Niet-betaling van de belasting, Aansprakelijkheid van de bestuurders

Tekst van de beslissing

Arrest van het Hof van Cassatie dd. 19.09.2014 (F.13.0055.N)

Niet-betaling van de belasting - Aansprakelijkheid van de bestuurders - Mogelijke rechtsgronden

Wetsbepalingen

Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde: Art. 93undecies C, § 1

Burgerlijk Wetboek: Art. 1382

Samenvatting (door het Hof)

1. Artikel 93undecies C, btw-wetboek dat een hoofdelijke gehoudenheid van bestuurders instelt voor niet-betaalde BTW-schulden van de vennootschap, doet geen afbreuk aan de gemeenrechtelijke aansprakelijkheid van bestuurders ten aanzien van de fiscus op grond van artikel 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek

2. De bestuurder tegen wie op grond van artikel 93undecies C, btw-wetboek of de artikelen 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek een aansprakelijkheidsvordering wordt ingesteld wegens de niet-betaling van BTW-schulden door de vennootschap, kan in het raam van de betwisting over de aansprakelijkheid de gegrondheid van deze belastingschulden voor de rechter aanvechten.

Arrest van het Hof van Cassatie dd. 19.09.2014

(F.13.0055.N)

1. L. D., 2. S. B., eisers, vertegenwoordigd door mr. … , advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te … , waar de eisers woonplaats kiezen,

tegen

BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, met kabinet te 1000 Brussel, Wetstraat 12, voor wie optreedt de ontvanger van het … Btw-ontvangkantoor te … , verweerder, vertegenwoordigd door mr. … , advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te … , waar de verweerder woonplaats kiest.

I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Gent van 24 december 2012.

Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft op 27 februari 2014 een schriftelijke conclusie neergelegd.

Afdelingsvoorzitter Eric Dirix heeft verslag uitgebracht.

Advocaat-generaal Dirk Thijs heeft geconcludeerd.

II. CASSATIEMIDDELEN

De eisers voeren in hun verzoekschrift dat aan dit arrest gehecht is, twee middelen aan.

III. BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling

Eerste middel

Eerste onderdeel

1. Krachtens artikel 93undecies C, § 1 en § 2, Btw-wetboek, zijn de bestuurders die belast zijn met de dagelijkse leiding van de vennootschap hoofdelijk aansprakelijk voor de tekortkoming indien die te wijten is aan een fout in de zin van artikel 1382 Burgerlijk Wetboek die ze hebben begaan bij het besturen van de vennootschap en wordt de herhaalde niet-betaling van de voormelde belastingschuld door de vennootschap, behoudens tegenbewijs, vermoed foutief te zijn. Volgens paragraaf 4 van deze bepaling kan deze hoofdelijke aansprakelijkheid van de bestuurders slechts worden ingeroepen voor de betaling, in hoofdsom en toebehoren, van de schulden inzake btw. Verder bepaalt paragraaf 5 van deze bepaling dat de rechtsvordering tegen aansprakelijke bestuurders slechts ontvankelijk is indien ze wordt ingesteld na het verstrijken van een termijn van één maand te rekenen vanaf een door de ontvanger bij ter post aangetekende brief verzonden kennisgeving, waarin de geadresseerde verzocht wordt de nodige maatregelen te treffen om de tekortkoming te verhelpen of aan te tonen dat deze niet het gevolg is van een door hem begane fout.

2. Artikel 93undecies C, Btw-wetboek dat een hoofdelijke gehoudenheid van bestuurders instelt voor niet-betaalde btw-schulden van de vennootschap, doet geen afbreuk aan de gemeenrechtelijke aansprakelijkheid van bestuurders ten aanzien van de fiscus op grond van artikel 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek.

3. Het middel dat ervan uitgaat dat artikel 93undecies C, Btw-wetboek van toepassing is op iedere aansprakelijkheidsvordering tegen de bestuurders wegens de niet-betaling van btw-schulden door de vennootschap, derwijze dat ook aan een aansprakelijkheidsvordering gebaseerd op de artikelen 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek, op straffe van niet-ontvankelijkheid, een kennisgeving als bedoeld in artikel 93undecies C, § 5, Btw-wetboek, dient vooraf te gaan, faalt naar recht.

Tweede onderdeel

4. Zoals blijkt uit het antwoord op het eerste onderdeel roepen artikel 93undecies C, Btw-wetboek en de artikelen 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek verschillende aansprakelijkheidsregimes in het leven.

5. Het onderdeel dat geheel ervan uitgaat dat de bestuurders die worden aangesproken op grond van artikel 93undecies C, Btw-wetboek en deze op grond van de artikelen 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek, zich in een identieke situatie bevinden, steunt op een onjuiste rechtsopvatting.

Het onderdeel faalt naar recht.

6. Gelet op het vorenstaande is er geen aanleiding om de prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof te stellen.

Tweede middel

7. De bestuurder tegen wie op grond van artikel 93undecies C, Btw-wetboek of de artikelen 1382 en volgende Burgerlijk Wetboek een aansprakelijkheidsvordering wordt ingesteld wegens de niet-betaling van btw-schulden door de vennootschap, kan in het raam van de betwisting over de aansprakelijkheid de gegrondheid van deze belastingschulden voor de rechter aanvechten.

8. Het middel dat ervan uitgaat dat de bestuurder niet over de mogelijkheid beschikt om de belastingschuld te betwisten, berust op een onjuiste rechtsopvatting.

Het middel faalt naar recht.

9. Gelet op het vorengaande is er geen aanleiding om de prejudiciële vraag aan het Grondwettelijke Hof te stellen.

Dictum

Het Hof,

Verwerpt het cassatieberoep.

Veroordeelt de eisers tot de kosten.

Bepaalt de kosten voor de eisers op 205,98 euro en voor de verweerder op 222,64 euro.

Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit … , en in openbare rechtszitting van 19 september 2014 uitgesproken door afdelingsvoorzitter …

Ondertekeningen

Conclusie van advocaat-generaal Dirk THIJS:

1. Het bestreden arrest bevestigt het vonnis a quo dat eisers veroordeelt tot het betalen van de BTW-schulden van de CVBA DEDEKEN-REYNAERT ten belope van 28.844,82 EUR op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboeken ten belope van 613,689,15 EUR op grond van artikel 1382 BW.

2. In het eerste onderdeel van het eerste middel voeren eisers het volgende aan:

"Aangezien artikel 93undecies C W.BTW uitdrukkelijk verwijst naar het foutbegrip van artikel 1382 B.W. moet worden aanvaard dat artikel 93undecies C W.BTW een bijzondere toepassing van artikel 1382 B.W. heeft ingevoerd voor het geval bestuurders aansprakelijk worden gesteld wegens fouten in de uitoefening van hun bestuurstaak die hebben geleid tot tekortkomingen in het voldoen van de btw. Deze bijzondere toepassing wijkt op diverse punten af van de gemeenrechtelijke bepaling van 1382 B.W.

Zo bepaalt artikel 93undecies, C, §5 W.BTW uitdrukkelijk dat de rechtsvordering tegen aansprakelijke bestuurders slechts ontvankelijk is indien ze wordt ingesteld na het verstrijken van een termijn van één maand te rekenen vanaf een door de ontvanger bij ter post aangetekende brief verzonden kennisgeving.

Te dezen wordt niet betwist dat een dergelijke kennisgeving niet werd verstuurd voor de aansprakelijkheidsvordering jegens eisers voor een schadevergoeding gelijk aan de btw-schulden van de CVBA voor een bedrag van euro 613.689,15, en stelt het bestreden arrest niet het tegendeel vast." (Voorziening, 9e blad, nr. 9, tweede t.e.m. vierde alinea)

Eisers besluiten hieruit dat "het appelgerecht bijgevolg artikel 1382 B.W. jo artikel 93undecies C W.BTW schendt door te oordelen dat de Belgische Staat zich naast artikel 93undecies C W.BTW kan beroepen op artikel 1382 B.W. zonder een voorafgaande kennisgeving conform artikel 93undecies C, §5 W.BTW, terwijl uit het voorgaande blijkt dat artikel 93undecies C W.BTW van toepassing was op de aansprakelijkheidsvordering ingesteld door de Belgische btw-administratie op 24 december 2009 en de toepassing van artikel 93undecies C, §5 W.BTW bijgevolg vereist dat elke aansprakelijkheidsvordering die voldoet aan de voorwaarden zoals beschreven in artikel 93undecies C §5 W.BTW wordt voorafgegaan door een kennisgeving in de zin van artikel 93undecies C, §5 W.BTW" (Voorziening, 9e blad, nr. 10).

3. Bij Programmawet van 20 juli 2006 werd in artikel 93undecies C van het btw-wetboek, de hoofdelijke aansprakelijkheid ingevoerd van bestuurders voor de BTW verschuldigd door vennootschappen en bepaalde rechtspersonen indien de nalatigheid van die vennootschappen of rechtspersonen toe te schrijven is aan een fout in de zin van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek in hoofde van die bestuurders.

De eerste paragraaf van die bepaling stelt meer bepaald dat, in geval van tekortkoming, door een aan de BTW onderworpen vennootschap of door een rechtspersoon bedoeld in artikel 17, §3, van de wet van 27 juni 1921 betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen, aan haar verplichting tot het betalen van de belasting, van de interesten of van de bijkomende kosten, de bestuurder of bestuurders van de vennootschap of van de rechtspersoon die belast zijn met de dagelijkse leiding van de vennootschap of van de rechtspersoon hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de tekortkoming indien die te wijten is aan een fout in de zin van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek, die ze hebben begaan bij het besturen van de vennootschap of de rechtspersoon.

Deze hoofdelijke aansprakelijkheid kan worden uitgebreid naar de andere bestuurders van de vennootschap of van de rechtspersoon indien in hunnen hoofde een fout wordt aangetoond die heeft bijgedragen tot de in het eerste lid bedoelde tekortkoming.

Krachtens de vierde paragraaf van de voornoemde bepaling kan de hoofdelijke aansprakelijkheid van de bestuurders van de vennootschap of van de rechtspersoon slechts worden ingeroepen voor de betaling, in hoofdsom en toebehoren, van de schulden inzake BTW.

Paragraaf vijf voorziet in een verplichting tot voorafgaande kennisgeving aan de bestuurders: overeenkomstig deze paragraaf is de rechtsvordering tegen aansprakelijke bestuurders slechts ontvankelijk indien ze wordt ingesteld na het verstrijken van een termijn van één maand te rekenen vanaf een door de ontvanger bij ter post aangetekende brief verzonden kennisgeving, waarin de geadresseerde verzocht wordt de nodige maatregelen te treffen om de tekortkoming te verhelpen of aan te tonen dat deze niet het gevolg is van een door hen begane fout.

De invoering van dit aansprakelijkheidsregime voor bestuurders van vennootschappen en bepaalde rechtspersonen bij niet-betaling door die vennootschappen en rechtspersonen van de verschuldigde BTW, heeft niet tot gevolg dat de verweerder geen gemeenrechtelijke aansprakelijkheidsvordering meer kan instellen op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek tegen een bestuurder aan wiens fout de niet-betaling van de BTW te wijten is.

Artikel 93undecies C van het btw-wetboek sluit geenszins de toepassing uit van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek (noch van andere, specifieke vennootschapsrechtelijke, faillissementsrechtelijke of fiscale aansprakelijkheidsregimes);

Artikel 93undecies C kent een afzonderlijk bestaan, maakt geen bijzondere toepassing uit van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek, en sluit zeker de toepassing van dit artikel niet uit.

Het verzwaarde aansprakelijkheidsregime dat in artikel 93undecies C van het btw-wetboek ligt besloten, kadert binnen de strijd van de regering tegen de fiscale fraude (J. BEKAERT, "De nieuwe bestuurdersaansprakelijkheid voor fiscale schulden: slapeloze nachten voor de bestuurders of much ado about nothing?", RW 2006-07, 1750; B. VAN DEN BERGH, "Bestuurdersaansprakelijkheid wegens niet-doorgestorte bedrijfsvoorheffing: het privaatrecht neemt het roer over van het fiscaal recht", noot bij Antwerpen, 8 januari 2009, RW 2010-11, 155).

Artikel 93undecies C van het btw-wetboek verhindert echter niet dat de fiscus het bestaande arsenaal aan maatregelen om de belastingen in te vorderen, verder blijft aanwenden (D. DESCHRIJVER, "Door een vennootschap of een VZW onbetaald gebleven bedrijfsvoorheffing en/of BTW - Aspecten van de persoonlijke aansprakelijkheid van bestuurders na de Programmawet van 20 juli 2006", TRV 2007, 111, nr. 54).

Anders oordelen zou in strijd zijn met de ratio legis van de nieuwe regeling die er juist toe strekte de fiscus een bijkomend wapen te verschaffen in de strijd tegen de fiscale fraude. Het kan geenszins de bedoeling van de wetgever zijn geweest om de rechten van de fiscus te beperken.

Dit betekent dat de fiscus zijn vordering tot bestuurdersaansprakelijkheid ook op andere bepalingen kan steunen dan artikel 93undecies C van het btw-wetboek, zoals bijvoorbeeld op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek en, in geval van faillissement, op grond van artikel 530 van het Wetboek van Vennootschappen (J. BEKAERT, l.c, 1755).

Het gemeenrechtelijk aansprakelijkheidsregime van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek heeft overigens een andere finaliteit dan artikel 93undecies C van het btw-wetboek, en strekt enkel tot het verkrijgen van een schadevergoeding.

Ingeval de verweerder, zoals in deze zaak, van de bestuurders van een vennootschap een schadevergoeding vordert voor de door hun fouten veroorzaakte schade op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek, dient bijgevolg geen toepassing te worden gemaakt van artikel 93undecies C (§5) van het BTW-wetboek.

Een vordering op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek dient immers duidelijk onderscheiden te worden van een vordering op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek, aangezien beide vorderingen een ander voorwerp hebben: waar de eerstgenoemde vordering strekt tot veroordeling van de bestuurders tot betaling van een schadevergoeding, strekt de tweede genoemde vordering tot (hoofdelijke) veroordeling van de bestuurders tot betaling van de eigenlijke fiscale BTW-schulden zelf.

De vordering gesteund op de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek dient niet voorafgegaan te worden door een ingebrekestelling of kennisgeving (cf. Cass. 26 september 1996, AC 1996, 810).

Die voorafgaande kennisgeving is enkel vereist indien de vordering gesteund is op artikel 93undecies C van het btw-wetboek.

Het onderdeel faalt m.i. naar recht nu het uitgaat van de verkeerde rechtsopvatting dat artikel 93undecies C van het btw-wetboek een bijzondere toepassing heeft ingevoerd van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek, dat artikel 93undecies C van het btw-wetboek van toepassing was op de aansprakelijkheidsvordering ingesteld door de verweerder op 24 december 2009 en de toepassing van artikel 93undecies C, §5 van het btw-wetboek bijgevolg vereist dat elke aansprakelijkheidsvordering die voldoet aan de voorwaarden zoals beschreven in artikel 93undecies C, §1 van het btw-wetboek wordt voorafgegaan door een kennisgeving in de zin van artikel 93undecies C, §5 van het btw-wetboek.

Ik kan tevens verwijzen naar mijn conclusie in de zaak F.12.0206.N (tweede middel) die eveneens vastgesteld is op de zitting van de eerste kamer van 19 september 2014, en waarin eenzelfde standpunt werd ingenomen omtrent voorliggende problematiek.

4. In het tweede onderdeel voeren eisers aan dat, indien uw Hof van mening zou zijn dat de toepassing van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek wel mogelijk is zonder dat er overeenkomstig artikel 93undecies C van het btw-wetboek een voorafgaande kennisgeving vanwege de BTW-administratie moet zijn, dan moet worden vastgesteld dat de bepalingen van de artikelen 1382 van het Burgerlijk Wetboek en 93undecies C van het btw-wetboek een schending inhouden van het gelijkheidsbeginsel zoals vervat in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

Enkel indien uw Hof echter van mening zou zijn dat het niet duidelijk is of er sprake is van een schending van het gelijkheidsbeginsel, verzoeken eisers uw Hof een prejudiciële vraag te stellen aan het Grondwettelijk Hof.

5. De bestuurders die aansprakelijk worden gesteld op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek, voor fouten in de uitoefening van hun bestuurstaak die hebben geleid tot een tekortkoming in de betaling van de BTW door de vennootschap, enerzijds, en de bestuurders die aansprakelijk worden gesteld op grond van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek, voor fouten in de uitoefening van hun bestuurstaak die hebben geleid tot een tekortkoming in de betaling van de BTW door de vennootschap, anderzijds, maken geen voldoende vergelijkbare categorieën van personen uit, zodat ze ongelijk kunnen worden behandeld.

Op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek wordt van de bestuurder immers de betaling van de eigenlijke fiscale BTW-schuld (van de vennootschap) gevorderd, terwijl op grond van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek van de bestuurder de vergoeding van de door zijn fout veroorzaakte schade (en dus niet de betaling van de eigenlijke fiscale BTW-schuld) wordt gevorderd.

Bovendien vereist artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek het bewijs door de administratie van het bestaan van een fout, terwijl artikel 93undecies C van het btw-wetboek een vermoeden van fout invoert in geval van herhaalde niet-betaling van de BTW-schuld en dus een omkering van de bewijslast inhoudt (in die zin dat het aan de bestuurders toekomt het niet bestaan van een fout te bewijzen).

Beide voornoemde categorieën van personen bevinden zich dan ook in een verschillende rechtstoestand en zijn dus niet voldoende vergelijkbaar.

Door ervan uit te gaan dat beide voornoemde categorieën van personen zich in een identieke situatie bevinden (Voorziening, 10de blad, nr. 13), berust het tweede onderdeel op een verkeerde rechtsopvatting en faalt het naar recht.

Bovendien bestaat voor de ongelijke behandeling van beide categorieën bestuurders, in die zin dat slechts één categorie geniet van een bijkomende rechtsbescherming in de vorm van een voorafgaande kennisgeving (ingebrekestelling), een objectieve en redelijke verantwoording.

Artikel 93undecies C van het btw-wetboek voert een nieuwe vorm van hoofdelijke aansprakelijkheid in van bestuurders tot betaling van de BTW-schulden van de vennootschap of rechtspersoon die zij besturen.

Daaraan wordt op grond van de tweede paragraaf van die bepaling een vermoeden van fout van de bestuurders gekoppeld bij herhaalde niet-betaling van de BTW-schulden van de vennootschap of rechtspersoon, wat een omkering van de bewijslast in het nadeel van de bestuurders met zich meebrengt.

Gelet op de aard van de maatregel die tot hoofdelijkheid leidt, het foutvermoeden en de daaruit voortvloeiende omkering van de bewijslast in het nadeel van de bestuurders, houdt artikel 93undecies C van het btw-wetboek een verzwaring van de aansprakelijkheid van de bestuurders in.

Om het strenge karakter van deze maatregelen te matigen ten aanzien van de bestuurders te goeder trouw, werd in de vijfde paragraaf van artikel 93undecies C nog een preventieve maatregel voorzien op grond waarvan de administratie verplicht is de bestuurder of de bestuurders waarvan ze de aansprakelijkheid wil inroepen, voorafgaand te verwittigen (Parl. St. Kamer, zitting 2005-2006, 2517/002, p. 6: de voorafgaande kennisgeving vervat in de vijfde paragraaf van artikel 93undecies C van het btw-wetboek wordt als een preventieve maatregel ingevoerd om het strenge karakter van deze maatregelen te matigen ten aanzien van de bestuurders te goeder trouw).

Die preventieve maatregel heeft tot doel een voorafgaandelijk overleg in te stellen tussen de bestuurders waarvan de aansprakelijkheid kan worden ingeroepen en de bevoegde ontvanger om die bestuurders de mogelijkheid te geven de omstandigheden van het vastgestelde gebrek te verduidelijken, hetzij om aan te tonen dat het niet betalen te wijten is aan andere omstandigheden en dat zij geen fout hebben begaan, hetzij om er over te waken dat de vennootschap of de rechtspersoon het gebrek aan betaling oplost (Parl. St. Kamer, zitting 2005-2006, 2517/002, p. 6).

Om het voordeel van het foutvermoeden met omkering van de bewijslast ten voordele van de fiscale administratie te kunnen genieten, is een voorafgaande kennisgeving van de bestuurder(s) door de administratie als voorwaarde voor de ontvankelijkheid van de vordering gesteld.

De verzwaarde aansprakelijkheid van de bestuurders op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek voortvloeiende uit het bestaan van een (weliswaar weerlegbaar) vermoeden van fout van de bestuurder(s) (in geval van herhaalde niet-betaling van de BTW-schuld, rechtvaardigt het bestaan van een verplichting tot voorafgaande kennisgeving (ingebrekestelling), en maakt aldus de objectieve en redelijke verantwoording uit waarom voor de ontvankelijkheid van de vordering op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek wél en voor een vordering op grond van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek niet, in de vereiste van een voorafgaande kennisgeving (ingebrekestelling) is voorzien.

Het hof van beroep oordeelt dan ook wettig dat de artikelen 10 en 11 van de Grondwet klaarblijkelijk niet geschonden zijn, zodat er geen aanleiding toe bestaat een prejudiciële vraag te stellen aan het Grondwettelijk Hof.

Het onderdeel, dat uitgaat van de onjuiste rechtsopvatting dat de bestuurders die aansprakelijk worden gesteld op grond van artikel 93undecies C van het btw-wetboek, enerzijds, en de bestuurders die aansprakelijk worden gesteld op grond van artikel 1382 van het Burgerlijk Wetboek, anderzijds, zich in een identieke situatie bevinden, en er geen redelijke verantwoording bestaat voor het gemaakte onderscheid op het vlak van de voorafgaande kennisgeving, faalt naar recht.

Uw Hof is er dan ook niet toe gehouden een prejudiciële vraag te stellen aan het Grondwettelijk Hof.

6. Eisers voeren in het tweede middel aan dat het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden doordat zij niet de mogelijkheid krijgen om bezwaar in te dienen tegen de belastingschuld van de CVBA en op deze manier de omvang van de schadevergoeding waartoe zij worden veroordeeld niet kunnen betwisten. Zij besluiten dat het appelgerecht de artikelen 84 tot 93 van het btw-wetboek, 93undecies C van hetzelfde wetboek en 10 en 11 van de Grondwet schendt.

7. Eisers gaan er in het tweede middel van uit dat uit de artikelen 84 tot 93 van het btw-wetboeken de administratieve commentaren bij de desbetreffende artikelen blijkt dat in principe enkel de belastingplichtige de mogelijkheid heeft om ten persoonlijke titel bij de administratie bezwaar aan te tekenen tegen een belastingschuld die volgens de administratie in hoofde van de belastingplichtige verschuldigd is.

Uit de artikelen 84 tot 93 van het btw-wetboek (en de administratieve commentaar bij de desbetreffende artikelen, nl. het BTW-handboek, nr. 645/1-645/5), blijkt evenwel niet dat in principe enkel de belastingplichtige de mogelijkheid heeft om ten persoonlijke titel bij de administratie bezwaar aan te tekenen tegen een belastingschuld inzake BTW.

Die bepalingen voorzien immers nergens in een georganiseerd bezwaarrecht tegen een BTW-schuld.

Uit een arrest van Uw Hof van 13 april 2012 (RG F.09.0056.F, AC 2012, nr. 225) blijkt overigens dat er inzake BTW geen dergelijk georganiseerd bezwaar bestaat:

"Overeenkomstig artikel 84, eerste en tweede lid, BTW-wetboek worden moeilijkheden inzake de heffing van de belasting die vóór het inleiden van een rechtsgeding ontstaan, opgelost door de minister van Financiën en treft hij met de belastingschuldigen dadingen, voor zover deze niet leiden tot vrijstelling of vermindering van belasting.

Laatstgenoemde bepaling verplicht de belastingschuldige die de toepassing van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde betwist, niet de daarin bedoelde moeilijkheden aan de minister van Financiën voor te leggen en het legt hem geen enkele vormvereiste noch termijn op om dat te doen. Bijgevolg organiseert zij geen voorafgaand administratief beroep in de zin van het voormelde artikel 1385undecies.

Een dergelijk beroep wordt evenmin krachtens artikel 84 georganiseerd."

De door de eisers aangehaalde administratieve commentaar bij het btw-wetboek, het zogenaamde "BTW-handboek", heeft geen enkele bindende juridische waarde. Bovendien blijkt uit dit handboek niet dat enkel de belastingplichtige de mogelijkheid heeft bezwaar aan te tekenen tegen de BTW-schuld.

Het middel, dat uitgaat van de verkeerde rechtsopvatting dat de artikelen 84 tot 93 van het btw-wetboek een administratief beroep organiseren, faalt naar recht.

In die omstandigheden is Uw Hof niet gehouden tot prejudiciële vraagstelling over te gaan.

Bovendien voert verweer in de memorie van antwoord terecht aan dat de artikelen 10 en 11 van de Grondwet klaarblijkelijk niet geschonden zijn, aangezien er geen sprake is van voldoende vergelijkbare categorieën van personen.

Vooreerst maken de belastingschuldige rechtspersoon zelf en de op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek aansprakelijk gestelde bestuurders geen dergelijke vergelijkbare categorieën uit, aangezien zij zich in wezenlijk verschillende rechtssituaties bevinden.

Waar de belastingschuldige rechtspersoon zelf wordt aangesproken tot betaling van de belastingschuld zelf, worden de bestuurders enkel aangesproken tot betaling van een vergoeding van de door hun fout veroorzaakte schade en dus niet tot betaling van de BTW-schuld zelf.

Eisers gaan er dan ook ten onrechte van uit dat de op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek aansprakelijk gestelde bestuurders zich in een voldoende vergelijkbare situatie bevinden als de belastingschuldige rechtspersoon zelf.

Er bestaat ook geen voldoende vergelijkbaarheid tussen de bestuurders die strafrechtelijk aansprakelijk worden gesteld en worden veroordeeld tot betaling van de belastingschuld, enerzijds, en de bestuurders die burgerrechtelijk (op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek) aansprakelijk worden gesteld en worden veroordeeld tot betaling van een schadevergoeding, anderzijds: waar de eerstgenoemde bestuurders worden aangesproken tot betaling van de belastingschuld zelf, worden de laatstgenoemde bestuurders enkel aangesproken tot betaling van een vergoeding van de door hun fout veroorzaakte schade en dus niet tot betaling van de BTW-schuld zelf.

Bovendien valt een strafrechtelijke aansprakelijkheid niet te vergelijken met een burgerrechtelijke aansprakelijkheid.

Eisers gaan er dan ook ten onrechte vanuit dat zij zich als aansprakelijk gestelde bestuurders op grond van de artikelen 1382 en 1383 van het Burgerlijk Wetboek, in dezelfde situatie bevinden als de bestuurders die strafrechtelijk aansprakelijk worden gesteld en worden veroordeeld tot betaling van de belastingschuld.

Tenslotte weze opgemerkt dat de door eisers geciteerde rechtspraak van het Grondwettelijk Hof niet relevant is in het kader van de onder het tweede middel gestelde rechtsvraag. (cf. memorie van antwoord, nr. 9)

Besluit: VERWERPING.