BTW-belastingplicht, zorgflat, belastingplichtige, serviceflat

Fiche van de FOD Financiën

Tekst van het vonnis

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Tekst van de beslissing

Jugement du Tribunal de première instance de Bruxelles, 32ème chambre du 11 décembre 2019

Rôle : 11/8316/A

TVA - Jugement contradictoire définitif

Annexes: 1 requête + annexes

1 ordonnance 747 CJ

2 conclusions

EN CAUSE DE:

La sa. D.L.E. vert, BCE 847.....754, me J.B., 7 à 1160 Bruxelles, partie demanderesse, représentée par les avocats ...

CONTRE:

L'ETAT BELGE, SPF Finances, Equipe recouvrement Personnes Morales Bruxelles 10, dont les bureaux sont situés bld. du Jardin Botanique, 50/3111 à 1000 Bruxelles, partie défenderesse, ayant comparu en personne, à l'intervention de Mesdames X et Y, Attachés

Cause prise en délibéré le 6 novembre 2019, Vu les pièces de la procédure, et notamment:

- la requête contradictoire, et annexes, déposées au greffe le 18 décembre 2017;

- l'ordonnance rendue sur pied de l'article 747 CJ ;

- les ultimes conclusions déposées les 29 mai 2019 (pour la partie demanderesse) et 30 septembre 2019 (pour la partie défenderesse).

Entendu les parties comparaissant à l'audience publique du 6 novembre 2019.

La Procédure.

Le litige a trait à la contrainte TVA CTRI 500/.../...574 décernée à charge de la requérante le 23 novembre 2017 et notifiée le 13 décembre 2017, sur base du PV établi le 22 novembre 2017.

Elle porte, pour la période allant du 1er décembre 2014 au 30 septembre 2017 sur les montants de

- Taxe: 8.617.690,98 €

- amende proportionnelle à majorer des intérêts. 861.760,00 €

La demanderesse expose exploiter une résidence-services non médicalisée et estime être assujettie à la Tva de ce chef (et postule des déductions de taxe en amont importantes, liées à l'établissement de son exploitation) ; l'administration entend au contraire voir appliquer l'article 44 §2 - 2°, 1er tiret CTva (1) et rejette les déductions dont la demanderesse a d'abord bénéficié, avant contrôle.

La demande tend à entendre :

« A titre principal :

• Mettre à néant la contrainte portant la référence n°500/.../...574 décernée par Madame ..., receveur du bureau de recouvrement de Bruxelles 10, 1000 Bruxelles, Boulevard du Jardin Botanique 50 bte 3111, le 13 décembre 2017;

• Annuler la régularisation opérée par le Procès-Verbal de Taxation en principal, intérêts et amendes;

• Restaurer son accès à 'lntervat' de manière à remplir toutes ses obligations de déclarations;

• Condamner la partie défenderesse à restituer à la concluante toutes les sommes de TVA portées sur ses opérations à l'entrée (grilles 81 à 88 des déclarations périodiques) reportées dans ses déclarations de février 2018 et des mois suivants (transmises par courrier recommandé au Centre PME Bruxelles 2, Team Gestion);

• Condamner la partie défenderesse aux dépens, y compris l'indemnité de procédure maximum de 36.000 euros (sous réserve d'indexation en cours du litige).

A titre subsidiaire :

• Poser la question préjudicielle suivante à la Cour constitutionnelle:

"L'article 44, § 2, 2°, 1er tiret du code TVA viole-t-il les articles 10 et 11 de la Constitution en ce que l'application du critère de "reconnaissance du caractère social par l'autorité compétente" aux organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes âgées entraîne d'office l'application de l'exemption de TVA des prestations de services fournies par des établissements de résidences-services poursuivant un but lucratif, situés à Bruxelles et tombant sous la réglementation de la Commission Communautaire Commune (car l'obtention d'un agrément est obligatoire) alors que les mêmes services fournis par des établissements de résidences-services poursuivant un but lucratif et situés dans la Région de Bruxelles Capitale ou en Région flamande mais tombant sous la réglementation de la Communauté flamande peuvent être soumises à la TVA (car /'obtention d'un agrément est facultatif)? "

et surseoir à statuer pour le surplus.

A titre infiniment subsidiaire :

• Dire pour droit que la concluante peut prétendre, a titre rétroactif, au bénéfice du taux réduit de TVA de 12% sur l'acquisition du droit d'usufruit portant sur l'immeuble J.B.;

• Condamner la partie défenderesse à restituer à la concluante toutes les sommes de TVA portées sur ses opérations à la sortie (grilles 00, 01, 02, 03, 44, 45, 46, 47 , 48 et 49 des déclarations TVA périodiques) depuis son immatriculation à la TVA;

• Réduire à néant les montants des intérêts de retard et de l'amende;

• Déclarer le jugement à intervenir non- exécutoire par provision. »

L'État sollicite le débouté de la partie demanderesse et la condamnation de celle-ci aux dépens.

Discussion quant aux faits.

1- La demanderesse était immatriculée à la tva pour une activité de maisons de repos pour personnes âgées (la demanderesse exploite une « résidence­ services » à l'enseigne de « Domitys- L'Écran Vert ») et déduisait les taxes payées en amont, lorsqu'elle a fait l'objet d'un contrôle portant sur la période litigieuse.

Le contrôle suscita l'établissement de divers PV successifs, dont le PV ultime du 22 novembre 2017, concluant que l'activité de la demanderesse relevait d'une cause d'exonération : celle liée à une « mission de prendre soin de personnes âgées ».

Les constatations sur lesquelles se fonde l'administration sont les suivantes :

-a- la directrice de l'établissement a exposé aux inspecteurs que « les résidences services <notion dont se réclame la demanderesse> sont des établissements pour les seniors de plus de 60 ans » et que « Domitys l'Ecran Vert est une résidence service pour les seniors de plus de 60 ans »

-b- ce fait était confirmé par la teneur du site internet de la demanderesse, se présentant comme offrant « aux personnes de plus de 60 ans des appartements adaptés à l'avancée de l'âge » et par le règlement d'ordre intérieur;

-c- seules 10 chambres sur la centaine de chambres de l'établissement, sont affectées à des locations de comte durée susceptibles d'être l'objet d'une location plus 'ordinaire' (par exemple, par des familiers visitant un hôte) par Booking.com (site sur lequel les commentaires des clients ayant résidé brièvement confirment d'ailleurs expressément que la nature de l'établissement est d'être une simple résidence ; un commentaire dénonce même une publicité mensongère dans le fait de présenter la chambre comme une chambre d'hôtel) ; au surplus, les chambres sont présentées sur le site internet comme adaptées au grand âge : douche à l'italienne, interrupteurs facilement accessibles mais aussi portes de grande largeur;

-d- la responsable de la résidence déclara que « en cas d'urgence, les résidents, dans le besoin, contactent les responsables ou personnes de garde, via leur montre informatisée. Ils appuient sur un bouton afin de demander assistance » ; le persom1el est réputé avoir suivi des formations de 'premier secours' ;

-e- le PV du 5 février 2016, enregistre l'affirmation de la responsable, selon laquelle des partenariats non encore officiels existent avec des maisons de repos pour y transférer de résidents qui nécessiteraient un tel hébergement (ceci constituant une obligation instituée par la réglementation Cocom);

-f- c'est bien sous le code Nacibel correspondant aux maisons de retraite que la demanderesse se fit enregistrer à la Tva ; de même en ce qui concerne son enregistrement en qualité d'employeur auprès de l'ONSS (même si le personnel était, lui, réputé relever de la commission paritaire 302 relative à l'industrie hôtelière) et, dès l'origine, à la BCE (2) ;

-g- les fonctionnaires verbalisant ont constaté que les résidents meublaient eux-mêmes leur appartement (à la différence de la location d'une chambre d'hôtel), ce que confirmait expressément le responsable lors de cette phase du contrôle, un sieurBerteau; ceci, même si du mobilier est aussi disponible dans ce1tains cas;

-h- ce même responsable déclara que le restaurant de la résidence n'était accessible qu'aux résidents et à leur famille : « Domitys est réticent à l'ouvrir au public car ils craignent des problèmes avec la tva et le système des caisses enregistreuses. Ils ne souhaitent pas faire de la restauration un nouveau commerce » et l'administration s'étonne du fait qu'il affama le contraire 7 mois plus tard; au demeurant, aucune souche tva ni caisse enregistreuse n'étaient d'usage et le prétendu restaurant public ne comporte aucune entrée distincte, ni aucun pam1eau ou enseigne le renseignant au public;

-i- la plupart des résidents sont domiciliés dans la résidence-services;

-j- enfin, la demanderesse a fait l'objet d'un agrément par la Cocom au titre de « résidence-services ».

Sur base de cet ensemble d'éléments, le PV concluait comme suit:

« au vu des différentes personnes interrogées lors de mes visites sur place ou en nos bureaux, des documents consultés repris au point 1.2. et des constatations reprises au point 1.3. du présent procès-verbal, il apparaît clairement que l'assujetti, qui dispose d'un agrément « résidence-services » délivré par la COCOM, s'est comporté comme un assujetti visé à l'article 44 §2, 2 ° CTVA (en tant qu'organisme qui a pour mission de prendre soin des personnes âgées) et que les conditions de l'exemption précitée sont en l'occurrence remplies pour toute la période contrôlée. »

2- La demanderesse estime avoir une activité hôtelière à destination commerciale de personnes âgées (la référence faite à l'âge de la clientèle constituerait, en quelque sorte, un simple argument commercial, sans rapport réel avec des caractéristiques liées à l'âge des résidents) et, à ce titre, ne pas devoir être traitée différemment d'un hôtel ou d'une agence de voyages dont le 'marketing' ciblerait les personnes âgées à hauts revenus ; elle ne s'estime pas répondre à la notion de maison de repos ou de résidence­ services au sens voulu par l'agrément qu'elle a sollicité et obtenu.

Elle avance en ce sens plusieurs allégations

- la résidence ne serait " pas du tout médicalisée » ; ceci est cependant en contrariété patiielle avec les déclarations actées par les verbalisants, puisque, à tout le moins, un service adéquat est 'appelable' (cf supra point 1-d.) ; la demanderesse concède d'ailleurs (ccls p. 14) avec une imprécision qui n'enlève pas sa portée à la concession, que « seuls certains résidents disposent d'un tel bracelet» assurant une assistance 24/24h ;

- les résidents aptes à être accueillis doivent être « dans un état de santé leur permettant une large autonomie et une mobilité personnelle » ; l'État relève qu'en parlant de « large autonomie», la demanderesse admet qu'il s'agit d'une autonomie néanmoins limitée (3) ; de plus, l'État soulignera (à propos des débats en droit) que la distinction existant entre maison de repos et de soins d'avec la maison de repos, ne fait pas échapper cette dernière au champ d'application de l'article 44 §2 CTva.

3- La partie demanderesse expose aussi et surtout que ce1taines des déclarations prises en compte par l'administration émanent de personnes qui « venaient d'entrer en fonction et n'avaient pas une connaissance suffisante du modèle commercial de Domytis »

Il faut cependant observer que c'est la réalité de l'exploitation qui doit être prise en compte et pas le « modèle» qui peut avoir été conçu ailleurs -en l'occurrence en France.

A cet égard, les faits recensés ci-dessus (résidents de plus de 60 ans ; restaurant non public -fait dûment établi par la configuration des lieux, l'absence de caisse et de souches tva ; le fait que souvent les résidents meublent eux-mêmes leur appartement ; le fait de vanter des rapports structurels avec des maisons de retraite ; et même l'existence d'une 'garde' appelable, de portes plus larges...) sont d'une telle nature qu'ils ne peuvent correspondre à une erreur d'appréciation dans le chef des personnes entendues ; au surplus, il faut rappeler que les PV de l'administration ont une valeur probante (4), jusqu'à preuve contraire.

En l'espèce, les procès verbaux invoqués par l'État relatent des constatations directes ou des précisions données par un responsable de la résidence et la preuve contraire n'est pas rapportée.

Discussion en Droit.

1- L'article 132 de la Directive et l'article 44 §2-2° CTva exigent, pour que soit constatée l'exemption envisagée en l'espèce, que:

- les prestations de la demanderesse soient liées à l'assistance sociale ;

- et que la demanderesse soit un organisme reconnu comme ayant un caractère social par l'autorité compétente.

Les parties s'accordent pour tenir ces conditions commune cumulatives et donc distinctes (malgré le rapport évident qu'elles ont entre elles) : l'une de ces conditions concerne la nature des prestations, l'autre le 'profil' de l'entreprise.

Il faut relever que les parties débattent de l'exemption, ou non, de la totalité des prestations assurées aux résidents, la demanderesse ne revendiquant pas l'existence de ce1taines prestations qui se distingueraient par leur absence de lien avec l'assistance aux personnes âgées.

2- Quant à la notion d'organisme reconnu, il faut préciser que ce n'est pas le droit européen qui déte1mine les conditions d'agrément, mais le droit national (5) (en 1 'occurrence, le droit communautaire) ; par ailleurs, il est admis qu'il puisse s'agir d'une entité privée, à visée commerciale, même si elle n'est pas subsidiée (6).

Quant à la nature des prestations, la réglementation vise non pas toutes prestations d'intérêt général mais uniquement celles relevant du secteur social, la loi belge comme la directive se référant notamment au fait de prendre soin des persom1es âgées ou même expressément aux maisons de repos (7).

Les prestations exemptées sont à la fois le logement, mais aussi toutes celles liées au soutien aux persom1es âgées (8) - ceci, sous réserve de services facultatifs, éventuellement ouverts à des personnes non résidentes (9), pour lesquels l'appréciation de leur lien avec l'assistance aux personnes âgées repose sur l'appréciation en faits du juge national (10) (le raisonnement de la CJUE liant l'appréciation de leur lien avec l'assistance aux personnes âgées, à la teneur même de la réglementation commandant l'agrément, sous le contrôle du juge du fond).

Tout ceci fut jugé par la CJUE (11) à propos d'une résidence-services agréée (en vertu du décret régional du 5 juin 1997 relatif aux maisons de repos, résidences services et centres d'accueil de jour pour personnes âgées (12) et non subsidiée.

Cet arrêt se fonde la 6ème directive Tva mais l'article de cette directive concerné 13 est, en substance, identique à l'article 132-1/g de la directive 2006 (cf note de bas de page 1)

2- En l'espèce, le tribunal n'aperçoit pas ce qui distinguerait de manière décisive la demanderesse de la résidence faisant l'objet de la jurisprudence précitée de la CJUE.

2-1. Il n'est pas contesté que la demanderesse a sollicité et obtenu son agrément de la Cocom sur la base de l'ordonnance du 24 avril 2008 relative aux établissements d'accueil ou d'hébergement pour personnes âgées.

L'administration expose, sans être contestée, que cet agrément obéit à des critères posés par l'Arrêté du Collège réuni, du 3 décembre 2009, fixant les nonnes d'agrément auxquelles doivent répondre les établissements d'accueil ou d'hébergement pour personnes âgées.

Leur teneur, très abondante, révèle au fil de plus de 250 articles une incontestable préoccupation sociale liée au grand âge (14), avec notamment une possibilité de contrôle des prix (15), sauf pour les « habitations pour personnes âgées » que l'arrêté distingue dans son titre III à quelques égards.

L'arrêté envisage aussi expressis verbis le cas des résidences services : elles sont définies (16) par référence à des prestations définies par l'Ordonnance (17) et n'échappent pas aux n01mes générales visées au Titre II (18) outre des obligations spécifiques, qui illustrent également une préoccupation sociale liée à l'assistance aux personnes âgées (19).

La demanderesse est donc un « organisme reconnu comme ayant un caractère social par l'autorité compétente ».

L'argument selon lequel la demanderesse applique en Belgique un modèle commercial français, est dépourvu de pe1iinence : c'est bien à la Cocom, dont elle a sollicité et obtenu un agrément ; quant au fait que cet agrément aurait été obligatoire (ccls page 26) il est contre-productif (et la comparaison avec la nécessité pour un hôtel d'obtenir certains agréments, se révèle obscure).

L'explication fournie lors des dernières phases de contrôle et relayée en conclusions (« la concluante souhaite présenter l'établissement comme une résidence ayant une visée hôtelière pour ne pas tomber dans le parc du senior. Ils souhaitent proposer des services plus proches d'un hôtel et plus luxueux que ceux proposés dans des parcs seniors » : ccls page 19) ne change rien à la réalité : d'une part, il y est question d'intentions, qui plus est, vagues ; d'autre part, le fait d'en faire plus que requis par ragrément, n'est pas de nature à remettre en cause celui-ci ; enfin, il faut observer que la question relève davantage de la nature des services (infra).

En effet, il semble bien que la thèse de la demanderesse tienne dans le fait qu'elle donne (ou affirme donner) aux services fournis un luxe susceptible d'attirer des personnes âgées éventuellement très peu dépendantes et que ses installations offre des services 'facultatifs' -toutes choses qui ne sont pas incompatibles avec le fait d'être un « organisme reconnu comme ayant un caractère social par l'autorité compétente ».

L'État se réfère à cet égard, à la jurisprudence de la CJUE telle que résumée dans un arrêt de la cour constitutionnelle du 25 avril 2013, qui (traitant du cas des huissiers en matière de médiation de dettes, matière par nature liée à des difficultés économiques) présente la finalité d'assistance économique comme un des critères possibles pour déte1miner le caractère social d'un organisme 20 (cf également note de bas de page 6, quant à l'inexistence d'un critère lié à un subventionnement public).

Dans le cas des maisons de retraite, l'âge pris en compte, en soi, est le critère déte1minant les préoccupations sociales, quelle que soit la situation financière de la personne âgée menacée d'une perte d'autonomie.

Il est manifeste que la demanderesse tient à son caractère de 'organisme agréé ayant pour mission de prendre soin des personnes âgées' et tente de le vider de son contenu d'un point de vue fiscal - et ce, dans le cadre d'une situation toute particulière tenant à l'importance d'investissements de départ (à savoir/'achat d'usz{fruit sur les bâtiment, achat pour lequel une taxe fi1t payée en amont), alors que la raison d'être des exemptions à caractère social est de ne pas grever la note du consommateur final.

2-2. Quant à la nature des services.

Il est incontestable que la résidence accueille des personnes de plus de 60 ans, tient à leur disposition un service de restauration et, pour ceux qui en ont le besoin, un mécanisme de garde appelable -les contestations quant à ces faits ayant été tranchées ci-dessus- ce qui révèle une "mission de prendre soin des personnes âgées" ; il est tout aussi incontestable que son agrément implique le respect de différentes normes (cf notes de bas de page 14 à 19) révélant un lien entre l'hébergement des résidents et la notion d'assistance sociale.

Le caractère plus luxueux, plus confortable et, sans doute, plus onéreux que dans d'autres résidences n'est pas de nature à dénier aux prestations litigieuses leur nature d'assistance aux personnes âgées.

La question que semble susciter cette précision de la demanderesse est celle de savoir si certaines prestations facultatives existeraient -dont le sort est déte1miné par l'exigence d'un lien avec l'aide et la sécurité sociales et expressément réservé par le considérant 51 de l'arrêt de la CJIE précité (cf note de bas de page 9).

A leur égard, la CJUE rappelle (arrêt précité, considérant 52) « que, conformément à l'article 13, A, paragraphe 2, sous b), premier tiret, de la sixième directive, les États membres doivent exclure du bénéfice de l'exonération les prestations de services prévues, notamment, à l'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de cette directive, si elles ne sont pas indispensables à l' accomplissement des opérations exonérées. »

Cependant, comme déjà observé, la demande ne vise pas à soumettre à la Tva certaines prestations et, d'ailleurs, les éventuelles prestations non indispensables à l'accomplissement des opérations exonérées (les opérations incontestablement exonérées étant le logement, les prestations de restaurant, l'entretien du bâtiment... ) ne sont pas clairement identifiées ; au surplus, les données chiffrées qui auraient été susceptibles de fonder une demande en ce sens font défaut, par manque de comptabilisation spécifique des opérations concernées.

L'analyse des documents contractuels (infra point 4-3) confirmera d'ailleurs l'analyse de l'ISI telle que validée par le tribunal.

3- Quant au principe d'égalité.

La demanderesse -envisageant à cet égard une question préjudicielle à la cour constitutionnelle- dénonce une violation du principe d'égalité, dès lors que sa situation lui aurait permis de ne pas demander d'agrément, puisque son établissement, situé en Région hi-communautaire, aurait pu se targuer de la réglementation communautaire flamande au nom de laquelle « un organisme exploitant une résidence services dépendant de la réglementation flamande et n'ayant pas demandé un agrément, peut parfaitement fournir les mêmes services qu'un organisme exploitant une résidences services dépendant de la réglementation de la Cocom et ayant été obligé de demander un agrément. » (ccls p. 34).

La demanderesse entend se comparer à une société agissant de manière identique, mais qui « tomberait sous la réglementation flamande (sans demander d'agrément »

L'État relativise tout d'abord la portée du moyen en soulignant (sans être contesté) que la réglementation flamande, prévoit dans les cas où un agrément au sens propre n'est pas requis, la nécessité d'une notification d'activité, ce qui ne relève pas d'une liberté pure et simple d'exploitation et pourrait satisfaire à l'exigence d'une reconnaissance « comme ayant un caractère social par l'autorité compétente».

Au surplus, ce n'est pas l'article 44 qui génère une quelconque inégalité (d'ailleurs ce texte légal est la transposition de la Directive européenne), mais ce sont les conditions et la manière avec laquelle « l'autorité compétente » reconnaît à « l'organisme» un « caractère social», ce qui relève, tant en raison du texte légal que de la jurisprudence de la CJUE de différences liées à la structure fédérale de l'État belge et non d'une inégalité caractérisant le texte de la loi fédérale.

4- Quant aux principes de bonne administration.

4-1. La demanderesse invoque un principe de légitin1e confiance prescrivant que l'administration assure la sécurité juridique des contribuables, en ne déjouant pas les prévisions que l'administration a pu susciter.

La demanderesse invoque les faits suivants :

- une réunion s'est tenue dans les locaux du bureau de Tva-Bruxelles 8, le 14 octobre 2014, à la demande même de la demanderesse souhaitant voir l'administration « l'assister dans la définition du traitement Tva applicable à l'exercice de ses nouvelles activités en Belgique consistant en l'exploitation d'une résidence services ( assimilée à un complexe d'aparts-hôtels) ciblant une clientèle de seniors» (ccls page 37).

- le 24 octobre 2014, le conseil de la demanderesse adressa un courriel exposant que « Durant la réunion, vous nous avez confirmé -sur la base des éléments développés en cours de réunion- notre point de vue selon lequel l'activité de Domitys était effectivement imposable à la Tva »

- le 28 novembre 2014, divers documents sont transmis à l'administration (contrat-type à signer par les résidents, documentation relative aux résidences Domitys en France, brochure de présentation).

- confirmation(non motivée) par l'administration, le 11 décembre 2014 que le numéro de Tva de la demanderesse était activé et qu'elle était tenue d'établir des déclarations périodiques ;

- restitution de la tva payée en amont, sur la cession d'usufrnit.

La demanderesse en déduit (ccls p. 39) que« c'est donc en pleine connaissance de cause et en disposant de tous les éléments factuels et contractuels pertinents que le bureau de contrôle TVA de Bruxelles 8 a concrètement pu apprécier quel était le traitement TVA applicable aux services fournis par la concluante.

Il serait d'ailleurs inconcevable d'imaginer que l'Etat belge aurait remboursé un montant de TVA de 8.161.571,59 euros sans avoir préalablement vérifié que la concluante disposait bien d'un droit à déduction. »

4-2. Ce moyen est implicitement, mais nécessairement lié aux contestations formulées par la demanderesse quant aux faits relevés par l'administration à confronter avec les éléments apportés à la connaissance de l'administration à l'occasion de ces contacts préliminaires.

L'État expose que les communications et exposés théoriques adressés à l'administration et dont question ci-dessus, ne font pas état de la réalité de l'exploitation telle qu révélée par les PV établis et par les faits retenus par le tribunal (cf supra, « Discussions en faits », points 1 et 3).

Ainsi, l'attitude, essentiellement passive, de l'administration serait fonction de la présentation unilatérale de ses intentions par la demanderesse, et non pas fondée sur la réalité telle que révélée par les contrôles opérés.

De fait, la lettre adressée le 3 octobre 2014 par le conseil de la demanderesse pour solliciter rendez-vous avec l'administration (tout comme le compte rendu de la réunion du 14 octobre, tel que le présente la demanderesse en conclusions, traitant de 'complexe d'apport-hôtels') révèle une présentation incomplète sinon biaisée de l'exploitation.

4-3. Il faut cependant relever que dans un deuxième temps (après la réunion dont le conseil de la demanderesse a lui-même dressé le compte rendu), l'administration se vit communiquer les« projets» de convention à conclure avec les résidents.

On lit dans la convention portant sur les « services optionnels» :

- le fait que la résidence répondra aux conditions instituées par l'Arrêté du Collège réuni (précité supra) et bénéficiera d'un agrément ;

- le fait que la résidence dispose de locaux « privés pour dispenser son offre de services aux résidents : accueil, restaurant, cuisine .. » ;

- le fait que les chambres surnuméraires sont à disposition des résidents, pour leur famille ou leurs invités.

La convention dite« d'hébergement» prévoit quant à elle :

- à nouveau, l'agrément de la résidence avec, en écho à cette réglementation, la précision que la vie privée du résident sera respectée, de même que ses opinions philosophiques, politiques, religieuses.. ;

- le fait d'une location à titre d'habitation, le résident ayant le choix de vivre dans ses propres meubles ;

- une assistance administrative « pour compléter un dossier, rechercher des informations administratives » ;

- une « assistance 24h/24h ... assurée au moyen du service d'interphonie et de la mise à disposition d'un bracelet montre permettant au résident, à tout moment .., de prévenir le personnel de Domitys pour l'assister ou l'aider. En cas de problème de santé, le personnel de Domitys préviendra les personnes aptes ... »

Il est indéniable que toutes ces caractéristiques (confirmant de manière particulièrement claire les considérations factuelles plaidées par l'État sur base des PV résultant des contrôles) opposent la résidence services qu'exploite la demanderesse, au simple appart-hôtels pour personnes de plus de 60 ans autonomes, qu'elle prétend être, et confirment l'analyse faite par l'ISI au cours du présent litige.

La situation apparaît tellement claire qu'il est pe1mis de se demander si ces documents, communiqués dans un deuxième temps, ont été lus par l'administration, ou si le fonctionnaire contacté n'en est pas resté à la présentation unilatérale faite en réunion (et confirmée par courriel du conseil de la demanderesse qui traitait d'appart-hôtel et ne mentionnait même pas le futur agrément de la demanderesse ; il y est même indiqué que l'immatriculation à la Tva interviendrait à titre d'appart-hôtel, alors qu'elle sera sollicitée en tant que maison de retraite).

4-4. Le principe de légalité ne peut être perdu de vue, spécialement si le contribuable était assisté d'un conseil lorsqu'il enregistra le silence de l'administration (car l'attribution d'un numéro de Tva et le rembo11rsement sur déclaration périodique, invoqués par ailleurs, se conçoivent sous réserve de contrôle, dans le seul respect des délais de prescription) et l'interpréta d'une manière qui devrait lier cette dernière.

Ainsi, le principe de légitime confiance trouve essentiellement à s'appliquer du fait de décision administrative, prise dans le cadre des missions légales de l'administration (tel un contrôle opéré pour une autre période) - en outre, il ne bat le principe de légalité en brèche, que lorsque la question débattue relève de données de fait susceptibles par nature d'appréciations incertaines.

Il faut en outre que la confiance que le contribuable affirme avoir ressentie, soit légitime.

En l'espèce, le tribunal relève que

- les questions de fait étaient étrangères aux contacts invoqués (puisque l'administration se voyait soumettre une situation 11nilatéralement décrite et non débattue) et c'est bien une qualification juridique au regard des questions de droit que suscitaient alors l'arrêt rendu par la cour d'appel de Mons (ayant posé la question préjudicielle à laquelle la CJUE répondra dans l'arrêt précité, du 21 janvier 2016, C-335/14) dont le conseil de la demanderesse avait connaissance ;

- pour solliciter l'avis de l'administration sur une telle question, la partie demanderesse a suscité des contacts en dehors de toute procédure de décision anticipée (ruling) et entend atteindre le même effet, malgré l'imprécision des échanges (auquel une procédure de décision anticipée aurait échappé), par le biais d'un principe de droit;

- enfin, cette prétendue confiance n'est pas totalement légitime en raison de l'imprécision des échanges mais aussi de circonstances factuelles manifestement contraires à toute exploitation d'un appart-hôtel que la demanderesse elle-même pouvait constater à la simple lecture de ses propres contrats.

5- Les demandes ne sont pas fondées.

La demande visant à voir le tribunal « déclarer le jugement non exécutoire » est sans objet.

Les articles 89 et 92bis CTva (21) constituent des dispositions spécifiques auxquelles la réforme du code judiciaire ne porte pas atteinte, l'article1397 nouveau du code judiciaire réservant l'hypothèse de dérogations par des lois spéciales (22)

PAR CES MOTIFS, LE TRIBUNAL,

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire ;

Statuant contradictoirement et écartant toutes conclusions contraires,

Déclare la demande recevable, mais non fondée ;

En déboute la partie demanderesse et la condamne aux dépens, liquidés à 'O' euro dans le chef de l'État, et lui délaisse la charge de la cotisation au « Fond de participation de l'aide juridique ».

Ainsi jugé et prononcé à l'audience publique de la 32ème chambre du Tribunal de première instance Francophone de Bruxelles, le 11 décembre 2019 étaient présents et siégeaient :

M. Christian Bernard, juge,

M. Philippe Camivet, greffier délégué,

(1) Art. 44 CTva

§ 2. Sont aussi exemptées de la taxe :

2° les prestations de se1vices et les livraisons de biens étroitement liées à l'assistance sociale, à la sécurité sociale et à la protection de l'enfance et de la jeunesse, effectuées par des organismes de droit public, ou par d'autres organismes reconnus comme ayant un caractère social par l'autorité compétente.

Sont notamment visés:

- les organismes qui ont pour mission de prendre soin des personnes âgées;

- les crèches, les pouponnières et les institutions qui ont pour mission essentielle d'assurer la surveillance, l'entretien, l'éducation et les loisirs des jeunes;

- les organismes d'aide familiale;

<...>

Directive 2006/112/ CE du 28 novembre 2006 (entrée en vigueur 1er janvier 2007). Article 132

1. Les États membres exonèrent les opérations suivantes:

g) les prestations de services et les livraisons de biens étroitement liées à l'aide et à la sécurité sociales, y compris celles fournies par les maisons de retraite, effectuées par des organismes de droit public ou par d'autres organismes reconnus comme ayant un caractère social par l'État membre concerné;

o) les prestations de se1vices et les livraisons de biens effectuées par les organismes dont les opérations sont exonérées conformément aux points b), g), h), i),1), m) et n), à l'occasion de manifestations destinées à leur apporter un soutien financier et organisées à leur profit exclusif, à condition que cette exonération ne soit pas susceptible de provoquer des distorsions de concurrence;

2. Aux fins du paragraphe 1, point o), les États membres peuvent introduire toutes les restiictions nécessaires, notanunent en limitant le nombre de manifestations ou l'importance des recettes ouvrant droit à l'exonération.

(2) Le tribunal relève que la consultation du site de la BCE, le 4 octobre 2019, présente encore la demanderesse comme exploitant des résidences pour perso1mes âgées.

« Activités Code Nacebel version 2008(1)

Activité principale: 87.302 -Activités des résidences services pour perso1mes âgées Depuis le 8 décembre 2017

Activités ONSS Code Nacebel version 2008(1)

Activité principale: 87.302 -Activités des résidences se1vices pour perso1mes âgées Depuis le 15 juillet 2014 »

(3) La demanderesse, très contradictoirement, affirme d'ailleurs (cc/s page 10) s'être sentie obligée de solliciter un agrément de la Cocom, parce que « les articles 2 et 6 de l'ordo1mance de la Région de Bruxelles-Capitale du 24 avril 2008 <...> interdisent l'exploitation de toute résidence-services et de tout complexe résidentiel proposant des services permettant aux personnes âgées une vie indé11enclante, avec des équipements communs de services auxquels elles peuvent faire librement appel, sans y être autorisé par le Collège réuni de la COCOM. »

(4) Art. 59 CTva - § 1er. L'administration est autorisée à prouver selon les règles et par tous les moyens de droit commun, témoins et présomptions compris, à l'exception du serment, et, en outre, par les procès-verbaux des agents du Service public fédéral Finances, toute infraction ou toute pratique abusive aux dispositions du présent Code ou prises pour son exécution, de même que tout fait quelconque qui établit ou qui concourt à établir l'exigibilité de la taxe ou d'une amende.

Les procès-verbaux font foi jusqu'à preuve du contraire

(5) « 32- D'emblée, il y a lieu de rappeler que l'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de la sixième directive ne précise ni les conditions ni les modalités de la reco1maissance du caractère social des organismes autres que ceux de droit public. Il appartient donc, en principe, au droit national de chaque État membre d'édicter les règles selon lesquelles une telle reconnaissance peut être accordée à de tels organismes (voir arrêt Zimmennann, C-174/11, EU:C:2012:716, point 26 et jurisprudence citée).

33- Dans ce contexte, l'article 13, A, paragraphe 2, sous a), de la sixième directive confère aux États membres la faculté de subordonner l'octroi à des 01gaiùsmes autres que ceux de droit public de l'exonération prévue au paragraphe 1, sous g), de ce même article au respect de l'une ou de plusieurs des conditions énumérées audit paragraphe 2, sous a). Ces conditions facultatives peuvent être imposées librement et de manière supplémentaire par les États membres pour l'octroi de l'exonération concernée (voir arrêt Zümmermann, C-174/11, EU:C:2012:716, point 27 et jurisprudence citée).»

(CJUE, arrêt du 2ljanvier 2016, affaire C-335/14)

(6) « 39- S'agissant, plus particulièrement, de la circonstance selon laquelle les résidences-services poursuivant un but lucratif, telles que celle exploitée par LJJ, ne perçoivent aucune aide publique non plus qu'aucune participation financière publique, il convient de relever, d'une part, que le terme « organisme» étant en principe suffisamment large pour inclure des entités privées poursuivant un but lucratif (arrêt Zimmernann, C-174/11, EU:C:2012:716, point 57), le fait que LJJ exerce ses activités dans un tel but n'exclut nullement la qualification de cette société d'« autre organisme reconnu c01mne ayant un caractère social par l'État membre concerné», au sens de l'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de la sixième directive. D'autre part, <...> l'absence de participation financière publique n'exclut pas en soi une telle reconnaissance, celle-ci devant être appréciée compte tenu de l'ensemble des éléments pertinents de l'espèce.»

(arrêt précité)

(7) « 42- Or, force est de constater que le libellé de l'a1iicle 13, A, paragraphe 1, sous g), de la sixième directive mentionne expressément les prestations effectuées par les maisons de retraite parmi les prestations de services et de livraisons de biens étroitement liées à l'assistance sociale et à la sécurité sociale, qui relèvent ainsi de l'exonération prévue à cette disposition».

(arrêt précité)

(8) « 43- Il y a lieu de relever, à cet égard, que les maisons de retraite, comme les résidences-services. fournissent aux personnes âgées de 60 ans au moins un logement accompagné de différentes prestations de soutien et de soins. D'une part il convient de réserver un même traitement au regard de la TVA à la prestation consistant en la mise à disposition de logements, que ces logements soient fournis par une maison de retraite ou qu'ils le soient par une résidence-services. D'autre part, dans la mesure où lesdites prestations de soutien et de soins que les résidences-services sont tenues d'offrir, en application de la réglementation nationale pe1tinente, correspondent à celles que les maisons de retraite doivent fournir conformément à ladite réglementation, il convient de leur réserver le même traitement au regard de la TVA.

44- Par conséquent, parmi les prestations fournies par une résidence-se1vices, telle que celle en cause au principal, celles consistant en la mise à disposition de logements adaptés à des personnes âgées peuvent bénéficier de l'exonération prévue à l'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de la sixième directive. Les autres prestations bénéficient, en principe, également de l'exonération prévue à cette disposition, à condition, notamment, que ces prestations, que cette résidence-services est tenue d'offrir en application de la réglementation nationale, visent à assurer un soutien aux personnes âgées ainsi qu'à prendre soin de celles-ci et correspondent à celles que les maisons de retraite sont tenues d'offrir également, conformément à cette réglementation. »

(9) « 51- Il convient, par ailleurs, de relever que, selon le libellé de la première question, parmi les prestations de services offertes par LJJ dans le cadre de ses activités d'exploitant de résidence­ services, certains services payants sont fournis à titre facultatif tant aux résidents de la résidence-services qu'aux non-résidents. Il s'agit, plus particulièrement, de l'accès à un restaurant-bar à un salon de coiffure et d'esthétique, à une salle de kinésithérapie, à des activités d'ergothérapie, à une laverie, à un dispensaire où des prises de sang peuvent être effectuées ainsi qu'à un cabinet médical.

(10) « 52- À cet égard, il convient de rappeler que, conformément à l'article 13, A, paragraphe 2, sous b), prenùer tiret, de la sixième directive, les États membres doivent exclure du bénéfice de l'exonération les prestations de services prévues, notamment, à l'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de cette directive, si elles ne sont pas indispensables à l'accomplissement des opérations exonérées. <...>

53- S'agissant des services fournis à titre facultatif, mentionnés au point 51 du présent arrêt, il incombe à la juridiction nationale de déterminer ceux qui sont exigés en ve1iu de la réglementation nationale a11plicable. De tels services, 11ourvu qu'ils corres110ndent à ceux offerts par les maisons de retraite, sont susceptibles d'être considérés comme étant étroitement liés, notamment, à l'assistance sociale et revêtent un caractère indispensable pour l'accomplissement des prestations exonérées.»

(arrêt précité)

(11) « Par ces motifs, la Cour (cinquième chambre) dit pour droit:

L'article 13, A, paragraphe 1, sous g), de la sixième directive 77/388/CEE <..> doit être interprété en ce sens que, parmi les prestations fournies par une résidence-services, telle que celle en cause au principal, dont le caractère social doit être apprécié par la juridiction de renvoi au regard, notamment, des éléments mentionnés dans le présent arrêt, celles consistant en la mise à disposition de logements adaptés à des personnes âgées peuvent bénéficier de l'exonération visée à cette disposition. Les autres prestations fournies par cette résidence-se1vices peuvent également bénéficier de cette exonération, pomvu, nota1mnent, que les prestations que les résidences-services sont tenues d'offrir en application de la réglementation nationale pertinente, visent à assurer un soutien aux personnes âgées ainsi qu'à prendre soin de celles-ci et correspondent à celles que les maisons de retraite sont également tenues d'offrir conformément à la réglementation nationale concernée.

Il est indifférent à cet égard que l'exploitant d'une résidence-services, telle que celle en cause au principal, bénéficie ou non de subsides ou de toute autre forme d'avantage ou de participation financière de la part des pouvoirs publics. »

(12) « 7- Aux tenues de l'article 2, 1°, du décret du Conseil régional wallon du 5 juin 1997 relatif aux maisons de repos, résidences-se1vices et aux centres d'accueil de jour pour personnes âgées et portant création du Conseil wallon du troisième âge (Moniteur belge du 26 juin 1997, p. 17043), dans sa version en vigueur à la date des faits au principal (ci-après le «décret du 5 juin 1997»), une maison de repos est un «établissement, quelle qu'en soit la dénomination, destiné à l'hébergement de personnes âgées de soixante ans au moins qui y ont leur résidence habituelle et y bénéficient de se1vices collectifs familiaux, ménagers, d'aide à la vie journalière et, s'il y a lieu, de soins infirmiers ou paramédicaux ».

(arrêt précité)

(13) Article 13-A

1. Sans préjudice d'autres dispositions communautaires, les États membres exonèrent, dans les conditions qu'ils fixent en vue d'assurer l'application correcte et simple des exonérations prévues ci-dessous et de prévenir toute fraude, évasion et abus éventuels:

g) les prestations de se1vices et les livraisons de biens étroitement liées à l'assistance sociale et à la sécurité sociale, y compris celles fournies par les maisons de retraite, effectuées par des organismes de droit public ou par d'autres organismes reconnus comme ayant un caractère social par l'État membre concerné;

[...]

2. [...]

b) Les prestations de services et les livraisons de biens sont exclues du bénéfice de l'exonération prévue au paragraphe 1 sous b), g), h), i), 1), m) et n) si:

-elles ne sont pas indispensables à l'accomplissement des opérations exonérées,

(14) TITRE II : Nonnes générales

Art. 13. Un projet de vie doit être défini dans chaque établissement par le gestionnaire et le directeur, en collaboration avec le personnel et le conseil participatif, en vue de favoriser l'épanouissement et le bien-être des personnes âgées, tant à l'intérieur qu'à l'extérieur de l'établissement.

Art. 18. De l'eau potable gratuite est à la disposition des personnes âgées, à tout moment et à volonté dans tout le bâtiment.

Une attention particulière y sera accordée en cas de fortes chaleurs.

Art. 21. L'établissement dispose d'un système d'appel permettant à tout moment à la personne âgée de demander du secours, sans quitter le local ou l'appartement dans lequel elle se trouve.

Il est techniquement conçu de manière à pouvoir localiser en permanence tout appel et à y répondre rapidement, de jour comme de nuit.

Si l'établissement dispose d'un système d'interphonie, celui-ci doit pouvoir être débranché par la personne âgée dans les locaux qu'elle occupe. Ce système doit, en outre, être muni d'un voyant lumineux signalant que l'écoute est branchée.

(15) Art. 24. A l'exception des habitations pour personnes âgées visées au Titre III, tout établissement, ayant introduit une demande d'agrément, est tenu de fournir sans délai à l'administration une copie de la notification d'application des prix réels. faite au service des prix du Service public fédéral Economie, P.M.E., Classes moye1mes et Energie. conformément à l'article 6 de l'arrêté ministériel du 12 août 2005 portant dispositions particulières en matière de prix pour le secteur des établissements d'accueil pour personnes âgées.

(16) TITRE IV - Nonnes spéciales applicables aux résidences-services et complexes résidentiels proposant des services, visés à l'article 2, 4°. b), [et]. de l'ordonnance.

(17) Art. 2 - 4° établissement pour persom1es âgées :

a) habitation pour personnes âgées: maison, partie de maison ou appartement destiné ou offert, par une personne de droit public ou une persom1e morale visée par la loi du 27 juin 1921 accordant la personnalité civile aux associations sans but lucratif et aux établissements d'utilité publique à la location, à la vente ou à toute autre fo1me d'usage ou d'occupation, même à titre gratuit, comme étant spécialement construit ou aménagé en vue du logement particulier de personnes âgées;

b) résidence-service et complexe résidentiel proposant des services :

- alpha) soit, un ou plusieurs bâtiments, quelle qu'en soit la dénomination. constituant fonctionnellement un ensemble et comprenant des logements particuliers destinés ou offerts à la location, à la vente ou à toute autre forme d'usage ou d'occupation, même à titre gratuit, comme permettant aux personnes âgées une vie indépendante, avec des équipements communs de services auxquels elles peuvent faire librement appel;

- bêta) soit, un ou plusieurs bâtiments, quelle qu'en soit la dénomination, constituant foncti01mellement un ensemble soumis au régime de la loi du 30 juin 1994 relative à la copropriété <... >

(18) Art. 61. Sans préjudice des normes générales définies au Titre II, la résidence-services et le complexe résidentiel proposant des services, au sens de l'article 2, 4°, b), a, de l'ordonnance doivent satisfaire aux conditions précisées ci-après.

(19) CHAPITRE III. - Normes concernant les services obligatoirement proposés auxquels les pers01mes âgées peuvent faire librement appel

Art. 75. Les services rendus par les aides familiale ou ménagère et les soins infirmiers, auxquels les personnes âgées peuvent faire appel, font l'objet d'une convention particulière.

Celle-ci ne peut en aucm1 cas être imposée à la personne âgée par le gestionnaire de l'établissement.

Art. 76. L'établissement doit pouvoir assurer à la personne âgée qui le désire, au minimum un repas chaud par jour; le midi ou le soir, lequel peut être pris en commun.

Les repas du midi et du soir doivent laisser le choix entre deux menus.

Art. 77. Le menu est communiqué aux personnes âgées et affiché à un endroit accessible et apparent, en français et en néerlandais, au moins sept jours à l'avance.

Il est conservé au moins deux mois pour consultation par les fonctio1maires.

(20) « B.17 .1. Il ress01i de la jurispudence de la Cour de justice que, lors de la détermination des organismes dont le « caractère social» doit être reconnu, il convient de prendre en considération plusieurs éléments. « Parmi ceux-ci peuvent figurer l'existence de dispositions spécifiques, qu'elles soient nationales ou régionales, législatives ou à caractère administratif, fiscales ou de sécurité sociale, le caractère d'intérêt général des activités de l'assujetti concerné, le fait que d'autres assujettis ayant les mêmes activités bénéficient déjà d'une reconnaissance semblable ainsi que le fait que les coûts des prestations en question sont éventuellement assumés en grande partie par des caisses de maladie ou par d'autres organismes de sécurité sociale» (CJUE, 15 novembre 2012, C- 174/11, Finanzamt Steglitz c. Ines Zimmermam1, point 31; cf. également CJCE, 10 septembre 2002, C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH c. Finanzamt für K011Jerschaften I in Berlin, point 58).»(Cour const., arrêt 56/2013)

(21) Art. 89 - Sous rése1ve de ce qui est prévu par les articles 85, § 1er et 2, et 85bis, l'exécution de la contrainte a lieu compte tenu des dispositions de la cinquième partie, titre III, du Code judiciaire relatif à l'exécution forcée.

L'exécution de la contrainte ne peut être interrompue que par une action en justice.

Art. 92bis - Les délais d'opposition, d'appel et de cassation, ainsi que l'opposition, l'appel et le pourvoi en cassation sont suspensifs de l'exécution de la décision de justice.

(22) Art. 1397 CJ - Sauf les exceptions prévues par la loi ou sauf si le juge, d'office ou à la demande d'une des parties, en décide autrement moyennant une décision spécialement motivée, sans préjudice de l'article 1414, les jugements définitifs sont exécutoires par provision nonobstant appel et sans garantie si le juge n'a pas ordonné qu'il en soit constitué une.

Sauf les exceptions prévues par la loi ou sauf si le juge, d'office ou à la demande d'une des parties, en décide autrement moyennant une décision spécialement motivée et sans préjudice de l'article 1414, l'opposition ou l'appel formé par la partie défaillante contre les jugements définitifs prononcés par défaut en suspendent l'exécution.

L'exécution par provision est de droit pour les jugements avant dire droit ce qui englobe tous les types de mesures provisoires.