Circulaire 2026/C/81 betreffende de gevolgen van door het Gerecht van het Hof

1. Arrest T-575/24

Middels haar arrest nr. 2023/AR/470 van 11.10.2024 heeft het Hof van Beroep te Antwerpen volgende prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie van de Europese Unie:

'Worden artikelen 2, 9 en 13 van richtlijn 2006/112/EG van de raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en het neutraliteitsbeginsel geschonden indien deze bepalingen zo worden uitgelegd dat door toetreding tot een opdrachthoudende vereniging, de deelnemers die beheersoverdracht gedaan hebben, geen btw verschuldigd zijn wanneer ze beroep doen op de diensten van de opdrachthoudende vereniging, aangezien deze in het kader van de beheersoverdracht wordt geacht op te treden in plaats van haar leden waardoor prestaties door de opdrachthoudende vereniging aan de deelnemers geacht worden prestaties aan zichzelf te zijn en er aldus geen sprake is van deelname aan het economisch verkeer/belastbare handelingen? Dient er in het licht van deze bepalingen ter zake een onderscheid gemaakt te worden tussen deelnemers in de opdrachthoudende vereniging in de zin van artikel 13 van richtlijn 2006/112/EG en deelnemers in de zin van artikelen 9 en 132 van richtlijn 2006/112/EG?'

Middels het door het Gerecht van het Hof van Justitie van de Europese Unie op datum van 25.02.2026 gewezen arrest in de zaak T-575/24, Belgische staat/Federale Overheidsdienst Financiën tegen Digipolis Antwerpen AG en District09 AG, zegt het gerecht voor recht dat:

'een publieke rechtspersoon die de vorm van een opdrachthoudende vereniging heeft en in het kader van een beheersoverdracht telematicadiensten verricht voor de leden van deze vereniging en de benodigde computerapparatuur levert aan hen, moet worden geacht onderworpen te zijn aan de btw, zonder dat in dit verband een onderscheid tussen de leden van de vereniging hoeft te worden gemaakt afhankelijk van welke hoedanigheid zij hebben voor de btw, mits deze diensten onder bezwarende titel worden verricht en de vereniging zelfstandig een economische activiteit uitoefent'

'een nationale belastingpraktijk die ertoe leidt dat deze diensten worden aangemerkt als diensten die door de leden van de opdrachthoudende vereniging aan zichzelf worden verleend, niet afdoet aan de btw-plicht van deze vereniging'.

Verder stelt het Gerecht middels randnummer 79 van voornoemd arrest het volgende: 'In casu wijst niets in het dossier erop dat Digipolis in het kader van de betrokken activiteit ten aanzien van haar leden gebruik heeft gemaakt van bevoegdheden van openbaar gezag. Digipolis lijkt haar activiteiten daarentegen onder dezelfde voorwaarden als particuliere marktdeelnemers te hebben verricht, wat de verwijzende rechter dient na te gaan'.

Daarenboven verwijst het Gerecht aangaande de toepassing van de emanatietheorie onder randnummer 90 van voornoemd arrest naar de conclusies van de Advocaat-generaal van 22.10.2025 in deze zaak waarbij het volgende wordt gesteld: 'Zoals de advocaat-generaal in de punten 57 tot en met 61 van zijn conclusie in wezen heeft opgemerkt, zou de emanatietheorie in het Belgische recht, voor zover er sprake is van een juridische fictie volgens welke een dienstverrichting van een opdrachthoudende vereniging ten behoeve van haar leden wordt aangemerkt als een dienst die door deze leden aan zichzelf wordt verleend en dus niet onder de btw valt, tot gevolg hebben dat een geval van niet-belastingplicht wordt ingevoerd waarin de btw-richtlijn, in het bijzonder de artikelen 11 en 13 ervan, niet voorziet'.

Middels randnummer 91 van voornoemd arrest vult het Gerecht dit als volgt aan: 'Uit de gegevens van het dossier blijkt – hetgeen de verwijzende rechter evenwel dient na te gaan – dat Digipolis diensten onder bezwarende titel verricht en zelfstandig een economische activiteit uitoefent, zodat zij in beginsel moet worden beschouwd als een belastingplichtige in de zin van de btw-richtlijn. De toepassing van de emanatietheorie kan niet afdoen aan deze uit de btw-richtlijn voortvloeiende hoedanigheid en evenmin tot gevolg hebben dat deze diensten aan belastingheffing worden onttrokken'.

2. Gevolgen van het Arrest T-575/24 op de administratieve doctrine

2.1. Emanatietheorie

Middels aanschrijving nr. 148/1971 van 05.10.1971 en aanschrijving nr. 6/1975 van 27.02.1975 werd voorzien in een zogenaamde 'emanatietheorie' wanneer een intercommunale optreedt in de plaats van de gemeenten die zij vertegenwoordigt voor zover betreffende gemeenten daadwerkelijk afstand hebben gedaan van hun reglementerings- en beheersrechten, met betrekking tot een bepaalde opdracht, en dit ten voordele van een intercommunale vereniging waartoe zij zijn toegetreden. Het feit of er al dan niet sprake is van een afstand van betreffende reglementerings- en beheersrechten dient geval per geval te worden beoordeeld.

Deze indeplaatsstelling had twee gevolgen:

de intercommunale heeft slechts de hoedanigheid van btw-belastingplichtige ten aanzien van de haar toevertrouwde werkzaamheden van beheer, wanneer de deelnemende gemeente zelf zou worden aangemerkt als belastingplichtige voor die werkzaamheid (ingevolge artikel 6, tweede of derde lid, van het Btw-Wetboek)

de btw is niet verschuldigd over de bedragen die de deelnemende gemeenten storten aan de intercommunale als deelname in de beheerskosten.

De decreetgever in het Vlaams Gewest heeft er voor geopteerd om de intergemeentelijke samenwerking, dewelke een samenwerking op vrijwillige basis is tussen twee of meer gemeenten met het oog op de gemeenschappelijke behartiging van doelstellingen van gemeentelijk belang te regelen middels de artikelen 388 en volgende van het Decreet over het lokaal bestuur van 22.12.2017 (BS 15.02.2018). Uit betreffende decretale bepalingen volgt evenwel dat er enkel bij opdrachthoudende verenigingen sprake kan zijn van omstandigheden waarbij een dergelijke vereniging optreedt in de plaats van de gemeenten die zij vertegenwoordigt en voor zover betreffende gemeenten daadwerkelijk afstand hebben gedaan van hun beheersrechten, met betrekking tot een bepaalde opdracht, ten voordele van de opdrachthoudende vereniging waartoe zij zijn toegetreden. Dit is niet het geval bij de projectvereniging noch bij de dienstverlenende vereniging.

Middels beslissing nr. E.T.111.703 van 06.09.2006 werd de emanatietheorie toegepast op de opdrachthoudende vereniging, wanneer er sprake is van beheersoverdracht door de deelnemende gemeenten en de opdrachthoudende vereniging voor rekening en in de plaats van deze gemeenten handelt. Dientengevolge werden handelingen die de opdrachthoudende vereniging aldus in de plaats van de gemeenten verricht al dan niet aan de btw onderworpen en dit naargelang betreffende gemeenten voor het verrichten van die handelingen al dan niet als belastingplichtige met recht op aftrek worden aangemerkt overeenkomstig artikel 6, tweede en derde lid van het Btw-Wetboek.

2.2. Gewijzigde administratieve doctrine

Zoals wordt benadrukt onder randnummer 90 van voornoemd arrest, waarbij tevens wordt verwezen naar de conclusies van de Advocaat-generaal van 22.10.2025 in deze zaak, heeft betreffende emanatietheorie voor gevolg dat er een geval van niet-belastingplicht werd ingevoerd waarin in beginsel niet werd voorzien door de btw-richtlijn.

Dientengevolge dient te worden gesteld dat voornoemde emanatietheorie – waarbij werd aanvaard dat een bepaalde entiteit in de plaats handelt van haar leden-overheidsinstellingen die haar het beheer met betrekking tot welbepaalde werkzaamheden hebben overgedragen– een tolerantie betreft die middels aanschrijving nr. 148/1971 van 05.10.1971 en aanschrijving nr. 6/1975 van 27.02.1975 oorspronkelijk in het leven werd geroepen ten aanzien van intercommunales en als dusdanig doorwerkte in de bepalingen dewelke overeenkomstig de gepubliceerde beslissing nr. E.T.111.703 van 06.09.2006 van toepassing waren ten aanzien van opdrachthoudende verenigingen.

Gelet op de bepalingen van het door het Gerecht van het Hof van Justitie van de Europese Unie gewezen arrest in de zaak T-575/24, Belgische Staat / Federale Overheidsdienst Financiën tegen Digipolis Antwerpen AG en District09 AG, en onder meer gelet op voornoemde randnummers 90 en 91, is de administratie van oordeel dat de emanatietheorie die het voorwerp uitmaakt van voornoemde aanschrijvingen nr. 148/1971 van 05.10.1971 en nr. 6/1975 van 27.02.1975 evenals van de gepubliceerde beslissing nr. E.T.111.703 van 06.09.2006 niet langer verdedigbaar is.

Dit heeft voor gevolg dat dient te worden nagegaan of een intercommunale vereniging, ongeacht of er al dan niet sprake is van een werkelijke afstand van reglementerings- en beheersrechten, en een intergemeentelijk samenwerkingsverband waarbij er al dan niet sprake is van beheersoverdracht (daaronder begrepen de interlokale vereniging, de projectvereniging, de dienstverlenende vereniging en de opdrachthoudende vereniging), al dan niet kan worden aangemerkt als een publiekrechtelijk lichaam in de zin van de bepalingen van artikel 6, eerste lid, van het Btw-Wetboek.

Voor zover een intercommunale vereniging dient te worden aangemerkt als publiekrechtelijk lichaam in de zin van de bepalingen van artikel 6, eerste lid, van het Btw-Wetboek, zal zij in beginsel niet de hoedanigheid van btw-belastingplichtige hebben, onverminderd uiteraard de mogelijke toepassing van artikel 6, tweede of derde lid, van het Btw-Wetboek. Dergelijke intercommunale vereniging zal aldus evenwel over de hoedanigheid van btw-belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek beschikken:

voor die werkzaamheden of handelingen die tot concurrentieverstoring van enige betekenis leiden in de zin van voornoemd artikel 6, tweede lid, van het Btw-Wetboek

voor die werkzaamheden of handelingen die worden beoogd door de bepalingen van artikel 6, derde lid, van het Btw-Wetboek voor zover deze niet van onbeduidende omvang zijn

Voor een omstandige toelichting aangaande de btw-belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen wordt verwezen naar circulaire AAFisc Nr. 42/2015 (nr. E.T.125.567) van 10.12.2015.

Gelet op hetgeen voorafgaat en voor zover een intercommunale vereniging de hoedanigheid heeft van btw-belastingplichtige in de zin van artikel 4, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek, dient zij de handelingen of werkzaamheden die zij onder bezwarende titel voor derden of voor de deelnemende gemeenten verricht in beginsel aan de belasting te onderwerpen volgens de normale regels (onverminderd de mogelijke toepassing van een btw-vrijstelling zoals bijvoorbeeld deze opgenomen in de bepalingen van artikel 44, §2bis, van het Btw-Wetboek).

Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de werkingstoelagen die worden betaald door de deelnemende gemeenten aan de intercommunale vereniging en die een gedeelte van de exploitatiekosten van de intercommunale vereniging dekken, in beginsel niet aan de belasting over de toegevoegde waarde onderworpen zijn. Daarentegen maken subsidies die rechtstreeks verband houden met de prijs van betreffende handelingen steeds deel uit van de maatstaf van heffing van de leveringen van goederen of het verrichten van diensten waarop deze betrekking heeft (zie Hoofdstuk 6: Maatstaf van heffing van de belasting van de Btw-Commentaar).

3. Technische wijziging circulaire AAFisc Nr. 42/2015 van 10.12.2015

Gelet op hetgeen voorafgaat wordt randnummer 5 van circulaire AAFisc Nr. 42/2015 (nr. E.T.125.567) van 10.12.2015 opgeheven.

Pro memorie wordt in herinnering gebracht dat de autonome gemeente- en provinciebedrijven met rechtspersoonlijkheid niet worden beoogd door de bepalingen van artikel 6 van het Btw-Wetboek maar worden aangemerkt als belastingplichtigen in de zin van artikel 4, § 1, eerste lid, van dit Wetboek indien zij in dat Wetboek bedoelde handelingen verrichten (zie ook beslissing nr. E.T. 101.890 van 27.03.2002).

4. Inwerkingtreding

De bepalingen van deze circulaire moeten uiterlijk worden toegepast vanaf 01.01.2027. Op dezelfde datum wordt de aanschrijvingen nr. 148/1971 van 05.10.1971 en nr. 6/1975 van 27.02.1975 evenals de gepubliceerde beslissing nr. E.T.111.703 van 06.09.2006 integraal opgeheven en vervangen door deze circulaire.

Met ingang van diezelfde datum wordt tevens elke commentaar (circulaires, beslissingen, antwoorden op parlementaire vragen, …) opgeheven die strijdig is met de in deze circulaire opgenomen bepalingen, daaronder begrepen het antwoord verstrekt op de schriftelijke parlementaire vraag nr. 2.188 van de heer Volksvertegenwoordiger Luk van Biesen van 19.04.2018.

Voor wat de periode voorafgaand aan 01.01.2027 betreft, zal de administratie evenwel geen kritiek uitoefenen voor zover een betrokken belastingplichtige toepassing heeft gemaakt van de emanatietheorie opgenomen in de bepalingen van voornoemde aanschrijvingen nr. 148/1971 van 05.10.1971 en nr. 6/1975 van 27.02.1975 of deze opgenomen in de gepubliceerde beslissing nr. E.T.111.703 van 06.09.2006 en dit voor zover was voldaan aan de in voornoemde commentaren opgenomen voorwaarden.

Interne ref.: 143.058