Hoedanigheid van belastingplichtige, Economische activiteit

Over het document

Verzameling: Belgische rechtspraak
Taal van de tekst: Nederlands
Strekking volgens de FOD: gunstig voor de Belgische Staat

Tekst

126 paragrafen

Fiche van de FOD Financiën

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg van Waals Brabant d.d. 07.09.2020

WF 703-15-17/013205

[Gunstig voor de Belgische Staat]

Belasting over de toegevoegde waarde – Hoedanigheid van belastingplichtige – Economische activiteit – Uitbating van dressuurstal en organisatie van paardenwedstrijden – Criteria inzake duurzame opbrengsten – Voorwaarden voor het recht op aftrek en de uitoefening van het recht op aftrek – Bewijs van de economische activiteit

Wettelijke bepalingen

Artikelen 4 en 45 § 1 WBTW

Artikel 9 van de richtlijn 2006/112/EU van de Raad van 28 november 2006

Samenvatting

Het geschil betreft de hoedanigheid van btw-belastingplichtige van eiseres, een burgerlijke vennootschap in de vorm van een vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, voor haar vermeende activiteit van exploitatie van dressuurpaarden, die in wedstrijden worden bereden door de dochter van de twee statutaire zaakvoerders, van wie er één ook de eiseres is.

Eiseres, die bij de Kruispuntbank voor Ondernemingen enkel is ingeschreven als "accountant en belastingconsulent", heeft in 2013 een wedstrijdpaard gekocht, waarvoor zij de belasting heeft afgetrokken.

Eiseres heeft met de dochter van haar bedrijfsleiders een overeenkomst gesloten om haar een paard ter beschikking te stellen waarmee ze deel zal nemen aan wedstrijden op basis van een in onderling overleg vastgesteld programma. Alsook zal ze een aan haar niveau aangepast trainingsprogramma volgen bij een door beide partijen goedgekeurde trainer.

Eiseres draagt alle kosten die inherent zijn aan het paard, in ruil voor de wederoverdracht van de premies en de sponsorinkomsten ten belope van 80% en het recht op de meerwaarde in geval van wederverkoop van het paard.

Na deelname aan verschillende internationale wedstrijden werd het gewonde paard in 2015 verkocht aan een koper in de Verenigde Staten, met vrijstelling van btw ingevolge de uitvoer buiten de Europese Unie.

Naar aanleiding van een btw-controle is een regularisatieopgave opgesteld, gevolgd door een proces-verbaal betreffende de afwijzing van de aftrek van de met het paard gerelateerde kosten sinds 2013, overeenkomstig de artikelen 4 en 45, § 1, WBTW.

Er is ook een dwangbevel uitgevaardigd, waartegen eiseres een vordering op tegenspraak heeft ingesteld.

Volgens het EHvJ “… komt het aan degene die om aftrek van btw verzoekt toe, aan te tonen dat aan de voorwaarden voor aftrek is voldaan en, inzonderheid, dat hij als belastingplichtige is aan te merken. Artikel 4 verzet zich er derhalve niet tegen dat de belastingdienst verlangt dat de wilsverklaring wordt ondersteund door objectieve gegevens…” (C-268/83 dd. 14.02.1985, zaak Rompelman, punt 24).

Degene op wie de bewijslast rust, moet het bewijs leveren zonder genoegen te nemen met het aantonen van de waarschijnlijkheid van het feit (Cass., 19 september 1963, Pas., 1964, l, p.416; Cass., 3 maart 1978, Pas. I, blz. 759; Cass. 22 december 1986, Pas. 1987, I, blz. 501). Tenslotte draagt hij ook het bewijsrisico. Zo moet de onzekerheid of twijfel die na de bewijsvoering blijft bestaan, in aanmerking worden genomen tegen van degene die de bewijslast draagt (Cass., 17 september 1999, Pas., 1999, I, 467; Bergen, 27 februari 2007, R.G.D.C., 2007, p.468 geciteerd door D. Mougenot, La preuve en matière civile - chronique de jurisprudence 2002-2010, J. T. 2011, p. 598 e.v.).

Eiseres toont de economische activiteit waarop zij zich beroept niet aan. Als „economische activiteit” worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt in het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen (artikel 9, lid 1, van Richtlijn 2006/112/EG van 28 november 2006).

Het essentiële element om het gebruik van een goed als een economische activiteit aan te merken, is dus het duurzame karakter van de daaruit voortvloeiende inkomsten (HvJEU, 26 september 1996, zaak C-230/94, Enkler, punt 22).

Indien daarentegen een zaak naar haar aard zowel voor economische doeleinden als voor privé-doeleinden kan worden gebruikt, moeten alle exploitatieomstandigheden worden onderzocht, teneinde uit te maken of zij werkelijk wordt gebruikt om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. (HvJEU, 26 september 1996, zaak C-230/94, Enkler, op. cit., punt 27).

In werkelijkheid en niettegenstaande de overeenkomst die de partijen voor meer dan twee jaar heeft gebonden, heeft verzoekster slechts één uitgaande handeling verricht: de aanzienlijk verlieslatende wederverkoop van een paard. Bovendien werd deze transactie alleen uitgevoerd omdat het paard geblesseerd was en door de dochter van de zaakvoerders en de enige vennoot niet meer kon worden bereden bij ruiterevenementen. Dit element toont aan dat de verwerving alleen in het onmiddellijke belang van de ruiter was en niet van de vennootschap.

Bovendien kan uit het onderzoek van de jaarrekeningen van de vennootschap niet worden opgemaakt dat eiseres de aankoopprijs van het paard had afgeschreven, dat zij het in haar inventaris had opgenomen of dat zij het aanzienlijke waardeverlies dat zij bij de wederverkoop ervan had geleden, had geboekt.

Voorts zij erop gewezen dat de onderneming gedurende de gehele contractuele periode geen sponsorinkomsten of premies heeft ontvangen.

Aldus staat vast dat de activiteit geen inkomsten heeft opgeleverd, a fortiori niet op permanente basis, nog afgezien van het feit dat eiseres niet aantoont dat dit haar oorspronkelijke doel was en dat zij professionele middelen heeft gebruikt om dit doel te bereiken. Het loutere “wedstrijdklaar maken” van het paard voldoet niet aan het criterium van economische activiteit, dat aan elke belastingaftrek vooraf moet gaan.

In 2015 kocht de vennootschap een nieuw paard tegen een btw-vrijgestelde prijs als gevolg van een verkoop tussen particulieren. Deze aankoop, twee jaar later, van één enkel paard ingevolge de verwonding van het vorige paard , bewijst niet dat er sprake is van een economische activiteit. Integendeel, deze gedwongen aankoop werd enkel gedaan om de amazone in staat te stellen haar deelname aan dressuurwedstrijden voort te zetten, en niet om enige inkomsten voor de vennootschap te verzekeren.

In werkelijkheid behoort het niet tot het maatschappelijk doel van eiseres, noch tot haar inschrijving bij de K.B.O, noch tot haar steeds terugkerende activiteit om zich beroepsmatig bezig te houden met het fokken, aan- en verkopen, africhten of berijden van dressuurpaarden voor wedstrijden, en de door haar aangevoerde op zichzelf staande handelingen zijn niet van dien aard dat zij rechtens genoegzaam de uitoefening van een economische activiteit kunnen aantonen. Integendeel, de betrokkenheid van de vennootschap bij de privé-activiteit van de dochter van haar partner en haar statutaire zaakvoerders kan alleen worden verklaard door het zoeken naar financiering voor de sportactiviteit van laatstgenoemde.

De rechtbank oordeelde dat de vordering ontvankelijk maar ongegrond was en wees de vordering af.

Opmerkingen

Eiseres heeft tegen deze beslissing beroep ingesteld.

Er kan worden vastgesteld dat in het kader van vrijetijdsbesteding, sport en hobby's regelmatig de hoedanigheid van belastingplichtige wordt ingeroepen met het argument dat het om economische activiteiten gaat, met name om de btw op de gemaakte kosten te kunnen aftrekken.

Dit vonnis is in overeenstemming met vaste rechtspraak (zie met name REA FR Brussel van 10 juni 2020, 2019/812/A, gepubliceerd op Fisconetplus met opmerkingen).

Het loutere wedstrijdklaar maken van een paard voldoet niet aan het criterium van economische activiteit, dat aan elke belastingaftrek vooraf moet gaan. In dit verband kan ook worden verwezen naar de beslissing E.T. 8.380 van 26.01.1973 (BTW-Revue, nr. 12, blz. 283, nr. 377, ook gepubliceerd op Fisconetplus), waaruit blijkt dat als belastingplichtige worden aangemerkt zij die zich toeleggen op het fokken van renpaarden, hetzij in eigen inrichtingen, hetzij door een beroep te doen op derden (paardenfokkers, africhters. enz.), met het gewoonlijk doel de paarden, welke van die fok voortkomen, te verkopen.

Als belastingplichtige worden daarentegen niet aangemerkt zij die, zonder zich speciaal met het fokken van paarden bezig te houden, paarden bezitten die zij doen deelnemen aan wedrennen, zelfs wanneer zij af en toe één van die paarden verkopen.

Het duurzame karakter van de opbrengsten die een goed moet voortbrengen in de zin van artikel 9, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG, is een essentieel element om het gebruik van dat goed als een economische activiteit te kwalificeren. Het HvJEU heeft dit duidelijk gemaakt in zijn arrest van 26 september 1996 (arrest Enkler, zaak C-230/94, punten 22 en 27, www.eur-lex.europa.eu).

Het begrip "dienst verricht onder bezwarende titel door een als zodanig handelende belastingplichtige" in de zin van artikel 4 WBTW vereist dat er een rechtstreeks verband bestaat tussen deze dienst en een door de belastingplichtige daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie.

Zoals blijkt uit de Europese rechtspraak (arrest Bastova van 10 november 2016, zaak C-432/15, punt 29; arrest Tolsma van 3 maart 1994, zaak C-16/93; arrest Cibo Participations van 27 september 2001, zaak C-16/00), kan de omstandigheid dat het bestaan van een vergoeding onzeker is, volstaan om de rechtstreekse band tussen de ten behoeve van de ontvanger verrichte dienst en de vergoeding die eventueel wordt ontvangen, te verbreken.

In het onderhavige geval blijkt duidelijk uit de tussen de partijen ondertekende overeenkomst dat de vennootschap het paard gratis ter beschikking stelt van de ruiter en alle daaraan verbonden kosten voor haar rekening neemt. De ruiter is op haar beurt verplicht het paard te trainen en het te berijden in internationale dressuurwedstrijden bovenop eventuele sponsorinkomsten en bonussen die aan de vennootschap worden afgestaan.

In werkelijkheid blijkt uit de aankoop van één paard, dat gratis ter beschikking van de ruiter wordt gesteld, en de ten laste neming van alle daarmee verband houdende kosten niet dat de vennootschap voornemens is op regelmatige basis een economische activiteit te ontwikkelen met het oog op het verwerven van duurzame inkomsten. Er kan niet van worden uitgegaan dat de vennootschap diensten onder bezwarende titel verricht in het kader van de werkzaamheden die verband houden met de terbeschikkingstelling van het paard. Bovendien zijn de premies en sponsorinkomsten onzeker, aangezien zij afhankelijk zijn van de resultaten die de ruiter en het paard tijdens wedstrijden behalen (en wetende dat geen premies of sponsorinkomsten daadwerkelijk zijn betaald).

Het doel is de sportcarrière van de dochter van de zaakvoerders en enige vennoot van eiseres te ondersteunen, haar in staat te stellen haar passie te beoefenen en deel te nemen aan dressuurwedstrijden door haar het gratis gebruik van een paard toe te kennen en de kosten in verband met dit paard te vergoeden.

Er kan dus geen sprake zijn van duurzame opbrengsten, noch van een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de terbeschikkingstelling van het paard en een eventuele tegenprestatie.

Tekst van het vonnis

Het vonnis wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal

Tekst van de beslissing

Tribunal de première instance du Brabant wallon, 14ème Ch. Aff. fisc.

Jugement du 7 septembre 2020

Rôle : 19/64/A

En la cause :

La société civile sous forme de société à responsabilité limitée PK.BS. (B.C.E. n° 471...13) dont le siège social est établi à ...; demanderesse ; ayant pour conseil : Me ..., avocat dont le cabinet est établi à ...);

ET:

L'ÉTAT BELGE, S.P.F. FINANCES, poursuites et diligences du Conseiller général, Directeur du Team « Recouvrement Personnes Morales-Brabant wallon » dont les bureaux sont établis à 1340 Ottignies-Louvain-la-Neuve, Avenue Paul Delvaux 13; défendeur; agissant par son agent : Mme X, attaché

I. ÉLEMENTS DE PROCEDURE

Le Tribunal a examiné les pièces déposées au dossier de la procédure et notamment

- la contrainte T.V.A. CTRI 500/.../...51 décernée le 30 novembre 2016 et signifiée le 29 novembre 2018 ;

- la requête contradictoire déposée par la SPRL PK.BS. le 10 janvier 2019;

- le calendrier amiable de mise en état de la cause, déposé par les parties à l'audience du 4 février 2019 ;

- les conclusions de synthèse pour la SPRL PK.BS., déposées le 4 février 2020 et son dossier de pièces ;

- les conclusions de synthèse pour l'ÉTAT BELGE, déposées le 2 mars 2020 et son dossier de pièces ;

- l'ordonnance présidentielle de recours à la procédure écrite, rendue le 11 avril 2020 en application de l'Arrêté royal de pouvoirs spéciaux 11°2 du 9 avril 2020.

Les articles 1, 34 à 37, 40 et 41 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues ont été appliqués.

La procédure est régulière, ce qui n'est pas contesté.

Il. LE CADRE DU LITIGE

1. Le litige porte sur la qualité d'assujettie à la T.V.A. de la société civile sous forme de société à responsabilité limitée PK.BS. (la demanderesse, ci-après la SPRL PK.BS.) pour son activité alléguée d'exploitation de chevaux de dressage, montés en concours par Mme CE.BS.

Constituée le 17 février 2000, la SPRL PK.BS. a pour objet social l'activité de conseil fiscal.

Assujettie à la T.V.A. depuis le 1 er mars 2000, elle n'est inscrite à la B.C.E. (Banque Carrefour des Entreprises) que pour « les activités des experts-comptables et des conseils fiscaux» (codeNacebel69.301).

La société a pour seul associé M. PK.BS. et pour gérants statutaires M. PK.BS. et Mme Dominique Atlan, les parents de la cavalière mineure d'âge CE.BS.

2. Le 3 janvier 2013, la SPRL PK.BS. fait l'acquisition d'un cheval de treize ans d'âge (Weltrubin) au prix de 120.000,00 € + 25.200,00 € de T.V.A. déduite.

Le 5 janvier 2013, la SPRL PK.BS. et M11e CE.BS, représentée par sa mère Dominique Atlan, concluent une « convention de développement équestre ».

D'une durée d'un an, renouvelable par tacite reconduction, cette convention stipule que

- la société a fait l'acquisition de Weltrubin et souhaite poursuivre son développement dans les concours internationaux de dressage ;

- la société met ce cheval à disposition de la cavalière CE.BS, sportive de haut niveau, à charge pour elle de le monter en compétition selon un programme défini de commun accord et de lui faire suivre un programme d'entrainement adapté à son niveau par un entraineur agréé par les deux parties ;

- la société prend en charge tous les frais inhérents au cheval ;

- les primes et revenus de sponsoring sont rétrocédés à la société à concurrence de 80% ;

- la plus-value sur la revente revient à la société.

Entre le 6 mars 2013 et le 1er juin 2014, M11e CE.BS s'aligne avec Weltrubin dans dix-neuf concours, dont dix-sept internationaux.

Le 13 avril 2015, la SPRL PK.BS. revend Weltrubin {blessé) à un acheteur établi aux États-Unis pour le prix de 40.000,00 € exonéré de T.V.A. pour cause d'exportation en dehors de l'Union européenne.

Le 2 mai 2015, la société achète un nouveau cheval Dalmore au prix de 65.000,00 € exonéré de T.V.A pour cause de vente entre particuliers.

L3.e 23 août 2016, un contrôle T.V.A. est organisé dans les locaux du comptable mandaté par la société.

Le 11 octobre 2016, l'agent taxateur adresse un relevé de régularisation portant notamment sur le rejet de la déduction de la T.V.A. grevant les frais liés au cheval depuis le 3 janvier 2013, soit une somme de 40.631,46 €. La SPRL PK.BS. le conteste.

Le 7 novembre 2016, l’administration fiscale adresse un procès-verbal maintenant le rejet de déduction.

Le 8 décembre 2016, elle notifie la contrainte litigieuse pour les montants suivants :

- taxe sur la valeur ajoutée: 40.631,46 €;

- amendes proportionnelles (10%): 4.060,00 €;

- intérêts de retard: 6.175,76 €.

Le 7 février 2019, la SPRL PK.BS. introduit une réclamation administrative. Celle-ci est rejetée par décision du 3 mai 2018.

Le 29 novembre 2018, la contrainte litigieuse est signifiée par exploit d'huissier.

Le 10 janvier 2019, la SPRL PK.BS. dépose la requête introductive de la présente instance.

III. LES DEMANDES DES PARTIES

Devant ce Tribunal, la SPRL PK.BS. sollicite l'annulation de la contrainte et du procès-verbal litigieux, outre l'interdiction de procéder à son exécution.

A titre subsidiaire, elle sollicite un sursis intégral à l'exécution de l'amende proportionnelle.

Enfin, elle sollicite la condamnation de l'ÉTAT BELGE aux dépens de l'instance, en ce compris l'indemnité de procédure.

5. L'ÉTAT BELGE conclut à la recevabilité de cette demande, mais à son absence de fondement.

11 sollicite la validation de la contrainte entreprise, en ce compris l'amende et la condamnation de la SPRL PK.BS. aux dépens de l'instance.

IV. L'EXAMEN DES MOYENS DES PARTIES

6. L'administration fiscale conteste à la SPRL PARTRICK BRAUNS la qualité d'assujettie à la T.V.A. pour son activité alléguée d'exploitation de chevaux de dressage, montés en concours par M11e CE.BS.

La loi (article 4 § 1 er du Code de la T.V.A., ci-après C.T.V.A.) définit l'assujetti comme suit:

« [...] quiconque effectue, dans l'exercice d'une activité économique, d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le Code, quel que soit le lieu où s'exerce l'activité économique ».

Et concernant le droit à déduction, l'article 45 C. T.V.A. dispose que:

« Toul assujetti peut déduire de la taxe don/ il es/ redevable, les taxes qui on/ grevé les biens et les services qui lui ont étéfournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer:
1 ° des opérations taxées[...] ».

Enfin, s'agissant de la charge de la preuve du droit à la déduction de la taxe, la Cour de Justice de l'Union Européenne a dit pour droit que

« [...] il incombe à celui qui demande la déduction de la T. VA. d'établir que les conditions pour en bénéficier sont remplies et, notamment, qu'il accomplit les critères d'un assujetti. Dès lors, l'arlicle 4 ne s'oppose pas à ce que l'administration fiscale exige que !'intention déclarée soit confirmée par des éléments objectif.; [...} « (Arrêt du 14.02.1985, Rompelman, Affaire 268/83, point 24). »

S'agissant de celte preuve, l'article 870 du Code judiciaire édicte que : "Chacune des parties a la charge de la preuve des faits qu'elle allègue".

Et celui qui a la charge de la preuve doit rapporter une preuve certaine, sans qu'il puisse se contenter de démontrer le caractère vraisemblable du fait (Cass. 19 septembre 1963, Pas., 1964, I, p.416; Cass. 3 mars 1978, Pas. I, p.759; Cass. 22 décembre 1986, Pas., 1987, I, p.501).

Enfin, il supporte également le risque de la preuve.

Ainsi, l'incertitude ou le doute subsistant à la suite de la production d'une preuve doivent être retenus au détriment de celui qui a la charge de cette preuve (Cass., 17 septembre 1999, Pas., 1999, I, 467 ; Mons, 27 février 2007, R.G.D.C., 2007, p.468 cité par D. Mougenot, La preuve en matière civile - chronique de jurisprudence 2002-2010, J. T. 2011, pp. 598 et suivantes).

7. En l'espèce et structurellement, la SPRL PK.BS. ne rapporte pas la preuve de l'activité économique qu'elle invoque.

Constitue une « activité économique» toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles ou celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée commune activité économique, l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en tirer des recettes ayant un caractère de permanence (article 9 §1" de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, souligné par le Tribunal).

L'élément essentiel pour qualifier l'exploitation d'un bien d'activité économique est donc la « permanence des recettes» qu'il procure (CJUE, 26 septembre 1996, affaire C-230/94 en cause Enkler, point 22).

Et si le bien est, en raison de sa nature, susceptible d'être utilisé tant à des fins économiques que privées, il faut analyser l'ensemble des conditions de son exploitation pour déterminer s'il est utilisé en vue d'en retirer des recettes présentant effectivement un caractère de permanence (CJUE, 26 septembre 1996, op.cit., point 27).

Dans la réalité des faits de la cause et nonobstant la convention ayant lié les parties pendant plus de deux ans, la SPRL PK.BS. n'a réalisé qu'une seule opération à la sortie: la revente largement déficitaire du cheval Weltrubin.

En outre, cette opération n'a été réalisée que parce que le cheval était blessé et ne pouvait plus être monté dans des épreuves de haut niveau par Mlle CE.BS. Cet élément démontre que l'acquisition ne polU'suîvait que l'intérêt immédiat de la cavalière et non celui de la société.

Par ailleurs, l'examen des comptes annuels de la société ne permet pas d'établir qu'elle ait amorti le prix d'acquisition du cheval, qu'elle l'ait repris à ses inventaires ou qu'elle ait acté l'importante moins-value de 80.000,00 € subie lors de sa revente.

Il faut également relever que durant toute la période contractuelle, la société n'a perçu aucun revenu de sponsoring ou de prime.

Il est ainsi établi que l'exploitation n'a pas assuré la moindre recette, a fortiori permanente, outre que la société ne démontre pas que tel était son objectif initial et qu'elle a mis en œuvre des moyens professionnels pour y parvenir.

À cet égard, le simple alignement du cheval en concours ne satisfait pas au critère de l'activité économique qui doit préexister à toute déduction de la taxe.

Et l'achat d'un seul cheval (Dahnore) après deux ans et suite au claquage de Weltrubin n'est pas de nah1re à démontrer l'existence d'une quelconque activité économique. Au contraire, cet achat forcé n'est intervenu que pour permettre à M11e CE.BS de poursuivre sa participation aux concours de dressage, et non d'assurer une quelconque recette à la société.

En réalité, il ne ressortit ni à l'objet social de la SPRL PK.BS. ni à son immatriculation à la B.C.E., ni à son activité récurrente de se livrer de façon professionnelle à l'élevage, l'achat et la vente, le dressage ou la monte de chevaux de concours de dressage et les opérations isolées quelle invoque ne sont pas de nature à établir à suffisance de droit l'exploitation d'une activité économique.

Au contraire, l'implication de la société dans l'activité privée de la fille de son associé et de ses gérants statutaires ne s'explique que par la recherche d'un financement de l'activité sportive de celle-ci.

8. S'agissant de l'amende proportionnelle de 10% appliquée par l'administration fiscale, il apparait que cette dernière a exercé sa compétence liée dans le respect des principes de légalité et de proportionnalité.