesteld op 1/20 van de prijs die was betaald voor de verwerving van het vruchtgebruik van het gebouw, namelijk het bedrag voor het gedeelte dat privé wordt gebruikt.

3. Arrest van het hof van Beroep te Bergen (2006/RG/1157) van 8 september 2010

De administratie heeft tegen dit vonnis hoger beroep ingesteld bij het hof van beroep te Bergen.

Ter ondersteuning van zijn hoger beroep heeft de belastingdienst aangevoerd dat een terbeschikkingstelling van een onroerend goed - zoals in onderhavig geval aan de afgevaardigd bestuurder en zijn gezin die het gebruiken voor privégebruik - moet worden beschouwd als verhuur onder bezwarende titel, die is vrijgesteld van btw. Aangezien het een niet-belaste verrichting betreft, kan de belastingplichtige bijgevolg de belasting die is geheven over de bouw van het deel van het pand dat ter beschikking is gesteld, niet aftrekken. De belastingdienst heeft in dat verband gesteld dat, aangezien een natuurlijke persoon niet tegelijkertijd eigenaar en huurder van een onroerend goed kan zijn, het arrest Seeling enkel van toepassing is op een belastingplichtige die een natuurlijke persoon is.

Voor de verwijzende rechter heeft de vennootschap B. aangevoerd dat de oplossing van het Hof in het arrest Seeling kan worden toegepast op een situatie zoals die in het hoofdgeding.

In die omstandigheden heeft de Hof van Beroep te Bergen beslist de behandeling van de zaak te schorsen en een prejudiciële vraag te stellen aan het Hof van Justitie.

4. Arrest van het E.H.v.J van 29 maart 2012, C-436/10

In haar arrest c-436/10 van 29 maart 2012, gepubliceerd op Fisconetplus, heeft het Hof verklaart voor recht dat de artikelen 6, lid 2, eerste alinea, sub a, en 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn 77/388/EEG zoals gewijzigd bij richtlijn 95/7/EG van 10 april 1995, aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling die, ook al ontbreken de kenmerken van verpachting of verhuur van onroerend goed in de zin van dat artikel 13, B, sub b, het gebruik voor privédoeleinden door personeel van een belastingplichtige rechtspersoon van een gedeelte van een gebouw dat die belastingplichtige heeft gebouwd of krachtens een zakelijk recht op het goed in bezit heeft, behandelt als een op grond van deze laatste bepaling van belasting over de toegevoegde waarde vrijgestelde dienstverrichting, indien dat goed het recht op aftrek van voorbelasting heeft doen ontstaan.

Het staat aan de verwijzende rechter om te beoordelen of, in een situatie zoals aan de orde in het hoofdgeding, ervan kan worden uitgegaan dat sprake is van verhuur van onroerend goed in de zin van genoemd artikel 13, B, sub b.

B. Arrest van het Hof van beroep te Bergen (2006/RG/1157) van 28 juni 2017

De Belgische Staat roept primair een nieuw middel in volgens het welke de uitoefening van het recht op aftrek van de voorbelasting overeenkomstig artikel 45, § 1, 1° een rechtstreeks en onmiddellijk verband vereist tussen de goederen en diensten die verstrekt worden aan de belastingplichtige en de bestemming van de goederen en diensten als belastbare handelingen.

Het hof van beroep benadrukt dat de administratie terecht stelt dat het aan de vennootschap B. toekomt om te bewijzen dat de kosten gemaakt voor het verwerven van het vruchtgebruik met betrekking tot het privégedeelte van het gebouw bestemd waren voor doeleinden die betrekking hebben tot zijn economische activiteit en dat er een objectief element bestaat om aan te tonen dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen dit deel van de constructie en haar economische activiteit.

De administratie stelt dat het bewonen van een deel van het betwiste gebouw door de afgevaardigd bestuurder en zijn gezin in de eerste plaats bedoeld is om in persoonlijke behoeften te voorzien. Volgens haar is het onrechtstreeks verband met de beroepsactiviteit van de N.V. B. niet voldoende om de aftrek van de belasting met betrekking tot dit privégedeelte toe te staan. Het voordeel dat de vennootschap er uit haalt is bijkomstig vergeleken met de privébehoeften van de afgevaardigd bestuurder.

Het hof beslist dat de vennootschap B.:

- door een eerste vennootschap, de naamloze vennootschap T.B., een mandaat van afgevaardigd bestuurder is toevertrouwd, belast met de dagelijkse leiding krachtens een managementovereenkomst;

- maandelijkse vergoedingen ontvangt van een tweede vennootschap als tegenprestatie voor opdrachten die hem werden toevertrouwd in het kader van zijn functie als algemeen bestuurder;

- geen bewijzen levert van de echtheid van de diensten die ze verstrekt zou hebben aan andere vennootschappen;

- een kantoor ter beschikking heeft binnen de kantoren van de vennootschap T.B.

Het hof van beroep stelt eveneens vast dat de afgevaardigd bestuurder van de vennootschap B. beweert dat:

- hij als ingenieur werkt in het kader van een toeleveringsbetrekking voor rekening van de vennnootschap T.B.;

- hij het betwiste gebouw bewoont om de “knowhow” van de vennootschap B. aan te tonen - in het bijzonder de gebruikte technische constructies- en aldus de activiteit van deze vennootschap te promoten.

Evenwel stelt de beroepsrechter vast dat de echtheid van de rol van promotie van het betwiste gebouw door geen enkel objectief element is aangetoond, noch geen enkel bewijs hiervan ter beoordeling werd voorgelegd. Evenmin bewijst de vennootschap B. dat de door de vennootschap T.B. in haar voordeel gedane uitgaven overeenkomen met door de bestuurder daadwerkelijk verstrekte diensten in het betwiste gebouw.

Bovendien, is de eenvoudige aangifte in de personenbelasting van een op grond van artikel 18 van het koninklijk besluit tot uitvoering van het WIB (1992) forfaitair berekend voordeel in natura niet voldoende om, rechtstreeks en onmiddellijk, ook gedeeltelijk, de echtheid van de bestemming van het onroerend goed voor de economische activiteit van de vennootschap B., vast te stellen.

Het hof van beroep te Bergen is van oordeel dat de daadwerkelijke verwerving van een vruchtgebruik met betrekking tot het privatieve gedeelte van het betwiste gebouw niet beantwoordt aan de noden van de vennootschap zoals nagestreefd door de vennootschap B.

Derhalve, is de beroepstrechter van mening dat de administratie terecht een deel van de aftrek van de betaalde voorbelasting voor de verwerving van het vruchtgebruik van dit gebouw heeft verworpen.

Het hof van beroep te Bergen vernietigt het bestreden vonnis en verklaart de geldigheid van het dwangbevel.

Tekst van het arrest

Het arrest wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal

Tekst van de beslissing

Arrêt de la Cour d’appel de Mons

dd. 28.06.2017

(2006/RG/1157)

EN CAUSE DE:

L'ETAT BELGE, Service Public Fédéral des Finances, représenté par Monsieur le Ministre des Finances, dont le cabinet est sis à 1000 BRUXELLES, rue de la Loi n° 12, poursuites et diligences du Conseiller du Team Recouvrement de Tournai 1, dont les bureaux sont établis à 7500 TOURNAI, rue du Chateau n° 49, partie appelante au principal et intimée sur incident, représentée à l'audience par Maître C. B., avocat, dont le cabinet est situé à …, …, son conseil;

CONTRE:

la S.A. B.L.M., dont le siège social est établi à …, …, partie intimée au principal et appelante sur incident, représentée à l'audience par Maître A. D., avocat, loco son confrère, Maître O. D., avocat, dont le cabinet est situé à …, …, son conseil;

La Cour, après en avoir délibéré, prononce l'arrêt suivant:

I. LA PROCEDURE

Revu l'arrêt prononcé contradictoirement le 8 septembre 2010 par la cour d'appel de céans, et la procédure y visée ;

Vu l'arrêt prononcé le 29 mars 2012 par la cinquième chambre de fa Cour de justice de l'Union Européenne;

Vu l'ordonnance rendue le 27 mai 2015 par le président de cette Chambre fixant, sur pied de l'article 747, § 2 du Code judiciaire, les délais pour conclure et la cause pour plaidoiries à l'audience publique du 8 juin 2016;

Ouï les parties à la cause en leurs dires et moyens à l'audience publique du 8 juin 2016, à laquelle les débats ont été mis en continuation afin de permettre à l'Etat belge de déposer des conclusions conformes à l'article 744 du Code judiciaire, tel qu'en vigueur depuis le 1er novembre 2015, c'est-à-dire spécialement les prétentions de l'Etat belge, un exposé synthétique des moyens de fait et de droit sur lesquels chacune de ces prétentions est fondée et un inventaire complet des pièces non connu à ce jour en degré d'appel ;

Vu les conclusions de synthèse déposées le 31 octobre 2016 par l'intimée au principal au greffe de la cour d'appel de céans, ainsi que l'inventaire des pièces de son dossier y annexé;

Vu les conclusions de synthèse déposées en double exemplaire les 20 et 22 décembre 2016 par l'Etat belge au greffe de la cour d'appel de céans, ainsi que l'inventaire des pièces de son dossier y annexé ;

Vu les ultimes conclusions de synthèse déposées par l'Etat belge à l'audience du 10 mai 2017;

Vu les pièces des dossiers déposés par les parties;

Ouï les parties à la cause en leurs dires et moyens à l'audience publique du 10 mai 2017, à laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause prise en délibéré.

ll. DISCUSSION

La cour se réfère intégralement à l'exposé détaillé des faits repris dans son arrêt prononcé le 8 septembre 2010 tenu ici pour intégralement reproduit;

Attendu que l'Etat belge invoque à titre principal un moyen nouveau selon lequel l'exercice du droit à déduction de la taxe en amont requiert, en vertu de l'article 45, §. 1er, 1° du Code de la T.V.A. qu'il existe un lien direct et immédiat entre les biens et services fournis à l'assujetti et l'affectation de ces biens et services à des opérations imposables;

Qu'à juste titre, l'Etat belge relève dans ses dernières conclusions qu'il appartient à l'intimée au principal d'apporter la preuve que les frais exposés pour l'acquisition de l'usufruit relatif à la partie privée du batiment étaient destinés à des fins qui relèvent de son activité économique et « qu'il existe un élément objectif pour admettre un rapport direct et immédiat entre cette partie de la construction et son activité économique »;

Que, selon l'Etat belge, à défaut d'apporter cette démonstration, le rejet de la déduction de la taxe payée en amant s'impose pour la partie privée de l'immeuble;

Qu'il ajoute que l'occupation d'une partie du bâtiment litigieux par le dirigeant et sa famille vise avant tout à satisfaire des besoins privés: « le lien indirect avec l'activité professionnelle de la S.A. B.L.M. n'est pas suffisant pour permettre la déduction de la taxe relative à cette partie privée, l'avantage que la société en retire n'apparaissant que comme accessoire par rapport aux besoins privés du dirigeant »;

Attendu que le contrôle fiscal réalisé le 25 février 2004 par la Cellule de contrôle de Tournai au siège de la fiduciaire de l'intimée au principal tendait à vérifier l'application correcte de la législation T.V.A. pour la période du 1er octobre 2003 au 31 décembre 2003;

Attendu que l'assemblée générale de la S.A. T. B. du 19 décembre 2003 a confié à la S.A. B.L.M. un mandat d'administrateur délégué à la gestion journalière;

Que, par une «convention de management» signée le 1er janvier 2004, il a été convenu que

« l'administrateur dirige ainsi et coordonne l'ensemble des activités de la société et qu'il est chargé des missions suivantes visées à l'article 1er de cette convention:
Organisation: coordination, gestion et surveillance des opérations administratives, techniques, financières et commerciales de la société;
Technique : surveillance et coordination des ouvriers et employés sur chantier, au bureau et en atelier;
Commercial: coordination, gestion et surveillance des relations avec la clientèle (contacts, études et établissements des offres, contrats,...);
Juridique: contacts avec les conseillers juridiques et avocats de fa société;
Représentation: représentation de la société vis-à-vis des tiers;
Comptabilité : supervision, analyse et éontrôle de la comptabilité » ;

Qu'en contrepartie des missions confiées par la S.A. T. B. à son administrateur-délégué, il fut convenu que celui-ci recevrait des honoraires mensuels fixes d'un montant brut de … EUR hors T.V.A. ;

Que si l'intimée au principal produit des factures mensuelles de prestations de services adressées par la S.A. T. B. à la S.A. B.L.M. à partir du mois de janvier 2004 (pièces C8 du dossier de l'intimée au principal) et une nouvelle convention de management entre l'intimée au principal et une S.A. B. signée le 19 décembre 2008 et sortant ses effets au 1er janvier 2009 (pièce C7 du dossier de l'intimée au principal), elle ne fournit aucun élément probant à propos de la réalité et du montant des prestations journalières pour le compte de la S.A. LE D. R. D. Y. (maison de repos à Neupré), la S.A. E. (négociant de machines dans le domaine énergétique) et la S.P.R.L. W. (négociant de châssis) qui auraient leur siège social dans le même centre d'affaires que la S.A. T. B.;

Qu’il fut également convenu que la S.A. T. B. mettrait à la disposition de l'administrateur-délégué, les moyens nécessaires pour exercer ses responsabilités: sur interpellation de la cour, l’intimée au principal admet en conclusions de synthèse que « la SA BLM bénéficidit d'un bureau au sein des bureaux de T. »;

Attendu qu'il est curieux qu’interrogé par le fonctionnaire-taxateur, lors de sa visite sur place le 19 mars 2004, sur la nature de ses relations professionnelles avec la S.A. T. B., Monsieur B. L., administrateur-délégué de la S.A. B.L.M. déclara qu’il travaillait en qualité d'ingénieur dans le cadre d'une relation de « sous-traitance » pour le compte de la société anonyme T. à Mouscron, alors qu'il est soutenu aujourd'hui qu'il s'agirait en réalité de prestations de management;

Qu'interrogé le même jour par le même fonctionnaire sur l'utilisation professionnelle du batiment litigieux, Monsieur B. L. déclara que « cette habitation servira à montrer le« savoir-faire» de la société précitée » (entendez de la S.A. T. B.);

Que spécialement interpellé à cet effet par Monsieur le président à l'audience publique du 8 juin 2016 sur le sens à donner à cette déclaration, l'intimée au principal précisa pour la première fois en degré d'appel dans ses conclusions de synthèse qu’en parlant du « savoir-faire » de la société, « le gérant (lire l'administrateur) de la S.A. B.L.M. visait en réalité des techniques de construction utilisées au sein des bureaux de BLM afin de promouvoir l'activité de T.: en effet, l'immeuble (sis à PECQ) a été construit sur des structures métalliques (habitation spécifique) et différentes techniques de coulage de béton ont été appliquées. Le département A. de T. était destiné à développer ce type de maison sur structures métalliques. Il a été évoqué à l'époque de promouvoir ce type de construction celle-ci a réorienté sa stratégie pour son département construction métallique »;

Attendu que cette affirmation unilatérale de l'intimée au principal n1est corroborée par aucun autre élément objectif, ni pièces soumises à l'appréciation de la cour tendant à établir la réalité de moyens de promotion de ce batiment au des visites de clients ou autres personnes envoyées par la S.A. T. B. sur les lieux occupés à des fins privées par la familie de Monsieur L.;

Que l'extrait du site internet de la S.A. T. B. (pièce C 9 du dossier de l'intimée au principal) présente une photographie d'une construction métallique dont on ne connaît absolument rien en terme de localisation, de réalisations techniques, ...;

Attendu que la S.A. B.L.M. ne prouve pas devant la cour que les dépenses exposées par la S.A. T. B. à son profit (management fees ou redevances de gestion) correspondent à des prestations réelles d'administrateur effectuées dans l’immeuble litigieux de PECQ: les factures produites ne détaillent pas la nature des prestations fournies en contravention avec l'article 5, § 1er, 6° de l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992;

Que la simple déclaration d'un avantage de toute nature imposable à l'impót des personnes physiques, calculé de manière forfaitaire sur la base de l'article 18 de l'arrêté royal d'exécution du C.I.R. (1992) n'est donc pas suffisante pour établir la réalité d'une affectation réelle, directe et immédiate de l'immeuble, ne fût-ce que partiellement, à l'activité économique de la S.A. B.L.M.;

Que le fonctionnaire-taxateur a été totalement abusé par le dirigeant de la S.A. B.L.M. en reconnaissant dans son procès-verbal du 18 février 2005 que l'immeuble pour lequel l'intimée au principal revendique un droit à déduction totale de la T.V.A. portée en compte est utilisé majoritairement à des fins non professionnelles et conclut, à due concurrence, au rejet des déductions opérées;

Qu'en effet, il n'est pas démontré que le bureau et le local d'archives présentés au fonctionnaire-taxateur lors de sa visite sur place étaient destinés à l'activité économique de la S.A. B.L.M.;

Que l'acquisition du droit réel d'usufruit relatif à ce que l'administration qualifie « la partie privée du batiment litigieux » ne répondait pas aux besoins de l'entreprise poursuivis par la S.A. B.L.M.;

Que, partant, c'est à juste titre que le fonctionnaire-taxateur a rejeté partiellement la déduction de la taxe payée en amant pour l'acquisition de l'usufruit de eet immeuble;

Qu'il est sans intérêt de répondre aux autres moyens et arguments de l'intimée au principal qui ne sauraient conduire à une confirmation de la décision entreprise;

Qu'il n'y a pas lieu de condamner l'Etat belge au paiement « d'une somme de … EUR sur la base de l'article 1382 du Code civil et de la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes » ;

Que l'appel principal est fondé et l'appel incident est non fondé;

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS;

la Cour,

Statuant contradictoirement;

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire dont il a été fait application, spécialement des articles 1, 4, 24, 30, 34, 37 et 41;

Donnant acte aux parties présentes de leurs dires, dénégations et réserves, rejetant toutes les conclusions plus amples ou contraires;

Déclare l’appel principal fondé et l'appel incident non fondé;

Met à néant le jugement entrepris, sauf en ce qu'il a reçu les demandes principale et reconventionnelle;

Statuant par voie de dispositions nouvelles;

Déclare la demande originaire de la S.A. B.L.M. recevable, mais non fondée;

Déclare valable la contrainte n° CTRI …;

Condamne la S.A. B.L.M. aux dépens des deux instances, liquidés par l’Etat belge à la somme de … EUR au vœu des articles 1021 et 1022 du Code judiciaire;

Ainsi jugé et prononcé en langue française et en audience publique le vingt-huit juin deux mille dix-sept par la dix-huitième chambre fiscale de la cour d'appel de Mons, Province du Hainaut, ou siégeaient

Signatures