Het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A

Tekst van de beslissing

I. Voorwerp van de aanvraag

1. Deze aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend door de BV X die voor de btw is geïdentificeerd en de heer x die aandeelhouder en zaakvoerder is van de BV X.

2. De door de aanvrager voorgenomen werken aan de betreffende woning zijn van die aard dat zij de wezenlijke structuur van het gebouw niet aantasten, maar enkel tot doel hebben dit gebouw uit te breiden binnen de door de btw-administratie gedoogde grenzen en aan te passen aan de huidige leefkwaliteitsnormen.

3. De bedoelde woning waarop de aanvrager een zakelijk recht van vruchtgebruik bezit, is ouder dan 15 jaar en wordt in hoofdzaak privématig gebruikt.

II. Vraagstelling

4. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 van toepassing is op de voorgenomen omvormings- en verbouwingswerken (renovatiewerken) uitgevoerd aan de bedoelde woning, zoals vermeld op de ingediende en aan de DVB voorgelegde bouwplannen.

III. Beslissing

Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt.

5. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken.

III.A. Werk in onroerende staat (renovatie- en omvormingswerken) met betrekking tot privewoningen (tabel A, rubriek XXXI, BTW-KB nr. 20)

III.A.1. Algemeen

6. Artikel 1 van het Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 geeft uitvoering aan de door artikel 37 van het Btw-Wetboek verleende bevoegdheid om de toepasselijke btw-tarieven vast te leggen. Dit artikel voorziet uitdrukkelijk dat het standaard btw-tarief 21% bedraagt, terwijl per uitzondering verlaagde btw-tarieven van 6% en 12% gelden op bepaalde limitatief opgesomde categorieën van goederen en diensten (opgesomd in tabellen A en B als bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970).

7. Onder de in rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 (hierna “rubriek XXXI” genoemd) omschreven voorwaarden is de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% mogelijk voor werken in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde handelingen met betrekking tot woningen waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip waarop de btw voor de bedoelde handelingen verschuldigd wordt.

8. In rubriek XXXVIII van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970 wordt overigens hetzelfde verlaagde btw-tarief voorzien voor de woningen waarvan de eerste ingebruikneming slechts ten minste 10 jaar de bedoelde handelingen voorafgaat. Rubriek XXXVIII is minder streng qua ouderdomsvereiste maar legt voor het overige bijna identieke voorwaarden op als rubriek XXXI.

9. De btw-administratie heeft de modaliteiten en voorwaarden voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% uitvoerig toegelicht in haar aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986.

III.A.2. Toepassingsvoorwaarden

10. Het werk in onroerende staat (in de zin van artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek) en de in § 3 van rubriek XXXI genoemde daarmee gelijkgestelde handelingen worden onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6%, voor zover de volgende voorwaarden zijn vervuld:

• de handelingen moeten de omvorming, renovatie, rehabilitatie, verbetering, herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning tot voorwerp hebben.

De bouw- of heropbouwwerken worden dus niet rechtstreeks door deze bepaling bedoeld. De aanschrijving nr. 6/1986 van 22.08.1986 bepaalt dat de werken in onroerende staat en de daarmee gelijkgestelde handelingen die de bouw of heropbouw van een nieuw gebouw tot voorwerp hebben, impliciet uitgesloten zijn van het voordeel van het verlaagd tarief en verduidelijkt hierbij hoe dergelijke werken van andere werken kunnen worden onderscheiden;

• de handelingen moeten betrekking hebben op een woning die, na de uitvoering ervan, hetzij uitsluitend, hetzij hoofdzakelijk, als privéwoning wordt gebruikt;

• de handelingen moeten worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan het eerste tijdstip van opeisbaarheid van de btw dat zich voordoet overeenkomstig artikel 22, § 1 of artikel 22bis, van het Btw-Wetboek;

• de handelingen moeten worden verstrekt en gefactureerd aan een eindverbruiker. Onder eindverbruiker moet worden begrepen de persoon die een zakelijk recht (eigendom, vruchtgebruik, enzovoort) of een recht van genot (inzonderheid als huurder) bezit op de woning die hij geheel of gedeeltelijk als privéwoning gebruikt. Het werk in onroerende staat kan dus zowel verricht worden in opdracht van de eigenaar als in opdracht van de huurder van het onroerend goed;

• de door de dienstverrichter uitgereikte factuur en het dubbel dat hij bewaart, moeten, op basis van een duidelijk en nauwkeurig attest van de afnemer, melding maken van het voorhanden zijn van de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen; behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling, ontlast het attest van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid betreffende de vaststelling van het tarief.

Als de afnemer dus niet kenbaar maakt dat hij het verlaagd tarief kan genieten, wordt bij de facturatie het standaard btw-tarief van 21% toegepast (Cass. 26.01.2001, F.J.F., No. 2001/116, 325, www.cass.be).

III.A.3. Uitsluitingen van de toepassing van het verlaagde BTW-tarief

11. Het verlaagde btw-tarief van 6% is overeenkomstig § 1, 1° en § 4, 1° en 2° van rubriek XXXI enkel van toepassing wanneer de bedoelde werken in onroerende staat of gelijkgestelde handelingen betrekking hebben op de eigenlijke woning. Bijgevolg is dit 6% tarief in geen geval van toepassing op:

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die geen betrekking hebben op de eigenlijke woning, zoals bebouwingswerkzaamheden, tuinaanleg en het oprichten van afsluitingen;

• werk in onroerende staat en andere onroerende handelingen die tot voorwerp hebben de bestanddelen of een gedeelte van de bestanddelen van zwembaden, sauna's, midgetgolfbanen, tennisterreinen en dergelijke installaties, en;

• de gehele of gedeeltelijke reiniging van een woning.

III.B. Toepassing op onderhavige situatie

12. De vraag is of het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig rubriek XXXI toepasselijk is op de bedoelde renovatie - en omvormingswerken uitgevoerd door de aanvrager aan de bedoelde woning.

III.B.1. Privewoning

13. Dat de bedoelde woning na de omvormings- en verbouwingswerken zal worden bestemd om als privéwoning gebruikt te worden, blijkt uit het voorgaande en wordt bijvoorbeeld ook bevestigd in de aan de DVB voorgelegde omgevingsvergunning voor stedenbouwkundige handelingen.

14. Voor de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% volstaat het overigens niet dat het gebouw aangepast is aan zijn bestemming van bewoning. Er wordt bovendien vereist dat het daarvoor werkelijk wordt gebruikt (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 40, www.fisconetplus.be).

15. Als de privébewoning overweegt en de verbouwingswerken betrekking hebben op het geheel van het gebouw, is het bedoelde verlaagde tarief van 6% op het geheel van de werken toepasselijk.

16. Al deze voorwaarden zijn voor de betreffende woning vervuld.

17. De bedoelde woning voldoet aan de ouderdomsvereiste. De werken worden verricht aan een woning waarvan de eerste ingebruikneming ten minste 15 jaar voorafgaat aan de omvormings- en verbouwingswerken.

III.B.2. Omvorming en verbouwing (renovatie)

18. Overeenkomstig § 1, 1° van rubriek XXXI is het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing op werken in onroerende staat die de omvorming, de renovatie, de rehabilitatie, verbetering, de herstelling of het onderhoud, met uitsluiting van de reiniging, geheel of ten dele van een woning, tot voorwerp hebben.

19. De gehanteerde begrippen veronderstellen een ingrijpen dat niet zo ver gaat dat met de werken in wezen tot nieuwbouw wordt overgegaan. De wetgeving geeft echter geen omschrijving van wat onder ‘omvorming’ of ‘renovatie’ moet worden verstaan. Verder wordt ook niet gepreciseerd vanaf wanneer er geen sprake meer is van ‘omvorming’ of ‘renovatie’, maar wel van ‘nieuwbouw’.

20. In wezen is de toepassing van het verlaagde btw-tarief van 6% voor omvormingswerken van een bestaand oud gebouw onderworpen aan één of meerdere van de drie volgende administratieve criteria:

a) het criterium van het wezenlijk behoud van de wezenlijke elementen van de structuur van het gebouw;

b) het oppervlaktecriterium, en;

c) het criterium van niet-autonome (woon)eenheid of afhankelijkheidscriterium (concept afhankelijkheid van het oude gedeelte van het gebouw).

In principe moeten deze drie criteria los van elkaar worden onderzocht, waarbij het verlaagde btw-tarief van 6% niet van toepassing is van zodra aan één van de criteria niet is voldaan.

Voor de uitbreidings- of vergrotingswerken van een bestaand gebouw moeten het oppervlaktecriterium en het criterium niet-autonome (woon)eenheid tegelijk worden onderzocht, aangezien die twee laatstbedoelde criteria over het algemeen met elkaar verbonden zijn.

21. De btw-administratie heeft in een aanschrijving van 22.08.1986 een omschrijving gegeven van wat volgens haar onder ‘omvorming’ moet worden verstaan.

Meer concreet gaat het om “de verbouwing zowel aan de buitenkant (en inzonderheid de rehabilitatie) als aan de binnenkant van het gebouw of de vergroting door toevoeging van nieuwe vertrekken en de uitbreiding van bestaande vertrekken” (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punten 29 t.e.m. 31, www.fisconetplus.be).

Evenzo wordt het bestaan van een verbouwing door de btw-administratie niet bekritiseerd wanneer de omvormingswerken op een relevante wijze steunen op oude dragende muren (inzonderheid de buitenmuren) en, meer algemeen, op de wezenlijke elementen van de structuur van het te renoveren gebouw (Aanschrijving nr. 6 van 22.08.1986, punt 30, www.fisconetplus.be; Parl. Vr. nr. 1350 VISEUR van 29.06.2006, Vr. en Antw. Kamer, 2005-2006, nr. 133, 26247-26250; Parl. Vr. nr. 531 VAN DER MAELEN van 24.03.2010, Vr. en Antw. Kamer, 2009-2010). Een ingrijpende wijziging van de oude structuren is dus uitgesloten. Het gaat om een feitenkwestie die geval per geval moet worden beoordeeld.

22. De btw-administratie aanvaardt dat de uitbreiding van een bestaand gebouw als een omvorming (of een verbouwing) ervan wordt beschouwd als de volgende twee voorwaarden vervuld zijn (Beslissing nr. E.T. 106.933 van 01.09.1994, www.fisconetplus.be; Informaties en Mededelingen, Btw-Revue, 1994, nr. 110, 1103-1104; Parl. Vr. nr. 1117 LETERME van 09.10.2002, Vr. en Antw. Kamer, 2002-2003, nr. 153, 19612; zie ook Beslissing nr. E.T. 106.933/2 van 29.03.2006, www.fisconetplus.be; Btw-Commentaar, editie 01.07.2018, Boekwerk II, Hoofdstuk 7, Afdeling 4, punt 8, rubriek C, (1) 64-65 (132)):

• de oppervlakte van het oude gedeelte blijft betekenisvol in vergelijking met het nieuwe gedeelte. De btw-administratie vindt dat dit het geval is als de oppervlakte van het oude gedeelte groter is dan de helft van de totale oppervlakte van het wooncomplex na de uitvoering van de werken. Met andere woorden, de uitbreidingswerken mogen er niet toe leiden dat de vóór de aanvang van de werken bestaande oppervlakte wordt verdubbeld of nog meer wordt uitgebreid (oppervlaktecriterium).

Onder “oppervlakte van het oude gedeelte dat na de uitvoering van de werken blijft voortbestaan” moeten uiteraard de oude als zodanig bewoonbare en bruikbare oppervlaktes worden verstaan. Bijgevolg moet er voor de berekening van de oude oppervlakten geen rekening worden gehouden met de oude gedeelten van de woning die niet als dusdanig werden bewaard (meer bepaald omdat deze werden afgebroken). De oude gedeelten van de woning die volledig werden afgebroken maar op diezelfde oppervlakte opnieuw werden opgetrokken, maken echter deel uit van de berekening van de nieuwe oppervlakten;

• het nieuwe gedeelte kan niet onafhankelijk van het oude gedeelte functioneren maar vult het oude gedeelte aan en vormt er dus wat het gebruik van het gebouw betreft een coherent en complementair geheel mee (afhankelijkheidscriterium betreffende het oude voortbestaande gebouw). Het nieuwe gedeelte moet met andere woorden een bijkomstig karakter bewaren en mag zelf niet over een ‘eigen identiteit’ beschikken. Het nieuwe gedeelte hoeft zich daarentegen niet onder hetzelfde dak als het oude gedeelte te bevinden.

23. De DVB stelt vast dat de aanvrager binnen deze door de btw-administratie gedoogde grenzen blijft.

Criterium van het wezenlijk behoud van de wezenlijke elementen van de structuur van het gebouw

24. In casu blijkt uit de feitelijke vaststellingen dat het gaat om een niet ingrijpende wijziging van de oude structuur van het betreffende gebouw met wezenlijk behoud van de oude dragende buitenmuren.

25. Op grond van de feitelijke vaststellingen vindt in het betreffende gebouw dus geen enkele ingrijpende wijziging van de oude structuren plaats. De uitgevoerde werken blijven binnen dezelfde bestaande structuur en tasten de wezenlijke structuur en het uitzicht van het bestaande oude gebouw niet aan.

26. De bestaande draagstructuur van de huidige woning wordt behouden en dient ook als draagstructuur voor de uitbreiding.

Het gebouw wordt wel enigszins heringedeeld en voorzien van modern comfort en alle hedendaagse nutsvoorzieningen. Zo worden om te voldoen aan de hedendaagse leefkwaliteitsnormen vooral op het gebied van isolatie bepaalde (technische) verbeteringen aangebracht.

Ook de gevelbekleding en het dak worden vernieuwd om de eenheid van de woning ook na uitvoering van de werken te verzekeren.

Oppervlaktecriterium

27. Uit de aan de DVB voorgelegde overzichtstabel op basis van de gedetailleerde afmetingen verricht door de architect van de aanvrager blijkt dat het totaal van de oude oppervlakten niet is verdubbeld en dat de aanvrager dus voldoet aan het oppervlaktecriterium.

Criterium van niet-autonome wooneenheid of afhankelijkheidscriterium

(concept afhankelijkheid van het oude gedeelte van het gebouw)

28. De aanvrager voldoet ook aan het afhankelijkheidscriterium. Het nieuwe gedeelte kan niet onafhankelijk van het oude gedeelte functioneren maar vult het oude gedeelte aan en vormt er dus inzake aanwending van het gebouw een samenhangend en aanvullend geheel mee.

29. Zo is er geen sprake van aparte water- of elektriciteitsmeters in het aangebouwde gedeelte (cf. beslissing nr. E.T. 106.933/2 van 29.03.2006, www.fisconetplus.be, die handelt over de bouw van serviceflats naast een woonzorgcentrum). Er is evenmin sprake van normale elementen van een afzonderlijke woonentiteit zoals een afzonderlijke inkom.

30. Het gaat in de onderhavige situatie dus duidelijk nog altijd om één enkele woonentiteit waarin de huidige woning, i.e. de woning in de huidige bestaande toestand vóór de geplande werken, nog altijd het centrale en overheersende deel vormt.

III.B.3. Conclusie

31. Uit het voorgaande blijkt dat de toepassingsvoorwaarden om het verlaagde btw-tarief van 6% overeenkomstig voornoemde rubriek XXXI te genieten, zullen vervuld zijn in het onderhavige geval:

• het betreft omvormings- en verbouwingswerken (renovatiewerken) die de wezenlijke structuur van het hiervoor bedoelde gebouw niet aantasten, maar enkel tot doel hebben dit gebouw uit te breiden binnen de door de btw-administratie gedoogde grenzen en er comfort in te brengen;

• het gebouw zal na deze werken hoofdzakelijk als privéwoning gebruikt worden;

• de genoemde werken hebben betrekking op een gebouw dat al ruim meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik werden genomen;

• de genoemde werken aan oude woningen moeten verricht en gefactureerd worden aan een eindverbruiker (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXI, § 1, 4°). In casu zullen de facturen worden gericht aan de betreffende eindverbruiker. De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd;

• de dienstverlener moet op grond van een attest van de afnemer op de facturen melding maken van de elementen die de toepassing van dit verlaagde btw-tarief rechtvaardigen (Btw-KB nr. 20, bijlage A, rubriek XXXI, § 1, 5°; Cass. 26.01.2001, FJF, No. 2001/116, 325). De aanvrager bevestigt dat deze voorwaarde en de vereiste formaliteiten zullen worden nageleefd.

32. In de gegeven feitelijke omstandigheden is op de hiervoor beschreven werken uitgevoerd aan de hiervoor bedoelde woning het verlaagde btw-tarief van 6% van toepassing overeenkomstig rubriek XXXI van tabel A van de bijlage bij Btw-KB nr. 20 van 20.07.1970, in uitvoering van artikel 37 van het Btw-Wetboek.