Groothandel, gebrek aan facturatie

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het arrest

Het arrest wordt enkel in de oorspronkelijke taal gepubliceerd

Tekst van de beslissing

Arrêt de la Cour d’appel Mons

13.11.2024

N° rôle 2022/RG/550

EN CAUSE DE :

L'ETAT BELGE représenté par Monsieur le Ministre des Finances, Service Public Fédéral Finances - poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller - Receveur du Team Recouvrement Personnes Morales de Liège dont les bureaux sont sis à 4000 Liège, Rue de Fragnée 2, boîte 192,

partie appelante,

représentée à l'audience par Madame XXX…, Attaché ;

CONTRE :

S.A. X... , inscrite à la BCE sous le numéro : X..., dont le siège est établi à X...

partie intimée,

représentée à l'audience par l'un de ses conseils Maître X..., et par son administrateur délégué, Monsieur X...;

Vu la citation après cassation signifiée à I'ETAT BELGE, à la requête de la S.A. X... , le 28 octobre 2022, par un exploit de Maître X... , huissier de justice suppléant, remplaçant Maître X... , Huissier de justice, de résidence à Watermael-Boitsfort, portant signification de l'arrêt de la Cour de cassation du 16 mai 2022 et invitation à comparaître devant la chambre d'introduction de la cour de céans à l'audience du 22 novembre 2022 ;

Vu l'arrêt de la Cour de cassation du 16 mai 2022 qui casse l'arrêt attaqué rendu par la cour d'appel de Liège le 8 janvier 2020 en tant qu'il statue sur la demande de réduction de l'amende due en vertu de l'article 70, § 2, alinéa ter, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, sur la demande de sursis à l'exécution de cette amende et sur les dépens ;

Vu l'ordonnance rendue le 22 novembre 2022 en application de l'article 747, § 1er, du Code judiciaire, actant les délais pour conclure et fixant la cause pour plaidoiries à l'audience de la sixième chambre de cette cour du 24 mai 2024, dont l'ETAT BELGE et le conseil de la S.A. X... ont été avisés par plis du 23 novembre 2022 ;

Vu l'ordonnance présidentielle rendue le 26 mars 2024, distribuant la cause à la dix-huitième chambre de cette cour et la fixant pour plaidoiries à l'audience de cette chambre du 9 octobre 2024, dont les parties ont été avisées par plis du 27 mars 2024 ;

Vu les conclusions et les dossiers des parties ;

Entendu les parties en leurs dires et moyens à l'audience du 9 octobre 2024, à laquelle les débats ont été déclarés clos et la cause prise en délibéré.

I. Faits et antécédents de la procédure

La S.A. X... exerce son activité dans le commerce de gros et de détail en produits surgelés, principalement destinés aux friteries, et de vente de pommes de terre épluchées.

En date du 24 octobre 2014, les services de l'Inspection spéciale des impôts (I.S.I.) ont effectué une visite sur place dans les locaux de la S.A. X... , ont emporté une copie de la comptabilité et ont procédé à un examen de sa situation fiscale pour les années 2008 à 2015.

Considérant, suite à cet examen, que la S.A. X... avait commis différentes infractions à la législation en matière de taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A.), l'administration a établi et lui a adressé un procès-verbal le 14 octobre 2015.

Il résulte de ce procès-verbal que la S.A. X... , qui ne dispose pas d'une branche d'activité distincte pour la vente de ses produits à des clients particuliers, avait utilisé un compte « client n° 1 » pour détourner une partie des livraisons destinées à des clients professionnels de l'HORECA en n'établissant pas les factures nominatives qui auraient dû leur être adressées.

L'administration en a conclu que la S.A. X... avait commis une infraction en matière de T.V.A., suite à l'absence de facturation à ses clients professionnels, pour un montant de 769.541,67 euros, soit le montant de la T.V.A. afférente aux factures de vente aux particuliers.

Une amende égale à deux fois la taxe due sur l'opération, soit 1.539.116,02 euros, a ainsi été appliquée en vertu d'article 70, § 2, du Code de la T.V.A.

Une contrainte n° CTRI 500.1533.06553 a ensuite été décernée pour ce montant le 16 octobre 2015, visée et rendue exécutoire le 20 octobre 2015 par l'administration de la T.V.A.

Suite à une requête en remise d'amende introduite par la S.A. X... par courrier du 12 novembre 2015, reçue par l'administration le 16 novembre 2014, le Conseiller général — Directeur régional de l'I.S.I. à Namur a réduit les amendes légales encourues en vertu de l'article 70, § 2, du Code de la T.V.A. à 50 % du montant des taxes dues sur les ventes litigieuses reprises dans le procès-verbal du 14 octobre 2015, soit à la somme de 385.690,60 euros et ce à condition que la S.A. X... s'acquitte de sa dette dans les délais qui seront fixés par la Receveur de la T.V.A.

Par requête déposée au greffe du tribunal de première instance de Liège, division de Liège, le 26 janvier 2016, la S.A. X... a introduit un recours fiscal afin d'entendre annuler l'amende litigieuse de 50 % ou, à tout le moins, de la voir réduite à un montant inférieur à 50 %.

Par un jugement du 13 décembre 2012, la vingt-et-unième chambre fiscale du tribunal de première instance de Liège, division de Liège, a dit la demande recevable et fondée, a annulé la contrainte n° CTRI 500/1533/06553 décernée le 16 octobre 2015, visée et rendue exécutoire le 20 octobre 2015, et le procès-verbal du 14 octobre 2015, a ordonné le remboursement par I'ETAT BELGE de toutes sommes indûment perçues du chef de la taxe en cause avec les intérêts moratoires s'il y a lieu et a condamné l'ETAT BELGE aux dépens de l'instance.

Par requête déposée au greffe de la cour d'appel de Liège le 8 décembre 2017, l'ETAT BELGE a interjeté appel de ce jugement.

Par un arrêt du 8 janvier 2020, la neuvième chambre civile A de la cour d'appel de Liège, a reçu l'appel et l'a déclaré partiellement fondé, a réformé le jugement entrepris, a validé la contrainte et le procès-verbal querellés en ce qu'ils mettent à charge de la S.A. X... un montant dû à titre d'amendes proportionnelles de 385.690,60 euros, outre les intérêts moratoires, les frais de poursuites, de justice et liés aux inscriptions hypothécaires, a annulé pour le surplus et a compensé les dépens d'instance.

Statuant sur le pourvoi introduit par la S.A. X... à l'encontre de l'arrêt précité de la Cour d'appel de Liège du 8 janvier 2020, la troisième chambre de la Cour de cassation a cassé l'arrêt attaqué en tant qu'il statue sur la demande de réduction de l'amende due en vertu de l'article 70, § 2, alinéa 1er , du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, sur la demande de sursis à l'exécution de cette amende et sur les dépens, a réservé les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond et a renvoyé la cause devant la cour d'appel de Mons.

Par citation signifiée à I'ETAT BELGE par exploit d'huissier de justice du 28 octobre 2022, la S.A. X... a porté la cause devant la cour de céans afin d'entendre déclarer l'appel de l'ETAT BELGE totalement non fondé, qu'il en soit débouté et condamné aux dépens.

II.Saisine de la cour et recevabilité de l'appel incident

Comme l'indique la S.A. X... , il résulte de l'arrêt de la Cour de cassation du 16 mai 2022 que la cour de céans n'est saisie que de la question de la réduction de l'amende et de celle du sursis qu'elle sollicite.

Dans la mesure où elle demande la réduction de l'amende à un montant à apprécier par la cour, la S.A. X... déclare former un appel incident, pour autant que de besoin.

Dès lors que l'appel de I'ETAT BELGE dont est saisi la cour de céans - actuellement limité suite à l'arrêt de la Cour de cassation du 16 mai 2022 - est dirigé à l'encontre jugement du tribunal de première instance de Liège, division de Liège, du 11 septembre 2017, qui a annulé la contrainte n° CTRI 500/1533/06553 décernée le 16 octobre 2015, visée et rendue exécutoire le 20 octobre 2015, et le procès-verbal du 14 octobre 2015, l'appel incident de la S.A. X... est sans intérêt et doit être déclaré irrecevable.

Il convient toutefois de déclarer recevable la demande de la S.A. X... , en tant que demande incidente, en ce qu'elle tend à la réduction de l'amende et à l'octroi d'un sursis à l'exécution de celle-ci.

III.Fondement de l'appel — Discussion

Sur la demande de réduction de l'amende

Considérant que l'appelante a agi dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder l'impôt, l'administration lui a appliqué une amende égale à deux fois la taxe due, soit 1.539.116,02 euros, en exécution de l'article 70, § 2, du Code TVA.

Suite à sa demande de remise d'amende, l'administration a réduit l'amende appliquée à

50 % du montant des taxes dues sur les ventes litigieuses reprises au procès-verbal du 14

octobre 2015, soit à la somme de 385.690,60 euros.

La S.A. X... postule la suppression pure et simple ou, à tout le moins, la réduction de l'amende aux motifs que :

•l'amende est d'un montant très important, nonobstant la réduction déjà obtenue de 50 %,

•en raison des investissements imposés par la règlementation AFSCA, elle a dû investir dans un système informatique de traçabilité qui est un investissement important mais a aussi nécessité l'engagement d'une personne pour la maintenance du système ;

•le maintien de l'amende aurait un impact sur la pérennité de l'entreprise et le licenciement d'une partie du personnel ; la situation s'étant compliquée en 2020 et 2021, de sorte que la S.A. X... a été convoquée devant la chambre des entreprises en difficulté du tribunal de l'entreprise de Liège

•la S.A. X... a fait preuve d'une parfaite collaboration tout au long du contrôle fiscal dont elle a été l'objet ;

•la S.A. X... a subi un contrôle « simultané » de l'administration sur ses trois sites d'exploitation et il n'y a jamais eu de suite à ce contrôle, de sorte qu'il est permis de considérer qu'aucune infraction n'a été relevée.

De son côté, l'ETAT BELGE expose que :

•la S.A. X... ne fournit aucune preuve permettant de chiffrer le montant des ventes à des particuliers alors que la charge de la preuve de chaque livraison effectuée à un particulier lui incombe ;

•l'administrateur-délégué de la S.A. X... a reconnu les faits qui étaient reprochés à la société mais on ne peut appeler cela de la collaboration ;

•la S.A. X... a consciemment et sciemment enregistré dans sa comptabilité des fausses factures de vente à des clients particuliers et a omis de facturer aux clients professionnels une partie importante des livraisons qui leur ont été faites, ce qui leur a permis d'effectuer des ventes en noir et d'éluder la taxe due sur ces ventes ;

•la S.A. X... a ainsi mis en place un système de fraude fiscale qui résulte de la volonté de s'assurer une certaine clientèle en permettant à des assujettis identifiés à la T.V.A. d'obtenir des marchandises en noir qui ne seront pas reprises dans leurs achats comptabilisés et de là, à réaliser un chiffre d'affaires non déclaré à la T.V.A.

Il résulte du procès-verbal du 14 octobre 2015 que Monsieur X... , administrateur-délégué de la S.A. X... , a reconnu qu'à la demande du client, la totalité des quantités de produits livrés ne lui était pas facturé mais qu'une partie de celle-ci était portée en compte « client n°1 » fictif (pièce 1 du dossier de l'ETAT BELGE).

Concernant l'intention frauduleuse, ledit procès-verbal expose que :

«-les déclarations de Monsieur X... , Administrateur de la S.A. X... montrent que la S.A. X... a sciemment mis en place un système frauduleux permettant de facturer à des particuliers des livraisons de biens qui sont en réalité faites à des professionnels.

Il est établi que la société s'est inscrite dans un mécanisme frauduleux qui a permis de masquer des livraisons de biens effectuées auprès de véritables assujettis qui ont pu ainsi effectuer des ventes en noir et éluder la taxe due sur ces ventes.

Ces faits constituent une mise en place d'un système de fraude fiscale qui résulte de la volonté de s'assurer une certaine clientèle tout en permettant à des assujettis identifiés à la TVA d'obtenir des marchandises en noir qui ne sont pas reprises dans leurs achats comptabilisés et de là, à réaliser un chiffre d'affaires non déclaré permettant d'éluder la TVA ».

Dans ses dernières conclusions, la S.A. X... admet que l'intention frauduleuse est présente et n'est pas contestée mais que la fraude dénoncée n'a profité qu'aux clients de la S.A. X... , qui n'a personnellement obvié à aucun impôt.

En ce qui concerne l'amende infligée par l'administration, vu la gravité de la sanction dont est passible l'appelante (deux fois la taxe due), il y a lieu de considérer qu'elle revêt un caractère pénal et que partant l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme lui est applicable (CEDH, 24 février 1994, Affaire Bendenoun c. France, n° 3/1993/398/476).

Le respect de l'article 6 de la Convention suppose que la décision de l'administration, ne remplissant pas elle-même les conditions de l'article 6, § 1, subisse le contrôle ultérieur d'un organe judiciaire de pleine juridiction impliquant le pouvoir de réformer en tous points, en fait comme en droit, la décision entreprise (CEDH, 4 mars 2004, affaire Silvester's Horeca Service c. Belgique, n° 47650/99, F.J.F., 2004, p. 528).

En son arrêt du 24 janvier 2002, la Cour de cassation a reconnu au juge un droit de contrôle sur l'amende administrative lui permettant d'examiner si la sanction n'est pas disproportionnée à l'infraction et si l'administration pouvait raisonnablement infliger une sanction de cette importance eu égard à la gravité de l'infraction, au taux des sanctions infligées antérieurement et aux décisions rendues dans des cas similaires (Cass., 24 janvier 2002, en cause Setime et Riganatie (deux causes), n° C000243N, n° C000307N et n° C000599N, Site Internet juportal.be). Cette jurisprudence a été confirmée par un arrêt du 18 avril 2013, la Cour de cassation précisant toutefois que « ce droit contrôle n'implique pas que le juge peut remettre ou réduire des amendes pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales » (Cass., 18 avril 2013, R .G. n° F.11.0142.F, consultable sur le site Internet juportal.be, et les concl. de l'Av. gén. HENKES).

Il résulte en outre d'un arrêt de la même Cour que le redevable peut faire examiner par le juge s'il existe des circonstances justifiant que l'amende administrative soit réduite à un taux inférieur au tarif prévu par la loi et que « le juge auquel il est demandé de contrôler une sanction administrative ayant un caractère répressif dispose de la pleine juridiction pour examiner si cette décision est justifiée en fait et en droit et si elle respecte tous les principes devant être observés par l'administration, parmi lesquels le principe de proportionnalité » (Cass., 12 décembre 2008, R.G. n° F.06.0111.N, consultable sur le site Internet juportal.be ; voyez aussi : Cass, 13 février 2009, R.G. n° F.06.0108.N, consultable sur le site Intenet juportal.be).

La Cour d'arbitrage, devenue la Cour constitutionnelle, par un arrêt du 12 juin 2002, a estimé que le juge peut vérifier si une décision administrative est justifiée en fait et en droit et si elle respecte l'ensemble des dispositions législatives et des principes généraux qui s'imposent à l'administration, parmi lesquels le principe de proportionnalité, et, le cas échéant, il pourra moduler l'amende, la supprimer ou la diminuer dans les limites assignées à l'administration (Arrêt n° 96/2002 du 12 juin 2002).

En son arrêt du 15 mai 2008, la même Cour a considéré que l'article 70 du Code de la TVA est discriminatoire, c'est-à-dire incompatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l'article 6, § 1er, de la Convention européenne des droits de l'homme, s'il est interprété en ce sens qu'il ne permet pas au juge d'exercer un contrôle de pleine juridiction sur la décision administrative refusant la remise ou la réduction de l'amende fiscale (Arrêt n° 79/2008, considérant B.6.2).

Compte tenu de ces arrêts, le juge saisi doit pouvoir apprécier la proportionnalité de la sanction à la gravité de l'infraction et, par voie de conséquence, remettre ou réduire l'amende infligée, de la même manière et dans les mêmes limites que celles qui sont assignées par la loi à l'administration, de telle sorte que rien de ce qui relève de l'appréciation de celle-ci ne puisse échapper au contrôle judiciaire (à cet égard : Civ. Bruxelles, 4 septembre 2008, R.G.C.F., 2009/2, p. 149 et la note de M. MARLIERE et C. SCHOTTE ; D. GARABEDIAN, « Le pouvoir d'appréciation du juge à l'égard des amendes administratives fiscales et de la cotisation spéciale sur commissions secrètes », in Liber amicorum Jacques Malherbe, Bruxelles, Bruylant, 2006, p. 502 ; J. KIRKPATRICK et S. NUDELHOLC, « Le contrôle judiciaire des amendes fiscales et le principe de proportionnalité », R.C.J.B., 2002, p. 651, n° 54 ; Le Fiscologue, 2008, n° 1117, p. 8 ; M. BOURGEOIS et L. OPRONIESZK, « Le point sur le contrôle judiciaire des sanctions administratives en matière fiscale », in Actualités en droit fiscal, CUP, Vol 111, 2009, Anthemis, pp. 266 et 267, n° 63 ; Liège (21ème ch. fisc.), 31 janvier 2012, R.G.C.F., 2012/6, p. 460 et s.).

De plus, par le biais de ses fonctionnaires chargés d'infliger une amende, l'administration applique, parfois automatiquement, des amendes fiscales inférieures aux barèmes prévus par les arrêtés royaux et retient, dans son appréciation du taux de l'amende à infliger, les éléments propres à chaque cas d'espèce (M. MORIS, « Le pouvoir d'appréciation du juge en matière d'amendes fiscales », note sous Cass., 30 novembre 2006, R.G.C.F., 2007/5, pp. 369 et 370).

En conséquence, la cour est habilitée à apprécier la légalité mais aussi la proportionnalité des amendes infligées à la S.A. X... et de les remettre ou de les réduire, le cas échéant.

En l'espèce, il convient de relever que la S.A. X... a fait preuve d'une intention frauduleuse en permettant à des assujettis identifiés à la T.V.A. d'obtenir des marchandises en noir qui ne seront pas reprises dans leurs achats comptabilisés et de là, à réaliser un chiffre d'affaires non déclaré à la T.V.A.

Les objections formulées par la S.A. X... , à savoir qu'elle n'a bénéficié d'aucun enrichissement personnel, que l'amende infligée est d'un montant très important nonobstant la réduction déjà obtenue, les investissements imposés par la règlementation AFSCA, l'impact sur la pérennité de l'entreprise et le licenciement d'une partie du personnel, la parfaite collaboration tout au long du contrôle fiscal dont elle a été l'objet et l'absence de suite du contrôle « simultané » de l'administration sur ses trois sites d'exploitation, justifient la réduction de l'amende proportionnelle litigieuse de 50 % à 30 % dès lors que l'amende, telle que réduite à 50 %, reste disproportionnée au regard de l'infraction commise.

Compte-tenu de ces éléments, il y a lieu de réduire l'amende litigieuse, qui doit être fixée à 30 % du montant des taxes dues sur les ventes litigieuses reprises dans le procès-verbal du 14 octobre 2015, soit 231.414,36 euros.

Sur la demande de sursis

La S.A. X... sollicite l'application du sursis à l'exécution de l'amende appliquée par I'ETAT BELGE.

Par son arrêt du 27 mars 2014, la Cour constitutionnelle a considéré que l'article 444 du CIR 1992 (article 334 du C.I.R. 1964) n'était pas compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu'il ne prévoyait pas la possibilité d'assortir d'un sursis les accroissements d'impôts prévus par cette disposition (Cour Const., 27 mars 2014, arrêt n°55/2014, disponible sur www.cour-const.be, point B.5.1 de l'arrêt). La Cour a, dans sa décision, précisé que « ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les juridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi » (point B.4.3. de l'arrêt).

Il ressort de la jurisprudence de la Cour de cassation, postérieure à l'arrêt de la Cour constitutionnelle précité que la juridiction qui maintient une sanction fiscale doit constater qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis, même si cette mesure avait été prévue par la loi, à la condition toutefois qu'une demande de sursis ait été formulée devant lui (Cass., 20 juin 2013, R.G. n° F.11.0007.F et Cass., 13 novembre 2015, R.G. n° F.14.0119.F, disponibles sur le site Intenet www.iuportal.be).

Il en résulte, ainsi que l'a décidé la Cour d'appel de Bruxelles, en date du 6 novembre 2018, que « l'accroissement d'impôt doit être annulé en ce que l'article 444 du OR 1992 est contraire aux articles 10 et 11 de la Constitution, sauf si, en raison des circonstances de fait du dossier, il est établi que, même si le sursis à l'exécution des amendes fiscales était organisé par la loi, il ne pourrait pas être accordé » (Bruxelles, 6 novembre 2018, Fiscologue, 2019 (somm.), liv. 1600, p. 12).

En l'espèce, vu le caractère frauduleux du mécanisme mis en place par la S.A. X... , dans le but de fidéliser une partie de sa clientèle, la nature de l'infraction, l'importance des sommes en litige et l'absence totale de paiement de l'amende telle que réduite par l'administration, l'octroi d'un sursis ne se justifierait pas, même si cette mesure avait été prévue par la loi.

Il convient par conséquent de déclarer l'appel fondé, tout en réduisant l'amende proportionnelle au taux de 30 %, sans octroi d'un sursis.

Sur les dépens

Vu la solution donnée au présent litige, il convient, comme le demande l'ETAT BELGE, de compenser les dépens.

Beschikkend gedeelte

PAR CES MOTIFS,

La Cour,

Statuant contradictoirement, en degré d'appel, après l'arrêt de la Cour de cassation du 16 mai 2022, dans les limites de sa saisine;

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire dont il a été fait application, spécialement des articles 1, 4, 24, 30, 34, 37 et 41 ;

Donnant acte aux parties présentes de leurs dires, dénégations et réserves, rejetant toutes les conclusions plus amples ou contraires ;

Dit l'appel de l'ETAT BELGE fondé, dans la mesure ci-après précisée ;

Dit la demande incidente de la S.A.X... recevable et partiellement fondée ;

Met à néant le jugement entrepris ;

Réduit l'amende proportionnelle infligée à la S.A. X... à 30 % des taxes dues sur les ventes litigieuses reprises dans le procès-verbal du 14 octobre 2015, soit 231.414,36 euros;

En conséquence, valide la contrainte litigieuse n° CTRI 500/1533/06553 et le procès-verbal du 14 octobre 2015, en ce qu'ils mettent à charge de la S.A. X… un montant dû à titre d'amendes proportionnelles T.V.A. réduit à 231.414,36 euros , majoré des intérêts moratoires, des frais de poursuite, de justice et liés aux inscriptions hypothécaires, et les annule pour le surplus ;

Compense les frais et dépens des deux instances.

Ainsi jugé et prononcé en langue française par la cour d'appel de Mons, dix-huitième chambre, composée de X…